Деякі фахівці - економісти вважають, що система обліку є неподільною за змістом інформації. Її, як цілісний утвір, можливо і необхідно класифікувати за сукупністю ознак, що характеризують цю цілісну інформаційну систему з різних точок зору - за змістом об'єктів моделювання, часом утворення інформації, глибини проникнення в об'єкт, способом формування і т. ін, але не лише за видами [4, С.10].

Інший підхід, який зберігся з часів СРСР, за яким облік поділяється на внутрішньгосподарський, бухгалтерський, статистичний - це місце функції обліку в управлінні, зміст даних, методи їх отримання і спосіб групування. Цей підхід, на нашу думку, звужує поняття системи обліку і певною мірою не відповідає сучасним умовам накопичення і використання інформації в комп'ютерному середовищі. Відокремлення такої класифікаційної ознаки (виокремлення підсистем обліку за змістом сформованої інформації) є не безспірним. Так, в умовах інтегрованої системи обліку, облік як цілісна інформаційна система формує дані, які необхідні для вирішення оперативних, поточних і стратегічних завдань, тому в усіх випадках місце функції обліку в управлінні визначається завданнями в області інформаційного забезпечення. Завдання можуть бути різноманітними, зокрема, а не принципово, і це не може служити ознакою для поділу обліку на окремі види. Технологічна, договірна та інша не облікова інформація відноситься до інших функцій управління, а тому не повинна виникати в інтегрованій обліковій системі. Взагалі, це не ті класифікаційні ознаки, за якими можливо здійснити «чистий» поділ господарського обліку за видами.

Всі ці підходи мають право на життя. Саме різноманітність поглядів і зумовлює багатоаспектність системи бухгалтерського обліку. На нашу думку, однозначного поділу обліку за видами не існує. Першочерговим завданням в цьому зв'язку є формування запиту. І вже на запит формується та інформація, яка необхідна для прийняття рішень. А системний підхід полягає в тому, що вся ця інформація нагромаджується в єдиному потоці.

Систему бухгалтерського обліку на будь-якому рівні потрібно розглядати виходячи з усіх її складових, але конкретизувати відповідно до об'єктів і поставлених завдань. Формування національної системи бухгалтерського обліку, як вже зазначалося, передбачає три рівні: державний, галузевий та рівень підприємства. Кожен з цих рівнів національної системи бухгалтерського обліку має свої особливості. Так, на державному рівні побудова системи бухгалтерського обліку регламентована Законом про бухгалтерський облік та фінансову звітність й НП(С)БО та визначає концептуальні засади. На галузевому рівні формування системи зумовлюється технологічними особливостями галузі, а на рівні підприємства організаційними.

Крім того, у фаховій літературі існує точка зору щодо розуміння системи (теорії) бухгалтерського обліку, яку представники американської школи трактують як методологічний аналіз процедур визначення фінансових результатів, у зв'язку з чим кожний об'єкт бухгалтерського обліку розглядається з точки зору впливу його на прибуток. Модель обліку в цьому зв'язку - це модель формування фінансового результату. Яскравими представниками таких наукових поглядів є Є.С. Хендріксон і В. Брєд [9, С.5].

Є. Леоте, А. Гільбо та А.П. Рудановський зводили весь облік до квантифікації (обчислення) фінансових результатів, або як зазначав Ф. Боналуми «виявлення економічних та юридичних наслідків господарських операцій». Звідси виходить важливий висновок, що фінансовий результат в економічному сенсі не обов'язково повинен співпадати з фінансовим результатом в юридичному [21, С.44-47].

В МСФЗ 1 зазначено, що на практиці можуть застосовуватися два варіанта побудови системи фінансового обліку залежно від характеру витрат та їх функцій на підприємстві.

Вивчення практики формування даних для визначення фінансових результатів показує, що в Україні фінансовий облік побудовано за обома схемами.

У звичайних підприємствах схема визначення фінансових результатів передбачає групування витрат підприємства за функціональною ознакою, а саме: порівнюється виручка від реалізації з виробничою собівартістю товарної продукції, до якої додаються витрати на збут, адміністративні та інші операційні витрати і доходи.

На перший погляд, відмінностей в цих системах дуже мало, однак вивчення цього питання на практиці дало можливість встановити, що вони є і полягають передусім у різних підходах до оцінки виробничих запасів.

Так, у звичайних підприємствах облік будується на основі використання для розрахунку прибутку показника собівартості продукції, тоді як у малих підприємствах його не обчислюють, а перехідні залишки оцінюють у такому порядку:

виробничі запаси (сировина, матеріали, малоцінні предмети тощо) - за методами ЛІФО, ФІФО, ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів, нормативних витрат тощо;

виготовлена продукція та незавершене виробництво - за чистою ціною реалізації за вирахуванням очікуваних витрат на завершення виробництва та збут (тут допускається використання нормативних витрат).

Тим самим малими підприємствами ведеться лише облік витрат за елементами, не здійснюється калькулювання собівартості продукції, запаси оцінюються не за собівартістю. При цьому повна собівартість заготовлених запасів не обчислюється, оскільки до неї не можуть бути включені витрати на вантажно-розвантажувальні та транспортні роботи, виконані власними силами. Крім того, до матеріальних витрат не може бути віднесена вартість виробничих запасів, виготовлених у власному виробництві, наприклад, кормів, насіння, напівфабрикатів.

Отже, в Україні функціонують дві системи фінансового обліку, які відрізняються між собою. Це дозволяє зробити висновок про необхідність розробки методичного забезпечення обліку окремо для цих двох систем.

Порівняння цих двох схем визначення фінансових результатів свідчить, що, по- перше, важко порівнювати результати діяльності звичайних і малих підприємств; по- друге, складно визначати результати діяльності галузей народного господарства; по- третє, використання методики фінансового результату звичайних підприємств передбачає необхідність врахування вимог податкового