Подальший контроль, який проводиться внутрішніми аудиторами, – це встановлення ефективності та своєчасності заходів, що вживаються керівництвом банку у зв'язку з викладеними в аудиторському висновку зауваженнями внутрішніх та зовнішніх аудиторів.

Керівництво банку має право взяти на себе ризик і відмовитися вживати відповідні заходи щодо викладених в аудиторському висновку фактів у зв'язку з великими витратами на їх здійснення або іншими міркуваннями. В такому разі керівник служби внутрішнього аудиту повідомляє про це рішення раду банку.

Деякі викладені в аудиторському висновку недоліки можуть бути настільки важливими, що вимагатимуть від керівників банку негайних дій. Внутрішні аудитори зобов'язані тримати такі ситуації під особливим контролем.

Якщо керівник служби внутрішнього аудиту переконаний, що правління і рада банку вживають достатніх заходів для усунення фактів порушень, то подальший контроль здійснюється в рамках наступної аудиторської перевірки.

Стандарт 6. Складання аудиторського висновку

Аудиторський висновок має містити інформацію про обсяг роботи, період перевірки та про перевіряючого. Після завершення аудиторської перевірки внутрішні аудитори складають висновок і підписують його. Внутрішній аудитор, уповноважений підписати аудиторський висновок, має призначатися керівником підрозділу внутрішнього аудиту.

В аудиторському висновку має бути відображено, наскільки діяльність підрозділу, що перевіряється, відповідає чинним законодавчим і нормативним вимогам. Аудиторський висновок має містити інформацію, яка відображає достовірність та повноту фінансової документації банку, про правильність ведення бухгалтерського обліку. В аудиторському висновку слід приділити увагу виявленню помилок, шахрайств та інших подібних випадків у діяльності банку, а також усіх ситуацій, які можуть спричиняти ризик збитків для банку. В аудиторському висновку можуть зазначатися вжиті підрозділом заходи після останньої аудиторської перевірки або інформація про запровадження суворого контролю за операціями.

Аудиторський висновок надається тим співробітникам банку, які можуть вжити заходів, спрямованих на усунення виявлених недоліків або гарантувати їх виконання. Він обов'язково надається керівникам підрозділу, що перевіряється, а керівництву банку надається тільки резюме. Аудиторський висновок може надаватися іншим зацікавленим особам або тим, чиї інтереси було порушено в результаті проведення перевірки.

Інформація конфіденційного характеру викладається в окремому висновку. Якщо вона стосується керівників банку, то аудиторський висновок надається спостережній ради банку з повідомленням Національного банку України.

Основні елементи аудиторського висновку

Аудиторський висновок складається у довільній формі, але в ньому обов'язково мають міститись такі розділи:*

заголовок;*

вступ;*

масштаб перевірки;*

висновок аудитора про фінансову звітність;*

дата аудиторського висновку;*

підпис.

Заголовок аудиторського висновку. У заголовку аудиторського висновку зазначається, що аудиторська перевірка проводилась незалежним аудитором. Вказуються прізвище аудитора або назва аудиторської фірми, повна назва підприємства, яке перевірялося, та час перевірки.

Розділ "Вступ". Аудиторський висновок має містити інформацію про склад та дату підготовки фінансової звітності. У цьому розділі йдеться також про те, що відповідальність за правильність підготовки звітності покладається на керівництво підприємства, про відповідальність аудитора за аудиторський висновок, який обґрунтовується результатами проведеної перевірки. Вступна частина аудиторського висновку може наводитися з використанням таких висловлювань:

"Згідно з договором № від 1 січня 20x1 року аудиторська фірма (наводиться повна назва аудиторської фірми) провела аудит поданого в додатку зведеного балансу акціонерного банку (наводиться повна назва банку) (далі – "Банк") станом на 1 січня 20x1 року, звіту про прибутки і збитки, використання прибутку, звіту про затрати на капітальні вкладення, звіту про наявність і рух основних засобів та амортизаційного фонду, звіту про розкрадання та прорахунки за 20x1 рік. Відповідальність щодо зазначеної фінансової звітності несе керівництво Банку. Нашим обов'язком є виголошення висновку стосовно цієї фінансової звітності на підставі проведеного аудиту".

Розділ "Масштаб перевірки". В аудиторському висновку необхідно зазначати масштаб аудиту і зміст проведених робіт. Цей розділ аудиторського висновку дає впевненість його користувачам у тому, що аудиторська перевірка здійснена відповідно до вимог українського законодавства та норм, які регулюють аудиторську практику і ведення бухгалтерського обліку, або відповідно до вимог міжнародних стандартів та практики. Тут йдеться про те, що перевірка була спланована та підготовлена з достатнім рівнем упевненості у тому, що в фінансова звітність не має суттєвих помилок.

Під час аудиторської перевірки аудитор має давати оцінку помилок у системах обліку та внутрішнього контролю підприємства на предмет їхнього суттєвого впливу на фінансову звітність. Оцінюючи суттєвість помилок, аудитор повинен керуватися положеннями Національного нормативу аудиту № 11 "Суттєвість та взаємозв'язок з ризиком аудиторської перевірки".

Далі зазначається, що аудитор використовував принцип вибіркової перевірки інформації і під час перевірки брав до уваги тільки суттєві помилки. Також подається інформація про принципи бухгалтерського обліку, які використовувалися на підприємствах у період перевірки.

У цьому розділі можуть бути використані такі висловлювання:

"Ми провели нашу перевірку відповідно до вимог Закону України "Про аудиторську діяльність" та "Національних нормативів аудиту в Україні". Ці нормативи вимагають, щоб планування та проведення аудиту було спрямовано на одержання розумних підтверджень щодо відсутності у фінансовій звітності суттєвих помилок. Під час аудиту проведено дослідження шляхом тестування доказів на обґрунтування сум та інформації, розкритих у фінансовому звіті, а також оцінювання відповідності застосованих принципів обліку нормативним вимогам щодо організації бухгалтерського обліку та звітності в Україні, чинним протягом періоду перевірки. Крім того, шляхом тестування також оцінено відповідність даних звітності з метою оподаткування бухгалтерського обліку. На нашу думку, проведена аудиторська перевірка забезпечує достатню основу для аудиторського висновку".

Розділ "Висновок аудитора про перевірену фінансову звітність". У цьому розділі подається висновок аудитора про фінансову звітність, її правильність в усіх суттєвих аспектах, а саме:

"Ми підтверджуємо, що за винятком невідповідностей, викладених у додатку № 1, фінансовий (бухгалтерський) звіт в усіх суттєвих аспектах достовірно та повно подає фінансову інформацію про Підприємство станом на 1 січня 20x1 року згідно з нормативними вимогами до організації бухгалтерського обліку та звітності в Україні".

Розділ "Дата аудиторського висновку". Аудитор повинен проставляти дату аудиторського висновку на день завершення аудиторської перевірки. Дата на аудиторському висновку проставляється в той самий день, коли керівництво підприємства підписує акт приймання-передачі аудиторського висновку. Дата в аудиторському висновку проставляється або перед вступною частиною аудиторського висновку, або біля підпису аудитора.

Розділ "Підпис аудиторського висновку". Аудиторський висновок підписується директором аудиторської фірми або уповноваженою на це особою, яка має відповідну серію сертифіката аудитора України на вид проведеного аудиту.

Види аудиторських висновків та їх зміст

Висновок може бути позитивним, умовно-позитивним, негативним або може даватись відмова від надання висновку про фінансову звітність підприємства. У двох останніх випадках в аудиторському висновку може наводитися короткий перелік аргументів, які підштовхнули аудитора видати висновок, який відрізняється від позитивного. За необхідності докладного опису цих аргументів аудиторський висновок може містити посилання на інформацію, що наводиться в додатку.

Позитивний висновок надається клієнту, коли, на думку аудитора, виконано такі умови:*

аудитор отримав повну інформацію й пояснення, необхідні для цілей аудиту;*

наданої інформації достатньо для відображення реального стану справ на підприємстві;*

надано адекватні й достовірні дані з усіх суттєвих питань;*

фінансова документація підготовлена відповідно до прийнятої на підприємстві системи бухгалтерського обліку, яка відповідає вимогам українського законодавства;*

фінансова звітність складена на основі дійсних облікових даних і не містить суттєвих суперечностей;*

фінансова звітність складена належним чином за формою, затвердженою у встановленому порядку.

Враховується також стан обліку та фінансової звітності підприємства.

У позитивному висновку наводяться стверджувальні слова, такі як "задовольняє вимоги", "належним чином становить", "дає достовірне й справжнє уявлення", "достовірно відображає", "відповідає...".

Якщо під час аудиторської перевірки в аудитора виникли заперечення або сумніви щодо правильності тих чи інших рішень, прийнятих керівництвом підприємства, але йому було представлено аргументоване й переконливе їх обґрунтування, то в аудиторському висновку ці події та рішення наводити необов'язково, оскільки вони не змінюють змісту безумовно позитивного висновку.

Аудитор видає умовно-позитивний висновок за наявності фундаментальної непевності й незгоди. Є такі основні причини фундаментальної непевності: значні обмеження в обсязі аудиторської роботи, пов'язані з тим, що аудитор не може одержати всю необхідну інформацію й пояснення (наприклад, у зв'язку з незадовільним станом обліку), не може виконати всі необхідні аудиторські процедури (наприклад, у зв'язку з обмеженнями перевірки у часі, які диктуються клієнтом); ситуаційні обставини, непевність у правильності висновків у конкретній ситуації (наприклад, подвійне тлумачення окремих пунктів українського законодавства, що може спричинити значні наслідки і загрожуватиме існуванню в майбутньому). Причини незгоди: неприйнятність системи обліку або порядку проведення облікових операцій; розбіжності в думках стосовно відповідності фактів або сум у фінансовій звітності даним обліку; недостатня повнота відображення фактів в обліку та звітності; невідповідність чинному законодавству порядку оформлення або здійснення операцій та встановленим нормам.

Будь-яка фундаментальна непевність або незгода є підставою для відмови від надання позитивного висновку. Подальший вибір виду висновку залежить від рівня непевності або незгоди.

Непевність або незгода вважаються фундаментальними, якщо вплив факторів на фінансову інформацію, які викликали непевність чи незгоду, настільки значний, що це може суттєво перекрутити дійсний стан справ у цілому або в основному. Необхідно також ураховувати сукупний ефект усіх непевностей та незгод на