4. Обачність. Це означає, що при оцінці активів і зобов'язань, доходів і витрат в умовах невизначеності необхідно дотримуватися деякої обережності. Активи і доходи не повинні бути завищені, а зобов'язання і витрати— занижені, що жодною мірою не означає навмисного заниження активів і доходів або завищення зобов'язань та витрат. Така невизначеність обов'язково супроводжує діяльність суб'єкта господарювання. Продаючи товари в кредит, підприємство не може бути впевненим, що отримає за свої товари гроші. Надаючи гарантію покупцеві, підприємство заздалегідь не знає, скільки надійде претензій від покупців. Але частина боргів однак оплачена не буде, і для частини покупців необхідно буде виконати свої гарантійні зобов'язання. У бухгалтерському обліку збитки та зобов'язання треба відображати відразу ж після отримання відомостей про вірогідність їх виникнення, а доходи й активи - лише тоді, коли вони реально отримані або зароблені.

5. Переважання змісту над формою. Це означає, що операції та інші події слід враховувати відповідно до їх суті й фінансової реальності, а не лише виходячи з їх юридичної форми. Як ілюстрацію дотримання цього принципу зазвичай наводять приклад із фінансовою орендою активу. Передача активу у фінансову оренду не означає переходу права власності на нього від орендодавця до орендаря, однак цей актив зараховується на баланс орендаря, оскільки до останнього фактично переходять усі вигоди та ризики, пов'язані з використанням цього активу.

Вивчаючи облікову політику, слід пам'ятати:

1) облікова політика - це стратегічне рішення підприємства, тому розбавляти його регламентацією дрібних тактичних питань, на зразок того, в яких регістрах бухгалтерського обліку відображати господарські операції, не треба;

2) облікова політика розробляється не на один рік, згідно з пунктом 9 П(с)БО 6 і відповідно до одного з принципів бухгалтерського обліку вона може змінюватися тільки в тому разі, якщо:

¦ зміняться статутні вимоги;

¦ зміняться вимоги органу, що затверджує положення (стандарти) бухгалтерського обліку;

¦ нові положення облікової політики забезпечать більш достовірне відображення подій або операцій у фінансовій звітності підприємства;

3) якщо підприємство все-таки змінило свою облікову політику, то відповідно до пункту 12 П(с)БО 6 у звітності необхідно відобразити вплив зміни облікової політики на події й операції минулих періодів шляхом:

¦ коригування сальдо нерозподіленого прибутку на початок року;

¦ повторного надання порівняльної інформації про попередні звітні періоди;

4) облікова політика застосовується щодо подій і операцій з моменту їх виникнення. Якщо суму коригування нерозподіленого прибутку на початок звітного року неможливо визначити достовірно, то облікова політика поширюється тільки на події й операції, що відбуваються після дати зміни облікової політики;

5) облікова політика підприємства, згідно з підпунктом 25.1 П(с)БО 1, розкривається у примітках до фінансової звітності, де слід розкривати причини і суть зміни, суму коригування нерозподіленого прибутку на початок звітного року або обгрунтування неможливості її достовірного визначення;

6) слід чітко розмежувати бухгалтерський облік і складання фінансової звітності та податковий облік. Вони несумісні.

Предметна область аудиту — це вся інформація, яка досліджується аудитором з метою формування ним думки щодо повноти, достовірності й законності відображення в бухгалтерському обліку та звітності господарських фактів. До неї входять такі розділи:

1) засновницькі й інші загальні документи підприємства;

2) облікова політика клієнта;

3) документи по всіх рахунках та розділах бухгалтерського обліку;

4) фінансова звітність;

5) інші джерела інформації.

При вивченні засновницьких та інших загальних документів замовника аудитор одержує загальну інформацію про дане підприємство, його діяльність, особливості технології та організації виробництва. Аналіз облікової політики дає змогу виявити загальні тенденції в організації обліку, а також його методичні, технічні й організаційні особливості, провести експрес-аналіз ведення бухгалтерського обліку у клієнта.

Для раціональної організації аудиторської перевірки бажано виділити комплекси робіт, що підлягають аудиту. Такі комплекси формують відповідно до плану рахунків бухгалтерського обліку (9 розділів і позабалансові рахунки), окремо слід виділити "розрахунки з оплати праці", в результаті чого буде 11 комплексів. В окремі розділи можна виділити засновницькі та загальні документи, облікову політику, бухгалтерську звітність тощо. Загальний перелік об'єктів перевірки при проведенні аудиту наведений у табл. 5.3.

Таблиця 5.3

Види робіт, які підлягають аудиту (предметна область аудиту)

№ з/в | Назва розділу або виду робіт | Коротка характеристика інформації та документів, які підлягають аудиту

1 | 2 | 3

І | Засновницькі та інші загальні документи підприємства | Статут підприємства

Ліцензії за видами діяльності.

Структура підприємства

Накази, розпорядження, службові записки, протоколи засідань зборів засновників тощо

Штатний розпис

Інші документи

2 | Облікова політика підприємства | Робочі документи з методологічного, технічного та організаційного аспектів облікової політики підприємства

3 | Основні засоби та нематеріальні активи

Аналітичний та синтетичний облік основних засобів | Нарахування зносу майна

Переоцінка основних засобів

Реалізація та вибуття основних засобів

Облік капітальних вкладень в основні засоби

Облік оренди основних засобів

Облік віднесення затрат на ремонт основних засобів

Облік надходження та створення нематеріальних активів

Облік амортизації нематеріальних активів Облік вибуття і реалізації нематеріальних активів

Розрахунки по оподаткуванню в операціях із нематеріальними активами

4 | Виробничі запаси Аналітичний облік руху матеріальних цінностей на складах підприємства | Списання матеріальних цінностей на витрати виробництва

Списання нестач, втрат і розкрадань матеріальних цінностей

Облік малоцінних та швидкозношуваних предметів

(у запасі та експлуатації)

Зведений облік матеріальних цінностей

Аналіз використання матеріальних ресурсів

5 | Розрахунки з оплати праці | Облік чисельності працюючих

Облік робочого часу працівників

Облік нарахувань заробітної плати працівникам-відрядникам

Аналітичний облік оплати праці працівників

Аналітичний облік утримань

Синтетичний облік розрахунків з оплати праці

Розрахунки по нарахуванню платежів до бюджету та позабюджетні фонди

6 | Витрати на виробництво | Виявлення та розподіл прямих затрат Облік і розподіл непрямих витрат

Облік витрат у виробництві

Облік незавершеного виробництва Зведений облік затрат на виробництво Калькулювання собівартості продукції

7 | Готова продукція, товари і реалізація | Облік випуску та руху готової продукції на складах

Облік відвантаженої і реалізованої продукції

Облік комерційних витрат

8 | Грошові кошти | Облік касових операцій

Облік операцій із поточного рахунка

Облік операцій із валютного рахунка

Облік короткострокових фінансових вкладень

Облік інших операцій із грошовими коштами

9 | Розрахунки | Розрахунки з постачальниками і підрядниками

Розрахунки з покупцями і замовниками Розрахунки з бюджетом

Розрахунки з позабюджетних фондів Розрахунки із соціального страхування Розрахунки з підзвітними особами Розрахунки з персоналом по інших операціях

Розрахунки з різними дебіторами та кредиторами

Розрахунки із засновниками

Розрахунки зі спільної діяльності

10 | Фінансові результати і використання прибутку | Облік доходів

Облік фінансових результатів

Використання прибутку

Оціночні резерви

Доходи майбутніх періодів

11 | Капітал та резерви | Облік статутного капіталу

Облік резервного капіталу

Облік додаткового капіталу

Облік нерозподіленого прибутку (непокритих збитків)

12 | Кредити і фінансування | Облік кредитів банків

Облік інших позик

Облік цільового фінансування та надходжень

13 | Облік по позабалансових рахунках | Облік товарів, прийнятих на комісію

Облік заборгованості неплатоспроможних дебіторів

Облік інших операцій по позабалансових рахунках

14 | Бухгалтерська звітність і додатки | Баланс (ф. № 1)

Звіт про фінансові результати (ф. № 2)

Звіт про рух грошових коштів (ф. № 3)

Звіт про рух капіталу (ф. № 4)

Примітки (ф. № 5)

Розрахунки, декларації та інші форми з обліку та оподаткування

Етапи аудиторської перевірки. Аудиторська перевірка проводиться у визначеній послідовності. Найчастіше застосовується підхід від загального до детального (або конкретного).

Кожен аудитор самостійно вибирає послідовність своїх дій, виходячи з особливостей діяльності клієнта й умов укладеного договору.

На аудиторський фірмі бажано мати вже випробувані методики аудиторської перевірки, що дає змогу знизити до мінімуму ризик і проводити перевірку в коротші терміни, про що йшлося вище.

При проведенні перевірки аудитору необхідно:

а) виділити найважливіші розділи бухгалтерського обліку залежно від виду підприємства, мети перевірки й основних користувачів даної бухгалтерської (фінансової) звітності й зосередитися на цих розділах;

б) обов'язково перевірити, хоча б у загальних рисах, усі розділи бухгалтерського обліку на даному підприємстві. Більшість помилок і незаконних дій вдається виявити при першому ознайомленні з наданими документами.

У процесі аудиторської перевірки виділяють такі основні етапи:

1) знайомство з підприємством, процедура схвалення клієнта, оцінка економічного середовища, ознайомлення зі звітністю, установчими документами, станом бухгалтерського обліку і напрямами діяльності клієнта;

2) установлення обсягів перевірки;

3) укладення договору на аудиторську перевірку;

4) вивчення й оцінка системи внутрішнього контролю;

5) вибір методу організації перевірки (суцільний, вибірковий, аналітичний, комбінований);

6) складання плану і програми аудиту;

7) вивчення установчих документів: дата реєстрації, форма власності, засновники, розміри, терміни і порядок формування статутного капіталу, структура управління, умови припинення діяльності;

8) вивчення інших документів: протоколів загальних зборів, наказів директора, встановлення повноважень керівництва, правильності формування розпоряджень керівництва, відсутності протиріч із засновницькими документами;

9) вивчення звітності підприємства: виявлення порушень, невідповідностей у звітності, наявності самостійних змін в установлених формах звітності. Перевірка відповідності вказаного в балансі розміру статутного капіталу документам, рахункова перевірка показників звітних форм, логічний аналіз показників (наприклад, велике сальдо по витратах майбутніх періодів) тощо;

10) уточнення і коригування плану й аудиторської програми;

11) аудит показників звітності, який