Серед інших товарно-матеріальних цінностей (вимоги до інвентаризації яких містить п. 11.8 Інструкції № 69) можна виділити корми (сіно, солома, силос, коренеплоди). Дані про реальний стан цього об'єкта перевіряючі отримують після проведення відповідних обмірів і розрахунків (наприклад, визначення фізичних вимірів скирти та ваги 1 м3 соломи, яка в ній зберігається). Як і у випадку з інвентаризацією будь-яких інших ТМЦ, крім кількості, важливо встановити їх вартість, а для цього звертаються по допомогу до норм П(С)БО 9 "Запаси", пункт 24 якого зобов'язує відображати запаси в обліку і звітності за найменшою із двох оцінок: первісною або чистою вартістю реалізації. І якщо на дату балансу ціна кормів знизилася або їх зіпсовано (тобто будь-яким чином втратили первісну очікувану економічну вигоду), то користуються чистою вартістю реалізації (п. 25 П(С)Б09 "Запаси").

У зв'язку з наявністю в аграрних підприємствах основних виробництв (рослинництво, тваринництво), різних допоміжних підприємств, то інвентаризацію незавершеного виробництва проводять за видами цих виробництв.

У рослинництві незавершене виробництво інвентаризують за кожним окремим об'єктом (який приймають у кількісному вираженні) — культурою (рослинною), видом посівів і робіт. У тваринництві — це закладені на інкубацію яйця, залишений на зиму у вуликах мед і вартість риб-одноліток, що залишилися у ставках- зимівниках. Комісія, крім стану об'єкта, з'ясовує загальну суму витрат за ним і розмір витрат на одиницю площі. Всі дані оформляють в інвентаризаційний опис незавершеного виробництва і незакінченого будівництва (ф. № 165).

До незавершеного виробництва в підсобних промислових підприємствах відносять незакінчені і повністю не укомплектовані вироби, а також вузли і деталі, обробку і складання яких не завершено. У виробництві соків — це вартість закладених на витримку матеріалів (соків, сусла), у виробництві цегли — витрати на заготівлю глини, піску і вартість цегли-сирцю, які не були використані на випалювання цегли у поточному році. Інвентаризацію проводять після того, як усі закінчені вироби чи виготовлену продукцію, а також сировину, не потрібні в даний час для проведення виробничого процесу, здадуть на склад. Фактичні залишки сировини і матеріалів, неукомплектованих виробів тощо визначають перерахунком, зважуванням чи обміром і визначенням маси за допомогою паспортів із зазначенням об'єму цистерн, питомої ваги соків, сусла та іншої сировини. При цьому не забувають про лабораторний аналіз на вміст цукру, сухих речовин тощо. Якщо сировиною в незавершеному виробництві є суміш, то в інвентаризаційних описах зазначають як її загальну масу, так і масу складових, яку визначають розрахунковим шляхом. Результати інвентаризації відображають у спеціальному акті.

Відображення результатів інвентаризації проводиться на рахунках бухгалтерського обліку в тому місяці, в якому закінчена інвентаризація, зразу при затверджені інвентаризаційного акта і при поданні до бухгалтерії необхідних підтверджувальних документів.

Приклад. При проведенні інвентаризації продуктивної худоби та тварин на вирощуванні і відгодівлі виявлені:

1. Нестача корови основного стада, балансова вартість якої 1800 грн. Нарахований знос — 478,35 грн, вага — 380 кг.

2. Нестача двох голів великої рогатої худоби на вирощуванні та відгодівлі. Балансова вартість однієї голови 976 грн, вага першої тварини — 175 кг, другої — 180 кг.

3. Неоприбуткований приплід (одне теля молочного поголів'я). Планова собівартість 60 кормоднів утримання корови (за якою оцінюють одержаний приплід) — 170 грн.

За вимогами п. 5 Положення № 116 у разі розкрадання чи загибелі тварин суму збитків визначають за закупівельними цінами, які склалися на момент відшкодування збитків, із застосуванням коефіцієнта 1,5. Умовно приймемо, що закупівельна вартість живої ваги тварин великої рогатої худоби — 3грн/кг. Виходячи з цього, обчислюємо суму, яку має відшкодувати особа, відповідальна за нестачу корови основного стада: 380 х 3 х х 1,5 = 1710 грн.

Особа, винна у нестачі двох голів великої рогатої худоби на вирощуванні та відгодівлі, повинна відшкодувати: (175 + 180) х х 3 х 1,5 = 1579,5 грн.

На сільськогосподарських підприємствах, невеликих за розміром, де використовують просту форму обліку, інвентаризаційний опис проводять на підставі відомості з Книги про матеріальні витрати. Це пов'язано з тим, що матеріальні цінності, куплені

господарством, одразу ж списують на виробництво. Тому наприкінці звітного періоду (року) за даними інвентаризації про наявні запаси господарство просто уточнює суму витрат на різницю перехідних (на кінець одного і початок іншого звітного періоду) залишків матеріалів, готової продукції, молодняку тварин, незавершеного виробництва (регулює інвентаризаційні різниці).

Зауважимо, що господарство, яке знаходиться на простій системі обліку, при інвентаризації заповнює відомості обліку основних засобів, де записує вартість отриманих, списаних об'єктів та суми амортизації, нарахованої за звітний період.

Зазначимо й те, що відповідно до Рекомендацій господарство (за бажанням власника) може протягом звітного періоду вести аналітичний облік окремих коштів і зобов'язань, використовуючи різні документальні форми, зокрема, відомість обліку розрахунків, відомість обліку коштів. Дані з цих документів також використовують при інвентаризації, оскільки містять достовірну і докладну інформацію про діяльність господарства у звітному періоді (табл. 4.12).

Відповідальним за проведення інвентаризації на цих підприємствах є керівник господарства (власник, фермер).

4.10. Особливості використання реєстрів бухгалтерського обліку в сільськогосподарських підприємствах

Відповідно до наказу Міністерства аграрної політики України Про затвердження реєстрів і Методичних рекомендацій з організації та ведення бухгалтерського обліку за журнально-ордерною формою на підприємствах агропромислового комплексу від 07.03.01 № 49 сільськогосподарські підприємства використовують реєстри відповідно до такого переліку (табл. 4.13).

4.11. Оподаткування сільськогосподарських підприємств

Сільськогосподарські підприємства в Україні оподатковуються за двома системами оподаткування незалежно від форми власності:

• на загальних засадах;

• за спрощеною системою оподаткування.

При оподаткуванні на загальних засадах сільськогосподарські підприємства-виробники сплачують такі податки та збори:

• податок на додану вартість;

• податок на прибуток підприємств;

• податок на землю;

• комунальний податок;

• збір на геологорозвідувальні роботи, виконані за рахунок державного бюджету;

• збір на будівництво, реконструкцію, ремонт і утримання автомобільних доріг загального користування України;

• плата за придбання торгового патенту на здійснення торговельної діяльності;

• збір до державного інноваційного фонду;

• збір на спеціальне використання природних ресурсів.

Особливості нарахування, обліку та сплати ПДВ. При здійсненні операцій з продажу молока і операцій з продажу м'яса в живій вазі є деякі особливості обкладення ПДВ. У п. 11.21 статті 11 Закону про ПДВ зазначено: "До 1 січня 2004 року сума податку на додану вартість, що повинна сплачуватися до бюджету переробними підприємствами усіх форм власності за реалізовані ними молоко та молочну продукцію, м'ясо та м'ясопродукти, у повному обсязі спрямовується виключно для виплати дотацій сільськогосподарським товаровиробникам за продані ними переробним підприємствам молоко і м'ясо в живій вазі. Сума податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету сільськогосподарськими підприємствами всіх форм власності за реалізовані ними молоко, худобу, птицю, вовну, а також за молочну продукцію та м'ясопродукти, вироблені у власних переробних цехах, повністю залишається у розпорядженні цих сільськогосподарських підприємств і спрямовується на підтримку власного виробництва тваринницької продукції та продукції птахівництва".

Порядок нарахування і використання зазначених коштів встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Згідно з п. 2 Порядку, затвердженого Постановою КМ України № 805, сільськогосподарські товаровиробники, реалізовуючи переробним підприємствам м'ясо в живій вазі і молоко, нараховують ПДВ на оборот з реалізації цих продуктів за нульовою ставкою. При цьому в декларацію включають податковий кредит (ПДВ, сплачений (нарахований до сплати) постачальникам) до відшкодування.

Переробні підприємства на суму обороту з реалізації продуктів, виготовлених з м'яса і молока, прийнятого свого часу від сільгоспвиробників, нараховують ПДВ і перераховують цей податок на окремо відкритий для цього рахунок. При цьому відповідно до п. 10 Порядку, затвердженого Постановою КМ України № 805, переробні підприємства для обліку ПДВ ведуть окремі субрахунки: 6411 "ПДВ з реалізації молока і молочних продуктів" і 6412 "ПДВ з реалізації м'яса і м'ясопродуктів". У бухгалтерському обліку переробного підприємства ці рахунки кореспондують при нарахуванні ПДВ з рахунком 701. Суми нарахованого таким чином ПДВ можуть зменшуватися за рахунок ПДВ, сплаченого (нарахованого)

постачальникам, продукція (роботи, послуги) яких пов'язана з виготовленням молочних і м'ясних продуктів з сировини, прийнятої від сільгоспвиробників. Кредитове сальдо рахунків 6411 і 6412, виведене на кінець звітного періоду (місяця, кварталу, року) являє собою розмір дотацій сільськогосподарським товаровиробникам.

У бухгалтерському обліку підприємств, що переробляють м'ясо і молоко, прийняті від сільгоспвиробників, проведення з нарахування і сплати ПДВ (іншими словами: перетворення ПДВ в дотації) мають такий вигляд (табл. 4.14).

У свою чергу, сільськогосподарські товаровиробники на підставі квитанцій, виданих переробними підприємствами за фактом прийняття від них м'яса в живій вазі і молока, відображають у бухгалтерському обліку таким чином (табл. 4.15).

У разі, якщо сільськогосподарський товаровиробник самостійно, у власних переробних цехах переробляє виготовлене ним м'ясо і молоко, а потім їх реалізовує, сума податку на додану вартість, нарахована у зв'язку з цією реалізацією і належна до сплати в бюджет (як різниця між кредитовими і дебетовими оборотами відповідного субрахунка ПДВ), повністю залишається