Облік доходів, витрат i фінансових результатів діяльності підприємства

План

1. Зміст та підходи до визнання доходів

2. Групування доходів за видами діяльності та рахунки для їх обліку

3. Визнання та облік доходів від реалізації продукції (робіт, послуг)

Зміст та підходи до визнання доходів

За П(С)БО 3 "Звіт про фінансові результати" доходами вважаються збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів, або зменшення зобов'язань, які призводять до зростання власного капіталу, крім зростання капіталу за рахунок внесків власників.

Якщо підприємство здійснює виробництво продукції, яка не відвантажується клієнтам, тобто працює "на склад", збільшення економічних вигод, а, отже, і доходу не відбувається. Щоб підприємство мало підстави визнати дохід, готова продукція (товари, роботи, послуги) повинні залишити підприємство. Оцінка відвантаженої продукції повинна бути вищою від тієї, за якою вона обліковується на балансі (у складі товарів чи готової продукції). В результаті відвантаження продукту (при очікуванні отримання грошей) зростають активи підприємства (дебіторська заборгованість). На момент продажу продукту може також визнаватися зменшення зобов'язань, якщо покупець здійснив попередню оплату за нього.

Доходи визнаються за принципом нарахування, тобто при відвантаженні товарів, робіт, послуг незалежно від часу надходження на підприємство оплати за них. Однак, моментом визнання доходу не завжди є дата їх відвантаження. За умови здійснення реалізації за договорами комісії, дохід визначається в момент надходження оплати за реалізовану продукцію. Підприємство визнає його за касовим методом. При реалізації за угодами, що визначають фіксацію ціни в майбутньому (форвардні, ф'ючерсні), моментом реалізації є дата, визначена угодою, на яку здійснюється визначення ціни продукції (товару). В даному випадку відвантаження здійснюється значно раніше, ніж визнання доходу. Наприклад, підприємство, яке вирощує пшеницю, відвантажує її покупцям у момент збирання урожаю (липень-серпень), за ціною, що складеться на ринку 12 січня наступного року, оскільки ціни на пшеницю у цей час, як правило, зростають. Оскільки ціна продажу пшениці в момент її відвантаження невідома, то підприємство не може визнати дохід від цієї операції в момент її здійснення, а лише через декілька місяців — 12 січня. В даному випадку дохід визнається лише в момент фіксації ціни угоди.

Принцип нарахування використовується одночасно з принципом відповідності. Це означає, що у фінансовій звітності визнаються лише витрати, які були здійснені для отримання визнаних доходів. Наприклад, якщо у звітному періоді було виготовлено 300 одиниць продукції, витрати на виробництво якої склали 27 000 грн. (300х90), а фактично відвантажено продукції у звітному періоді на 25 000 грн. (250 шт. х 100 грн.), то у звіті про фінансові результати визнається собівартість реалізованої продукції 25 500 грн. (250х90).

Якщо залишок виготовленої продукції буде реалізований у наступні звітні періоди, то у ці періоди будуть визнані доходи і витрати, пов'язані з її реалізацією.

Сума доходу, що виникає внаслідок операції, як правило, визначається в угоді, що укладається між підприємством та покупцем або користувачем активу. Він вимірюється за справедливою вартістю компенсації, яка отримана або повинна бути отримана за вирахуванням знижок, що надаються. Як правило, компенсація надається у грошовій формі і дохід виражається у сумі грошових коштів чи еквівалентів, які були отримані або будуть отримані в майбутньому. Якщо між датою відвантаження продукції (товарів, послуг) та датою отримання компенсації за неї існує значний розрив у часі, то справедлива вартість компенсації може бути нижчою за номінальну суму отриманих грошових коштів. У такому разі різниця між справедливою вартістю та номінальною сумою компенсації визнається як дохід за відсотками. Наприклад, при видачі дебітором векселя при відтермінуванні оплати за отриману продукцію (товари, роботи, послуги).

Не визнаються доходами такі надходження:

1. Сума податків на додану вартість, акцизів, інших податків та обов'язкових платежів, що підлягають перерахуван- ню до бюджету та позабюджетних фондів. Наприклад, якщо підприємство зареєстроване як платник податку на додану вартість, то в момент відвантаження продукції (товарів, робіт, послуг) чи отримання авансу від покупця воно повинно визнати податкове зобов'язання з ПДВ, яке сплачується в бюджет і тому не вважається його доходом.

2. Сума попередньої оплати продукції, товарів, робіт, послуг. При отриманні підприємством попередньої оплати у нього виникає кредиторська заборгованість перед клієнтом із відвантаження йому продукції (товарів, робіт, послуг).

3. Сума надходжень за договорами комісії, агентськими та іншим договорами на користь комітента або принципала тощо, оскільки посереднику залишається лише відсоток від фактично реалізованих товарів, робіт, послуг.

4. Сума авансу в рахунок оплати продукції (робіт, послуг, товарів).

5. Сума завдатку під заставу, якщо договором передбачено передачу заборгованого майна заставоутримувачу — отриманого позикодавцем від позичальника для погашення позики.

6. Надходження на користь третіх осіб, наприклад роялті.

7. Операції з обміну подібними активами.

8. Цільове фінансування до моменту його використання (виконання умов).

9. Надходження від первинного розміщення цінних паперів.

Групування доходів за видами діяльності та рахунки для їх обліку

Групування доходів проводиться за видами діяльності, яка здійснюється підприємством (рис. 18.1). Такий підхід дає можливість оцінити вплив суми кожного суттєвого виду доходів на фінансовий результат діяльності підприємства звітного періоду.

Для обліку доходів використовують рахунки Класу 7 "Доходи і результати діяльності". Рахунки цього класу є номінальними, тобто тимчасовими. Вони відкриваються на початку звітного періоду і закриваються при його завершенні в кореспонденції з рахунками витрат на рахунок 79 "Фінансові результати". Залишок цього рахунку в кінці звітного періоду при його закритті відноситься на рахунок 44 "Нерозподілені прибутки (непокриті збитки) ".

На рахунках доходів протягом звітного року відображається: за кредитом сума загального доходу разом із сумою непрямих податків, включених до ціни продажу, за дебетом — щомісячне списання непрямих податків. Сума доходів списується за дебетом рахунків доходів у кредит рахунку 79 "Фінансові результати".

За кредитом рахунку 79 "Фінансові результати" відображаються суми у порядку закриття рахунків обліку доходів, а за дебетом — суми в порядку закриття рахунків обліку витрат, а також належна сума нарахованого податку на прибуток. Сума витрат списується з кредиту рахунків витрат в дебет рахунка 79 "Фінансові результати".

Окремі рахунки та субрахунки Класу 7 "Доходи і результати" використовуються для обліку доходів від діяльності, що здійснюється підприємствами за їх видами (див. рис. 16.1.). Узгодження рахунків для обліку доходів за видами діяльності наведено у таблиці 16.1.

Визнання та облік доходів від реалізації продукції (робіт, послуг)

До доходів від основної операційної діяльності підприємства відносяться:

— дохід (виручка) від реалізації продукції;

— дохід (виручка) від реалізації товарів;

— дохід (виручка) від реалізації робіт та послуг.

Дохід від реалізації продукції визнається за таких умов:

— покупцеві передані суттєві ризики і вигоди, пов'язані з правом власності на продукцію (товар);

— підприємство не здійснює надалі управління та контроль реалізованою продукцією (товарами, іншими активами);

— сума доходу (виручка) може бути достовірно визначена;

— є впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигод підприємства;

— витрати, пов'язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.

Дохід не визнається, якщо хоча б одна з названих умов не виконується. Наприклад, підприємство отримало у лютому місяці аванс за продукцію, яка буде відвантажена покупцям у квітні в сумі 12 000 грн. Наведена операція призведе до зростання активів (отримання грошових коштів), але одночасно зросте кредиторська заборгованість перед покупцями на суму отриманого авансу. Покупцеві не будуть передані ризики і вигоди, пов'язані з правом власності на продукцію, отже отримана сума не розглядається як дохід.

Дохід при реалізації визнається у момент відвантаження продукції, товарів, послуг. Він відображається у бухгалтерському обліку в сумі справедливої вартості активів, що отримані або підлягають отриманню. Найточніше дохід вимірюється ціною продажу продукції, товарів чи активів, що вже були відвантажені, за вирахуванням податків, включених до ціни. Відвантаження продукції, товарів та активів відображається у відомості обліку реалізації за кожним виставленим для оплати покупцем рахунком.

Облік доходів від реалізації продукції, товарів, інших активів, а також інформації про знижки, надані покупцям, ведеться на рахунку 70 "Дохід від реалізації". Доходи від реалізації готової продукції та товарів відображаються відповідно на субрахунках:

701 "Дохід від реалізації готової продукції";

702 "Дохід від реалізації товарів";

703 "Дохід від реалізації робіт і послуг";

704 "Вирахування з доходу".

За кредитом цих субрахунків відображається збільшення (отримання) доходів, а за дебетом — належна сума непрямих податків, суми, отримані на користь комітента, принципала, списання у порядку закриття на рахунок 79 "Фінансові результати".

На субрахунку 701 "Дохід від реалізації готової продукції" узагальнюється інформація про доходи від реалізації готової продукції.

На субрахунку 702 "Дохід від реалізації товарів" підприємства торгівлі та інші організації узагальнюють інформацію про доходи від реалізації товарів.

На субрахунку 703 "Дохід від реалізації робіт і послуг" підприємства і організації, що виконують роботи і надають послуги, узагальнюють інформацію про доходи від реалізації робіт і послуг, про результати зміни резервів незароблених премій.

Аналітичний облік доходів від реалізації ведеться за