За П(С)БО 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності" до собівартості придбання активів включаються:

— ціна придбання (за мінусом отриманих торговельних знижок);

— мито, непрямі податки (за винятком тих, що не підлягають відшкодуванню);

— витрати на перевезення активів, навантаження та розвантаження;

— витрати на доведення активів до стану, придатного для використання

— інші витрати, пов'язані з придбанням цих активів (комісійні, послуги брокерів тощо).

Наприклад, підприємство придбало матеріали, вартість яких вказана в рахунку постачальника — 12 000 грн., в тому числі податок на додану вартість (ПДВ). Витрати на доставку матеріалів не включаються до їх ціни та не відшкодовуються (повертаються) постачальником і складають 1 200 грн. (в тому числі ПДВ). Витрати на навантаження-розвантаження, проведене власними силами, складають 400 грн. В обліку придбані матеріали будуть відображатись за історичною собівартістю — 11400 грн.

(12000 - 2 000) + (1200 - 200) + 400 = 11400 (грн.).

Однак, якщо історична собівартість поточних активів (запасів) є суттєво вищою від ринкової вартості активів, вони переоцінюються за нижчою з оцінок, за умови існування відповідного ринку даного виду активів. Тоді перевага надається принципу обачності.

За принципом обачності підприємство повинно використовувати в бухгалтерському обліку оцінки, що запобігають завищенню активів і доходів та заниженню зобов'язань і витрат підприємства. При цьому витрати слід відобразити як можна швидше, а доходи — якомога пізніше. Якщо підприємство очікує отримання додаткових витрат або збитків, їх слід відобразити в примітках до фінансової звітності, тоді як очікувані, але не отримані доходи відображати не слід.

Наприклад, за укладеною угодою здійснюється відвантаження підприємством "А" готової продукції підприємству "В". У випадку несплати підприємством В за отримані матеріали у 10-денний термін, підприємство "А" нараховує пеню у розмірі 0,1% за кожен день прострочення. Однак, якщо у підприємства "В" складний фінансовий стан і воно не в змогі заплатити за матеріали, то підприємству "А" за принципом обачності не слід завищувати свої доходи на розмір нарахованої пені, яка, можливо, не буде сплачена.

Використання принципу обачності призводить до відображення активів за найнижчою з можливих вартостей і прибутків у найменшій з можливих розрахункових сум.

Зміст принципів нарахування та відповідності доходів і витрат полягає в тому, що доходи і, відповідно, пов'язані з ними витрати визнаються у періоди, коли були отримані доходи і здійснені витрати, незалежно від руху грошових коштів.

Бухгалтерський облік, що ведеться на грошовій основі, передбачає реєстрацію операцій лише тоді, коли відбулася сплата грошових коштів. Доходи вважаються отриманими лише тоді, коли гроші отримані, а витрати визнаються лише при сплаті грошей. Використання цього методу суперечить загальноприйнятим бухгалтерським принципам і не дає точного відображення активів, зобов'язань, доходів, витрат та фінансових результатів діяльності підприємства, оскільки господарські операції відображаються не тоді, коли вони фактично відбулись.

При використанні принципу нарахування до доходів звітного періоду відносяться доходи, визнані у тому періоді, коли господарська операція, пов'язана з їх отриманням, відбулася. Наприклад, це доходи по відвантаженій у звітному періоді продукції, за яку покупці вже оплатили; доходи по відвантаженій у звітному періоді продукції, не оплаченій покупцями.

Витрати за принципом нарахування визнаються тоді, коли вони фактично були здійснені і за принципом відповідності — лише у зв'язку з отриманими доходами. Отже, відповідність доходів і витрат у звітному періоді досягається за умови, коли ми визнаємо не всі витрати, фактично здійснені у звітному періоді, а лише ті з них, які були здійснені для отримання фактично визнаних у цьому ж періоді доходів.

Наприклад, підприємство у березні 2003 року отримало аванс від замовника у сумі 15 000 грн., ціна одиниці продукції 10 грн., собівартість — 9 грн. За умовами договору у звітному місяці було відвантажено 1 000 продукції. Фактично виготовлено у звітному періоді 1300 одиниць продукції.

Отже, у березні 2000 року підприємство повинно визнати дохід у сумі 10 000 грн. (10 грн. х 1 000) і собівартість реалізованої продукції — 9 000 грн. (9 грн. х 1 000). Решту виготовленої у звітному періоді продукції, що не була реалізована, слід відобразити у складі активів за собівартістю виготовлення — 2 700 грн. (9 грн. х 300).

Залишок отриманого авансу (5 000 грн.) буде відображений у складі зобов'язань підприємства.

Достовірність фінансової звітності досягається за умови повноти висвітлення усіх господарських операцій, що відбулися у звітний період, їх фактичних та потенційних наслідків, здатних вплинути на рішення користувачів облікової інформації. Тому, окрім визначених форм фінансової звітності, підприємства складають пояснення (примітки) до неї, які допомагають користувачам краще зрозуміти зміст окремих подій, що вже відбулися або мають відбутися на підприємстві після дати складання балансу. Наприклад, дивіденди за звітний період, які будуть оголошені після дати балансу, слід розкривати у примітках до фінансових звітів.

Розкриттю у примітках підлягає також облікова політика підприємства.

Облікова політика — сукупність принципів, методів і процедур, що використовуються підприємством для складання та подання фінансової звітності.

Облікова політика формується підприємством з метою найбільш достовірного відображення в обліку активів, зобов'язань, капіталу, господарських процесів та їх наслідків. Облікова політика повинна залишатися незмінною, окрім випадків зміни чинного законодавства чи умов діяльності підприємства.

Дотримання постійності використання обраної облікової політики та визначення впливу її змін на фінансовий стан підприємства вимагає принцип послідовності.

Зміна обраної підприємством облікової політики можлива лише у випадках, обумовлених окремими П(С)БО, і повинна бути обґрунтована та розкрита у фінансовій звітності. Якщо підприємство вирішило змінити визначену ним оцінку запасів в межах варіантів, передбачених П(С)БО, воно повинне здійснити відповідні розрахунки, що показують вплив зміни методу оцінки на його фінансовий стан.

Дотримання протягом різних облікових періодів однакових принципів, методів і процедур сприятиме отриманню порівнюваної облікової інформації, яка дозволить приймати обґрунтовані рішення користувачами. Якщо у різні періоди підприємством будуть використані різні групування, оцінки, методи обліку, то отримана інформація стане незіставною і буде досить складно виявити вплив на результати діяльності підприємства зовнішніх факторів — зміни цін, зміни умов діяльності конкурентів та ін.

Усі операції повинні обліковуватися відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми. Зміст господарських операцій або подій не завжди випливає з їх юридичної форми. Наприклад, якщо підприємство передало об'єкт основних засобів (автомобіль) іншому підприємству на умовах оренди з подальшим викупом (фінансового лізингу), то недостатньо розглядати наведену операцію як продаж автомобіля з відстроченям платежу. Ця операція з економічної точки зору є операцією надання кредиту, отже доцільно передбачити отримання застави на випадок того, якщо покупець передумає придбати автомобіль при завершенні строку оренди (наприклад, якщо автомобіль потрапить в автокатастрофу і його ремонт буде коштувати дуже дорого).

Принцип єдиного грошового вимірника вимагає вимірювання та узагальнення всіх господарських операцій підприємства у його фінансовій звітності у єдиній грошовій формі. Окремі операції відображаються в бухгалтерському обліку з використанням різних вимірників, однак для потреб узагальнення облікової інформації використання грошового вимірника є необхідним. Використання грошової оцінки також має деякі недоліки. Це обумовлено постійною зміною цін, за якими операції та їх наслідки відображаються в обліку. Тому слід періодично проводити переоцінку активів та раніше здійснених операцій.

Якщо на дату звітності операція не може бути достовірно оцінена, то вона відображається поза балансом.

Нормативне регламентування бухгалтерського обліку

Залежно від традицій, існуючої практики ведення бухгалтерського обліку та рівня регламентування можна виділити такі його основні моделі * :

1. Британо-американська.

2. Континентальна.

3. Південноамериканська.

4. Інші.

Основною рисою британо-американської моделі є її орієнтація на інформаційні потреби інвесторів та кредиторів. Бухгалтерський облік практично не регламентується законодавчо. Основні принципи розвитку цієї моделі були розроблені у США, Великобританії та Нідерландах. У цих країнах є добре розвинуті ринки цінних паперів, система професійної освіти як бухгалтерських працівників, так і користувачів облікової інформації. Наприклад, в США існують такі основні організації, що внесли значний вклад в розвиток бухгалтерського обліку: Рада з питань фінансового обліку (1973 р.), Американський інститут дипломованих бухгалтерів-експертів (кін. ХІХ ст.), Комісія в справах бірж та цінних паперів (1933 р.), Американська асоціація обліковців (1812-1814 р. р.), Інститут фінансових працівників. Перелічені організації займаються розробкою та вдосконаленням стандартів бухгалтерського обліку, вивченням і узагальненням існуючої практики бухгалтерського обліку та їх поширенням, підвищенням кваліфікації бухгалтерів і сертифікацією професійних бухгалтерів.

У країнах, що використовують континентальну модель, бухгалтерський облік значною мірою регламентується законодавством. При його веденні керуються затвердженими Стандартами та Планом рахунків. Головна орієнтація обліку — на задоволення потреб держави в особі податкових органів. За такою моделлю побудований облік у більшості країн Європи та в Японії.

Південноамериканська модель має деякі риси континентальної, зокрема це орієнтація облікової інформації на потреби державних органів. Її особливістю є коригування облікових та звітних даних на темпи інфляції. Використовується більшістю країн Південної Америки.

Серед інших моделей, що набули розвитку, можна виділити інтернаціональну модель. Вона використовується країнами та окремими транснаціональними корпораціями,