санкції, які можуть бути застосовані такими органами, фактично зведені до можливості виключення аудитора (аудиторських фірм) з Реєстру, що позбавить їх права здійснювати аудиторські перевірки певних установ, та до неприйняття аудиторського висновку, що, відповідно, зачепить інтереси і економічного суб'єкту, який скористався послугами такого аудитора (аудиторської фірми).

Також до суб'єктів контролю якості можна віднести професійні організації аудиторів. Згідно Закону України «Про аудиторську діяльність» аудитори мають право об'єднуватись в громадські організації за професійними ознаками, дотримуючись вимог цього Закону та інших законів (ст. 18 «Права аудиторів і аудиторських фірм»). Професійні організації аудиторів України повинні сприяти підвищенню професійного рівня аудиторів, захищати соціальні та професійні права аудиторів, вносити пропозиції щодо подальшого вдосконалення аудиторської діяльності та інше. Отже, фактично професійні організації аудиторів можуть здійснювати вплив на якість аудиту, розробляючи пропозиції щодо подальшого вдосконалення аудиторської діяльності, надсилаючи звернення та скарги до Аудиторської палати України. Крім того, вони можуть виключати зі свого складу певних членів, але така «санкція», на жаль не має значного впливу, оскільки дозволяє продовжувати займатися аудиторською діяльністю. До таких організацій на Україні можна віднести Спілку аудиторів України (САУ) та Федерацію професійних бухгалтерів та аудиторів України (ФПБАУ) (офіційний сайт - http://www.ufpaa.org). Українську асоціацію сертифікованих бухгалтерів і аудиторів (УАСБА) (офіційний сайт - http ://www.uacaa. org) та Асоціацію українських аудиторських фірм.

Важливість ФПБАУ та УАСБА підкреслюється тим, що вони є членами міжнародних організацій з питань бухгалтерського обліку і аудиту. УАСБА є дійсним членом Євразійської ради сертифікованих бухгалтерів і аудиторів і асоційованим членом Міжнародної федерації бухгалтерів (МФБ) (International Federation of Acounting (1FAC), офіційний сайт - http://www.ifac.org). ФПБАУ є повним членом Міжнародної федерації бухгалтерів, повне членство ця організація набула в листопаді 2008 року. З іншого боку не можна не стверджувати, що основна увага в діяльності УАСБА та ФПБАУ приділяється саме обліковим проблемам, аудиторська діяльність фактично

залишається осторонь, але це не можна вважати негативним явищем, оскільки цими питаннями займається (і доволі ефективно) Аудиторська палата України.

Але тут постає така проблема. Як зазначено в Положенні про зобов'язання організацій - членів IF АС 1 «Забезпечення якості» (Statement of membership obligationsb (SMO) 1 «Quality assurance») [9], яке було введено в дію з 31 грудня 2005 року, ФПБАУ як член IF АС повинна впроваджувати та наслідувати усі розробки IF АС або ж прикладати максимальні зусилля, щоб змусити державні органи використовувати їх в практичній діяльності, та надавати їм відповідну допомогу і сприяння. В принципі було б все добре, якби АПУ усвідомила свої суспільні обов'язки та взяла б на себе обов'язок використовувати всі рекомендації, видані IF АС та IAASB (Рада з міжнародних стандартів аудиту та надання впевненості (РМСАНВ) - International Auditing and Assurance Standard Board (IAASB), офіційний сайт - htt p : //www. і fa с. or g/1 A A S В ) в сфері аудиту. Але ж АПУ лише видала рішення щодо застосування Міжнародних стандартів аудиту, надання впевненості та етики і в усіх власних документах робить посилання на Закон України «Про аудиторську діяльність» та вищезгадані міжнародні стандарти, залишаючи осторонь інші важливі рекомендації IF АС та IAASB. На погляд автора, не можна фрагментарно, відірвано від інших документів, підготовлених IFAC, використовувати Міжнародні стандарти аудиту, надання впевненості та етики, тим більше, що інтеграція української економіки до європейської є складовою стратегічної мети України щодо входження до ЄС.

Крім описаних вище недоліків, така структуризація суб'єктів контролю якості не відповідає сучасним вимогам до організації системи контролю якості з декількох причин, які узагальнені в таблиці 1. Розглянемо ці причини більше детально.

В існуючій на Україні системі контролю якості аудиту бракує такого важливого елементу як система суспільного (громадського) нагляду.

Обговорення питання громадського нагляду не нове, вперше воно розглядалося у Звіті Організації економічного співробітництва та розвитку за 1985 рік, проте, отримало новий стимул внаслідок скандалів у великих компаніях, що мали місце у 2000 році, та прийняття Акту Сарбейнса-Оксли в США у 2002 році. Основні документи, в яких розглядаються питання суспільного (громадського) нагляду, наступні:

у 2000 році Європейський Союз схвалив Рекомендацію про гарантії якості для обов'язкового аудиту - мінімальні вимоги [17];

у 2002 році IOSCO (International Organization of Securities Commissions) надрукувала принципи нагляду за аудиторською діяльністю [22];

у 2006 році Європейський Союз прийняв Директиву 2006/43/ЄС від 17 травня 2006 року Європейського Парламенту та Ради про обов'язковий аудит річної звітності та консолідованої звітності, що вносить зміни до Директив Ради 78/660/ЄЕС та 83/349/ЄЕС і припиняє дію Директиви Ради 84/253/ЄЕС, в якій окрема глава VIII «Суспільний нагляд та регуляторні домовленості між державами - членами» присвячена суспільному нагляду і містить принципи суспільного нагляду (стаття 32), вимоги щодо співпраці між системами суспільного нагляду на рівні Співтовариства (стаття 33), порядок взаємного визнання заходів з регулювання між державами-членами (стаття 34), порядок призначення компетентних органів (стаття 35), обов'язки в сфері професійної таємниці та регуляторної співпраці між державами-членами (стаття 36) [2].

До основних принципів, на яких має бути побудована система суспільного нагляду віднесено наступне:

1. Обов'язковість системи суспільного нагляду. Держави-члени повинні організувати ефективну систему