У цьому розділі можна навести такі висловлювання:

«Ми провели нашу перевірку згідно з вимогами Закону України «Про аудиторську діяльність» та міжнародного стандарту аудиту 320 «Суттєвість в аудиті» Ці законодавчі акти вимагають, щоб планування та проведення аудиту було спрямоване на одержання розумних підтверджень щодо відсутності у фінансовій звітності суттєвих помилок. Під час аудиту зроблено дослідження шляхом тестування доказів наа обгрунтування сум та інформації, розкритих у фінансовому звіті, а також оцінку відповідності засто- сованих принципів обліку нормативним вимогам щодо організації бухгалтерського обліку та звітності в Україні, чинним протягом періоду перевірки. Крім того, шляхом тестування здійснено також оцінку відповідності даних звітності з метою оподаткування бухгалтерського обліку. На нашу думку, проведена аудиторська перевірка забезпечує розумну основу для аудиторського висновку».

У висновку аудитора про перевірену фінансову звітність висвітлюється аудитором оцінка перевіреної звітності, відповідність її у всіх суттєвих аспектах інструкціям про порядок складання звітності та принципам обліку, що діють в Україні, а саме:

«Ми підтверджуємо, що за винятком невідповідностей, викладених у додатку № 1, фінансовий (бухгалтерський) звіт в усіх суттєвих аспектах достовірно та повно подає фінансову інформацію про Підприємство станом на 1 січня 20... року згідно з нормативними вимогами щодо організації бухгалтерського обліку та звітності в Україні».

У висновку надається уточнення поняття «дата аудиторського висновку». За міжнародним стандартом аудиту 800 аудитор повинен проставляти дату аудиторського висновку на день завершення аудиторської перевірки.

Дата на аудиторському висновку представляється на той самий день, коли керівництво підприємства підписує акт прийому-передачі аудиторського висновку. Дата в аудиторському висновку повинна проставлятися або перед вступною частиною аудиторського висновку, або біля підпису аудитора.

У висновку аудитор має висловити власну думку з приводу:

• вичерпності та достатності одержаної аудитором інформації;

• узгодженості системи бухгалтерського обліку з чинними нормативами та законодавчими актами;

• відповідності фінансової звітності даним бухгалтерського обліку, чинним законодавчим та нормативним актам. Пояснення повинні бути викладені наприкінці аудиторського висновку.

За Законом України «Про аудиторську діяльність» прийом-здача аудиторського висновку повинні оформлятися актом.

Слід зауважити, що деякі аудиторські фірми (аудитори) не складають окремий документ про прийом-здачу аудиторського висновку, а вказують необхідні реквізити наа останньому аркуші аудиторського висновку.

Аудиторський висновок складається у трьох примірниках. Перший та третій передається замовнику, а другий — виконавцю. У другому примірнику необхідно проставити підпис та розшифровку підпису замовника та виконавця.

Крім того, у висновку слід проставити печатку замовника та виконавця.

Складання аудиторського висновку завершується аудиторською перевіркою.

Складання аудиторських висновків спеціального призначення та оцінка фінансової інформації

Міжнародний стандарт 800 «Аудиторський висновок при виконанні завдань з аудиту спеціального призначення» включає такі розділи:

• вступ;

• загальні міркування;

• висновки щодо фінансових звітів, складених відповідно до всеохоп- ної основи бухгалтерського обліку, іншої ніж міжнародні чи національні стандарти бухгалтерського обліку;

• висновки щодо компонентів фінансових звітів;

• висновки щодо узагальнених фінансових звітів;

• приклади, висновки щодо фінансових звітів, складених відповідно всеохопної основи бухгалтерського обліку, іншої, ніж міжнародні чи національні стандарти бухгалтерського обліку.

При плануванні тематичного аудиту аудитор повинен чітко уявляти мету інформації про складання висновку, а також про майбутніх користувачів інформації. Висновок аудитора за результатами тематичного аудиту складається у задовільній формі, але він повинен включати основні його елементи. До них відносяться:

• назва незалежного аудитора (аудиторської фірми);

• назва підприємства;

• вступ;

• посилання на те, яка фінансова інформація перевіряється та яку відповідальність несе керівництво клієнта, а яку — аудитор;

• характер проведеної тематичної перевірки;

• інформація про правила чи практику, яка використовувалася під час перевірки;

• опис роботи, зробленої аудитором;

• висновок аудитора про фінансову звітність, який повинен включати:

1) дату висновку;

2) адресу аудитора;

3) підпис аудитора.

Якщо фінансова звітність підприємства надається таким користувачам, як Національний банк України або Державна комісія з цінних паперів і фондового ринку, може існувати стандартна форма аудиторського висновку.

Аудитор повинен упевнитися, чи відповідають умови договору про проведення тематичної перевірки спеціальним вимогам користувача або замовника аудиторського висновку.

Крім того, аудитору необхідно переглянути основні вимоги договорів та встановити існування правильного розкриття цих вимог у фінансовій звітності та примітках до неї.

Аудиторський висновок про фінансову звітність, підготовлену згідно з Іншими принципами обліку містить набір критеріїв і принципів, які використовуються для підготовки фінансової звітності, що застосовуються щодо всіх її суттєвих елементів і є загально визнаними як в окремо взятій країні, так і багатьма країнами. Фінансова звітність може бути підготовлена зі спеціальною метою згідно з міжнародними обліковими принципами. Це податкові декларації, звіт про рух грошових коштів, специфічна фінансова звітність (введена, наприклад, регулюючим державним органом — Державною комісією з цінних паперів та фондового ринку, яка може встановити спеціальні вимоги щодо форми і змісту представлення фінансової звітності).

В аудиторському висновку про фінансову інформацію, підготовленою за іншими міжнародними принципами бухгалтерського обліку, необхідно вказувати на ці принципи бухгалтерського обліку, або на розділ фінансової звітності, в котрому міститься таке посилання. У даному висновку слід вказати, чи підготовлена фінансова звітність відповідно до таких принципів. З метою висловлення такого висновку застосовуються такі терміни: «дає правдиве і неупереджене уявлення», або «представлено об'єктивно, з усіх поглядів, що відповідають» тощо.

Аудитор повинен визначити, чи можна замовнику фінансової звітності підприємства, а також аудиторського висновку зі спеціальних питань зрозуміти з назви або з приміток до неї, що вона підготовлена згідно із спеціальними вимогами замовника. Якщо у назві фінансової звітності або у тексті немає відповідних посилань і вказівок, то аудитор повинен зробити відповідні доповнення до раніше підготовленого висновку.

Аудиторський висновок про окремі частини фінансової звітності передбачає перевірку однієї чи кількох позицій фінансової звітності підприємства, наприклад, про стан дебіторської заборгованості, правильність нарахувань заробітної плати, нарахування преміальних винагород, правильність розрахунків податків тощо.

Такий вид перевірки дає змогу аудитору скласти висновок по фінансовій звітності не загалом, а за окремими її позиціями, якщо елементи фінанової звітності пов'язані між собою. Наприклад, стаття «виробничі запаси», з одного боку, та «розрахунки з постачальниками», з іншого, аудитор ніколи не може визначити їх значення відокремлено одного компонента від іншого, йому необхідно проводити аудиторську перевірку в тісному взаємозв'язку.

Таким чином, аудитор повинен проаналізувати ті статті фінансової звітності підприємства, які суттєво пов'язані між собою та впливають на інформацію, про яку він дає свій висновок.

Незважаючи на це, аудитору слід визначити розмір суттєвості окремих компонентів фінансової звітності стосовно всієї звітності. Наприклад, дослідження залишку на якомусь одному рахунку може привести аудитора до прийняття ним меншого значення суттєвості, ніж встановленого ним значення при розгляді фінансової звітності загалом, виходячи з валюти балансу.

Звіт аудитора керівництву господарючого суб'єкта

За результатами проведеного аудиту аудиторська організація зобов'язана надати адресату письмову інформацію (звіт) аудитора керівництву економічного суб'єкта.

У письмовій інформації аудитора наводяться свідчення щодо недоліків в облікових записах, бухгалтерському обліку і системі внутрішнього контролю, які можуть призвести до суттєвих помилок у бухгалтерській звітності.

Аудиторська організація зобов'язана вказати у письмовій інформації аудитора всі помилки і перекручення, які суттєво впливають на достовірність фінансової звітності.

Письмова інформація аудитора може навести будь-які відомості, що стосуються проведеного аудиту та фактів господарського життя економічного суб'єкта.

Інформація не може розглядатися як повний звіт про всі недоліки, крім тих, які виявлені в процесі аудиторської перевірки.

З урахуванням вимог законодавства кожна аудиторська організація має розробляти вимоги щодо форми підготовки письмової інформації аудитора. Внутрішні вимоги повинні бути затверджені керівником аудиторської організації та забезпечувати відповідне оформлення даного документа для різних економічних суб'єктів.

Аудитори, які здійснюють свою діяльність самостійно, зобов'язані розробляти акуратну і однакову форму надання письмової інформації. У даній інформації аудитора повинні міститись в обов'язковому порядку такі свідчення:

• реквізити аудиторської організації, а саме:

а) найменування і юридична адреса фірми або прізвище, ініціали і адреса аудитора;

б) номер і дата реєстраційного посвідчення;

в) номер і дата реєстрації права на здійснення аудиту;

• реквізити економічного суб'єкта, а саме:

а) офіційне найменування і юридична адреса клієнта або прізвище, ініціали і адреса фізичної особи — індивідуального підприємця;

б) номер і дата реєстраційного посвідчення;

в) перелік посадових осіб (прізвища, ініціали, посади), відповідальних за складання бухгалтерської звітності юридичної особи;

• вказівка на період часу, до якого відноситься документація суб' єкта, дата підписання письмової інформації аудитора;

• виявлені в ході аудиту суттєві порушення;

• результати перевірки організації і ведення бухгалтерського обліку, складання звітності і функціонування СВК економічного суб'єкта. На додаток до обов'язкових свідчень, що вказані вище, залежно від

обсягу, масштабів і специфіки аудиторської перевірки, розмірів і особливостей економічного суб'єкта слід включити у письмову інформацію аудитора такі свідчення:

• особливості виконання аудиторської перевірки, передбачені договором, а також особливості виконання роботи, що стали відомі в ході перевірки;

• дані про кількісний склад працівників, які виконують бухгалтерський облік, про структуру бухгалтерії і