Визначення мети та завдань програми аудиторської перевірки

На важливість розробки програми аудиторської перевірки звертають увагу більшість зарубіжних та вітчизняних вчених. Так, Е.А. Аренс та Дж.К. Лоббек [19, с.313-321] розглядають організаційні питання в плануванні аудиту. Філіп Л. Дефліз [22,с.148-154] дає стратегію планування, Р. Додж [72, 66-67] викладає загальні вимоги згідно з міжнародними стандарта-ми: мету, загальні процедури. Розробці програм аудиторської перевірки, як окремому аспекту, приділяють увагу сучасні на-уковці: В.С. Рудницький [193, с.108-110], Н.І. Дорош [74, с. 194-208, 75, с.57-61], О.А.Петрик [175, с.93-115], В.І. По- дольський [25, с.217-230] , Л.П. Кулаковська та Ю.В. Піча [106, с.70], Л.О. Кадуріна [97, с.126], Г.М. Давидов [68, с.30-32], В.Я. Савченко [196, с. 129- 130], В.В.Собко, Н.І. Верхоглядо- ва, В.П.Шило, С.Б. Ільїна, О.М. Брадул [235, с. 27- 31], А.Д. Шеремет, В.П. Суйц [260, с.109-62], В.П. Суйц, А.Н. Ахмет- беков,Т.А. Дубровина [240, с.94-136, 247-283], А.Г. Загородній та ін. [24, с.40, с.104-120 ].

Серед авторів, які не виділяють розробку робочих програм ауди-торської діяльності як окремий аспект, однак виділяють завдання аудиту, а саме питання, що повинні бути перевірені, слід назвати- таких, як Ф.Ф. Бутинець, Б.Ф. Усач [21, с.41], Л.М. Чернелевсь- кий, Н.І. Беренда [252, с.45], Б.Ф. Усач [248 c. 41-45].

В процесі планування важливе значення має визначення мети та завдання аудиторської перевірки.

Л.П. Кулаковська та Ю.В. Піча [106, с.65] метою плануван-ня конкретної аудиторської перевірки вважають концентрацію уваги аудитора на найважливіших напрямках аудиту, виявленні проблем, які слід перевірити якнайдетальніше. Планування до-помагає аудитору належним чином організувати свою роботу та здійснювати нагляд за роботою асистентів, які беруть участь у перевірці, а також координувати роботу, що здійснюється інши-ми аудиторами та фахівцями інших професій.

Л.О. Кадуріна [97, с.128] відзначає, що формування мети аудиту має важливе значення, тому що вона відразу знайомить клієнта з тим, за чим прийшов аудитор на підприємство і яку користь може принести проведена перевірка. Тому варто доклад-но вказати, що аудит ставить своєю задачею не збір негативних фактів, не нагромадження компрометуючого матеріалу, а вияв-лення недоліків у бухгалтерській і взагалі економічній роботі та внесення конкретних пропозицій по усуненню наявних недоліків і недопущенню їх надалі.

В.В.Собко, Н.І. Верхоглядова, В.П.Шило, С.Б. Ільїна, О.М. Брадул [235, с. 27] відзначають, що деталізація мети стосується критеріїв достовірності звітності, до яких відносять:

¦ реальність існування активів і пасивів підприємства на дату складання бухгалтерського балансу;

¦ права та зобов'язання, зазначені у балансі;

¦ оцінка окремих статей балансу;

¦ перевірка і підтвердження повноти господарських опе-рацій;

¦ наявність необхідних пояснень щодо складання звітності.

Таким чином, можна стверджувати, що кожна аудиторська

програма повинна мати мету та завдання, які розкривають суть аудиторської перевірки, базуються на твердженнях (якісних кри-теріях) подання фінансової звітності та принципах: безперерв-ності, суттєвості, комплексності, доречності, гнучкості, ефек-тивності, контролю.

Програма аудиту, як відзначають Е.А. Аренс та Дж.К. Лоббек [19, с. 313], звичайно розробляється по трьох сегментах: пере-вірки операцій, аналітичні процедури і перевірки окремих еле-ментів сальдо. Філіп Л. Дефліз .[22, с. 239] відмічає, що програ-ма проведення аудиту є документом, в якому зібрані процедури аудиторського контролю. Ця програма являє собою перелік опе-рацій, які слід виконати в процесі аудиту. В ній зазвичай визна-чаються характер та об'єм робіт, даються застереження щодо можливого пропуску або дублювання операцій та варіанти доку-ментів, які відображають виконану роботу. Програма аудиту, вка-зує Філіп Л. Дефліз в Аудит Монтгомері, повинна забезпечити високу ефективність використання перерахованих в ній проце-дур. Зокрема, програма повинна бути організована таким чином, щоб при аналізі конкретного документа було використано яко-мога більше процедур аудиторського контролю, вказаних в про-грамі. Наприклад, одна із процедур перевірки направлена на аналіз рахунків-фактур продавця для одержання впевненості в тому, що вся інформація, що міститься в рахунках-фактурах, ма-тематично точно відображена і узгоджується з даними, вказани-ми в замовленні на придбання, документах прийому, а інша про-цедура контролю направлена на аналіз даних, що містяться в рахунках-фактурах покупця, з метою одержання доказів, що на їх оплату була видана відповідна санкція. Об'єднання таких про-цедур в єдину програму проведення аудиту дозволить в значній мірі підвищити її ефективність. Переваги такої програми поля-гають в тому, що дві особи, які читають таку програму, зможуть провести однакові перевірки по однаковим господарським пере-віркам або бухгалтерським рахункам. Недоліком такого підходу є те, що в такому випадку у аудитора відсутня власна думка, а сам процес стає механічним. Однак будь-який із підходів може бути ефективним до тих пір, поки робота планується та контролюєть-ся відповідно до вимог, що передбачені конкретною програмою проведення аудиту, і поки проводиться навчання аудиторів. Про-грама аудиту, за визначенням Кулаковської Л.П. та Піча Ю.В. [106, с.70] — це детальний перелік змісту аудиторських проце-дур. Цей перелік є детальною інструкцією для асистентів ауди-тора та рядових учасників перевірки, який є також засобом кон-тролю за якістю їхньої роботи. Вони вирізняють два типи підго-товки програми: максимально жорсткий та максимально гнучкий. За першим аудиторська фірма розробляє основну про-граму, до якої вносить максимально важливий обсяг інформації. Маючи таку програму, аудитор може скласти план своїх дій, вик-ресливши з програми пункти, які не підходять для даного клієнта. За другим аудитор, маючи відповідні завдання, самостійно готує програму їх виконання. Далі вони пропонують змішаний варі-ант, який вважають найкращим. Ф.Ф. Бутинець [21, с.47] трак-тує програму як перелік етапів аудиту, необхідних для його реалі-зації, де визначаються завдання, які необхідно вирішити для досягнення мети перевірки. Л.О. Кадуріна [97, с.126] доповнює це визначення: програма містить конкретні задачі і процедури перевірки кожного циклу господарських операцій. У період пла-нування необхідно мати на увазі:

- умови конкретного договору (термін, порядок звітності пе-ред клієнтом);

- останні нормативні документи, що регулюють здійснення аудиту;

- найбільш важливі питання і мету аудиту та сучасні розроб-ки найбільш ефективного методичного підходу до аудиту;

- зміст облікової політики клієнта і її зміну;

- рівень довіри до системи внутрішнього контролю;

- галузеві особливості, що впливають на технологію й орга-нізацію виробництва та ведення бухгалтерського обліку;

- основні ділянки роботи підприємства та розділи обліку, що підлягають перевірці;

- умови, що вимагають особливої уваги (наявність зв'язаних сторін, можливість зловживань, судова справа і т.п.);

- характер перевірки (суцільна, вибіркова, візуальна);

- матеріали попередніх перевірок;

- оцінку рівня істотності (припустимої помилки);

- рівень ризику;

- зміст та обсяг аудиторських доказів;

- склад аудиторської групи (закріплення обов'язків, залу-чення експертів, співробітництво з іншими аудиторами).

В.Я. Савченко [196, с.129] трактує аудиторську програму як загальне керівництво з боку фірми за проведенням роботи та кон-тролю за аудиторами. В ній вказується мета аудиту; основні ділян-ки роботи підприємства і розділи обліку, які будуть перевірені; характер перевірки (суцільна чи вибіркова); закріплення обов'язків за членами бригади; терміни початку і закінчення аудиту.

В.В.Собко, Н.І. Верхоглядова, В.П.Шило, С.Б. Ільїна, О.М.Брадул [235, с.30] дають наступне визначення: програма аудиту — це документ, що містить завдання аудиту для конк-ретного об'єкта, процедури, необхідні для виконання постав-лених завдань, обсяг і термін їх виконання. На їх думку, скла-дання типових програм з допомогою Аудиторської Палати України буде сприяти здійсненню якості та ефективності ауди-торських перевірок.

Г.М. Давидов визначає планування як процес, який дає мож-ливість найбільш раціонально виконати аудит і одночасно змен-шити ризик невиявлення найсуттєвіших моментів діяльності клієнта [68, с.30]. Б.Ф. Усач [248, с.42] дає наступне визначення програми аудиторської перевірки — це основа детального плану-вання часу і витрат. Виходячи із цього визначення, Б.Ф. Усач, розглядаючи в подальшому аудит активів підприємства та аудит пасивів підприємства, приводить в основному послідовність про-ведення аудиту, де вказує обов'язкові, на його думку, процедури, не виділяючи окремим документом програму аудиту.

А.Д. Шеремет, В.П. Суйц [260, с.119] вважають, що програ-ма аудиту є розвитком загального плану аудиту і являє собою детальний перелік аудиторських процедур, необхідних для прак-тичної реалізації плану аудиту.

Відповідно до діючих стандартів бухгалтерського обліку при формуванні облікової політики передбачається, що економіч-ний суб'єкт буде продовжувати свою діяльність в майбутньому, у нього відсутні наміри та необхідність ліквідації або суттєвого ско-рочення своєї діяльності (допущення безперервності діяльності), оскільки в іншому випадку зобов'язання будуть погашатись уже у встановленому законодавством порядку і оцінки активів будуть іншими. При проведенні аудиту необхідно враховувати, що бух-галтерська звітність підготовлена економічним суб'єктом (підприємством) виходячи із допущення безперервності його діяльності, і це допущення аудитор повинен підтвердити. Сумнів у допущенні безперервності діяльності у аудитора може виник-нути при розгляді бухгалтерської звітності або при виконанні інших аудиторських процедур. Якщо при проведенні аудиту ви-являється, що майновий та фінансовий стан підприємства вик-ликає сумнів у допущенні безперервності діяльності, то аудитор повинен одержати достатні докази, які підтверджують або відки-дають такий сумнів.

Аудитор в процесі проведення аудиту повинен виявити зовнішні та внутрішні фактори, що впливають на підприємниць-ку діяльність клієнта, виконати ґрунтовний аналіз