Основним обов'язком зовнішніх аудиторів є оцінка фінансової звітності підприємств. Під час аудиторської перевірки фінансової звітності зовнішній аудитор перевіряє систему внутрішнього контролю. При цьому спостерігається велика схожість з використаними внутрішніми аудиторами методами перевірки. За результатами перевірки контрольних систем зовнішні аудитори складають для керівництва звіти, в яких відображають негативні сторони цих систем. Останнім часом зовнішні аудитори не тільки перевіряють показники фінансової звітності, а додатково визначають якісну оцінку діяльності організацій, економічності, ефективності та результативності їх роботи.

Виконавцями зовнішніх аудиторських послуг є аудиторські фірми, які прагнуть подавати клієнтам широкий спектр послуг, наприклад, в галузі оподаткування, консультацій з питань управління і роботи інформаційних систем, з припинення платежів тощо.

На основі вивчення функцій внутрішнього і зовнішнього аудиту можна визначити відміну між ними та оцінити відносний вклад того чи іншого аудиту в загальний процес організаційного контролю. Основна відміна полягає в тому, що внутрішній аудит спрямований для надання допомоги менеджерам при здійсненні ними контрольних функцій, тоді як зовнішній слугує інтересам сторонніх груп. Таким чином, можна сказати, що функції цих двох видів контролю доповнюють один одного, маючи різну мету.

Проаналізувати відмінність за елементами між внутрішнім та зовнішнім аудитом можна за табл. 1.5.

Таблиця 1.5. Порівняльна характеристика внутрішнього та зовнішнього аудиту

за елементами

Внутрішній аудит визначають також як функцію управління, яка поділяється на дві групи. До управлінських функцій першої групи належить переважна більшість підприємств (бухгалтерський облік, управління персоналом, управління виробництвом тощо). Друга група функцій, що здійснює управління навчальним процесом в освітніх установах, займається зовнішньоторговельною діяльністю торговельних підприємств тощо, відображає особливості функціонування того чи іншого підприємства (організації).

Зміни у складі цих груп управлінських функцій обумовили виникнення нових видів аудиту. Так, розширення функції «аудит бухгалтерського обліку» спричинило розподіл аудиту за об'єктами на три види: аудит фінансової звітності, аудит на узгодженість (відповідність), операційний аудит.

Аудит фінансової звітності виконується з метою узгодження зведеної фінансової звітності з певними критеріями, якими є загальноприйняті бухгалтерські принципи. В практичній діяльності аудит фінансової звітності

проводиться на основі наявних грошових коштів або на іншій основі, притаманній бухгалтерії господарської системи, яка підлягає перевірці.

Фінансова звітність включає баланс, звіт про фінансові результати, звіт про рух грошових коштів, звіт про власний капітал і примітки.

Аудит фінансової звітності базується на припущенні, що вона буде використана різними групами для окремих цілей. Отже, найбільш ефективним варіантом буде той, коли один аудитор виконує аудит і робить висновок, на який покладаються користувачі, ніж той, коли кожний користувач буде проводити власний аудит.

Якщо загальний аудит не забезпечує достатньої інформації для користувачів, у них є можливість отримати необхідну додаткову інформацію.

Процес проведення аудиту включає такі етапи (табл. 1.6).

Загалом можна сказати, що аудит фінансової звітності — це перевірка її на відповідність встановленим підприємством і загальноприйнятим правилам бухгалтерського обліку з метою складання аудиторського висновку, який повинен проводитися, на нашу думку, тільки незалежним аудитором і мати обов'язковий характер (тобто це зовнішній аудит за суб'єктами

його проведення). У Великобританії, наприклад, він здійснюється за актом про компанії 1985 р. (із доповненнями 1989 р.), яким передбачено обов'язкове підтвердження річної фінансової звітності усіх компаній з обмеженою відповідальністю [22,39].

Аудит на відповідність вимогам передбачає аналіз фінансово-господарської діяльності підприємства з метою встановлення адекватності умовам, правилам або законам. Цей вид аудиту можуть проводити як внутрішні, так і зовнішні аудитори, залежно від того, хто встановлює правила його проведення. Аудит на відповідність (узгодженість) вимогам, що встановлені державними актами, проводиться ревізорами державних органів, які здійснюють контроль за виконанням цих актів. У випадку, коли умови його проведення встановлені адміністрацією підприємства, аудит повинен виконувати внутрішній аудитор. Якщо ж умови перевірки встановлені кредиторами, аудит проводиться незалежним аудитором. Цей вид аудиту є доцільним для перевірки тих чи інших дій структурних підрозділів чи об'єднань.

Практично кожній приватній і неприбутковій організації може бути потрібний аудит на узгодженість.

Результати аудиту на відповідність повідомляються керівнику самостійного підрозділу, що перевірявся аудитором, а не широкому колу користувачів інформацією. Послідовність процесу аудиту на відповідність наведена на рис. 1.6.

Операційний аудит трактується як одна з функцій управління, адекватна внутрішньому аудиту і як дослідження господарської системи з погляду її ефективності.

Його метою є дослідження ефективності і продуктивності тієї чи іншої підсистеми будь-якої загальної системи, підтвердження законності діяльності управлінців, правильності складання податкової звітності, використання фондів, визначення кінцевого результату діяльності господарської системи (рис. 1.7).

Залежно від дослідження тих чи інших підсистем операційний аудит можна поділити на технологічний, організаційний, економічний, правовий, соціальний. Зазначені види аудиту відносять до технологічної групи.

Слід відмітити, що за змістом кожний вид аудиту — це певний вид контролю. Так, за допомогою технологічного аудиту контролюють професійний рівень техніки та технології будь-якої системи виробництва, організаційний аудит — це контроль функціонування процесу або побудова будь-якої господарської системи на основі прийнятих норм, законів і принципів його організації; економічний аудит — це контроль за дотриманням економічних норм, тенденцій та їх змін; правовий аудит передбачає контроль за виконанням міжнародних, державних та місцевих нормативних та законодавчих актів, положень, розпоряджень керівника; соціальний аудит контролює виконання колективних договорів, контрактів між керівництвом підприємств і організацій та фірмами, дотримання правил режиму економії.

При проведенні технологічного аудиту перевіряється відповідність рівнів технологічного забезпечення кожного підрозділу підприємства чи організації.

При цьому ведеться порівняння рівнів технологічного забезпечення і визначення вузьких місць у технологічній політиці підприємства — розробляються заходи щодо зменшення відхилень між ними.

Відповідно до основних напрямів операційного аудиту він поділяється на: функціональний, організаційний і спеціальний.

Функціональний напрям аудиту визначає розподіл конкретних завдань аудиторів за функціями виробництва і управління (аудит планування випуску готової продукції та аудит її збуту, аудит калькулювання продукції і витрат на її виготовлення тощо).

Організаційний аудит спрямований на взаємодію функцій виробництва, її випуску та реалізації.

Спеціальний аудит передбачає перевірку окремих питань діяльності будь-якої господарської системи, виконання визначених процедур, норм

і правил. При проведенні цього виду аудиту підтверджується законність, ефективність діяльності управління, правильність складання статистичної звітності і терміновість її представлення у відповідні органи.

Окремі види аудиту визначаються специфікою підприємства і його функціями. До них необхідно віднести аудит: бухгалтерського обліку, менеджменту, маркетингу, фінансів і кредитної політики підприємства, економіки тощо.

За класифікацією аудит поділяється також на початковий і багаторазовий аудит. Початковий аудит — це перевірка, що здійснюється аудитором чи аудиторською фірмою вперше у клієнта.

Багаторазовий аудит — це такий вид аудиту, що повторюється кожного наступного року.

На наш погляд, кожний вид аудиту як конкретна функція управління повинен охоплювати більшість загальних функцій управління: розрахунок ризику та матеріальності, визначення прогнозів виконання планів, планування, організацію виробничих процесів і управлінської діяльності та їх координацію, контроль, визначення рекомендацій щодо поліпшення роботи підприємства (організації, установи, фірми) та інформування.

На нашу думку, подана класифікація аудиту може визначити необхідні його напрями подальшого теоретичного і практичного дослідження та розвитку.

Подана (табл. 1.7) класифікація подальшого розвитку аудиту передбачає такі його напрямки:

• узагальнення теорії аудиту як складової науки управління відповідно до класичної теорії загального розвитку;

• розгляд і систематизація типології аудиту;

• розробка теоретичних основ організаційного, технологічного, правового і соціального аудиту та застосування їх розробок у практичній діяльності господарської системи;

• прийняття законодавчих актів та застосування принципів окремих видів аудиту;

• формування інформаційної системи аудиту;

• розробка методологічних основ операційного аудиту;

• уточнення об'єктів аудиту та узгодження необхідності його проведення згідно з чинним законодавством України, позаяк не всі закони та підзаконні акти узгоджені відповідно до Закону України «Про аудиторську діяльність».

Приклад узгодженості аудиту з чинним законодавством України наведено (див. табл. 1.4).

Класифікація аудиту за ознаками та його видами надається в табл. 1.7.

Наведена класифікація аудиту має не тільки теоретичне, але і практичне значення, оскільки за її допомогою визначаються об'єкти аудиту, критерії достовірності фінансової інформації, що має великий вплив на прогнозування, планування, методику аудиту та формування змісту аудиторського висновку.

Література

1.1. Закон України «Про аудиторську діяльність» від 22 квітня 1993 р. // Голос України.—1993.—29 травня.

1.2. Закон України «Про внесення змін і доповнень до статті 10 Закону України «Про аудиторську діяльність»// Відомості Верховної Ради України.—1995.—№14.- с.88.

1.3. Закон України від 28 грудня 1994р. №34/94-ВР «Про оподаткування підприємств у редакції Закону України від 22 травня 1997р.№293/ 97ВР (зі змінами і доповненнями) // Бібліотека «Все про бухгалтерський облік». - №4.— с. 476-507.

1.4. Закон України «Про внесення змін до статті 5 Закону України «Про податок на додану вартість» від 5 грудня 1997 р. №698/97-ВР// Голос України.— 1997. — 25 грудня.

1.5. Закон України «Про внесення змін до статті 2 Закону України «Про систему оподаткування» від 15 січня 1998 р. №19/98-ВР// Урядовий кур'єр.—1998. — 10 лютого.

1.6. Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від