Програма аудиту дебіторської заборгованості

План

1. Цілі та завдання аудиту дебіторської заборгованості

2. Методологія складання програми аудиту дебіторської заборгованості

Цілі та завдання аудиту дебіторської заборгованості

Дебіторська заборгованість складається з усіх вимог підприємства до інших юридичних чи фізичних осіб щодо гро-шей, товарів та послуг. У більшості випадків можна визначити два види дебіторської заборгованості: операційну та не опера-ційну. Аудитор особливу увагу має приділити операційній дебі-торській заборгованості, яка включає в себе рахунки до отриман-ня та векселі, що одержані в процесі операційної діяльності. Підприємства, що розширюють надання кредиту у вигляді відстрочки платежу за відпущену продукцію або надані послуги, передбачають, що можливі певні втрати внаслідок несплати в строк, виникнення сумнівної та безнадійної дебіторської забор-гованості, але якщо не впроваджувати таку кредитну політику, то багато вигідних кредитних покупців та клієнтів можуть бути втра-ченими і, як результат, можуть зменшитися об'єми реалізації. Втрати внаслідок безнадійної заборгованості можуть розціню-ватися як необхідні витрати, пов'язані із реалізацією в кредит. Для аудитора оцінка дебіторської заборгованості важлива з двох точок зору: ціна реалізації активу та вплив на прибуток підприємства. І, звичайно, ці два аспекти взаємозв'язані. Досвід показує, що оплачуються не всі борги, деякі оплачуються не пов-ністю. Рішення про інкасацію дебіторської заборгованості в ціло-му найкраще оцінювати на основі минулого досвіду з урахуван-ням поточних змін. Але ризик криється в тому, що минулий досвід може не адекватно характеризувати майбутні збитки і що не всі поточні зміни можуть бути враховані. Інший аспект оцін-ки дебіторської заборгованості відноситься до довгострокової де-біторської заборгованості, що є безпроцентною або приносить надзвичайно низький дохід у вигляді процентів. Перед аудито-ром постають два найбільш суттєві питання, що стосуються дебі-торської заборгованості:

1) Чи є дебіторська заборгованість дійсною, належить підприємству по праву та за що стягується?

2) Чи правильно оцінюється ймовірність погашення боргу?

Опис дебіторської заборгованості, або примітки до фінансо-вої звітності, як правило, не містять достатнього об'єму інфор-мації для того, щоб висловити думку про те, що дебіторська за-боргованість є дійсною, належить по праву та її можна одержати. Тому для більшої впевненості необхідно використовувати додат-кові джерела інформації та знати специфічні методи, що засто-совуються в даній галузі. В деяких галузях покупці мають реаль-не право повернення товару, і на це потрібно зробити поправку. Аудитор повинен завжди мати на увазі, що «недоговірні» умови між покупцем та продавцем, що бажає продати товар, та умови попиту, що швидко змінюються, можуть сильно зменшити ймовірність оплати дебіторської заборгованості.

Сьогодні в Україні поширюються факторингові операції, тоб-то підприємства продають свої права (дебіторські рахунки) бан-ківським установам, а не чекають, коли вони будуть сплачені. При цьому, звичайно, підприємство отримує не всю суму по відпо-відному рахунку — відчутна частина відходить банку як плата за ці послуги. Але факторинг використовується тому, що підприєм-ство одразу отримує кошти під час продажу дебіторських рахунків. Даним операціям аудитор повинен приділити увагу з точки зору їх доцільності та співставити доходи та витрати, що пов'язані з такими операціями. У випадках застосування форфейтинга по експортних операціях — детально проаналізувати фінансовий механізм виконання операцій форфейтинга. Критерієм опти- мальності кредитної політики можна вважати наступну умову [37, с.366]:

де ДЗ — оптимальний розмір дебіторської заборгованості підприємства при нормальному його фінансовому стані;

ОП — додатковий операційний прибуток, що отримує підприємство в кредит;

ОЗ — додаткові операційні витрати підприємства по дебі-торській заборгованості;

ПК — розмір коштів, інвестованих у дебіторську заборго-ваність через недобросовісність (неплатоспроможність) по-купців.

Виникнення дебіторської заборгованості на підприємстві має ряд негативних наслідків, і це повинно бути відображено у програмі аудиту (рис. 7.1).

Рисунок 7.1

Роль дебіторської заборгованості в діяльності підприємства

Означені чинники у взаємозв'язку з елементами зовніш-нього та внутрішнього середовища формують певний клімат, який може бути сприятливий для діяльності та збільшення ка-піталу, або навпаки, містити певні ризики і загрози для бізнесу. Аудиторська перевірка дебіторської заборгованості підприємст-ва повинна, враховуючи вищеозначені чинники, проаналізу-вавши достовірність бухгалтерського балансу та звітності сто-совно дебіторської заборгованості, висловити незалежну дум-ку відносно дебіторської заборгованості та визначити її вплив на власний капітал підприємства в оцінці майбутньої безпе-рервної діяльності підприємства. Програма проведення аудиту

повинна включати збір необхідних доказів для висловлення аудиторської думки.

Розробкам програми аудиту дебіторської заборгованості сьо-годні присвячують свої дослідження ряд вітчизняних та зарубі-жних вчених : В.П. Суйц, А.Н. Ахметбеков, Т.А. Дубровина [240, с.274-275], А.Д. Шеремет, В.П. Суйц [260, с.308-309], Г.М. Да-видов [ 68, с. 172, 173], Е.А. Аренс та Дж.К. Лоббек [19, с.317- 320]. Серед авторів, які не виділяють розробку робочих програм аудиторської діяльності як окремий аспект, однак виділяють зав-дання аудиту, що повинні бути перевірені при аудиті дебіторської заборгованості, слід назвати таких науковців, якЛ.М. Чернелевсь- кий, Н.І. Беренда [252, с.134-138], Б.Ф. Усач [248, с.113-116], В.Я. Савченко [196, с. 216-222], В.В.Собко, Н.І. Верхоглядо-ва, В.П.Шило, С.Б. Ільїна, О.М.Брадул [235, с.147-240], Філіп Л. Дефліз, Г.Р. Дженік та ін.[22,с.312-344], Ф.Ф. Бутинець, Б.Ф. Усач [21, с. 200- 209], Л.О. Кадуріна [97, с. 177].

В процесі планування важливе значення має визначення мети та завдань аудиторської перевірки. В розглянутих працях автори не конкретизують мети перевірки, а визначають певні завдання. Таким чином сформулюємо мету аудиту дебіторської заборгова-ності. Отже, метою аудиту дебіторської заборгованості є отри-мання достатніх доказів впевненості підтвердження автентич-ності зобов'язань перед підприємством, достовірності відображен-ня та розкриття інформації відповідно до діючих принципів та тверджень (якісних аспектів) подання фінансової звітності і здат-ності підприємства ефективно використовувати кредитну політи-ку для збереження подальшої безперервної діяльності підприємства.

Ряд вітчизняних та зарубіжних авторів розглядають методо-логію проведення аудиту дебіторської заборгованості і визнача-ють конкретні завдання, які повинні бути виконані в процесі проведення аудиту. Так, В.П. Суйц,А.Н. Ахметбеков, Т.А. Дубро-вина [240, с.274], А.Д. Шеремет, В.П. Суйц [260, с.308] предме-том аудиторської перевірки дебіторської заборгованості визна-чають: 1) відповідність відображення в обліку дебіторської за-боргованості прийнятій обліковій політиці; 2) реальність існування та правильне і повне відображення в обліку дебіторсь-кої заборгованості та пропонують відповідні процедури.

В.Я. Савченко [196, с. 216], виділяючи аудит з класифіка-цією «дебіторська заборгованість», завданнями аудиторської перевірки дебіторської заборгованості ставить: 1) установлення реальності дебіторської заборгованості та простроченої заборго-ваності; 2) перевірку правильності списання дебіторської забор-гованості, строк позовної давності якої минув; 3) перевірку дос-товірності відображення в обліку дебіторської заборгованості за-лежно від прийнятого методу визначення реалізації; 4) перевірку правильності та обґрунтованості списання заборгованості; 5) дос-лідження правильності оформлення і відображення в обліку за-боргованості за виданими авансами, пред'явленими претензія-ми. В.Є. Трущ [246, с.27-28], розглядаючи аудит дебіторської заборгованості, пропонує наступні основні напрямки: 1) пере-вірка наявності і правильності оформлення первинних доку-ментів, що є підставою для облікових записів по дебіторській заборгованості; 2) оцінка синтетичного й аналітичного обліку дебіторської заборгованості, правильності використання рахунків бухгалтерського обліку; 3) оцінка стану дебіторської заборгова-ності за встановленими критеріями; 4) перевірка правильності розрахунків по дебіторській заборгованості (оплата коштами, век-селями, іншими матеріальними цінностями, застосування бар-терних операцій та ін.); 5) правильність оцінки дебіторської за-боргованості, розрахунок величини резерву сумнівних боргів; 6) перевірка належної класифікації дебіторської заборгованості (на довгострокову і короткострокову) і наявність відповідних не-обхідних роз'яснень у примітках до фінансової звітності; 7) оцін-ка стану внутрішнього контролю.

В.В.Собко, Н.І. Верхоглядова, В.П.Шило, С.Б. Ільїна, О.М. Брадул [235, с.148] перевірку дебіторської заборгованості розглядають при викладенні методики проведення аудиту роз-рахункових операцій і визначають її напрями:

- встановлення реальності дебіторської заборгованості; виз-начення причин та термінів виникнення заборгованості;

- перевірка правильності відображення у бухгалтерському балансі залишків; перевірка реальності повернення та обґрунто-ваність списання заборгованості;

- визначення суми дебіторської заборгованості, строк позов-ної давності якої минув;

- перевірка правильності відображення заборгованості на рахунках обліку та у фінансовій звітності;

- встановлення наявності актів звірки розрахунків чи гаран-тійних листів, в яких боржники визнають свою заборгованість, та дотримання строків позовної давності.

Ф.Ф. Бутинець, Б.Ф. Усач [21, с. 178] також не виділяють оре-мо класифікацію «дебіторська заборгованість», а поєднують її з операціями з грошовими коштами та іншими активами, метою аудиту визначають встановлення достовірності даних відносно наявності та руху грошових коштів, повноти та своєчасності відоб-раження інформації в зведених документах та облікових регіст-рах, правильності ведення обліку грошових коштів і розрахунків відповідно до прийнятої облікової політики, достовірності відоб-раження залишків у звітності господарюючого суб'єкта. При роз-гляді питань, що необхідно перевірити, Ф.Ф. Бутинець, Б.Ф. Усач [21, с. 207-209] виділяють наступні: перевірка стану обліку підзвітних осіб, перевірка іншої дебіторської заборгованості, дотримання норм П(С)БО 10 «Дебіторська заборгованість»: виз-нання активом дебіторської заборгованості, відображення до-ходів за відстрочення платежу, відображення дебіторської забор-гованості в балансі, нарахування та списання безнадійної забор-гованості, розкриття інформації про дебіторську заборгованість в примітках до фінансової звітності.

Л.О. Кадуріна [97, с. 177] також не виділяє класифікацію «де-біторська заборгованість» і стосовно даного напряму розглядає наступні питання аудиту: правильність відображення по відпо-відним статтям балансу сум дебіторської та кредиторської забор-гованості, причини та давність виникненої заборгованості по розрахунках,