Програма аудиту звіту про фінансові результати

Цілі та завдання аудиту звіту про фінансові результати

Одним із основних документів фінансової звітності підприє-мства є «Звіт про фінансові результати» (форма № 2). Метою скла-дання «Звіту про фінансові результати» є надання користувачам фінансової звітності повної, правдивої інформації про доходи, прибутки і збитки від діяльності підприємства за звітний пері-од. Аналізуючи статті Звіту (поряд із показниками балансу) на початок і кінець звітного періоду, користувачі фінансової звітності можуть бачити, як змінюється капітал підприємства за рахунок отриманих доходів і витрат.

Згідно з діючими стандартами (положеннями) бухгалтерсь-кого обліку у «Звіті про фінансові результати» доходи та витрати повинні бути відображені відповідно до принципів нарахування та відповідності. Фінансовий результат звітного періоду визна-чається шляхом порівняння доходів звітного періоду з витрата-ми, здійсненими для одержання цих доходів. У бухгалтерському обліку доходи і витрати відображаються у момент їхнього виник-нення, у такий спосіб доходи і витрати відображають ступінь завершення операційного циклу. При складанні «Звіту про фінан-сові результати», згідно з діючими стандартами бухгалтерського обліку, при оцінці доходу враховується «визнання» доходу в за-лежності від долі оплати за відвантажену продукцію, гарантій-них умов, попередньої оплати, обмежених прав на повернення, юридичних прав тощо. Це «визнання» досить часто практикую-чими бухгалтерами ігнорується при складанні Звіту, в результаті чого, в основному, показуються завищені результати, що пере-кручує величину фінансового прибутку. При проведенні аудиту «Звіту про фінансові результати» аудитору необхідно звернути на цей факт особливу увагу.

Прибуток, отриманий від діяльності підприємства, є джере-лом його фінансової стійкості, розширення виробничої діяль-ності, впровадження нових технологічних процесів та нової про-дукції, гарантією виплати дивідендів та підвищення заробітної плати, створення резервного капіталу та гарантійних забезпе-чень. «Звіт про фінансові результати» розмежовує діяльність підприємства на операційну та звичайну. При проведенні аудиту слід звернути увагу на те, що розрахунок валового прибутку являє собою виробничий маржинальний дохід, який широко застосо-вується у міжнародній практиці для аналізу прибутковості та прийняття управлінських рішень і характеризує внесок вироб-ничого сегмента у покриття постійних витрат та формування при-бутку. Фінансовий результат від операційної діяльності характе-ризує основну діяльність підприємства, тобто діяльність, що рег-ламентована його статутними документами та власне є метою, заради якої воно створене. Високий фінансовий результат опе-раційної діяльності характеризує правильно вибраний напря-мок діяльності підприємства. Однак на сьогодні таких підприємств не так багато, тому аудитору слід особливо уважно перевірити договори зв'язаних сторін із покупцями на предмет таємних угод та варіантів «перекачування» коштів.

Під звичайною діяльністю підприємства слід розуміти опе-рації, що, з одного боку, є періодично повторюваними і звичай-ними для підприємства, а з іншого боку — не входять в його ос-новну діяльність. До таких операцій відносяться одержання про-центних платежів або їх виплати, одержання дивідендів на капітал підприємства, вкладений у інші підприємства, фінан-сові доходи, продаж основних засобів і інші господарські опе-рації. Фінансові результати від звичайної діяльності характери-зують прибуток або збиток від усіх видів діяльності. Однак ауди-тору слід звернути увагу на те, який саме є фінансовий результат від фінансової діяльності та від участі в капіталі інших підприємств, що характеризує високу управлінську діяльність підприємства, тобто уміння фінансово мислити та запроваджу-вати ці ідеї в життя, та фінансовий результат від іншої діяль-ності, наприклад від продажу основних засобів, що дає однора-зовий фінансовий результат та в подальшому використовується

на соціальні цілі або для виплати дивідендів — і характеризує «проїдання» власного капіталу.

Досить уважно необхідно перевірити у «Звіті про фінансові результати» податок на прибуток від звичайної діяльності, що повинен формуватись згідно з П(С)БО 17 «Податок на прибу-ток» та враховувати тимчасові та постійні різниці.

Доходи підприємства виражають собою певну цінову пол-ітику підприємства, яка, у свою чергу, відображає детермінанти зовнішнього середовища та цінову політику даної галузі. На вит-рати підприємства впливають такі детермінанти, як система ре-сурсного забезпечення, система маркетингу, господарський ме-ханізм функціонування. Аналіз вказаних зв'язків є також пред-метом детального аудиту.

Роль «Звіту про фінансові результати» у суспільстві та на підприємстві є багатогранною (рис. 12.1), і це повинно бути відоб-ражено у програмі проведення аудиту

Аудиторська перевірка «Звіту про фінансові результати» по-винна враховувати вищеозначені чинники. Проаналізувавши до-стовірність показників даної звітності, перевіривши дотриман-ня вимог чинного законодавства, вона має дати незалежну думку про оцінку формування фінансового результату, зв'язок його з розширенням виробничої діяльності, для майбутньої безперер-вної діяльності підприємства та перспективності в майбутньому.

Питанням розробки програм аудиту фінансових результатів сьогодні присвячують свої дослідження ряд вітчизняних та зару-біжних вчених: Л.П. Кулаковська, Ю.В. Піча [106, с.508-511], В.П. Суйц, А.Н. Ахметбеков, Т.А. Дубровина [240, с.255-257],

A. Д. Шеремет, В.П. Суйц [260, с.302-307], Г.М. Давидов [68, с.124-128], В.Є. Трущ [246, с.42-43]. Серед авторів, які не розг-лядають розробку робочих програм аудиторської діяльності як окремий аспект, однак виділяють завдання аудиту, що повинні бути перевірені при аудиті фінансових результатів, слід назвати таких науковців, як: Ф.Ф. Бутинець, Б.Ф. Усач [21, с.333-337],

B. І. Подольський [25, С.637-642], Л.М. Чернелевський, Н.І. Бе- ренда [252, с.151-175], Б.Ф. Усач [248, с. 135-149], В.Я. Савчен-ко [196, с. 245-247], В.В. Собко, Н.І. Верхоглядова, В.П. Шило,

C. Б. Ільіна, О.М. Брадул [235, с.330-384, 392-432, 464- 480], Філіп Л. Дефліз, Г.Р. Дженік та ін. [22, с.289-324].

Л.М. Чернелевський, Н.І. Беренда [252, с.157] метою аудиту фінансових результатів вважають перевірку правильності відоб-раження у звітності фінансових результатів діяльності підприє-мства та своєчасності і повноти перерахування податків до відпо-відних бюджетів. Завданнями аудиту витрат на виробництво і реалізацію вони [252, с.151] визначають дослідження виробни-чої діяльності підприємства з метою виявлення резервів для збільшення випуску продукції, поліпшення її якості, зниження собівартості продукції та підтвердження відображених в бухгал-терському обліку витрат за звітний період.

В.В.Собко, Н.І. Верхоглядова, В.П.Шило, С.Б. Ільіна, О.М. Брадул [235, с.457] метою перевірки фінансової звітності визначають незалежну експертизу для встановлення реальності та достовірності її, своєчасності та єдності методичних звітних показників.

Б.Ф. Усач [248, с.140], метою аудиторської перевірки фінан-сової звітності визначає незалежну експертизу для встановлення її реальності та достовірності, своєчасності та єдності методич-них звітних показників. При цьому аудитору слід здійснити такі процедури: ознайомитися з принципами, прийомами і метода-ми бухгалтерського фінансового обліку і способами їх застосу-вання; простежити, яким чином клієнт збирає інформацію про включення у фінансовий звіт; упевнитися, що фінансові звіти складені відповідно до загальноприйнятих принципів ведення бухгалтерського фінансового обліку; з'ясувати, який існує зв'я-зок між сальдо рахунків і який вплив на результати мають відхи-лення. Складовою аудиту фінансової звітності є фінансовий аналіз, у процесі якого слід дати оцінку фінансової сталості й платоспроможності, зокрема розрахувати коефіцієнти і показ-ники ліквідності й фінансової активності.

Для проведення аудиторської перевірки обліку фінансових результатів В.І. Подольський [25, С.637-642] дає рекомендації по перевірці фінансових результатів на рахунках «Фінансовий результат» від іншої реалізації, від позареалізаційних доходів та витрат, реалізації продукції, вказує, які конкретно доходи та вит-рати відносяться до цих рахунків та який порядок відображення операцій з одержання прибутку.

Г.М. Давидов [68, с.124-128, 189-199] розглядає програму проведення аудиту звіту про фінансові результати як методику встановлення достовірності відображення у звітності результатів фінансово-господарської діяльності підприємств і встановлен-ня правильності розрахунків показників. По статтях звіту дає детально процедури аудиту та реєстри і первинні документи, які необхідно перевірити. Проведення аудиту в основному стосуєть-ся перевірки арифметичного розрахунку, наявності стверджуваль-них документів, відповідності розрахунків законодавчій базі, своєчасного та повного відображення в обліку, достовірності відображення витрат, доцільності використання прибутку, пра-вильності формування фондів, розрахунків з учасниками, запро-понована методика аудиту розрахунків з бюджетом податку на прибуток тощо.

В.В. Собко, Н.І. Верхоглядова, В.П. Шило, С.Б. Ільіна, О.М. Брадул [235, с.392] визначають аудит реалізації, доходів і фінансових результатів як перевірку: 1) виконання передбачено-го обсягу реалізації продукції за асортиментом та якістю; 2) своє-часності та правомірності складання первинних документів, які відображають відвантаження продукції; 3) визнання доходу і ре-зультатів діяльності; 4) правильності визначення цін на реалізо-вану продукцію та своєчасності надходження виручки на підприє-мство; 5) збереження готової продукції та правильності її опри-буткування і списання; 6) відповідності фактичних залишків го-тової продукції на складі і в бухгалтерії; 7) визначення резуль-татів діяльності; 8) правомірності застосування рахунків бухгалтерського обліку для відображення доходів і фінансових результатів.

В.П. Суйц, А.Н. Ахметбеков, Т.А. Дубровина [240, с.255], А.Д. Шеремет, В.П. Суйц [260, с.302] до предмета аудиторської перевірки операцій по реалізації продукції та визначення фінан-сових результатів відносять: 1) відображення в обліку відванта-жених товарів відповідно до облікової політики; 2) правильність обліку відвантажених товарів у повному об'ємі; 3) правильність визначення затрат на реалізацію та виручки від реалізації; 4) пра-вильність визначення фінансового результату; 5) відображення на рахунку 44 реально одержаних прибутків та збитків, та пропо-нують відповідні аудиторські процедури.

Філіп Л. Дефліз, Г.Р. Дженік та ін. [22, с.289], розглядаючи аудит циклу одержання доходів, описують розрахункові операції,