Цілі та завдання аудиту кредиторської заборгованості та інших зобов'язань

Кредит — це економічні відносини, що виникають між кре-дитором і позичальником в грошовій або товарній формі на умо-вах повернення в певний строк зі сплатою відсотка. Кредиторсь-ка заборгованість характерна тим, що можуть виникнути певні вимоги відносно активів та ресурсів підприємства. Аудитор по-винен бути впевненим, що зобов'язання відображені у звітності з достатнім та вичерпним поясненням в примітках: об'єм, дата погашення і умови забезпечення, обмеження, до яких вони зо-бов'язують підприємство. До засобів, якими можуть користува-тися аудитори для контролю за тим, що всі зобов'язання врахо-вані відповідним чином, відносяться такі процедури, як пряме підтвердження, дослідження звітів засідань Ради директорів, вивчення контрактів та договорів та опитування тих, хто може володіти такою інформацією. Питання відображення намічених потенціальних зобов'язань та умовних зобов'язань пов'язані із значними труднощами, якщо їх облік не збалансований записа-ми відповідних активів або витрат. В такому випадку аудитор повинен надіятися на інформацію, що знаходиться в примітках до фінансової звітності, та на коментарі керівництва, які можна знайти в тексті річного звіту. Важливими факторами, які впли-вають через зобов'язання на діяльність підприємства, є: 1) умо-ви заборгованості; 2) обмеження на використання ресурсів та свободу діяльності; 3) здатність до відновлення фінансування; 4) конвертаційні привілеї та їх можливий вплив на розмивання власного капіталу; 5) заборона на певні види витрат, наприклад на дивіденди, тощо.

Згідно з П(С)БО 2 «Баланс» зобов'язання це заборгованість підприємства, що виникла внаслідок минулих подій і погашен-ня якої в майбутньому, як очікується, призведе до зменшення ресурсів підприємства, що втілюють в собі економічні вигоди. Реальні зобов'язання виникають на основі договору, контракту, одержаного рахунка. Як правило, сума заборгованості по них є конкретною, вона відома і прямо вказується у відповідних доку-ментах або розраховується на підставі встановлених правил (ста-вок, норм, тарифів тощо). Складові кредиторської заборгованості представлено на рис. 9.1.

Залежно від строку погашення реальні зобов'язання поділя-ють на поточні (короткострокові) та довгострокові. Згідно з П(С)БО 2 «Баланс» зобов'язання класифікуються як поточні, якщо вони будуть погашені протягом операційного циклу або повинні бути погашеними протягом 12 місяців, починаючи з дати балансу. Усі інші зобов'язання є довгостроковими. Поточні

зобов'язання відображаються у звітності за сумою погашен-ня, тобто за дисконтованою сумою грошових коштів або їх ек-вівалентів,

Залежно від строку погашення реальні зобов'язання поділя-ють на поточні (короткострокові) та довгострокові. Згідно з П(С)БО 2 «Баланс» зобов'язання класифікуються як поточні, якщо вони будуть погашені протягом операційного циклу або повинні бути погашеними протягом 12 місяців, починаючи з дати балансу. Усі інші зобов'язання є довгостроковими. Поточні зобов'язання відображаються у звітності за сумою погашення, тобто за дисконтованою сумою грошових коштів або їх еквіва-лентів, що, як очікується, буде сплачена для погашення зобов'я-зання у процесі звичайної діяльності підприємства. Поточне зо-бов'язання може бути перекласифіковане у довгострокове, якщо строк погашення перевищив 12 міс. або підприємство має намір рефінансувати зобов'язання на довгостроковій основі, що підкріплено відповідним документом. Довгострокові зобов'язан-ня, на які нараховуються відсотки, відображаються у звітності за їх теперішньою вартістю, тобто дисконтованою сумою майбутніх платежів (за вирахуванням суми очікуваного відшкодування), що, як очікується, буде потрібна для погашення зобов'язання у процесі звичайної діяльності підприємства. Визначення теперішньої вар-тості залежить від умов та виду зобов'язань.

Не всі зобов'язання являють собою термінові вимоги опла-ти. До термінових відноситься заборгованість по податках всіх видів, яка повинна бути виплачена незалежно від усіх фінансо-вих труднощів. Поточні зобов'язання перед постачальниками, з якими підприємство має довготермінові зв'язки і які залежать від його діяльності та цінять її, мають зовсім інший характер терміновості. Відстрочка та перегляд таких боргів у період фінан-сової напруженості і можливі, і загальноприйнятні. Характер поточних зобов'язань аудитор повинен оцінити за ступенем тер-міновості платежів по них. Крім того, аудитор повинен врахува-ти, що існують і фінансові вигоди від вдало розміщених боргових зобов'язань. В даному випадку необхідно оцінити ефект фінан-сового левериджа.

Програма проведення аудиту кредиторської заборгованості повинна враховувати фінансовий підхід, що реалізований націо-нальними стандартами бухгалтерського обліку, аналіз викорис- тання оборотного капіталу кредиторської заборгованості, по-рівняння вигоди та витрат від одержаних кредитів та особливості вітчизняного оподаткування.

Розробкам програми кредиторської заборгованості сьогодні присвячують свої дослідження ряд вітчизняних та зарубіжних вчених: В.І. Подольський [25, с.524-526, с.562-577], Л.П. Кула-ковська, Ю.В. Піча [106, с.403-404], В.П. Суйц, А.Н. Ахметбе-ков, Т.А. Дубровина [240, с.276-277], А.Д. Шеремет, В.П. Суйц [260, с.310-311], Г.М. Давидов [68, с. 172- 173], В.Є. Трущ [246, с. 34, 37-40]. Серед авторів, які не виділяють розробку робочих програмам аудиторської діяльності як окремий аспект, однак ви-діляють завдання аудиту, що повинні бути перевірені при аудиті кредиторської заборгованості, слід назвати таких науковців, як Л.М. Чернелевський, Н.І. Беренда [252, с.139-142], Б.Ф. Усач [248, с. 121-131], В.Я. Савченко [196, с. 250-254], Ф.Ф. Бути-нець, Б.Ф. Усач [21, с.232-264], В.В.Собко, Н.І. Верхоглядова, В.П.Шило, С.Б. Ільїна, О.М.Брадул [235, с.140- 240], Філіп Л. Дефліз, Г.Р. Дженік та ін.[22, с. 417-422].

Ф.Ф. Бутинець та Б.Ф. Усач [21, с.232] метою аудиту і ревізії операцій із зобов'язаннями визначають встановлення достовір-ності первинних даних відносно наявності зобов'язань перед кредиторами, повноти і своєчасності відображення первинних даних в зведених документах та облікових регістрах, правиль-ності ведення обліку зобов'язань і його відповідності прийнятій обліковій політиці, національним положенням (стандартам) бухгалтерського обліку, реальності наявних зобов'язань, закон-ності і доцільності проведених розрахунків, достовірності відоб-раження стану зобов'язань у звітності господарюючого суб'єкта.

Філіп Л. Дефліз, Г.Р. Дженік та ін.[22, с. 418] основною ме-тою аудиторської перевірки нарахованих заборгованостей та інших зобов'язань визначають одержання достатньої впевне-ності, що:

¦ всі нараховані суттєві зобов'язання перед посередника-ми та інші заборгованості, що існують на дату складання балан-су, правильно підраховані та оцінені;

¦ суми, що зареєстровані в якості існуючих нарахованих зобов'язань, були санкціоновані;

¦ витрати, що зв'язані з цими зобов'язаннями, зареєстро-вані та підраховані правильно та послідовно.

Аналіз літературних джерел стосовно аудиту кредиторської заборгованості та інших зобов'язань показує, що в розглянутих працях мета аудиту в основному стосується контролю та ревізії бухгалтерських та податкових даних, недостатньо приділяється увага визначенню ефективності їх використання для оцінки май-бутньої безперервної діяльності підприємства. Враховуючи ви-щевказане, сформулюємо мету аудиту кредиторської заборгова-ності та інших зобов'язань. Отже, метою аудиту кредиторської заборгованості та інших зобов'язань є отримання достатніх до-казів впевненості підтвердження автентичності зобов'язань підприємства, достовірності відображення та розкриття інфор-мації відповідно до діючих принципів та тверджень (якісних ас-пектів) подання фінансової звітності та оцінка здатності підприємства оперувати кредитно-розрахунковими операціями для забезпечення подальшої безперервної діяльності підприємства.

Ряд вітчизняних та зарубіжних авторів розглядають методо-логію проведення аудиту кредиторської заборгованості та інших зобов'язань і визначають конкретні завдання, які повинні бути виконані в процесі проведення аудиту. Так, В.Я. Савченко [196, с. 216-222], виділяючи класифікацію аудиту — аудит кредиторсь-кої заборгованості, визначає наступні завдання для перевірки кредиторської заборгованості:

- вивчення реальності кредиторської заборгованості — як дов-гострокової, так і поточної;

- встановлення причин і строків утворення заборгованості;

- перевірка наявності простроченої кредиторської заборго-ваності;

- вивчення кредиторської заборгованості, за якою минув строк позовної давності;

- з'ясування правильності списання заборгованості, строк позовної давності якої минув, перевірка достовірності відобра-ження за відповідними статтями балансу суми кредиторської заборгованості;

- перевірка правильності та обґрунтованості списання забор-гованості та оформлення і відображення в обліку заборгованості за одержаними авансами.

В.В. Собко, Н.І. Верхоглядова, В.П. Шило, С.Б. Ільїна, О.М. Брадул [235, с.148], при викладенні методики проведен- ня аудиту розрахункових операцій розглядають перевірку кредиторської заборгованості та визначають її напрями:

- встановлення реальності кредиторської заборгованості; виз-начення причин та термінів виникнення заборгованості;

- перевірка правильності відображення у бухгалтерському балансі залишків;

- перевірка реальності повернення та обґрунтованість спи-сання заборгованості;

- визначення суми кредиторської заборгованості, строк по-зовної давності якої минув;

- перевірка правильності відображення заборгованості на рахунках обліку та у фінансовій звітності;

- встановлення наявності актів звірки розрахунків чи гаран-тійних листів та дотримання строків позовної давності.

Розглядаючи методику аудиту довгострокових і короткост-рокових позик, основними завданнями вважають [235, с.179],:

- перевірку правильності документального оформлення і своє-часного відображення в обліку операцій з довгостроковими та короткостроковими позиками;

- цільове використання кредитів;

- своєчасність та повноту погашення кредитів;

- достовірність залишків неповернених кредитів на рахунках бухгалтерського обліку.

В.П. Суйц, А.Н. Ахметбеков, Т.А. Дубровина [240, с. 276], А.Д. Шеремет, В.П. Суйц [260, с. 310] предметом аудиторської перевірки кредиторської заборгованості визначають: 1) від-повідність відображення в обліку кредиторської заборгованості прийнятій обліковій політиці; 2) реальність існування та пра-вильне і повне відображення в обліку кредиторської заборгова-ності. Вони пропонують відповідні процедури. Ф.Ф. Бутинець, Б.Ф. Усач [21, с.237-264] окремо не виділяють складання про-грами аудиту кредиторської заборгованості, а для проведення аудиту зобов'язань пропонують наступні завдання:

- оцінка стану розрахунково-платіжної дисципліни за всіма видами розрахунків з кредиторами підприємства;

- встановлення достовірності даних бухгалтерського обліку операцій із зобов'язаннями;

- встановлення наявності, правильності оформлення