2) спеціалізація робочих місць на виконанні, як правило, однієї постійно закріпленої операції;

3) значне підвищення питомої ваги механізованих й автоматизованих процесів та різке зниження ручних робіт;

4) використання праці робітників, спеціалізованих на обмеженому колі робіт.

В промисловості використовується два варіанти зведеного обліку витрат на виробництво і калькулювання собівартості продукції — без-напівфабрикатний і напівфабрикатний. Такий облік виник через реалізацію частини напівфабрикатів на сторону.

При напівфабрикатному методі калькулювання собівартість продукту визначається в цілому по підприємству, а також за продукцією окремих цехів (напівфабрикатів, деталей, вузлів), що передається іншим цехам для обробки або для зборки.

Переваги напівфабрикатного методу обліку полягають у наступному:*

наявність бухгалтерської інформації про собівартість напівфабрикатів на виході з кожного переділу. Ця інформація необхідна для формування ціни при реалізації напівфабрикатів на сторону;*

можливість облікувати залишки незавершеного виробництва в місцях його накопичення;*

організація контролю над рухом напівфабрикатів власного виробництва. При цьому не вимагається одночасна інвентаризація незавершеного виробництва по всьому підприємству.

Крім зазначених у Методичних рекомендаціях з формування собівартості продукції (робіт, послуг) у промисловості позамовного та попередільного методів, на практиці широко застосовуються попроцесний та нормативний методи обліку витрат і калькулювання собівартості продукції.

Калькулювання за процесами — це метод калькулювання собівартості продукції на основі групування витрат в межах окремих процесів або стадій виробництва.

Цей метод застосовують у галузях, де серійно чи масово виготовляють однорідну або однакову продукцію або ж мають безперервний виробничий цикл. Попроцесний метод частіше застосовують у добувних галузях промисловості (вугільній, газовій, нафтовій і т. д.) та енергетиці.

Собівартість одиниці виробу розраховується діленням собівартості виробництва за певний період на кількість виробів, випущених за цей період.

Деякі підприємства (подібні вугільній промисловості) можуть застосовувати метод простої калькуляції. В такому випадку собівартість одиниці продукції розраховується за формулою: 

(4.17)

де Сод. — собівартість одиниці продукції; В — сукупні витрати за звітний період; К— кількість виготовленої за звітний період продукції. При цьому обов'язково дотримуються двох принципів:

1) виготовляється один вид продукції;

2) не виникають запаси напівфабрикатів. Це метод простої двоступеневої калькуляції, де собівартість розраховується за наступною формулою: 

(4.18)

де Сод. — повна собівартість одиниці продукції; Ввир. — сукупні виробничі витрати звітного періоду; Квир. — кількість одиниць продукції, виготовленої в даному звітному періоді; Вупр. — управлінські витрати та витрати на збут за звітний період; Купр. — кількість одиниць продукції, реалізованої за звітний період.

Метод двоступеневої простої калькуляції дозволяє:*

оцінити запаси і готову продукцію за виробничою собівартістю;*

віднести витрати на управління і збут в повному обсязі на кількість реалізованої продукції.

Якщо виробничий процес складається з кількох стадій (переділів), на виході з яких знаходиться проміжний склад напівфабрикатів, і від переділу до переділу запаси напівфабрикатів змінюються, то користуються методом багатоступеневої простої калькуляції.

Розрахунок собівартості одиниці продукції ведеться за наступною формулою: 

(4.19)

де Сод. — повна собівартість одиниці продукції; B1вир., В2вир., Впвир. — сукупні виробничі витрати кожного переділу; К1, К2, Кп — кількість напівфабрикатів, виготовлених у звітному періоді кожним переділом; Вупр. — управлінські витрати та витрати на збут за звітний період; Купр. — кількість одиниць продукції, реалізованої у звітному періоді.

Для більш точних розрахунків доцільно обліковувати питомі витрати сировини і матеріалів окремо, а в межах переділів — лише добавлені витрати (заробітну плату плюс загальновиробничі витрати) кожного з них. Ця система калькулювання називається калькуляцією витрат за стадіями обробки. Тоді розрахунок собівартості одиниці продукції ведеться за наступною формулою: 

(4.20)

де Сод. — повна собівартість одиниці продукції; Вм. — витрати матеріалів; В1доб., В2доб., Впдоб. — добавлені витрати кожного переділу; К1, К2, Кп — кількість напівфабрикатів, виготовлених у звітному періоді кожним переділом; Вупр. — управлінські витрати та витрати на збут за звітний період; Купр. — кількість одиниць продукції, реалізованої у звітному періоді.

На практиці застосовують три варіанти попроцесного методу обліку витрат: послідовний, паралельний і окремий.

Послідовний варіант — вартість готового виробу переходить на рахунок 26 "Готова продукція" з останнього цеху, тобто незавершене виробництво доведене до кінцевої продукції підприємства.

Паралельний облік призначений для випуску одного виробу або групи однорідних виробів.

Окремий метод передбачає, що технологія виробництва однорідних продуктів має різні процеси обробки.

Підприємства, в яких немає незавершеного виробництва або ж його розмір незначний, облік витрат можуть, в цьому випадку, вести в цілому по підприємству.

При значному постійному обсязі незавершеного виробництва процес калькулювання ускладнюється, оскільки собівартість визначається за кожним видом продукції (групі однорідних видів продукції) з урахуванням незавершеного виробництва на початок і кінець звітного періоду.

Залишок незавершеного виробництва у кількісному вираженні можна встановити шляхом інвентаризації або на підставі даних оперативного обліку. При цьому сумарна оцінка здійснюється одним із способів: або за плановою собівартістю, або за собівартістю еквівалентної одиниці готової продукції.

Еквівалентна одиниця готової продукції — це вимірних продукції, обробленої за звітний період. Кількість таких одиниць визначається шляхом множення кількості оброблених виробів на відсоток їх готовності.

Калькулювання за процесами при такому підході включає п'ять стадій:

1. Узагальнення даних про рух фізичних одиниць продукції.

2. Розрахунок еквівалентних одиниць готової продукції для кожної статті витрат.

3. Визначення загальної суми витрат на виробництво.

4. Розрахунок собівартості еквівалентної одиниці готової продукції.

5. Розподіл виробничих витрат між готовою продукцією, браком й незавершеним виробництвом.

При цьому розрахунок кількості еквівалентних одиниць і калькулювання їх собівартості залежить від методу оцінки запасів, що використовується підприємством.

Слід зазначити, що при застосуванні калькулювання за процесами з використанням середньозваженої собівартості не враховується незавершене виробництво на початок місяця, оскільки передбачається, що вироби, незавершені обробкою на початок звітного періоду, були закінчені й включені до складу готової продукції під час звітного періоду.

Калькулювання за процесами з використанням методу FIFO передбачає, що витрати звітного місяця пов'язані, в першу чергу, з закінченням тієї продукції, що залишилась на початок місяця до кінця необробленою. Разом з тим незавершене виробництво на початок місяця вираховується при визначенні кількості еквівалентних одиниць готової продукції, оскільки ця частина продукції була оброблена у попередньому місяці.

Нормативний метод обліку витрат калькулювання фактичної собівартості продукції найбільш широко застосовується на промислових підприємствах, що виробляють товари народного споживання. Нормативна собівартість становить один із видів собівартості, у процесі калькулювання якої використовують нормативи, затверджені підприємством. До них належить комплекс завдань, нормативів, норм і кошторисів, які використовуються для планування, організації і контролю виробничого процесу.

Норма являє собою гранично допустимий розмір абсолютного витрачання конкретних предметів праці та витрат робочого часу на різних операціях технологічного процесу або функціонування предметів праці, пов'язаних із виготовленням продукції.

На відміну від норм, нормативи є відносними величинами, що характеризують, наприклад, коефіцієнт використання металу, режиму роботи обладнання і т. д.

Як правило, нормативи подаються у вигляді планових завдань, нормативних документів технічної підготовки виробництва, а також у вигляді нормативів витрат ресурсів і допоміжних матеріалів.

Якщо планову собівартість підприємства складають зазвичай на квартал або рік, то нормативну собівартість розраховують на місяць по цехах і по підприємству в цілому з урахуванням браку і залишків незавершеного виробництва. По кожному кварталу і року перевіряють відповідність планової і нормативної собівартості, аналізують, щоб потім до розрахунків внести необхідні корективи для підвищення обґрунтованості планових показників.

Нормативний метод обліку витрат і калькулювання фактичної собівартості продукції характеризується такими принципами організації обліку:

1) попереднє складання нормативних калькуляцій на основі технічно обґрунтованих діючих норм витрат за основними статтями видатків на виробництво в натуральному й грошовому вираженні;

2) облік змін діючих поточних норм і визначення впливу цих змін на собівартість продукції;

3) виявлення відхилень фактичних витрат від діючих норм за причинами і винуватцями.

Таблиця 4.10

Калькуляція за видами продукції

№ з/п | Стаття витрат | Бат. особ. 0,450 | Бат. наріз. 0,400 | Булочка з маком | Сайка | Пампушка з часником

1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7

Вага | 0,450 | 0,400 | 0,100 | 0,060 | 0,150

1 | Сировина і матеріали | 947,12 | 949,64 | 995,21 | 811,48 | 1217,43

2 | Транспортні витрати | 26,60 | 25,60 | 26,81 | 25,33 | 25,83

3 | Паливо на технологічні цілі | 38,38 | 38,38 | 38,38 | 38,38 | 38,38

4 | Електроенергія | 28,98 | 28,98 | 28,98 | 28,98 | 28,98

5 | Основна зарплата | 156,24 | 156,24 | 156,24 | 156,24 | 156,24

6 | Нарахування на ФОП | 59,50 | 59,50 | 59,50 | 59,50 | 59,50

7 | Інші виробничі витрати | 146,13 | 146,13 | 146,13 | 146,13 | 146,13

Продовження табл. 4.10

1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7

Виробнича собівартість | 1402,95 | 1404,46 | 1451,24 | 1266,05 | 1672,49

8 | Адміністративні витрати | 108,97 | 108,97 | 108,97 | 108,97 | 108,97

9 | Витрати на збут | 411,36 | 411,36 | 411,36 | 411,36 | 411,36

Всього | 1923,28 | 1924,79 | 1971,57 | 1786,38 | 2198,82

Прибуток | 298,11 | 263,70 | 443,60 | 428,73