НАЦІОНАЛЬНА ЮРИДИЧНА АКАДЕМІЯ УКРАЇНИ

імені ЯРОСЛАВА МУДРОГО

КРИНИЦЬКИЙ ІГОР ЄВГЕНОВИЧ

УДК 343.73

ПРАВОВЕ РЕГУЛЮВАННЯ

ОПОДАТКУВАННЯ МАЙНА

Спеціальність: 12.00.07 – теорія управління; адміністративне

право і процес; фінансове право

АВТОРЕФЕРАТ

дисертації на здобуття наукового ступеня

кандидата юридичних наук

Харків – 2001

Дисертацією є рукопис.

Робота виконана на кафедрі правових основ підприємництва та фінансового права Національної юридичної академії України імені Ярослава Мудрого, Міністерство освіти і науки України

Науковий керівник: доктор юридичних наук, доцент Кучерявенко Микола Петрович, Національна юридична академія України імені Ярослава Мудрого, завідуючий кафедрою фінансового права

Офіційні опоненти:

доктор юридичних наук, професор Пацурківський Петро Станіславович, Чернівецький державний університет ім. Ю. Федьковича, завідуючий кафедрою конституційного та адміністративного права;

кандидат юридичних наук, доцент Кадькаленко Сергій Тимофійович, Київський національний університет ім. Тараса Шевченка, доцент кафедри конституційного та адміністративного права.

Провідна установа – відділ проблем державного управління та адміністративного права Інституту держави і права імені В.М. Корецького Національної академії наук України, м. Київ.

Захист відбудеться 1 листопада 2001 року о 10 годині на засіданні спеціалізованої вченої ради Д .086.01 у Національній юридичній академії України імені Ярослава Мудрого за адресою: 61024, м. Харків, вул. Пушкінська, 77.

З дисертацією можна ознайомитися у бібліотеці Національної юридичної академії України імені Ярослава Мудрого за адресою: 61024, м. Харків, вул. Пушкінська, 77.

Автореферат розісланий 24 жовтня 2001 року

Вчений секретар

спеціалізованої вченої ради Ю.П. Битяк

ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ

Актуальність теми дослідження. В умовах переходу до ринкових відносин проблеми розвитку податкового законодавства мають суттєве значення. Важливе місце при цьому займає закріплення принципів та підстав оподаткування. Це відноситься до всіх об’єктів оподаткування, але найбільш перспективним виглядає підсилення ролі оподаткування майна, в галузі якого аналіз правових принципів оподаткування майна має особливе значення. Комплексна реформа системи оподаткування має грунтуватися на положеннях Конституції України, істотних змінах чинного податкового законодавства. Сьогодні особлива увага з боку політиків та науковців справедливо приділяється оподаткуванню майна, яке застосовується в Україні дещо невпевнено і об’єктивно розглядається як канал зростання надходжень до доходної частини бюджетів та цільових фондів.

Оподаткування майна, яке представлене податком на землю та податком з власників транспортних засобів, в ході податкової реформи 90-х років не відрізнялося бюджетною спрямованістю. При цьому ці податки залишаються важливими каналами надходжень до бюджетів та цільових фондів, характеризуються певною перспективністю. Але більш потенційні можливості вбачаються у використанні податків, яких в Україні ще немає. До них відносяться: податок на майно юридичних осіб; податок на нерухоме майно фізичних осіб; податок на майно, що переходить на підставі спадкоємства та дарування. Ці податки відрізняються актуальністю, можливістю зростання надходжень до бюджетів та цільових фондів. Вони мають цілу низку позитивних моментів, до яких відносяться: складність зменшення об’єкта оподаткування, можливість стимулювання розвитку виробництва та вирішення фінансових проблем держави та органів місцевого самоврядування.

Слід відзначити, що сучасні податкові реформи, які проходять в країнах ринкової економіки, Російській Федерації спрямовані на забезпечення ефективного розвитку оподаткування майна як юридичних, так і фізичних осіб. Дослідження правових принципів оподаткування майна надає можливості виявити проблеми в теоретичній розробці оподаткування майна, забезпечити комплексне, єдине застосування норм податкового права.

Таким чином, аналіз основних моментів оподаткування майна, його правових принципів має важливе теоретичне і практичне значення. На жаль, до цього часу не існує наукових робіт, які присвячені дослідженню саме майнових податків, принципів оподаткування майна. До того ж, навіть, загальні принципи регулювання податкової системи вивчені недостатньо повно. Саме тому все вищевикладене і визначило вибір теми дисертаційного дослідження, її актуальність та значення. Дана робота стала першим цілеспрямованим, фундаментальним комплексним дослідженням правового регулювання оподаткування майна в Україні.

Галузь податкових правовідносин довгий час залишалась недослідженою. Тільки на початку 50-х років з’являються комплексні праці С.Д. Ципкіна. Основні положення його містились у монографії “Правовое регулирование налоговых отношений в СССР”. Помітно збагатили теорію фінансового права цього періоду роботи М.І. Пискотіна і Ю.А. Ровинського. До недавнього часу питання, що торкаються аналізу теоретичних проблем правового регулювання податків на майно, залишались поза увагою наукових інтересів вчених в Україні, Російській Федерації. Тільки починаючи з 1994 року з'являються видання, що охоплюють або підходять впритул до даних проблем. Було б несправедливо, звичайно, стверджувати повну нерозробленість цієї галузі фінансово-правових відносин. Неможливо уявити аналіз практично будь-якого питання без екскурсу до фундаментальних праць К. Рау, Ф. Нітті, І. Озерова, Д. Львова, В. Лебєдє-ва, О. Ісаєва, А. Гур'єва, І. Тарасова, Д. Селігмена та інших. Найбіль-ший внесок в розвиток теорії і практики оподаткування зробили вчені-юристи в радянський період: В.В. Безчеревних, І.В. Мартьянов, М.І. Пискотін, Є.А. Ровинський, С.Д. Ципкін. В останній час дуже плідними є дослідження К.С. Бєльського, Д.А. Бекерської, О.В. Бриз-галіна, Л.К. Воронової, Н.В. Воротіної, П.Т. Геги, О.Ю. Грачової, О.М. Горбунової, В.І. Гриценко, В.І. Гурєєва, О.О. Жданова, С.Т. Кадькаленка, М.В. Карасьової, С.В. Ківалова, О.М. Козиріна, Ю.О. Крохіної, Н.А. Куфакової, І.І. Кучерова, М.П. Кучерявенка, П.С. Пацурківського, Г.В. Петрової, С.Г. Пепеляєва, Ю.М. Старило-ва, Ю.О. Тихонова, Г.П. Толстоп'ятенко, Н.І. Хімічевої, С.Д. Шатало-ва, Д.Г. Черніка. При дослідженні основних проблем дисертації широко використані роботи зарубіжних учених: Р. Дернберга, Й. Ланга, К. Любека. Теоретичну основу роботи склали дослідження С.С. Алєксєєва, С.М. Братуся, В.М. Горшеньова, М.С. Самощенка, П.М. Рабіновича, Р.Й. Халфіної, Г.Ф. Шершенєвича.

Але окремо проблеми правового регулювання податків на майно аналізувались неповно, нерідко, поряд з іншими питаннями. Ряд важливих проблем залишились поза увагою. В деяких напрямах сформувалися спірні судження. Таким чином, автор вважає необхідним і своєчасним узагальнити накопичений теоретичний і практичний матеріал і обгрунтувати на цій основі висновки, рішення, практичні рекомендації викладені в даній дисертації.

Зв’язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Тема цього дисертаційного дослідження затверджена вченою радою Національної юридичної академії України імені Ярослава Мудрого 26 березня 1999 року (протокол № 7). Дисертація виконана відповідно до цільової комплексної програми “Удосконалення господарських відносин в умовах ринкової економіки (економіко-правовий аспект)” № 0186.070869.

Метою дисертаційного дослідження є комплексний аналіз основних положень, що визначають правову природу майнових податків, їх взаємодію і механізми застосування; розкриття суті та можливих шляхів вдосконалення податкового законодавства в період реформування економіки. Відповідно до зазначеної мети дисертаційного дослідження автором були поставлені та вирішувалися такі конкретні завдання:— 

розгляд змісту і структури системи обов’язкових платежів податкового характеру, визначення місця податків на майно в цій системі;— 

розкриття змісту податку, його юридичних ознак, розмежування податків та інших видів обов'язкових платежів;— 

аналіз правової бази, що регулює майнове оподаткування юридичних осіб;— 

розкриття особливостей функціонування майнових податків у податковій системі України;— 

аналіз майнового оподаткування фізичних та юридичних осіб;— 

аналіз чинної системи податкового законодавства України, її недоліків і напрямів удосконалення;— 

вивчення зарубіжного досвіду формування і функціонування податкового законодавства і обгрунтування можливостей його використання.

Об'єктом дисертаційного дослідження є суспільні відносини у галузі майнового оподаткування та податково-правові норми, які регулюють групу відносин між платниками податків і державою з приводу надходжень податків на майно до бюджетів і цільових фондів.

Предметом дослідження є теоретичні і методологічні проблеми правового регулювання майнових податків. Визначено їх місце в податковій системі доходів держави, виділений механізм та розглянута їх суть. В роботі розкриті принципові механізми діючих податків на майно, при цьому вони певним чином згруповані як за принципом оподаткування юридичних та фізичних осіб, так і за особливостями об’єкта оподаткування. Незважаючи на те, що головна увага в дисертації приділена методологічним проблемам правового регулювання податків на майно, разом з тим розглянуті і колізії, пов'язані із застосуванням податкового законодавства.

Методологічною основою дисертації є сукупність методів і прийомів пізнання. Діалектичний метод пізнання виступає основою цього дослідження, у зв’язку з чим проблеми, які вирішуються в дисертації, розглядаються в єдності їх соціального змісту і юридичної форми. Невід'ємним доповненням цього методу є метод системного аналізу, за допомогою якого елементи податкового механізму майнових податків розглядалися в єдності та особливості їх інтегративних зв’язків. У роботі використовуються також спеціальні методи: історичний (з його допомогою розглядаються деякі аспекти розвитку законодавства про майнове оподаткування), системно-функціональний (він дає змогу розглянути сукупність майнових податків як реально функціонуючу систему), порівняльно-правовий (метод компаративного дослідження законодавства України та деяких зарубіжних держав про оподаткування майна) тощо. Логіка дисертаційного дослідження полягає в сходженні від аналізу податкових конкретних механізмів, що складають систему майнових податків, до висновків узагальнюючого характеру. Розгляд питань нормативно-правового регулювання податків на майно здійснюється на основі положень, що носять загальний характер по відношенню до конкретних особливостей майнових податків.

Теоретичною основою дослідження є праці вітчизняних та зарубіжних вчених, в яких висвітлюються різні аспекти проблеми майнового оподаткування. У дисертації поряд з працями з фінансового права використані також праці з філософії, загальної теорії права, економічної теорії і конкретної економіки, галузевих правових наук. Висновки дисертації грунтуються на положеннях Конституції України, аналізі чинного законодавства України, інших нормативно-правових актів органів державної податкової адміністрації і узагальненнях практики фінансової діяльності як різних регіонів, так і платників. Під час написання дисертації було проаналізовано законодавство про податки за період ХІХ – ХХ сторіччя, дореволюційні видання, а також дослідження зарубіжних юристів та економістів. Це дозволило зробити узагальнюючі висновки на основі всебічного дослідження проблем як у просторі, так і в часі. Інформаційна база дослідження включає норми Конституції України, чинного законодавства, що регулює відносини в галузі оподаткування, вибіркове узагальнення практики застосування податкового законодавства органами державної податкової адміністрації України, публікації періодичних видань, довідкову літературу, статистичні матеріали.

Наукова новизна роботи визначається перш за все тим, що дисертація є першим в українській правовій літературі комплексним дослідженням теоретичних проблем правового регулювання майнових податків в Україні. Крім того, наукова новизна визначається сучасною постановкою проблеми, дослідженням нових ідей і тенденцій розвитку майнових податків.

Елементи наукової новизни виявляються у наступних положеннях:

1. По-новому розглянута класифікація обов’язкових платежів податкового характеру, визначено місце в них зборів та надходжень від майна.

2. Обгрунтована перевага оподаткування майна при стабільній податковій системі.

3. Формується загальне поняття об’єкта оподаткування щодо майнових податків, охарактеризовані види об’єктів оподаткування, перш за все, в системі майнових податків.

4. Аргументовано здійснено акцент на розподіленні майна як об’єкта оподаткування та як засобу забезпечення обов’язку зі сплати податку.

5. Запропоновані варіанти проектів Законів України “Про податок на майно підприємств”, “Про податок на нерухоме майно фізичних осіб”, “Про податок на майно, що переходить на підставі спадкоємства та дарування”, “Про податок на землю”.

6. Обгрунтовані перспективи та переваги введення в Україні податку на приріст капіталу, як перехідного, між прямими – прибутковими та прямими –помайновими податками.

7. Обгрунтована необхідність визначення при оподаткуванні землі власника земельної ділянки як платника податку.

8. Аргументовано наводиться необхідність застосування в галузі майнового оподаткування використання механізму консолідованої сплати групами платників податків.

9. Запропоновано удосконалення механізму обліку об’єктів оподаткування через ускладнення реєстрів платників та диференціації даних про майно, які входять до цих реєстрів.

10. Обгрунтована пропозиція щодо об’єднання податку на землю та, частково, податку на нерухоме майно.

Практичне значення одержаних результатів полягає в тому, що автор здійснив теоретичне узагальнення питань правового регулювання діяльності у галузі оподаткування майна, що може стати основою для подальшої розробки загальних проблем податкового права, перш за все, – інституту майнових податків.

Висновки і пропозиції, що містяться в дисертації, можуть бути використані при підготовці Податкового кодексу України (більшою мірою з питань Загальної частини і в ряді випадків – з проблем Особливої частини) і податкових законів. Запропоновані рекомендації спрямовані на удосконалення практики застосування податкових законів, вирішення колізій в галузі нормативно-правового регулювання оподаткування. Практична значимість дисертації полягає у можливості використання положень і висновків дисертації при підготовці відповідних підручників і навчальних посібників з курсу “Податкового права”, розділів підручників і навчальних посібників з курсу “Фінансового права”, при викладанні курсу податкового і фінансового права, в науково-дослідницькій роботі студентів. Положення і рекомендації дисертації можуть стати матеріалом у роботі по підвищенню рівня правової культури населення і професійного рівня працівників податкових, правоохоронних і судових органів.

Апробація результатів дослідження. Окремі положення дисертації доповідались автором на міжнародних, науково-практичних конференціях у місті Чернівці (1996р.), місті Полтаві (1998р.), місті Ірпінь (2000р.). Дисертація пройшла обговорення та рецензування на кафедрі правових основ підприємництва і фінансового права Національної юридичної академії України імені Ярослава Мудрого.

Публікації. Основні теоретичні положення та висновки знайшли відображення у 2 опублікованих у співавторстві монографіях, 1 науково-практичному коментарі до закону, 4 наукових статтях (3 з яких опубліковані у фахових виданнях), у тезах 2 доповідей на науково-практичних конференціях, загальний обсяг яких становить більше 25 друк. арк.

Структура роботи обумовлена її метою та завданнями і складається зі вступу, трьох розділів, що об’єднують 6 підрозділів, висновків (після кожного розділу та в кінці дисертації), додатків та списку використаних джерел (241 найменування). Загальний обсяг роботи – 208 стор.

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ РОБОТИ

У Вступі дисертації обґрунтовується актуальність теми дослідження, ступінь дослідженості тематики, яку обрав автор. Визначається предмет і об’єкт дослідження, його мета та коло основних задач, які вимагають свого розв’язання на сучасному етапі розвитку ринкової економіки та будівництва правової держави; обгрунтовується теоретичне та практичне значення роботи, її методологічні, теоретичні та нормативні основи, новизна дослідження.

Розділ перший “Місце податків на майно в системі обов’язкових платежів податкового характеру” складається з двох підрозділів. У підрозділі 1.1. “Обов’язкові платежі та їх класифікація” доводиться, що вирішального значення дефініція податку набуває саме в праві, оскільки, по-перше, точне з'ясування змісту категорії “податок” сприяє правильному і одноманітному застосуванню норм законодавства; по-друге, поняття податку повинно бути однією з відправних точок при підготовці законів, які регулюють порядок встановлення і стягнення податкових платежів; по-третє, чітке розуміння терміну “податок” дозволяє визначити обсяг повноважень і компетенцію податкових органів. Однак, найбільш важливе – це те, що без чіткого визначення терміна “податок” неможлива правильна реалізація як фінансової, так і інших видів відповідальності.

Дисертант піддає критиці положення Закону України “Про систему оподаткування” (ст. 2), оскільки воно не розкриває істотних правових ознак податку. На підставі аналізу сформульованих у науковій літературі позицій, автор доходить висновку про те, що за своєю природою податки є надходженням у грошовій (рідше – натуральній) формі до відповідного бюджету чи цільового фонду, яке здійснюється на виконання конституційного публічно-правового обов’язку особи платити законно встановлені податки. З публічним характером податку пов'язані законодавча форма заснування податку, обов'язок і примусовість його вилучення, односторонній характер податкових зобов'язань.

Дисертант приділяє значної уваги відмежуванню податків від інших, неподаткових, платежів (штрафів, інших разових вилучень тощо). Крім того розмежовуються поняття податку та збору. Основними їх відмінностями на думку автора є різне фінансове значення, цільовий характер надходжень.

У цілому, погоджуючись з чотирирівневим розподілом системи обов’язкових платежів, дисертант пропонує уточнити найменування і сутність її складових: а) податки; б) збори; в) мита; г) плати. При цьому три останніх види платежів доцільно іменувати зборами податкового характеру. Виходячи з цього, з метою поліпшення практики нормативного регулювання обов’язкових платежів доцільним було б розподілити компетенцію між Верховною Радою України та Кабінетом Міністрів України, коли податки будуть регулюватися виключно Верховною Радою України. По відношенню до зборів може використовуватися змішана компетенція.

Переходячи до класифікації податків, автор, перш за все, звертає увагу на необхідність якісного вибору критерію такої класифікації. Не ставлячи на меті пошук такого критерію для всієї системи податків, дисертант, відповідно до тематики та мети свого дослідження, пропонує щодо майнових податків виділяти: 1) майнові податки з юридичних осіб; 2) майнові податки з фізичних осіб; 3) майнові податки, які передбачають змішаного платника; 4) майнові збори.

У підрозділі 1.2. “Зміст майнового оподаткування” вказується, що застосовуючи оподаткування майна необхідно враховувати мету законодавця на відповідному етапі: якщо треба закріпити виключно стабільні надходження до бюджетів нецільового характеру – це, безсумнівно, податки; якщо треба закріпити стійкий зв’язок між податковими надходженнями та джерелами, з яких вони отримуються, – це, насамперед, збори.

В податкових правовідносинах існує тільки одна зобов'язана сторона – платник податків. Держава, отримуючи до бюджету податки і збори, не приймає на себе в галузі податкового регулювання будь-яких зустрічних зобов'язань і не повинна що-небудь здійснити на користь платника податків. У той же час платник, сплативши податок, не здобуває якихось прав, він реалізує конституційний обов’язок.

Майнові податки треба відрізняти від амортизаційних відрахувань. Останні мають відношення до складного процесу переносу вартості майна засобів виробництва і характеризують механізм прибуткового оподаткування, а саме – особливості формування витрат. Рентні платежі ні в якому в разі не можна пов’язувати з майновим оподаткуванням, перш за все, тому, що рента – це різновид доходу, форма прибутку, тоді як в основі майнового оподаткування знаходяться будівлі, транспортні засоби, тощо. Економічне і правове регулювання майнового оподаткування підкреслює деякі особливості реформування цього інституту. По-перше, введення податків на майно повинно бути поступовим. По-друге, необхідно виділення двох видів майна – придбаного до чи після законодавчого закріплення відповідного податку, По-третє, важливо встановити мораторій на введення в дію збору з майна, що переходить у порядку спадкування.

Місце групи майнових податків у кодифікованому нормативному акті, на наш погляд, повинно формувати окремий розділ податкового кодексу, а деталізація правових механізмів конкретних видів податків на майно може бути винесена у відповідні підрозділи. Оподаткування майна здійснюється так би мовити, другочергово, тому що майно надходить до платників за рахунок їхніх доходів, інших коштів, з яких вже сплачені податки.

Визначення об'єкта оподаткування передбачає як правовий (розширювальний), так і законодавчий (більш вузький) підходи. Як правова категорія, об'єкт оподаткування являє собою юридичний факт або сукупність юридичних фактів (юридичний склад), з яким пов'язане виникнення обов'язку платника податків сплатити податок. У більш вузькому значенні, яке, в основному, закріплюється в законодавчих актах, визначається як вичерпний перелік певних видів майна, доходів, тощо.

Слід виходити з того, що один об'єкт може використовуватися як об'єкт оподаткування тільки податками різного типу. Так, використання доходу як об'єкта при загальнодержавних податках, не є перешкодою для введення податку з аналогічним об'єктом на місцевому рівні. Визначаючи об’єкт оподаткування навряд чи є сенс закладати необхідність його вартісної, кількісної або іншої характеристики, що більш властиво для бази оподаткування. При закріпленні майна як об’єкту оподаткування необхідно враховувати розбіжності в його значенні із цивільно-правовим змістом. Майно як об’єкт оподаткування охоплює тільки ті цивільно-правові форми, з наявністю яких у платника податків виникає податковий обов’язок.

Об’єктом податкових правовідносин фактично виступають грошові надходження у вигляді обов’язкових податкових платежів, які і регулюються податковими правовідносинами. Об’єктом же оподаткування виступають певні грошові, матеріальні та інші блага і дії, з якими у платника податку пов’язується виникнення сукупності податкових обов’язків. При визначенні майна як підстави майнового оподаткування необхідно враховувати реалізацію в законодавстві певних обмежень: а) обмеження щодо платника; б) обмеження щодо території; в) обмеження, залежно від особливостей побудови об’єкта.

Аналіз майна в податковому праві повинен закріплювати два суттєвих підходи: по-перше, майно як об’єкт оподаткування, по-друге, майно як засіб забезпечення сплати податку.

Майнові податки можна диференціювати в декількох напрямках: а) залежно від платників податків: майнові податки з юридичних осіб; майнові податки з фізичних осіб; майнові податки, що передбачають змішаного платника; б) залежно від характеру майна: оподаткування нерухомого майна; оподаткування транспортних засобів; в) залежно від моменту оподаткування: періодичні майнові податки; майнові податки, що пов’язані з певним моментом чи дією.

Закінчується перший розділ висновком про те, що закріпивши родові ознаки майна в якості об’єкта оподаткування в загальному податковому акті повинна бути визначена специфічна особливість видового прояву конкретного різновиду майна в об’єкті оподаткування по окремому податку. Отже, є підстави деталізувати та удосконалити зв’язок платників податків з об’єктом оподаткування через розвиток системи обліку платників, механізму реєстрів.

Розділ другий має назву “Законодавче регулювання майнових податків” і складається з двох підрозділів. У підрозділі 2.1. “Законодавче регулювання податку на землю” доводиться, що одним з найбільш традиційних в сучасних податкових системах є земельний податок, який застосовується до специфічного природного фактору – землі. Він зумовлює надходження, в основному, до місцевих бюджетів.

Дисертант піддає критичному аналізу положення чинних законодавчих актів України, що регулюють оподаткування землі. Як відомо, плата за землю в Україні стягується у вигляді земельного податку або орендної плати, що залежить від якості і місцеположення земельної ділянки, виходячи з грошової оцінки землі. Податок на землю сплачується у виді платежів за одиницю земельної площі, які не залежать від результатів господарської діяльності власників або користувачів. Виходячи з цього, податок на землю повинна сплачувати особа, у власності якої знаходиться земельна ділянка. Саме тому, якщо і треба звертати увагу на визначення орендаря, то лише через відсилочні норми, а в податковому законодавстві платником податку на землю визначати лише власника земельної ділянки.

На підставі аналізу нормативно-правової бази та наявних наукових досліджень, автор робить висновок, що на сучасному етапі слід визначитись щодо застосування засобів відповідальності при сплаті податку на землю та орендної плати в тому випадку, коли йдеться про співвідношення імперативних податкових методів регулювання та диспозитивних методів орендних угод. Необхідне законодавче закріплення особливостей регулювання сплати земельного податку в умовах суборенди земельної ділянки, коли обов’язок щодо сплати повинен закріплюватись виключно за власником ділянки.

Після цього піддається аргументованій критиці законодавче визначення суб’єкта податку, коли категорія платника податку розмита і при цьому немає можливості конкретизувати податкове зобов’язання до певного платника. Відповідно до Закону України “Про форми власності на землю” в Україні існує державна, колективна та приватна власність на землю, тоді як в Конституції України згадується ще і комунальна власність. Необхідно узгодити це положення при встановленні податкових режимів, особливостей визначення податкового зобов’язання виключно на конституційній основі.

Переходячи до аналізу розміру ставок земельного податку в Україні, дисертант відзначає, що на сьогодні тут використовується змішаний механізм закріплення ставок, який диференціюється залежно від різних категорій землі: а) у відсотках залежно до загальної суми земельного податку, обчисленого за певною ставкою; б) у відсотках від середньої грошової оцінки сільськогосподарських угідь. Для визначення ставок земельного податку в якості вихідного показника приймається диференційований доход, який утворюється в сільському господарстві при використанні земель середньої і кращої якості з урахуванням їх розташування. При звільненні майна від оподаткування використовуються пооб’єктний та видовий підходи, відповідно до яких пільги щодо податку на землю можна згрупувати, виходячи із певних видів майна, вартості окремих складових майна, використання пільгових ставок.

Показово, що за кількістю пільг плата за землю знаходиться на третій позиції в системі пільг щодо податків та зборів, після податку на додану вартість та податку на прибуток. Саме тому необхідно більше деталізувати механізм застосування пільг щодо плати за землю, щоб виключити надання пільг тим особам, які не мають відношення до земельної ділянки. Термін, на який має надаватися пільга щодо податку за землю вперше утвореним фермерським господарствам, повинна виходити зі строку, за який вони можуть набути чіткої ринкової орієнтації та господарювання і виключити можливість надання пільг об’єднанням подібних господарств.

У підрозділі 2.2. “Податок на транспортні засоби та його законодавче закріплення” проводиться ідея, що податок з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів і податок на землю становлять своєрідну групу майнових податків, оскільки платниками тут виступають і юридичні, і фізичні особи, тобто, мова йде про змішаного платника. Виходячи з цього, дисертант вважає за доцільне більш деталізувати визначення платника податку на транспортні засоби із врахуванням певних обов’язків, що закріплюються за відокремленими підрозділами юридичних осіб з делегуванням їм як окремих прав, так і обов’язків.

Аналізуючи об’єкти даного податку, автор аргументує висновок про доцільність розширення переліку об’єктів оподаткування при оподаткуванні транспортних засобів, тому що кошти цього податку спрямовуються на відновлення шляхів. На користь такої ідеї дисертант стверджує, що певне руйнування шляхів відбувається за рахунок причепів, що не відтворено у чинному законодавстві. Тому, на погляд автора, доцільно розширити перелік об’єктів оподаткування за рахунок закріплення в цьому переліку причепів до легкових, вантажних автомобілів та автобусів з відповідним встановленням диференційованих ставок оподаткування. Необхідна також суттєва узгодженість між визначенням об’єкта оподаткування та співвідношенням його з відповідною номенклатурою, в якій деталізуються різновиди транспортних засобів (наприклад, спеціальних та спеціалізованих вантажних автомобілів).

Застосування податку з власників транспортних засобів пов’язано з специфічною особливістю, яка полягає в тому, що визначення матеріального об’єкта оподаткування повинно пройти певну процедурну легалізацію через реєстрацію транспортних засобів відповідними органами. Автор звертає також увагу на ту обставину, що при сплаті податку з власників транспортних засобів, в деяких випадках, сплата податку здійснюється консолідованою групою платників (коли мова йдеться про співвласників транспортного засобу), які через одну особу реалізують сукупний податковий обов’язок.

Торкаючись питання про ставки податку з власників транспортних засобів, дисертант на підставі аналізу законодавства України та окремих зарубіжних країн, робить висновок, що прив’язка ставок податку до об’єму циліндрів двигуна транспортного засобу в сучасних умовах не відповідає прогресу транспортних засобів, коли один і той же об’єм циліндрів двигуна може бути пов’язаний із неоднаковою кількістю кінських сил. Саме тому автор вважає за необхідне при встановленні ставок оподаткування керуватися кількістю кінських сил, яка відображає потужність двигуна транспортного засобу. Пропонується також відносне підвищення ставок залежно від віку автомобіля, яке торкається всіх автомобілів, а не виключно імпортованих. При цьому необхідно діяти в двох напрямках: а) закріпити запропонований механізм відносно всіх транспортних засобів із одночасною відміною нарахування ввізного мита; б) залишити діючий механізм нарахування мита незмінним і розповсюдити природоохоронний засіб нарахування податку виключно на автомобілі, з яких не сплачувались митні збори.

Розділ третій “Правове регулювання перспективних майнових податків” складається з двох підрозділів. В ньому аналізуються ті види майнових податків, які досі не є характерними для податкової системи України, але широке впровадження яких є справою найближчої перспективи. Так, у підрозділі 3.1. “Податки на нерухоме майно юридичних та фізичних осіб” відзначається, що існують дві принципові можливості для оподаткування майна: в момент його придбання при використанні непрямих податків і в процесі використання майна при щорічному стягуванні певного відсотка від його ринкової чи балансової вартості.

На думку дисертанта, одним із пріоритетних напрямків в розвитку податкової системи України є зменшення податкового тиску за рахунок розширення переліку об’єктів оподаткування. З цих позицій податки на майно юридичних та фізичних осіб є найбільш перспективними. Майнові податки необхідно розглядати як певне доповнення до оподаткування прибутків, тому що придбання майнових об’єктів здійснюється за рахунок прибутків, що вже очищені від оподаткування, удосконалюючи податкове законодавство. Можна переглянути чинний закон про оподаткування власників транспортних засобів та доповнити його розділом про оподаткування нерухомості (як в Росії). Але більш зручно на сучасному етапі, на погляд автора, доповнити податкову систему податком на нерухомість.

Податок на майно юридичних осіб характеризується рядом позитивних моментів, що міцно закріпило його в податкових системах багатьох держав, і полягає в тому, що володіння зайвим майном підвищує неефективність виробництва; витрати, пов'язані з придбанням майна, не є одноразовими; прискорюється перехід майна у власність суб'єктів, які забезпечують його раціональне використання і надходження відповідних податкових коштів; виражена бюджетна зацікавленість в цій формі оподаткування. Введення податку на майно при паралельному зменшенні тиску з боку інших податків і відрахувань могло б привести до позитивних результатів. Такий результат можливий через те, що податок на майно формує систему важелів, які перешкоджають нераціональному зростанню обсягів основних виробничих фондів, особливо їх пасивної частини.

Об’єктом оподаткування з податку на майно підприємств повинно виступати майно, яке, по-перше, знаходиться на його балансі, та, по-друге, існує виключно у вартісному вигляді. Здійснюватися це повинно згідно статей, що визначають об’єкт оподаткування, деталізують його склад, закладають підстави для розрахунку вартості.

Принциповим при визначенні ставки відносно податку на майно підприємств є закріплення її граничного розміру. Деталізація цієї норми має здійснюватись із розподілом компетенції між органами влади і застосуванням пільг, що закріплюються за кожним із них.

Платниками податку на нерухоме майно фізичних осіб необхідно закріпити осіб, у власності яких знаходяться об’єкти оподаткування, уникнувши складної ролі користувачів майна. Платником є особа, на яку покладено безумовний першочерговий обов’язок щодо сплати податку, відповідно до наявності у власності об’єкта оподаткування, незалежно від того, передає вона цей об’єкт іншим особам, чи ні.

Особливістю оподаткування нерухомого майна фізичних осіб є незалежність податкового обов’язку від характеру використання об’єкта оподаткування і, таким чином, закріплення низьких диференційованих ставок. Об’єкт оподаткування має визначатися шляхом закріплення вичерпного переліку податкових об’єктів при обов’язковій узгодженості із родовою нормою загальної частини.

Пільги з даного податку повинні включати різновиди, що виводять з-під оподаткування певні верстви населення, забезпечують стриманий податковий тиск відносно майна, що лежить в основі середнього рівня достатку. Звільнення можуть торкатися категорій населених пунктів, неоподатковуваних блоків майна, певних категорій осіб. Ставки податку на нерухоме майно фізичних осіб необхідно закріпити на рівні 0,5-1%.

У підрозділі 3.2. “Інші види перспективних податків, пов’язаних з майном” розглядаються податок з майна, що переходить в порядку спадкування чи дарування та податок на приріст капіталу. Специфічність податків на майно, що переходить в порядку спадкоємства та дарування, податку на приріст капіталу полягає в тому, що вони є перехідними податками між майновими та прибутковими. Так, податок зі спадщини – це податок з майна, що переходить до нового власника за правом спадкування, тоді як податок із дарувань виступає як податок із майна, що переходить від одного власника до іншого у вигляді дару. Цими податками оподатковується майно, право на яке переходить до нового власника не внаслідок комерційної операції, тому ці податки об'єднані в одну групу і називаються податками на перекладення права власності на достаток.

Навряд чи можна сьогодні запропонувати вичерпний перелік об’єктів оподаткування щодо перспективних майнових податків, але обов’язково необхідно закріпити посилання на вартісний вираз цих об’єктів, відповідні методики. Специфічність податку на приріст капіталу полягає в тому, що це своєрідний перехідний податок між прямими – прибутковими та прямими – помайновими важелями, коли платник знаходиться перед дилемою: як використовувати отриманий доход. Якщо він піде на споживання – треба застосовувати більш жорсткий режим оподаткування. Коли доходи спрямовуються на виробничу мету, треба застосовувати пільговий режим оподаткування, може, навіть податкові канікули. При застосуванні податку на приріст капіталу платник виводить з-під оподаткування всі отримані доходи. При цьому змінюється лише їх форма: переходить із грошової в майнову. Таким чином, держава виграє за рахунок отримання нових робочих місць, росту виробництва та збільшення податкових надходжень від розширення бази та кількості підприємств.

ВИСНОВКИ

У дисертації наведене теоретичне узагальнення і нове вирішення наукової проблеми, що виявляється в необхідності теоретичного забезпечення оптимізації податкової системи України в частині, що стосується податків на майно. Для цієї мети сформульовані такі основні теоретичні висновки:

1. Норми податкового права зумовлені публічною, тобто загальнозначущою для країни діяльністю, а саме: діяльністю держави по стягуванню податкових платежів для загальнодержавних потреб, для утримання державних органів та їх матеріально-фінансового забезпечення.

2. Податки являють собою тільки один з видів позаекономічного державного примусу. Право приватної власності може бути обмежене законом, але тільки в тій мірі, в якій це необхідно з метою захисту основ конституційного ладу, моральності, здоров'я, прав і законних інтересів інших осіб, забезпечення оборони країни і безпеки держави, тобто власник може бути позбавлений права власності, але тільки у випадках, передбачених законом. Такий випадок і передбачений Конституцією України, відповідно до якої кожний зобов'язаний платити законно встановлені податки і збори.

3. Податки на майно мають значно менше негативних рис, ніж інші прямі і непрямі податки. Труднощі, що можуть виникнути під час введення оподаткування майна, а також у ході законотворчої роботи, цілком переборні. Немає причин для того, щоб відмовитися від широкого застосування податків на майно.

4. Визначаючи об’єкт оподаткування потрібно підкреслити деякі його особливості, розмежовуючи майно, що пов’язане з виконанням податкового обов’язку, за двома напрямками: майно як об’єкт оподаткування і майно як засіб забезпечення виконання обов’язку щодо сплати податку.

5. Сукупність майнових податків можна диференціювати залежно від різних ознак, що полегшує їх системне дослідження і дозволяє виявити певні особливості. Дослідження майнових, прибуткових чи інших податків повинно будуватися на аналізі елементів податкового механізму, які закріплюють особливості саме цього типу податків. При характеристиці майнових податків такими елементами виступають, перш за все, елементи, які мають матеріальний зміст і так чи інакше пов’язані із майном. До них відносяться: об’єкт оподаткування, база, предмет, джерело, тощо.

6. Аналіз елементів податкового механізму існуючих в Україні податків на майно свідчить про необхідність значного їх удосконалення, яке запропоноване як у вигляді змін та доповнень до чинних Законів України, так і вигляді проектів нових законів.

СПИСОК ОПУБЛІКОВАНИХ РОБІТ

Налоговое право Украины: Учебное пособие / Барахтян Н.В., Кучерявенко Н.П., Криницкий И.Е., Лазарев В.В., Шевердина Е.В. – Харьков-Иловайск, 1994. – 266 с.

Кучерявенко Н.П., Криницкий И.Е. Налоговое право: Учеб. пособие. – Харьков: Ксилон, 1995. – 328 с.

Кучерявенко Н.П., Криницкий И.Е. Законодательное регулирование основ налогообложения в Украине // Міжнародна наукова конференція “Проблеми фінансового права”. – Чернівці: Рута, 1996. С. 154-156.

Криницкий И.Е. О налоге с владельцев транспортных средств и других самоходных машин и механизмов // О плате за землю (научно-практический комментарий по состоянию на 15 мая 1998 года). – Харьков: ООО “Одиссей”, 1998.

Криницкий И.Е. Правовая природа налога с владельцев транспортных средств // Правове регулювання державних доходів та видатків (доповіді та виступи на міжнародній науково-практичній конференції) / Відп. За випуск М.П. Кучерявенко. – Харків: Акад. прав. Наук України, 1998.

Криницкий И.Е. Имущество как объект налогообложения // Збірник наукових праць з фінансового права / Відп. ред. Л.К. Воронова. – Харків: Акад. прав. наук України; Нац. юрид. акад. України, 1999. С. 98-109.

Криницький І.Є. Правове регулювання податків на майно // Вісник Академії правових наук України. – 1999. – № 3. – С. 172-178.

Криницкий И.Е. Система категорий, связанных с понятием “объекта налогообложения” // Проблеми законності: Респ. міжвідом. наук. зб. / Відп. ред. В.Я. Тацій. – Харків: Нац. юрид. акад. України, 1999. С. 66-71.

Криницький І.Є. Особливості правового регулювання оподаткування транспортних засобів в Україні // Вісник Чернівецького державного університету. – 2001. – № 105. – С. 88-91.

АНОТАЦІЇ

Криницький І.Є. Правове регулювання оподаткування майна. – Рукопис.

Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата юридичних наук за спеціальністю 12.00.07. – теорія управляння; адміністративне право і процес; фінансове право. – Національна юридична академія України імені Ярослава Мудрого. Харків, 2001.

В дисертації аналізується роль та місце податків на майно в податковій системі України, досліджуються окремі види податків на майно, як ті, що існують на сьогоднішній час, так і ті, які можуть з’явитися у найближчій перспективі. Висловлені пропозиції про конкретні зміни нормативно-правових актів, що стосуються оподаткування майна в Україні, обгрунтована необхідність прийняття нових законодавчих актів та розроблені їх проекти, що є додатками до дисертації.

Ключові слова: податок, податок на майно, земельний податок, податок з власників транспортних засобів, об’єкт оподаткування, платник податку, ставка податку.

Криницкий И.Е. Правовое регулирование налогообложения имущества. - Рукопись.

Диссертация на соискание ученой степени кандидата юридических наук по специальности 12.00.07. – теория управления; административное право и процесс; финансовое право. – Национальная юридическая академия Украины имени Ярослава Мудрого. Харьков, 2001.

В диссертации анализируется роль и место имущественных налогов в налоговой системе Украины, исследуются отдельные виды имущественных налогов, как существующих в настоящее время, так и тех, которые могут появиться в ближайшей перспективе.

В первом разделе автор исследует место и роль налогов на имущество в системе обязательных платежей налогового характера. В этом разделе, в частности, определяется юридическое понятие налога, производится его отграничение от иных обязательных платежей, не являющихся налогами. Далее речь идет о месте налогов на имущество в системе налогов и сборов, взимаемых в Украине. Эти налоги