МІНІСТЕРСТВО ОСВІТИ І НАУКИ УКРАЇНИ

НАЦІОНАЛЬНИЙ УНІВЕРСИТЕТ “

ЛЬВІВСЬКА ПОЛІТЕХНІКА”

ЛЕЩІЙ

Владислав Романович

УДК 338.242.2: 65.012.123 + 657.474.55

.

ІНФОРМАЦІЙНЕ ЗАБЕЗПЕЧЕННЯ УПРАВЛІННЯ НАКЛАДНИМИ ВИТРАТАМИ ПІДПРИЄМСТВА

Спеціальність: 08.06.02 -

Підприємництво, менеджмент та маркетинг

АВТОРЕФЕРАТ

дисертації на здобуття наукового ступеня

кандидата економічних наук

Львів - 2001

Дисертацією є рукопис.

Робота виконана на кафедрі економіки підприємства Івано-Франківського національного технічного університету нафти і газу Міністерства освіти і науки України

Науковий керівник доктор економічних наук, доцент ДАНИЛЮК МИКОЛА ОЛЕКСІЙОВИЧ, Івано-Франківський національний технічний університет нафти і газу, завідувач кафедри економіки підприємства

Офіційні опоненти доктор економічних наук, професор БОЙКО МИКОЛА МИКОЛАЙОВИЧ, Ужгородський національний університет, професор кафедри економіки, менеджменту та маркетингу

кандидат економічних наук, старший науковий співробітник ГОРИН МИХАЙЛО ПЕТРОВИЧ, Інститут регіональних досліджень НАН України, старший науковий співробітник відділу економічних проблем промисловості регіону

Провідна установа Чернівецький національний університет імені Юрія Федьковича, кафедра міжнародної економіки та економіки підприємства, Міністерство освіти і науки України, м.Чернівці

Захист відбудеться “26” жовтня 2001 р. о 1500 год. на засіданні спеціалізованої вченої ради К 35.052.03 у Національному університеті “Львівська політехніка” за адресою: 79013, м.Львів –13, вул. С.Бандери, 12, IV корпус, ауд.301-б.

З дисертацією можна ознайомитись у бібліотеці Національного університету “Львівська політехніка” за адресою: 79013, м.Львів –13, вул. Професорська, 1.

Автореферат розісланий “21” вересня 2001 р.

Вчений секретар

спеціалізованої вченої ради Пащенко І.Н.

ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ

Актуальність теми. В умовах жорсткої міжнародної конкуренції, з одного боку, і глибокої системної кризи вітчизняної економіки, з іншого, для промислових підприємств, що долають затяжний період спаду виробництва і економічної невизначеності, критичного значення набуває інформаційна підтримка управління підприємством. Істотні резерви оптимізації управлінських рішень пов'язані з інформацією про накладні витрати, величина яких рідко встановлюється шляхом розрахунку чітких функціональних залежностей і, як це характерно для більшості погано структурованих задач, є зумовленою прийнятими управлінськими рішеннями (на основі евристичних процедур або, частіше, чистої інтуїції). Важливість накладних витрат зумовлюється, з одного боку, загальною тенденцією зростання значення, обсягів і вартості допоміжної та обслуговуючої діяльності (підсистем підтримки основного виробництва – дослідження та розробки, логістика, маркетинг і збут, загальне адміністрування), а з іншого – неритмічністю виробництва та збуту і коливанням частки накладних витрат – як правило, умовно-постійних стосовно рівня завантаження виробничих потужностей – у структурі собівартості. Однак більшість промислових підприємств продовжують користуватися традиційними методами розподілу, аналізу і планування накладних витрат, що далеко не завжди є адекватними для прийняття рішень в мінливому середовищі бізнесу і часто генерують спотворену інформацію.

Цікаві підходи до вирішення теоретичних і методичних проблем використання інформації про витрати підприємства в процесі прийняття управлінських рішень можна знайти у працях вітчизняних науковців С.Голова, М.Данилюка, Є.Крикавського, Є.Мниха, В.Палія, М.Пушкаря, В.Сопка, М.Чумаченка та інших. Зокрема, у свій час у середовищі школи функціонально-вартісного аналізу активно розроблялися методики формування систем управління витратами протягом життєвого циклу продукції. Знайшли своє відображення у наукових працях питання формування та оцінки логістичних та маркетингових витрат, які досліджувалися здебільшого з використанням класичних методів маржинального аналізу та нормативного обліку.

Однак поки-що недостатньо вивченою залишається проблема створення та інтеграції в систему менеджменту підприємства комплексної підсистеми інформаційного забезпечення управління накладними витратами, яка повинна враховувати реальні, зосереджені у сфері внутрішньогосподарських процесів на підприємстві фактори виникнення та зміни накладних витрат, а також давати можливість ефективно розв'язувати широкий спектр тактичних та стратегічних управлінських задач. Саме ця проблема і покладена в основу даного дисертаційного дослідження.

Зв'язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Матеріали дисертації використовувались при виконанні кафедрою економіки підприємства Івано-Франківського державного технічного університету нафти і газу держбюджетних тем “Розробка науково-методичної бази комплексного галузево-регіонального економічного розвитку (1997-1999 рр., держреєстраційцний номер 01.97.U001983), “Наукові основи функціонально-орієнтованого керування витратами у нафтогазоконденсатовидобутку” (2001 р., держреєстраційцний номер 0101U001661).

Мета і завдання дослідження. Метою дисертаційного дослідження є розробка теоретичних положень і методичних рекомендацій щодо вдосконалення інформаційного забезпечення управління накладними витратами підприємств з урахуванням особливостей сучасного середовища бізнесу і провідного досвіду розвинених країн.

Для досягнення мети дослідження було визначено такі завдання:

з'ясувати суть, функції та значення системи управління витратами в ширшому контексті управління підприємством;

вивчити інформаційні потреби у сфері витрат для забезпечення прийняття коротко- і довготермінових рішень, пов'язаних з адаптацією вітчизняних підприємств до сучасних умов господарювання;

встановити управлінське значення інформації про накладні витрати і уточнити методологічні підходи до її вивчення;

дослідити основні тенденції сучасного ринкового середовища та їх вплив на еволюцію технологій управління витратами і сформулювати критерії вдосконалення інформаційного забезпечення управління накладними витратами;

оцінити придатність традиційних систем планування, обліку та аналізу витрат і калькулювання собівартості для інформаційного забезпечення процесу прийняття управлінських рішень для різних планових горизонтів, зокрема проаналізувати інформаційну цінність чинних методик розподілу накладних витрат;

вдосконалити теоретичні засади управління накладними витратами на основі новітніх технологій західного менеджменту, розробити методику його інформаційного забезпечення і виробити рекомендації щодо практичного впровадження в умовах виробничих підприємств України.

Об'єктом дослідження є інформаційні потоки, що виникають в процесі управління підприємством. Предметом дослідження є теоретичні та прикладні проблеми інформаційного забезпечення управління накладними витратами підприємства в сучасних умовах господарювання.

Методи дослідження базуються на постулатах неокласичної маржинальної мікроекономічної теорії, теорії ланцюга вартості, стратегічного аналізу витрат, логістичної концепції управління, основних положеннях англосаксонської школи управлінського обліку та континентальної теорії контролінгу, а також методах математичної статистики, техніко-економічного аналізу, експертних оцінок. Інформаційною базою є законодавчі та нормативні акти України та зарубіжних країн, праці вітчизняних та зарубіжних економістів, матеріали органів державної статистики України, дані бухгалтерського, оперативного та статистичного обліку досліджуваних підприємств.

Наукова новизна одержаних результатів, які виносяться на захист, полягає в тому, що:

уточнено перелік зовнішніх та внутрішніх факторів, які зумовлюють загальну орієнтацію та функції системи інформаційного забезпечення управління накладними витратами в сучасних умовах господарювання і обгрунтовано принципи вдосконалення цієї системи, в основі яких лежить підвищення ступеня регульованості накладних витрат;

поглиблено поняття управління накладними витратами з урахуванням перенесення акценту з традиційної функціональної організаційної структури управління на процесно-орієнтовану, необхідності з'ясування об'єктивних чинників витрат у слабонормованих сферах (обслуговування виробництва, позавиробничої і загальної організаційно-управлінської діяльності) та розширення набору об'єктів калькулювання собівартості з огляду на потреби управління (крім видів продукції – комплексні внутрішньогосподарські процеси, споживачі та їх групи, ринкові сегменти, канали постачання і збуту);

обгрунтовано вибір концепції управління підприємством на основі внутрішньогосподарських процесів, що утворюють ланцюг вартості, та відповідного функціонального обліку, як методологічної бази для інформаційного забезпечення оперативного і стратегічного управління накладними витратами і відповідним їм ресурсним потенціалом підприємства;

розроблено систему класифікації внутрішньогосподарських функцій на підприємстві (за ступенем деталізації, складом витрат, якістю, стадіями кругообігу коштів, призначенням, способом віднесення на об'єкти калькулювання, узгодженістю з організаційною структурою, повторюваністю), яка надає основу для комплексного дослідження взаємодії між окремими функціями та їх зв'язку з накладними витратами, виробами та ринковими сегментами;

запропоновано механізм управління накладними витратами, що опирається на комплекс процесно-орієнтованого аналітичного інструментарію і реалізується у двовимірній системі цілей – калькуляційних об'єктів, диференційованих відповідно до вимог управління, і внутрішньогосподарських функцій та комплексних бізнес-процесів;

побудовано інформаційну модель процесно-орієнтованої системи управління накладними витратами, сформульовано функції її компонентів, описано відповідну структуру інформаційних потоків.

Практичне значення одержаних результатів полягає у наступному:

розроблено практичні рекомендації щодо інформаційної підготовки до впровадження процесно-орієнтованого управління накладними витратами на підприємствах, з урахуванням можливостей та обмежень використання для цього наявної інформаційної системи. Дотримання цих рекомендацій дозволить об'єктивну оцінку та аналіз величини накладних витрат та їх розподіл між різними носіями витрат (об'єктами прийняття управлінських рішень);

розроблено комплекс процесно-орієнтованого аналітичного інструментарію, який забезпечить, зокрема, точніший та більш диференційований аналіз результатів діяльності підприємства з орієнтацією як на зовнішні, так і на внутрішні фактори; оцінку ефективності використання ресурсного потенціалу і прогноз його необхідного рівня; локалізацію непродуктивно використовуваних і надлишкових потужностей за виробами, споживачами чи внутрішньогосподарськими процесами; визначення поля для маневру між теоретичними можливостями адаптації і практичними обмеженнями та обгрунтування доцільності внутрішньої структури підприємства;

запропоновано рекомендації щодо комп'ютерної реалізації системи процесно-орієнтованого управління накладними витратами, а також усунення негативних соціально-психологічних ефектів в організації.

Результати дослідження впроваджені у ВАТ “Оріана” (м.Калуш) (Акт №17/26 від 17.11.2000 р.) і ЗАТ “Аудит-сервіс Inc.” (м.Івано-Франківськ) (Акт №117/08 від 15.11.2000 р.).

Окремі положення роботи використано при викладанні дисциплін “Облік і прийняття рішень”, “Управлінський облік”, “Економічний аналіз”, а також при курсовому і дипломному проектуванні на факультеті економіки та менеджменту Івано-Франківського державного технічного університету нафти і газу (Акт від 23.04.2001 р).

Особистий всесок здобувача. Усі наукові результати, викладені в дисертації, отримані автором особисто.

Апробація результатів дисертації. Основні результати дисертаційної роботи доповідались, обговорювались і отримали схвалення на міжнародній науково-практичній конференції “Маркетинг та логістика в системі менеджменту” (Львів, 22-24 жовтня 1998 р.), міжнародній науково-практичній конференції “Інноваційна діяльність в системі державного регулювання” (Івано-Франківськ, 4-6 травня 1999 р.), міжнародній студентсько-аспірантській конференції “Економічна система України: європейський вибір” (Львів, 3-5 травня 2000 р.), міжнародній науковій студентсько-аспірантській конференції “Україна в ХХІ ст.: формування економічної системи” (Львів, 3-5 травня 2001 р.), міжвузівській науковій конференції студентів та молодих вчених “Облікова інформація для забезпечення соціально-економічних аспектів у процесі глобалізації економіки України” (Донецьк, 29 березня 2001 р.), на науково-технічних конференціях професорсько-викладацького складу ІФДТУНГ (1997-1998 рр.).

Публікації. За темою дисертаційного дослідження опубліковано 9 робіт (наукові статті, доповіді).

Структура і обсяг роботи. Дисертація загальним обсягом 169 сторінок складається із вступу, трьох розділів, висновків, списку використаних джерел (166 найменувань) і трьох додатків. У роботі представлено 15 таблиць і 19 рисунків.

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ ДИСЕРТАЦІЇ

У першому розділі дисертації “Теоретичні засади інформаційного забезпечення управління накладними витратами” розглянуто теоретичні аспекти використання інформації про витрати в процесі управління підприємством, зокрема встановлено критерії релевантності витрат для забезпечення адаптації до нестабільних умов господарювання, досліджено визначальні тенденції розвитку сучасного міжнародного конкурентного середовища та їх вплив на формування технологій управління накладними витратами, сформульовано основні принципи, які слід брати за основу при вдосконаленні інформаційного забезпечення управління накладними витратами (далі по тексту – ІЗ УНВ).

Система управління витратами є невід'ємним елементом підтримки процесу прийняття і реалізації управлінських рішень, оскільки в ній дані про витрати реєструються, обробляються, ущільнюються і формуються у вигляді інформації, придатної для прийняття рішень коротко- і довгострокової дії (у сфері ціноутворення, вибору структури асортименту на основі об'єктивної оцінки рентабельності, оптимізації виробничих операцій, скорочення витрат, впровадження нових технологій тощо), а також для здійснення процедур планування, контролю і регулювання.

Для підтримки прийняття рішень доцільною є класифікація витрат за наступними критеріями: динамікою зміни залежно від рівня завантаженості виробничих потужностей та широти асортименту і складності технології; значимістю витрат при оцінці рішення; наявністю альтернативних втрат; контрольованістю; регульованістю (визначеністю причинно-наслідкових зв'язків). Управління накладними витратами, під якими розуміємо усі витрати, пов'язані з підтримкою та обслуговуванням виробництва і управлінням підприємством на різних ієрархічних рівнях, слід розглядати в контексті загальних принципів аналізу та управління частково і слабо регульованими витратами.

Тенденції розвитку міжнародного середовища функціонування, що чинять визначальний вплив на формування підходів до управління накладними витратами, полягають в розширенні і орієнтації на потреби споживачів асортименту продукції при одночасному забезпеченні її високої якості та безперебійного постачання; у істотному скороченні середньої тривалості життєвого циклу продукції; витісненні низькоавтоматизованого, однорідного масового виробництва високотехнологічним низькооб'ємним виробництвом; у зміні акцентів у структурі виробничо-господарського процесу від прямих виробничих до непрямих обслуговуючих функцій (планування, постачання, логістика, контроль) і, як наслідок, зростанні частки накладних витрат; всеохоплюючій інформатизації технологій управління ресурсами.

Структура та функції ІЗ УНВ в таких умовах господарювання визначаються складним набором внутрішніх і зовнішніх факторів. До внутрішніх факторів, поряд з традиційно враховуваними при побудові облікової моделі підприємства типом виробничої технології та структурою асортименту продукції, відносимо також структуру усіх основних і допоміжних внутрішньогосподарських процесів, рівень охоплення їх інформаційними технологіями, а до зовнішніх – особливості ринків постачання і збуту (тобто комплексний ланцюг постачання, в який інтегроване дане підприємство), а також тип конкурентного середовища і конкурентні стратегії даного підприємства на ринку.

На основі цього формулюються принципи вдосконалення ІЗ УНВ: орієнтація на обрану економічну стратегію, на конкурентне середовище, на структуру попиту, на структуру і взаємодію внутрішньогосподарських процесів, а також висока аналітичність процедур планування та контролю у сфері частково і слабо регульованих витрат, що грунтується на детальному аналізі споживання ресурсів і фізичному вираженні показників обсягу виконання операцій.

У другому розділі “Вибір та обгрунтування напрямів удосконалення інформаційного забезпечення управління накладними витратами” оцінено ступінь придатності використовуваної на промислових підприємствах системи обліку витрат і калькулювання собівартості для забезпечення інформаційних потреб управління накладними витратами. У цьому контексті проаналізовано сильні і слабкі сторони основних альтернативних систем виробничого обліку, заснованих на принципах релевантності витрат для прийняття рішень. Обгрунтовано вибір теорії наскрізного ланцюга вартості та концепції функціонального обліку як оптимальної методологічної бази для вдосконалення інформаційного забезпечення управління накладними витратами. Окреслено напрями застосування функціонального обліку, проаналізовано його основні недоліки та обмеження і запропоновано засоби для їх подолання. Визначено фактори, які впливатимуть на ефективність функціонального обліку витрат в реальних умовах. Проаналізовано представлене на ринку програмне забезпечення з функціонального обліку витрат.

У традиційній системі обліку витрат і калькулювання собівартості при розподілі накладних витрат не дотримується принцип причинності витрат, тобто відповідності витрат їхнім факторам, та спотворюється інформація про структуру собівартості після багаторазового перерозподілу накладних витрат. Істотний зсув у структурі витрат у напрямку зростання частки умовно-постійних накладних витрат, зростання вимог до ефективності функціонування допоміжної підсистеми (підсистеми підтримки), яка генерує більшу частину накладних витрат, що не залежать від обсягу виробництва в коротко- і середньотерміновому періоді і не можуть прямо розподілятися на вироби, не проектуються належним чином у модифікацію облікових систем підприємств. Об'єктом науково-обгрунтованого нормування служать лише прямі витрати виробничої діяльності, тобто ефект у сфері виробництва нівелюється спрощеннями в інших сферах діяльності. Обсягоорієнтовані бази розподілу накладних витрат (міри обсягу виробництва чи похідні показники) не здатні правильно охопити всю складність взаємозв'язків, які виникають на сучасному підприємстві, з одного боку, між обсягом виробництва (використання потужностей), розміром оброблюваних партій і замовлень (організація виробництва) і широтою та неоднорідністю асортименту продукції (особливості збуту), і з другого – обсягами допоміжної та обслуговуючої діяльності.

Недоліки відомих альтернативних систем виробничого обліку (багатоступеневого розрахунку сум покриття, нормативного обліку граничних витрат, обліку відносних прямих витрат) – орієнтація на короткотермінові результати, неточна оцінка витрат при великій номенклатурі продукції та спільному споживанні ресурсів, нез'ясованість факторів зміни накладних витрат в часі – утримали нас від використання їх як опорної схеми для вдосконалення ІЗ УНВ.

За оптимальну методологічну базу ІЗ УНВ рекомендуємо приймати засновану на теорії аналізу ланцюга вартості М.Портера концепцію обліку витрат за видами діяльності (функціонального обліку). Компоненти функціонального обліку розроблялися та поглиблювалися численними західними науковцями (Р.Каплан, Р.Купер, К.Друрі, Т.Райхманн, П.Горват та інші) ще з кінця 80-х років, однак у вітчизняному науковому середовищі ця методика майже не обговорювалася. Основний принцип функціонального обліку – вироби не є безпосередніми чинниками витрат, вони потребують виконання певних внутрішньогосподарських функцій (видів діяльності, робіт), які, споживаючи ресурси, спричиняють виникнення витрат. Тому головне завдання управління накладними витратами полягає в управлінні функціями, що їх зумовили. Такі функції повинні кількісно та вартісно оцінюватися не в контексті відокремлених центрів витрат, а з огляду на весь процес створення вартості на підприємстві.

Надалі термін “функція” або “бізнес-функція” вживатимемо стосовно локальних видів діяльності на підприємстві, а стосовно комплексних, наскрізних видів діяльності, які охоплюють декілька функціональних сфер, більш доцільним буде вживати термін “бізнес-процес”.

Основні відмінності функціонального обліку від традиційної схеми повного розподілу накладних витрат полягають в тому, що 1) накладні витрати переносяться на функції в обхід організаційної структури підприємства, 2) витрати з проміжних облікових комплексів (функціональних масивів) розподіляються по широкому набору калькуляційних об'єктів, зумовлених потребами управління (види продукції, споживачі, ринкові сегменти, канали постачання і збуту, внутрішньогосподарські процеси) і 3) як бази розподілу накладних витрат використовуються обсяги виконання бізнес-функцій. При цьому враховується, що значна частина накладних витрат погано корелює із затратами прямої праці, машинного часу або вартістю технологічної обробки (витратами переділу) чи іншими використовуваними у промисловості подвійними базами, чим уникається спотворення інформації від багаторазового перерозподілу.

Cистема функціонального обліку відповідає всім принципам побудови системи ІЗ УНВ в сучасних умовах господарювання. Вона застосовна у всіх сферах формування накладних витрат, особливо у допоміжних та обслуговуючих сферах діяльності, підвищує гнучкість та точність кінцевих носіїв витрат, підвищує адаптивність підприємства до коливань рівня завантаження потужностей, і що не менш важливо – надається до використання на регулярній основі з гнучким налаштуванням під інформаційні потреби конкретних користувачів

Впровадження функціонального обліку створює передумови для плавного переходу від управління накладними витратами і відповідними ресурсами на основі обмежених організаційною структурою центрів відповідальності до управління на основі наскрізних внутрішньогосподарських процесів (бізнес-процесів) – тобто процесно-орієнтованого управління накладними витратами. Процесно-орієнтований підхід до вдосконалення ІЗ УНВ здатний забезпечити досягнення як короткотермінової мети скорочення накладних витрат, так і адекватного економічній стратегії підприємства розподілу ресурсів.

Доцільність застосування процесно-орієнтованого підходу для ІЗ УНВ оцінювалася нами на прикладі хімічних підприємств ВАТ “Оріана” (м.Калуш) та ВАТ “Фірма “Барва” (м.Івано-Франківськ). Вона випливає з особливостей господарської діяльності цих підприємств протягом останніх років, серед яких слід відзначити неритмічну роботу підприємств, дуже низький рівень завантаження потужностей, зростання частки накладних витрат у складі собівартості продукції, часту зміну асортименту продукції з метою підлаштування під мінливі потреби споживачів; виробництво продукції невеликими партіями і зростання відповідного рівня витрат на здійснення допоміжних та обслуговуючих функцій. Крім того, жорстка цінова конкуренція з іноземними виробниками підвищує вимоги до точності інформації про собівартість продукції.

Зауважимо, що суттєвим недоліком наявного на ринку програмного забезпечення з функціонального обліку є відсутність підтримки будь-якого алгоритму формування вихідного масиву даних для здійснення процесно-орієнтованого управління. Крім того, ними не завжди передбачена інтеграція функціонального обліку з іншими прогресивними методиками прийняття рішень, планування та контролю. Ця проблема вирішується у інтегрованих системах автоматизованого управління, однак вони вимагають великих витрат матеріальних, трудових і часових ресурсів і на початкових етапах впровадження, коли особливо критичне значення для сприйняття організацією має швидка демонстрація ефективності нової інформаційної технології. Все це зумовлює необхідність пошуку нових шляхів адаптації процесно-орієнтованого підходу до ІЗ УНВ в умовах українських підприємств.

У третьому розділі “Процесно-орієнтоване управління накладними витратами” запропоновано процедуру підготовки інформаційної бази для впровадження процесно-орієнтованого управління накладними витратами, спроектовано механізм управління і розроблено відповідну систему аналітичного інструментарію, створено інформаційну модель процесно-орієнтованої системи управління накладними витратами і запропоновано набір рекомендацій щодо усунення технічних та психологічних проблем, що супроводжуватимуть впровадження системи.

Підготовка інформаційної бази для впровадження процесно-орієнтованого управління накладними витратами передбачає наступні кроки: 1) локалізація і класифікація функцій, виділення функціональних центрів витрат; 2) створення масиву витрат для кожної функції, без обов'язкової прив'язки до меж структурних підрозділів організації, але з диференціацією умовно-постійних витрат за термінами скорочуваності; 3) побудова альтернативних, релевантних для різних типів управлінських рішень калькуляційних схем; 4) встановлення рушіїв витрат для кожної бізнес-функції з дотриманням принципу причинності; 5) віднесення спричинених виконанням функцій витрат на види продукції чи інші релевантні носії витрат відповідно до потреби останніх у відповідних функціях, причому рушії витрат використовуються як міра потреби в функціях.

Для формування функціональних масивів витрат пропонуємо використовувати бази 1-го ступеня, які прийняті для розподілу накладних витрат між підрозділами (чисельність персоналу, складські і виробничі площі, кількість машино-годин), або ж визначити домінуючу статтю витрат і розподіляти інші витрати пропорційно до її значення (можна також застосовувати метод експертних оцінок споживання ресурсів певною функцією). Витрати деяких функцій не відносяться безпосередньо на вироби, а перерозподіляються на інші функції, які вони підтримують, за допомогою баз 2-го порядку. Далі акумульовані для функцій найвищого рівня ієрархії витрати перерозподіляються на вироби чи інші цільові носії витрат з використанням баз 3-го порядку. Зокрема, велике значення для управління має розрахунок собівартості укрупнених функцій і процесів, в першу чергу тих, ефективність яких є стратегічним пріоритетом підприємства, які зумовлюють більшу частку витрат підприємства, поведінка витрат для кожного з яких є унікальна, які відрізняються від функцій конкурентів і створюють потенціал диференціювання виробу на ринку.

Для постійних витрат в межах функціональних масивів проводиться диференціація по термінах зв'язування (до 6 місяців, до 1 року, більше 1 року, нескорочувані, ліквідовувані лише разом з базовим потенціалом). Така інформація є критичною для прийняття рішень про доцільність зовнішньої кооперації стосовно окремих бізнес-процесів.

Показники, відібрані (шляхом експертних опитувань чи спостережень за виробничими операціями) як рушії витрат – бази 2-го і 3-го порядку, повинні точно відображати кількість сеансів виконання даної функції (кількісний рушій) чи їх тривалість (часовий рушій), якщо рушії неоднорідні, наприклад, при різній тривалості операцій переналагодження. Особливі, нетипові витрати на здійснення функцій в умовах виробництва і збуту певних видів продукції (або обслуговування певних споживачів), які не можна зафіксувати за допомогою рушія одного з цих двох видів, слід враховувати через використання емпіричних коефіцієнтів технологічної складності (складний або інтенсивний рушій).

Ставки рушіїв базових функцій (тобто функцій, для яких можна підібрати рушії, що відображали б зв'язок між витратами і обсягами виконання функції) СРб розраховуються за формулою

(1)

де СРб – ставка рушія базової функції, грн./сеанс (годину);

S ФВб – значення масиву витрат базової функції, грн.;

ОФб – обсяг виконання базової функції, кількість сеансів (годин).

Функціонально-нейтральні витрати, пов'язані з загальним адмініструванням функціональних центрів витрат, не залежать від зміни обсягів виконання відповідних функцій у функціональних центрах витрат, тому рушії для них не підбираються. Масиви витрат нейтральних функцій (функцій адміністративного характеру, для яких неможливо підібрати адекватну міру обсягу виконання) розподіляються між всіма базовими функціями даного функціональних витрат центру за формулою

(2)

де СРн – ставка перерахунку функціонально-нейтральних витрат, грн./сеанс (годину),

S Вц – сукупні витрати функціонального центру, грн.,

S ФВн – масив нейтральної функції, грн.

Загальний коефіцієнт перерахунку, що використовується як ставка рушія функціональних витрат, визначається за формулою

. (3)

Використовуючи наведену методику, нами було переоцінено значення заготівельних витрат у собівартості виробів ВАТ фірма “Барва” на основі припущення, що значення більшості статей витрат логістики постачання залежить від кількості позицій сировини та матеріалів та їх тоннажу (і відповідно спожитого обсягу функцій логістики постачання), а не від традиційно використовуваної при розподілі вартості сировини та матеріалів. Нові значення витрат логістики постачання для кожного виробу розраховувалися на основі реєстрованих обсягів виконання логістичних функцій та обчислених за формулами (1)-(3) ставок рушіїв логістичних витрат (результати розрахунку ставок рушіїв для функцій, виділених в цеху складського господарства, наведені в табл.1). Отримані значення питомих логістичних витрат виявилися значно ближчими до реальності, враховуючи дійсні чинники таких витрат: так, якщо для вихідних значень відношення цих витрат між Виробом 1 і Виробом 2 складало 1 до 3,6, то після переоцінки на основі процесно-орієнтованого підходу – 1 до 1,5. Уточнена таким чином інформація про накладні витрати зумовлює вищу якість рішень, що опираються на оцінку рентабельності виробів та ефективності діяльності виробничих підрозділів підприємства.

Таблиця 1. Визначення ставок рушіїв витрат логістичних функцій

Функція Базові/ нейтральні функції Рушій витрат Масив витрат, грн. Обсяг виконання функції Ставка рушіїв базових функцій, грн. Ставка перерахунку витрат нейтральних функцій, грн. Загальна ставка рушія, грн.

Розвантажувальні роботи базова Кількість розвантажених піддонів 2900 2600 1,12 0,32 1,43

Прийняття і реєстрація базова Кількість реєстрованих позицій 1600 830 1,93 0,55 2,47

Складування базова Кількість складованих піддонів 6700 2600 2,58 0,73 3,31

Внутрішньозаводське переміщення базова Час роботи автонавантажувача (маш.-год) 11300 2200 5,14 1,46 6,59

Загальне адміністрування нейтр. 8900

Сума 31400

Реалізацію механізму процесно-орієнтованого управління накладними витратами (далі – ПОУНВ) можна описати у двохвимірній системі цілей (рис.1).

ЇЇ перший напрям грунтується на можливості глибокої диференціації цільових носіїв витрат та розподілу між ними накладних витрат підприємства з урахуванням причинно-наслідкових зв'язків. Він спрямований на об'єктивну оцінку вартості і рентабельності виробництва окремих видів продукції, обслуговування ринкових сегментів та окремих споживачів, функціонування каналів збуту, витратності каналів постачання. При цьому аналіз може поширюватися за межі операційних витрат підприємства, враховуючи вплив різних бізнес-процесів на підприємстві на зміну вартості його власного капіталу. У дисертаційній роботі нами було запропоновано процесно-орієнтовану схему аналізу рентабельності збутових операцій стосовно конкретних споживачів і ринкових сегментів з урахуванням як операційних функціональних витрат, так і витрат, пов'язаних з іммобілізацією капіталу (в запасах та дебіторській заборгованості).

Далі вектор дослідження розвертається в напрямку глибшого аналізу структури накладних витрат підприємства та функцій, що спричиняють їх виникнення. Вичленовуються найбільш критичні для успіху підприємства функціональні сфери, оцінюється ефективність використання ними ресурсів і прогнозуються тенденції розподілу ресурсів у майбутньому, встановлюються взаємозв'язки між окремими функціями у складі комплексних бізнес-процесів і оцінюється вартість їх здійснення та мобільність зв'язаних у них умовно-постійних витрат (розраховуються показники еластичності процесів стосовно постійних витрат, середньої тривалості зв'язування витрат у процесах).

На прикладі виробництва вінілових шпалер заводу “Технопласт” ВАТ “Оріана” (м.Калуш) нами було проведено процесно-орієнтований розподіл витрат на експлуатацію та обслуговування обладнання між різними калькуляційними об'єктами (виробами, споживачами, функціями загальноуправлінського призначення), розглядаючи їх як фактори різних режимів використання виробничої потужності – продуктивна, непродуктивна, невикористовувана. Показано, що близько 20% витрат, пов'язаних з неефективним використанням обладнання, можна розглядати в контексті окремих споживачів. Витрати, локалізовані за неефективно використовуваними чи невикористовуваними потужностями (у нашому випадку – близько 50% усіх досліджуваних витрат), пропонується паралельно акумулювати у двох функціональних масивах – відповідно, управління непродуктивними та невикористовуваними потужностями. Логіка цих дій полягає в дотриманні основного принципу розподілу повноважень при управлінні використанням потужностей між виробничими і збутовими (та постачальницькими) підрозділами. Цей підхід поширюється на аналіз використання потужностей будь-яких обслуговуючих і допоміжних функцій, а не лише технологічного обладнання.

Нарешті, процес управління накладними витратами знову спрямовується вздовж калькуляційної схеми (див. рис.1), використовуючи результати аналізу функцій і процесів для оптимізації асортименту продукції і портфеля замовлень шляхом раціоналізації, скорочення чи усунення неефективних функцій та процесів.

Інформаційну модель ПОУНВ побудовано у вигляді модульної структури за типом системи підтримки прийняття управлінських рішень (рис.2). Зокрема, аналітичний модуль являє собою компонент управління накладними витратами, який повинен забезпечувати можливість цінової та продуктової політики через багатоступеневий розрахунок сум покриття для різних об'єктів калькулювання та визначення цінових меж, диференційованих за термінами скорочуваності зв'язаних у бізнес-функціях і процесах витрат, а з іншого боку – можливість виявлення неефективного використання ресурсів функціями і процесами, оцінки надлишкових потужностей і можливостей їх скорочення, здійснення імітаційного моделювання та сценарного аналізу для оцінки альтернативних стратегічних рішень.

Беручи до уваги різну цільову орієнтованість традиційної і нетрадиційної систем, різні вимоги до вхідних даних та розрахункові алгоритми, значну тривалість і трудомісткість розробки, вартість впровадження і перепідготовки персоналу та проблеми технічного та cоціально-психологічного характеру, для вивчення реакції організації на інновацію та оцінки можливих наслідків та перспектив доцільно виконати прототип моделі ПОУНВ на базі окремих найбільш критичних підрозділів чи процесів з використанням історичних чи планових даних за певний обмежений період.

ВИСНОВКИ

1. Використовувані в практиці українських підприємств методи планування та аналізу накладних витрат, що базуються на стандартних методах їх розподілу, неспроможні стимулювати прийняття узгоджених з загальними цілями підприємства локальних коротко- і довгострокових рішень з розподілу та використання ресурсів, спрямованих на безперервне вдосконалення і забезпечення стійких конкурентних переваг в сучасному ринковому оточенні. У дисертаційній роботі запропоновано нові підходи до вдосконалення інформаційного забезпечення управління накладними витратами, в основі яких лежить дослідження реальних факторів виникнення та зміни накладних витрат, що зосереджені у сфері внутрішньогосподарських процесів на підприємстві. Це дає можливість ефективно розв'язувати широкий спектр тактичних та стратегічних управлінських завдань.

2. Проблему управління накладними витратами слід розглядати в ширшому контексті аналізу та управління частково і слабо регульованими витратами. Пошук шляхів підвищення релевантності інформації про накладні витрати має першочергове значення в процесі управління високотехнологічним підприємством у нестабільному середовищі. Принципи, які слід покласти в основу при вдосконаленні системи інформаційного забезпечення управління накладними витратами,полягають в орієнтації на обрану економічну стратегію, на конкурентне середовище, на структуру попиту, на структуру і взаємодію внутрішньогосподарських процесів, а також у підвищеній аналітичності процедур планування та контролю у сфері частково і слабо регульованих витрат.

3. За основу для вдосконалення інформаційного забезпечення управління накладними витратами промислового підприємства доцільно взяти концепцію функціонального обліку, з огляду на забезпечення нею високої прозорості споживання ресурсів у допоміжних, обслуговуючих та адміністративних сферах і можливості формування інформації про накладні витрати, релевантної для довільних об'єктів прийняття рішень. Згідно з принципом функціонального обліку, управління накладними витратами розуміється як управління відповідними внутрішньогосподарськими функціями, для здійснення яких в процесі виробничої діяльності підприємства витрачаються ресурси.

4. Виходячи з базового алгоритму функціонального обліку можна сформувати процедуру первинної інформаційної підготовки до впровадження процесно-орієнтованого управління накладними витратами. Особливе місце в ній займають локалізація і класифікація бізнес-функцій, формування функціональних масивів витрат, диференціація постійних витрат за термінами скорочуваності, встановлення для кожної функції рушіїв витрат на основі обсягів її виконання, побудова альтернативних, релевантних для різних типів управлінських рішень калькуляційних схем. Це створює передумови для широкої диференціації цільових носіїв витрат та розподілу між ними накладних витрат підприємства з урахуванням причинно-наслідкових зв'язків (точної оцінки споживання функцій), а також поглибленого дослідження самої структури накладних витрат підприємства та параметрів внутрішньогосподарських функцій і процесів, що спричиняють їх виникнення.

5. Ретельне проведення всіх підготовчих етапів дозволяє створити базу даних для потужного процесно-орієнтованого аналітичного інструментарію, який забезпечує для підтримки управління накладними витратами інформацію про собівартість та додану вартість функцій та процесів, ефективність використання функціями ресурсів та еластичність зв'язаних у них витрат, про взаємозв'язок функцій одна з одною (у складі комплексних бізнес-процесів), з виробами, ринковими сегментами та іншими об'єктами аналізу через функціональні рушії. Такий підхід до інформаційного забезпечення дозволить ефективно розв'язувати як оперативні, так і стратегічні задачі управління, роблячи процеси, що відбуваються на підприємстві, і пов'язані з ними матеріальні та фінансові потоки максимально прозорими.

6. Запропонований в роботі комплекс процесно-орієнтованого інструментарію рекомендується використовувати планово-аналітичними відділами підприємств для підвищення достовірності інформації для прийняття управлінських рішень. Це стосується оптимізації цінової та продуктової політики, портфеля замовлень, каналів постачання і виробничої програми на основі уточненого розподілу та аналізу накладних витрат, а також вирівнювання відхилень відносно конкурентів у структурі собівартості продукції і якості обслуговування споживачів шляхом раціоналізації функцій та процесів, передовсім у допоміжних та обслуговуючих сферах діяльності.

7. На підставі результатів дисертаційного дослідження рекомендується використовувати запропоновану методику процесно-орієнтованого управління накладними витратами:

Спілці підприємців та промисловців України – при розробці методичних положень щодо вдосконалення процедур прийняття управлінських рішень;

Міністерству фінансів України – при розробці методичних указівок з управлінського обліку в промисловості;

Міністерству освіти і науки України – при розробці навчальних програм з курсів дисциплін “Управління витратами”, “Управлінський облік”, “Стратегічний менеджмент”.

СПИСОК ОПУБЛІКОВАНИХ ПРАЦЬ

Публікації за темою дисертації у фахових виданнях

1. Лещій В.Р. Управлінський облік витрат у логістиці // Вісник ДУ ”Львівська політехніка”: Проблеми економіки та управління. – 1998. – №353. – С.207-209.

2. Лещій В.Р. Інформаційне забезпечення управління підприємством // Фінанси України. – 1999. – №5. – C. 53-59.

3. Лещій В.Р. Аналіз прибутковості в розрізі споживачів з використанням функціонального обліку витрат // Вісник Технологічного університету Поділля: Економічні науки. – Хмельницький. – 2001. – №4. – С.7-10.

Інші публікації

4. Лещій В.Р. Методичні засади функціонально-орієнтованого керування витратами // Збірник наукових праць ІФДТУНГ / Серія: Економіка підприємства і організація виробництва. – 1997. – №34. – С. 46-59.

5. Лещій В.Р. Методичні підходи до використання функціонального обліку витрат // Збірник наукових праць ІФДТУНГ. Серія: Економіка підприємства і організація виробництва. – 1999. – №36. – С. 180-184.

6. Лещій В.Р. Функціонально-орієнтоване управління витратами як система інформаційного забезпечення управління підприємством // Матеріали міжнародної студентсько-аспірантської конференції “Економічна система України: європейський вибір”. – Львів, 3-5 травня 2000 р.– С.77-78.

7. Лещій В.Р., Данилюк М.О. Вдосконалення розподілу накладних витрат для підвищення релевантності управлінської інформації // Тези доповідей та виступів на міжвузівській науковій конференції студентів та молодих вчених “Облікова інформація для забезпечення соціально-економічних аспектів у процесі глобалізації економіки України”.– Донецьк, 29 березня 2001 р. – С. 9 -11. Особистий внесок автора: розглянуто методику функціонального обліку як спосіб підвищення точності розподілу накладних витрат.

8. Лещій В.Р. Соціально-психологічний аспект впровадження процесно-орієнтованого управління // Матеріали міжнародної наукової студентсько-аспірантської конференції “Україна в ХХІ ст.: формування економічної системи”. – Львів: ЛНУ імені Івана Франка, 3-5 травня 2001 р. – С.177-179.

9. Лещій В.Р. Шляхи вдосконалення системи обліку витрат і калькулювання собівартості для інформаційного забезпечення управління підприємством // Тези науково-технічної конференції професорсько-викладацького складу ІФДТУНГ, 1998. – С.88.

АНОТАЦІЯ

Лещій В.Р. Інформаційне забезпечення управління накладними витратами підприємства. – Рукопис.

Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук за спеціальністю 08.06.02 – Підприємництво, менеджмент, маркетинг. – Національний університет “Львівська Політехніка”. – Львів, 2001

У дисертаційній роботі розглянуті теоретичні та прикладні проблеми та можливості вдосконалення інформаційного забезпечення управління накладними витратами підприємств на основі аналізу взаємозв'язку витрат і внутрішньогосподарських процесів, що спричинили їх виникнення. Обгрунтовано вибір концепції функціонального обліку як оптимальної методичної бази для інформаційного забезпечення оперативного і стратегічного управління накладними витратами та відповідним їм ресурсним потенціалом підприємства. Розроблено механізм процесно-орієнтованого управління накладними витратами та відповідний аналітичний інструментарій, а також викладено процедуру підготовки інформаційної бази для його впровадження. Побудовано інформаційну модель процесно-орієнтованої системи управління накладними витратами і запропоновано рекомендації щодо вирішення проблем технічного та психологічного характеру.

Ключові слова: накладні витрати, бізнес-процеси, процесно-орієнтоване управління, інформаційне забезпечення

АННОТАЦИЯ

Лещий В.Р. Информационное обеспечение управления накладными издержками предприятия. – Рукопись.

Диссертация на соискание научной степени кандидата экономических наук по специальности 08.06.02 –Предпринимательство, менеджмент и маркетинг. –– Национальный университет “Львовская Политехника”. – Львов, 2001.

В диссертационной работе рассмотрены теоретические и практические проблемы и возможности усовершенствования информационного обеспечения управления накладными издержками предприятий, основываясь на анализе взаимосвязи издержек и внутрихозяйственных процессов, повлекших их возникновение. Обосновано выбор концепции функционального учета как оптимальной методологической базы для информационного обеспечения оперативного и стратегического управления накладными издержками и соответствующим им ресурсным потенциалом предприятия. Разработан механизм процессно-ориентированного управления накладными издержками и соответствующий аналитический инструментарий, а также предложено процедуру подготовки информационной бази для ее внедрения. Построено информационную модель процессно-ориентированной системы управления накладными издержками и предложено рекомендации по решению сопутствующих проблем технического и психологического характера.

Ключевые слова: накладные издержки, бизнес-процессы, процессно-ориентированное управление, информационное обеспечение

SUMMARY

Leshchiy V.R. Information support for overhead cost management. – Manuscript.

The thesis for scientific degree of Candidate of Economic Sciences in major 08.06.02 – Business, Management, Marketing. –Lviv Polytechnic National University, Lviv, 2001.

The thesis is dedicated to methodological and applied problems and opportunities of improving information support for overhead cost management on the basis of the analysis of relationship between overheads and internal business processes.

In the first chapter of the thesis, Theoretical issues of information support for overhead cost management, theoretical problems of utilizing cost information in decision making process are identified, and in particular, criteria of cost classification for management purposes are determined. Dominant trends of international competitive environment are revealed and their impact on the development of overhead management approaches is discussed. Major underlying principles of improving information support for overhead cost management are outlined, among them are strategic, competitive, customer and business