КИЇВСЬКИЙ НАЦІОНАЛЬНИЙ ЕКОНОМІЧНИЙ УНІВЕРСИТЕТ

Погрібна Олена Павлівна

УДК 657.4

ОБЛІК І КОНТРОЛЬ ЗАТРАТ НА ВИРОБНИЦТВО

ТА КАЛЬКУЛЮВАННЯ СОБІВАРТОСТІ ПРОДУКЦІЇ

( на матеріалах підприємств гірничовидобувної галузі )

08.06.04 – Бухгалтерський облік, аналіз та аудит

АВТОРЕФЕРАТ

дисертації на здобуття наукового ступеня

кандидата економічних наук

Київ – 2001

Дисертацією є рукопис.

Робота виконана на кафедрі обліку в промисловості Київського національного економічного університету Міністерства освіти і науки України.

Науковий керівник: доктор економічних наук, професор

Кужельний Микола Васильович,

Київський національний економічний університет,

завідувач кафедри обліку в промисловості.

Офіційні опоненти: доктор економічних наук, професор

Кірейцев Григорій Герасимович,

Національний аграрний університет,

професор кафедри бухгалтерського обліку та аудиту.

кандидат економічних наук, професор

Верига Юстина Андріївна,

Полтавський кооперативний інститут,

завідувач кафедри бухгалтерського обліку та аудиту.

Провідна установа: Львівський національний університет імені

Івана Франка, кафедра обліку та аудиту,

Міністерство освіти і науки України, м. Львів.

Захист відбудеться “ 25 ” квітня 2001 р. о 16-00 годині на засіданні спеціалізованої вченої ради Д 26.006.02 у Київському національному економічному університеті за адресою: 03680, м. Київ, просп. Перемоги, 54/1, аудиторія 317.

З дисертацією можна ознайомитися у бібліотеці Київського національного економічного університету за адресою: 03680, м. Київ, просп. Перемоги, 54/1.

Автореферат розісланий “ 23 ” березня 2001 р.

Вчений секретар спеціалізованої

вченої ради, к.е.н., професор А.М.Поддєрьогін

ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ

Актуальність теми. В Україні відбуваються радикальні зміни в системі бухгалтерського обліку та економічного контролю з метою одержання достовірної інформації для прийняття обгрунтованих управлінських рішень. Тому вивчення досвіду розвинутих країн і пропозицій вітчизняних економістів щодо реформування обліку є одним із найважливіших завдань науки і практики в сучасних умовах господарювання.

Вирішення цього завдання пов’язано з адаптацією існуючої системи обліку та контролю до міжнародних стандартів, посиленням теоретичних досліджень, впровадженням у практику нових підходів і методик організації обліку та контролю ресурсів і їх використання, підвищенням ролі бухгалтера в управлінні виробництвом.

Удосконалення організації ведення бухгалтерського обліку нерозривно пов'язано з вирішенням актуальних питань: визначенням складу затрат і порядку їх відображення; коригуванням затрат на виробництво; організацією обліку за центрами затрат і центрами відповідальності. Чітка побудова обліку підвищує його роль як основного засобу контролю за ефективним використанням матеріальних, трудових і грошових ресурсів підприємства та зниженням собівартості продукції.

Облік затрат виробництва і калькулювання собівартості продукції в останній час зазнають критичних оцінок, пропонуються шляхи їх удосконалення. У наукових і практичних публікаціях по-різному трактуються існуючі методи обліку виробничих затрат і визначення собівартості продукції. На Україні вже ведеться велика робота по наближенню бухгалтерського обліку та контролю до міжнародних стандартів. Але вивчення зарубіжної методології обліку виробничих затрат і її адаптація до економічних умов України - дуже складний процес і не завжди ефективний. А тому, наукові розробки по удосконаленню бухгалтерського обліку та контролю затрат виробництва потрібно орієнтувати не тільки на міжнародні стандарти і досвід, а й на конкретні умови та специфіку підприємств відповідної галузі, на можливі зміни у процесі економічних реформ.

Розвитку теорії та практики обліку і калькулювання собівартості, внутрішньогосподарського контролю затрат виробництва сприяли роботи як західних економістів К.Друрі, Макконелла, Б.Нідлза, П.Самуельсона, П.Фрідмана, Ч.Т.Хорнгрена, так і вітчизняних М.Т.Білухи, В.І.Єфіменка, М.В.Кужельного, А.М.Кузьмінського, В.В.Сопка, М.Г.Чумаченка, Ф.Ф.Бутинця, Г.Г.Кірейцева, В.П.Завгороднього, З.В.Гуцайлюка, М.С.Пушкаря, В.Г.Линника, А.М.Герасимо-вича, інших.

Вищевикладене зумовило вибір теми дисертаційного дослідження і його основні напрямки.

Зв'язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертація виконана у відповідності до плану науково-дослідних робіт кафедри обліку в промисловості Київського національного економічного університету з теми: “Організація і методологія обліку, аналізу і контролю в галузях народного господарства”, номер державної реєстрації 0198V000785. Особистий внесок полягає в запропонованій, уточненій методиці калькулювання собівартості в гірничовидобувній галузі, а також у пропозиціях більш досконалої методики обліку і контролю затрат на виробництво.

Мета і задачі дослідження. Метою дисертаційної роботи є розробка методологічних і прикладних питань виробничого обліку, калькулювання собівартості продукції та контролю затрат на виробництво з урахуванням особливостей гірничовидобувної галузі.

Для досягнення зазначеної мети були визначені такі задачі:

вивчити сутність затрат на виробництво та їх економічну природу;

дослідити системи класифікації затрат ї їх основні ознаки;

виявити організаційно-технологічні особливості гірничовидобувної галузі, які впливають на організацію та методологію обліку і контролю затрат на виробництво;

розглянути існуючі методологічні підходи в організації обліку і контролю затрат на виробництво і можливості їх використання та удосконалення ;

критично оцінити порядок зведеного обліку затрат на виробництво та методики калькулювання собівартості продукції;

дослідити систему внутрішньогосподарського контролю затрат на виробництво;

розробити основні принципи організації та методології виробничого обліку і контролю, калькулювання собівартості продукції, враховуючи вимоги ринкової економіки та досвід зарубіжних підприємств.

Предметом дослідження є комплекс теоретичних і практичних питань обліку і контролю затрат на виробництво та калькулювання собівартості продукції у гірничовидобувній галузі.

Об'єктом дослідження проблем обліку і контролю затрат на виробництво та калькулювання собівартості продукції стали підприємства гірничовидобувної промисловості державної акціонерної компанії “Укррудпром”. Об’єктивні економічні умови поставили гірничі підприємства Кривбасу перед фактом, що конкурувати на європейському сировинному ринку, який зараз заповнюється дешевою австралійською, бразильською, південноафриканською рудою, сьогодні можна тільки шляхом максимального здешевлення своєї продукції та підвищення її якості. Тому дослідження були проведені на основі даних підприємств з відкритим способом видобутку руди і наступним її збагаченням: відкритих акціонерних товариств "Південний ГЗК", "Центральний ГЗК", "Північний ГЗК", "Інгулецький ГЗК", "Полтавський ГЗК" та підземним способом видобутку руди: шахт дочірнього підприємства "Криворізький державний залізорудний комбінат", рудоуправління ім. Кірова та відкритого акціонерного товариства "Суха Балка".

Методи дослідження. Методами дослідження є діалектичний підхід до вивчення сучасного стану обліку виробничих затрат і калькулювання собівартості продукції та їх оцінки. На підставі діалектичного методу наукового пізнання у роботі проведено аналіз і синтез загальних понять, поєднання історичного і логічного в еволюції обліку затрат на виробництво і визначенні собівартості продукції. У процесі дослідження застосовувались прийоми групування, статистичних порівнянь, а також методи аналізу, спостереження, узагальнення та графічного зображення даних.

При дослідженні використовувались законодавчі акти України, нормативні документи, роботи провідних вчених-економістів, матеріали науково-практичних конференцій, семінарів, а також власних досліджень автора дисертації.

Наукова новизна одержаних результатів проведеного дослідження полягає в розроблених рекомендаціях і пропозиціях щодо вдосконалення методики обліку і контролю затрат на виробництво та калькулювання собівартості продукції на гірничовидобувних підприємствах.

Основні результати проведеного дослідження, які складають наукову новизну, характеризуються наступними теоретичними і практичними положеннями:

уточнена сутність затрат на виробництво і основні ознаки їх класифікації;

визначені особливості гірничого виробництва, які впливають на постановку і організацію обліку та контролю виробничих затрат і калькулювання собівартості продукції;

запропонована більш досконала методика виробничого обліку та контролю затрат підприємства;

обґрунтовані об'єкти обліку затрат і калькулювання собівартості продукції гірничовидобувних підприємств;

визначені можливості обліку по місцям виникнення і центрам затрат, центрам відповідальності з позицій контролю та забезпечення необхідною інформацією для прийняття управлінських рішень;

вироблені конкретні рекомендації по організації та методиці оперативного обліку та контролю прямих і непрямих витрат з урахуванням використання ПЕОМ.

Практичне значення одержаних результатів. Теоретична значимість проведеного дослідження полягає в уточненні та розробці методологічних положень удосконалення обліку та контролю затрат на виробництво і калькулювання собівартості продукції. Висновки і рекомендації, отримані в результаті досліджень, дозволяють відокремити вузлові питання та основні аспекти організації управлінського (виробничого) обліку на підприємствах гірничовидобувної галузі.

Практичне значення здійснених досліджень полягає в реалізації методичних розробок і практичних рекомендацій, у практичну діяльність гірничих підприємств з метою підвищення оперативності, аналітичності та дієвості бухгалтерського обліку.

Рекомендації забезпечують чітке розмежування впливу об'єктивних і суб'єктивних факторів на рівень виробничих витрат, методику їх обліку та контролю.

Результати досліджень дозволять підвищити в практичній діяльності шахт і гірничо-збагачувальних комбінатів наукову обгрунтованість об'єктів обліку затрат і калькулювання собівартості продукції, внести суттєві зміни в організацію виробничого обліку; пов'язати оперативний облік і контроль прямих і непрямих витрат на різних рівнях управління підприємством.

На основі запропонованих методик обліку і контролю затрат виробництва стає можливим їх подальше удосконалення за допомогою впровадження автоматизованих робочих місць бухгалтерів на відповідних рівнях системи управління.

Окремі пропозиції автора розглянуті і впроваджуються у практику роботи підприємств гірничовидобувної галузі. Вони пройшли апробацію на шахтах Родіна (довідка № 53-54/620 від 23.09.2000 р.) та ім. Леніна (довідка 53-14/138 від 23.03.2000 р.), які входять до складу дочірнього підприємства “Криворізький державний залізорудний комбінат" ( довідка № 53-01 від 18.05.2000 р.).

Підсумки наукового дослідження знайшли відтворення у восьми методичних розробках, які використовуються студентами Криворізького економічного інституту КНЕУ під час учбового процесу (довідка № 01-367 від 26.08. 2000 р.).

Апробація результатів дослідження. Основні положення і результати дослідження були представлені на:

міжгалузевій науково-практичній конференції "Проблеми реформування бухгалтерського обліку в сучасних умовах господарювання" (м. Львів, 15.05. 1997р.);

міжнародній науково-практичній конференції "Проблеми і перспективи розвитку економіки України в умовах ринкової трансформації" (м. Дніпропетровськ, 21.05. 1999 р.).

Публікації. По результатам досліджень було опубліковано 6 наукових праць загальним обсягом 1,35 д.а., з них 4 - в наукових фахових виданнях – 1,1 д.а., 2 – матеріали конференції – 0,25 д.а.

Структура, зміст та обсяги дисертаційної роботи. Дисертаційна робота складається зі вступу, трьох розділів, висновків, списку використаних джерел та додатків. Загальний обсяг роботи 199 сторінок, 23 таблиці на 26 сторінках, 45 рисунків на 45 сторінках, 4 схеми на 4 сторінках та 23 додатка на 29 сторінках. Список використаних джерел становить 265 найменувань.

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ ДИСЕРТАЦІЇ

У Вступі дисертації обгрунтована актуальність теми дослідження, сформульовані мета й основні завдання роботи, наведені результати виконаного дисертаційного дослідження.

Розділ 1. Економічна природа затрат на виробництво і їх сутність. Найважливішим фактором, який визначає спроможність і намагання підприємств поставити продукт на ринок, є витрати виробництва. Тому при дослідженні проблеми визначення сутності і величини вартості товару були враховані декілька альтернативних підходів, які визначені концепціями трудової теорії вартості (А.Смі- та, Д. Рікардо, К. Маркса), теорії “трьох факторів” (Ж. С. Сей), теорії витрат виробництва (Т. Мальтуса, А. Маршалла, Дж. Б. Кларка, Дж. М. Кейнса), теорії попиту і пропозиції, теорії граничної корисності (австрійської економічної школи) та теорії граничних витрат виробництва.

Оцінка трактовок витрат виробництва в рамках розглянутих концепцій дозволила відзначити, що, по-перше, в них є багато схожих моментів, по-друге, речовий зміст і соціально-економічна сутність витрат виробництва на різних етапах розвитку економіки змінювались, а, в-третє, сучасні економічні теорії розглядають

проблему витрат виробництва, виходячи з потреб зростання його ефективності.

Витрати виробництва на підприємстві і витрати суспільства мають вартісну форму. Собівартість як економічна категорія відображає відносини, які склалися між суспільством вцілому і окремим виробником. Вона завжди була і залишається важливим якісним показником, який характеризує ефективність виробництва і використання ресурсів підприємства і впливає на розміри його прибутку.

Для підвищення ефективності виробництва та зниження собівартості були відокремлені групи показників, які впливають на собівартість продукції.

Витрати виробництва суттєво впливають на ціноутворення продукції, тобто обумовлюють тісний взаємозв’язок підприємства з ринком попиту. Собівартість є одним із основних показників, який визначає конкурентоспроможність

підприємства в умовах ринку. Тому проведені дослідження на гірничовидобувних підприємствах Кривбасу дозволили за ступенем конкурентоспроможності розділити їх на три групи:

висококонкурентоспроможні;

недостатньо конкурентоспроможні;

неконкурентоспроможні.

Собівартість пов’язана з багатьма проблемами управління і планування, тому кожному рівню управління відповідає певний показник собівартості, а ефективність рішення проблем на кожному рівні забезпечується зворотним зв’язком цих показників (рис. 1.1.).

Технологічна собівар-тість по операціям

Собівартість техноло-гічного процесу | Загальновироб-

ничі витрати

Цехова собівартість | Адміністратив-

ні витрати

Заводська собівартість | Витрати

на збут | Інші опера-ційні витрати

Повна собівартість

Рис.1.1. Склад собівартості підприємства.

На облік витрат виробництва значно впливає фактор часу, тому була досліджена поведінка витрат виробництва окремо в короткостроковому та довгостроковому періодах.

В межах короткострокового періоду виробничі потужності підприємства є фіксованими (постійними чи змінюваними). Середні постійні, середні змінювані та середні загальні витрати – це постійні, змінювані та загальні витрати виробництва в розрахунку на одиницю продукції.

За довгостроковий період підприємство має можливість змінити як кількість використовуємих ресурсів, так і розміри підприємства. Тому в довгостроковому періоді всі ресурси є змінюваними. При цьому на початку процесу розширення виробництва діє позитивний ефект масштабу, а з визначеного моменту виникає негативний ефект, пов'язаний зі складністю управління великим виробництвом.

Як відзначається в економічній літературі, за своїм змістом термін “затрати” є багатогранним і багатоаспектним (рис. 1.2.).

Рис. 1.2. Схема “затрати – результат.”

З метою визначення ефективності розміщення і використання ресурсів підприємств були використані різні методи оцінки витрат і побудовані їх функції, загальний вигляд яких:

V=a+bх (1),

де v – загальні витрати;

а- загальні постійні витрати;

b- змінювані витрати на одиницю діяльності;

x – значення фактора (чинника) витрат.

Результати проведених досліджень по даним гірничовидобувних підприємств приведені в таблиці 1.1.

Таблиця 1.1.

Порівняльна характеристика функцій витрат, визначених

різними методами

Метод | Значення функції витрат

Вищої-нижчої точки | v=54,5 - 0,00027х

Візуального пристосування | v=50 - 0,00021х

Найменших квадратів | v=50,8 - 0,26х

Спрощений статистичний аналіз | v=54,88 – 0,3х

Гірничовидобувна промисловість має ряд особливостей, які відрізняють її від інших галузей промисловості, серед них були відокремлені: своєрідний характер розміщення її підприємств, пов’язаний з розташуванням рудовищ корисних копалин в різних гірничо – геологічних умовах, залежність виробничої потужності підприємств і строків їх функціонування від розмірів запасів корисних копалин.

Особливості гірничовидобувної галузі обумовлюють використання різних систем розробки рудовищ корисних копалин, різних технологій, що в свою чергу безпосередньо здійснює вплив на організацію виробничого процесу, обліку та контролю витрат при видобутку руди. Фактори, які впливають на склад собівартості підприємств гірничовидобувної промисловості були узагальнені за наступними групами: природні, технічні, організаційні, економічні.

Для забезпечення одностатійності методичних і методологічних принципів планування, обліку і калькулювання собівартості продукції на різних підприємствах і в різних виробництвах, велике значення має класифікація затрат, яка є передумовою раціональної організації та удосконалення обліку і контролю затрат виробництва. Це випливає із сутності собівартості продукції як складового синтетичного показника, який об'єднує різнорідні затрати. І для того, щоб повніше розкрити структуру витрат виробництва, використовують різні класифікації і групування затрат за їх видами.

Дослідження вказують на те, що сучасний рівень суспільного виробництва вимагає значного розширення і конкретизації ознак класифікації затрат. І при цьому слід враховувати, що певний вид затрат може бути важливим для одного типу управлінського рішення, а для інших може і не братись до уваги.

Порівняння систем класифікації затрат, які використовуються у вітчизняному та західному обліку, дозволило визначити загальні моменти і розбіжності.

Особлива увага була приділена групуванню витрат на виробництво за економічними елементами і калькуляційними статтями, так как між ними існує як взаємозв’язок, так і відмінність.

Розділ 2. Методичні та організаційні спрямування обліку і калькулювання собівартості продукції. Одним із видів бухгалтерського обліку є управлінській облік, який не має єдиної уніфікованої системи організації обліку затрат і доходів,

нормування, планування, контролю і аналізу. Проведені дослідження свідчать, що система управлінського обліку характеризується обсягом інформації, поставленими перед нею цілями та засобами їх досягнення, складом елементів і їх взаємодією, використанням відповідних методів, і основним принципом її організації є принцип “затрати – результат”. При цьому була відокремлена класифікація систем управлінського обліку.

Бухгалтерський фінансовий облік затрат здійснюють за трьома напрямками: за елементами; місцями виникнення та центрами відповідальності (суб'єктами); об'єктами калькуляції.

До побудови обліку затрат існують два основні підходи:

перший спрямований на удосконалення калькуляції та контролю затрат, пов’язаних з окремим видом готової продукції;

другий підхід спрямований на удосконалення методики прийняття управлінських рішень, вміння коригувати їх залежно від змін ринкової кон’юктури та зовнішніх факторів.

Результати проведених досліджень свідчать, що сьогодні існує дві основні проблеми обліку затрат, які відокремлюються, як в економічній літературі, так і досвідом практичної діяльності гірничовидобувних підприємств в сучасних умовах.

Перша – переорієнтувати вітчизняну теорію і накопичений практичний досвід на рішення задач, які встають перед керівництвом підприємства в умовах ринку.

Друга – створення нових нетрадиційних систем отримання інформації про затрати, використання нових підходів до калькулювання собівартості, а також методів аналізу, контролю і прийняття на цій основі управлінських рішень.

Названі проблеми визначили доцільності та необхідності проведення досліджень методичних і організаційних питань обліку та калькулювання собівартості продукції.

В основі організації обліку затрат на виробництво були відокремлені наступні принципи:

документування затрат і повне їх відображання на рахунках обліку виробництва;

групування затрат за об’єктами обліку і місцям їх виникнення;

узгодженість об’єктів обліку затрат з об’єктами калькуляції собівартості продукції, показників обліку фактичних затрат з нормативними;

доцільність розширення кола затрат, які відносяться на об’єкти обліку за прямим призначенням.

Це дозволило критично оцінити діючий порядок обліку виробничих витрат і калькулювання собівартості продукції на гірничовидобувних підприємствах. Особлива увага звернута на недоліки у веденні обліку на підприємствах гірничовидобувної галузі. Для їх подолання були запропоновані відповідні заходи.

Обґрунтована найраціональніша побудова системи бухгалтерського обліку затрат виробництва та калькулювання собівартості продукції на кібернетичній основі.

Відокремлення центрів затрат і місць їх виникнення як об’єктів обліку, взаємозв’язок показників, сформованих на різних рівнях управління, дозволить зробити облік управляючим, що показано на рис. 2.1.

В дисертаційній роботі також був досліджений і обґрунтований взаємозв’язок центрів затрат і відповідальності, так як структурні підрозділи одночасно виступають і елементами системи управління (рис.2.2.). Крім того, були відокремлені центри відповідальності для різних рівнів прийняття управлінських рішень.

Точність калькуляції собівартості продукції в значній мірі залежить від правильного вибору об’єктів калькулювання і калькуляційних одиниць, які були обгрунтовані в дисертаційній роботі для гірничовидобувних підприємств (табл.2.1) і запропонований більш досконалий перелік обєктів обліку виробничих затрат.

Використання кодів облікових номенклатур для оперативного узагальнення інформації за видами затрат і напрямками їх використання дозволяє підвищити достовірність бухгалтерського обліку для прийняття управлінських рішень не тільки по поточному, а й прогнозному регулюванню фінансово-господарської діяльності підприємств. Тому була запропонована відповідна схема групування кодів облікових номенклатур по технологічним операціям з урахуванням їх економічної природи. По мірі удосконалення класифікаційних і групових ознак, що використову-

Рис. 2.1. Загальна схема формування собівартості по центрам затрат і місцям їх виникнення. |

Центр відповідальності

Керівництво підприємством

Центр відповідальності | Місце виникнення затрат

Керівництво цехом, дільницею, підрозділом | Цех, дільниця, підрозділ

Центр відповідальності | Центр затрат

Керівництво бригадою | Бригада

Центр відповідальності | Центр затрат

Робочий | Затрати на робочому місці

Рис. 2.2. Взаємозвязок центрів відповідальності та центрів затрат.

Таблиця 2.1.

Обєкти калькулювання та калькуляційні одиниці в основних процесах гірничовидобувних підприємств

Технологічні процеси | Випускаєма продукція | Обєкти калькулювання | Калькуляційні одиниці

Гірничокапітальні роботи | Вертикальні і нахилені стовбури,

шурфи, штольні | Стовбури, шурфи, штольні | 1 м3

Гірничопідготовчі

роботи, експлуатаційно-

розвідувальні і нарізні роботи | Пуста порода, виробки, відкаточні штреки, свердловини, розкривні роботи | Пуста порода, виробки, штреки,

свердловини,

розкривні роботи | 1 т

1 м3

Видобуток корисних

копалин | Пуста порода,

кондиційні,

умовно-кондиційні

і некондиційні корисні копалини | Пуста порода,кондиційні та умовно-кондиційні корисні копалини | 1 т

ються в обліку затрат, в коди облікових номенклатур можуть вноситися необхідні зміни та доповнення.

Це дозволило розробити та побудувати відповідні організаційні моделі обліку прямих виробничих витрат, удосконалити методику обліку та розподілу непрямих витрат на гірничовидобувних підприємствах. Були запропоновані більш досконалі форми первинного обліку виробничих витрат і номенклатури статтей непрямих витрат і калькуляції. Також було доведено , що для удосконалення обліку витрат на управління необхідно по центрам затрат здійснювати поелементний облік витрат, а по центрам відповідальності - не тільки за окремими елементами, а й за комплексними статтями

На величину собівартості продукції значний вплив здійснюють принципи і методика розподілу непрямих витрат , тому були відокремлені етапи розподілу непрямих затрат , критично оцінені методи і порядок їх розподілу.

Особлива увага була приділена проблемам вибору методів оцінки при відпусці запасів у виробництво, розробки та використання системи норм і нормативів затрат на виробництво.

Дослідження стану нормування на ряді гірничорудних підприємств показали, що нормативне господарство багатьох з них є непрогресивним і непідпорядкованим, не завжди враховуються особливості виробництва і більшість норм не розраховуються, а застосовуються досвідно-статистичні збільшені норми, засновані на фактичних затратах за минулі періоди з урахуванням відсотку їх зниження. Тому з метою вирішення вказаних проблем були виділені декілька підходів для удосконалення процесу нормуваня затрат на виробництво.

Ретельно були досліджені порядок, методика, техніка і варіанти зведеного обліку затрат і калькулювання собівартості продукції у залежності від особливостей виробництва. Це дозволило відокремити недоліки і переваги розглянутих діючих систем обліку затрат і калькулювання собівартості продукції. Тому актуальним є зближення існуючої на Україні методології бухгалтерського обліку виробничих затрат з міжнародними стандартами. Особливо важливе значення при цьому має використання гнучких методів визначення витрат виробництва, передбачених в міжнародних стандартах бухгалтерського обліку, які сприяють більш точному обрахуванню собівартості продукції, значному скороченню статей витрат при формуванні обліково-економічної інформації і підвищенню ефективності управління витратами підприємства. Серед таких систем можна відмітити: систему цільового калькулювання та систему АВС.

У зв’язку з тим, що на даний момент відсутня загальноприйнята класифікація методів обліку і калькулювання собівартості, що об’єктом гострих наукових дискусій, то в дисертаційній роботі приведені і узагальнені пропозиції окремих економістів і вказані пропозиції щодо вирішення цього питання і визначення напрямків удосконалення методів обліку затрат і калькулювання собівартості продукції.

Проведені дослідження показали, що у теорії й практиці вітчизняного обліку мають місце окремі елементи системи управлінського обліку: облік за видами витрат, центрами виникнення витрат і центрами відповідальності, об’єктами калькулювання; нормативний облік; система внутрішньогосподарського обліку; система аналізу, планування і контролю.

Розділ 3. Внутрішньогосподарський контроль затрат на виробництво. Вибір показників собівартості і задачі їх контролю визначаються потребами управління. Ступінь розробленості і якість методологічного, інформаційного і технічного забезпечення контролю визначається впливом як на рівень управління у всіх ланках підприємства, так і на ефективність виробництва вцілому (рис.3.1).

Визначити напрямки удосконалення системи внутрішньогосподарського контролю дозволило дослідження структури системи внутрішнього контролю, відокремлення ознак класифікації контролю та їх аналіз, вивчення об’єктів організації контрольного процесу та послідовністі його проведення, критичний аналіз використовуємих методичних прийомів документального і фактичного контролю.

Особлива увага була приділена напрямкам удосконалення системи контролю в умовах застосування сучасних засобів обчислювальної техніки.

Проведені дослідження показали, що організація попереднього і поточного контролю виробничих витрат на гірничовидобувних підприємствах не повністю відповідає пред’являємим вимогам . Самим суттєвим недоліком в організації цих форм контролю є здійснення його без системного підходу і відсутність достатньої інформаційної бази. Результати контролю не узагальнюються по підприємству в поточному порядку, тому керівництво не має необхідних даних, які можна було б використовувати для регулювання виробництва.

Метою управлінського обліку є мінімізація витрат на виробництво продукції і отримання максимально можливого рівня рентабельності або норм прибутку. Тому |

Система

Управління | Система бухгалтерського обліку та контролю

Функції | Облікова інформація

Стимулювання | Кошториси, плани, розрахунки | Контроль планових і розрахункових

показників

Планування | Первинні

документи | Вимірювання, запис, групування і класи-

фікація дій, контроль первинних даних

Нормування | Облікові реєстри | Контроль облікових даних

Організація

Звіти | Контроль звітних даних, зіставлення фактичних і планових даних, аналіз відхилень

Оцінка

Рис. 3.1. Взаємозвязок систем бухгалтерського обліку та контролю

і функцій управління

для досягнення цієї мети доцільно децентралізувати контроль за формуванням собівартості: прямі витрати на виробництво планувати і контролювати за центрами витрат і відповідальними особами, а непрямі витрати – апаратом управління.

Контроль за формуванням собівартості продукції передбачає таку систему інформації, яка при невеликих витратах повністю забезпечує керівництво необхідними даними для прийняття управлінських рішень. Найбільш ефективною вважається система інформації про об’єкт спостереження, яка грунтується на фіксації і аналізі відхилень від прогнозних параметрів об’єкту.

Планування і контроль стану об’єктів управління здійснюються на основі детально розроблених норм і нормативів витрат на виробництво продукції. Норми витрат служать для контролю за витрачанням матеріалів у виробництві методом визначення їх обсягу на виробничу програму і виписки лімітних карт на видачу матеріалів. Норми і нормативи чисельності працюючих, їх професійний склад служать для визначення розцінок, тарифних ставок, окладів, фонду оплати праці та відхилень по ним.

Непрямі витрати також плануються і обліковуються в розрізі кожної статті витрат по розробленим кошторисам. Відхилення виявляються в кінці звітного періоду, що послабляє поточний контроль за ними на протязі місяця. З метою посилення контролю доцільно кошториси витрат розробляти по окремим структурним підрозділам підприємства і визначати відповідальних осіб за дотримання кошторису.

Контроль за формуванням планової (нормативної) та фактичної собівартості, кошторисом адміністративно - управлінських витрат здійснюють планово - економічні служби і бухгалтерія гірничовидобувних підприємств. Окремі елементи затрат з метою підвищення відповідальності за зниження собівартості закріплені за різними економічними та технічними службами, які виконують функції управління і впливають на залежні від них статті витрат виробництва. Бухгалтерія здійснює систематичний контроль за формуванням фактичної собівартості, виникненням відхилень від встановлених норм затрат виробничих ресурсів. Таким чином,

практика підтверджує необхідність підвищення ролі бухгалтерської служби в контролі за собівартістю продукції.

Результати досліджень свідчать, що можна відокремити три основних етапи внутрішньогосподарського контролю затрат на виробництво на підприємствах гірничовидобувної галузі:

перший етап - загальна оцінка собівартості і аналіз на 1 грн. товарної продукції в динаміці та по різним факторам;

другий етап - об’єкти і методи внутрішньогосподарського контролю, контроль собівартості за статтям калькуляції та елементами вцілому і по технологічним процесам;

третій етап - організація контролю за формуванням прямих і непрямих витрат.

В цілому методологічний апарат контролю собівартості продукції спрямований на комплексне визначення собівартості продукції і розробку перспективних управлінських рішень, пов’язаних з ефективним використанням виробничих ресурсів підприємства.

ВИСНОВКИ

У дисертації наведене теоретичне узагальнення і розв’язання наукової задачі, що виявляється у розробці науково-методичних і практичних підходів щодо вдосконалення методики обліку і контролю затрат на виробництво та кальку- лювання собівартості продукції на гірничовидобувних підприємствах.

На основі проведеного дисертаційного дослідження можна зробити наступні узагальнення, висновки і пропозиції:

1. У загальній системі показників, які характеризують ефективність виробництва як всього підприємства, так і його підрозділів, головне місце належить собівартості. Склад собівартості визначається тими затратами, які її формують.

2. Управління витратами підприємства є складним процесом. Воно означає по своїй суті управління всією діяльністю підприємства, так як обіймає усі боки виробничих процесів, які відбуваються на підприємстві. Тому однією з актуальних проблем в сучасних умовах є розробка і використання у практиці обліку та контролю нових підходів до ефективного управління витратами підприємства.

3. Витрати виробництва на підприємстві і витрати суспільства об’єктивно мають вартісну форму. Собівартість як економічна категорія відображає відносини, які склалися між суспільством в цілому і окремим виробником з приводу уточнення витрат виробництва. Необхідно знати структуру затрат, щоб визначити шляхи зниження собівартості продукції.

4. Для забезпечення одностайності методологічних і методичних принципів планування, обліку і контролю калькулювання собівартості продукції на різних підприємствах і в різних виробництвах велике значення має класифікація затрат. Це випливає із сутності собівартості продукції як складного синтетичного показника, який об’єднує різнорідні затрати. І для того, щоб повніше розкрити структуру витрат виробництва, використовують класифікацію затрат за загальноекономічним змістом і планово-обліковим групуванням.

5. Узагальнення спеціальної літератури і господарської практики дозволило відокремити найбільш важливі класифікаційні ознаки виробничих затрат для гірничовидобувних підприємств: відношення до моментів виробництва, праці, елементів вартості; економічні елементи кошторису; елементи собівартості; спосіб включення елементів затрат в об’єкт обліку і калькуляції; відношення до калькулюємого періоду; ступінь охоплення нормуванням.

6. До техніко-економічних особливостей гірночовидобувної галузі, які формують методологію обліку і контролю витрат виробництва, слід віднести: характер розміщення гірничорудних підприємств, який пов’язаний з розташуванням родовищ корисних копалин в різних гірничогеологічних умовах; залежність виробничої потужності підприємств і строків їх функціонування від розмірів запасів корисних копалин.

7. Основними задачами бухгалтерського обліку затрат на виробництво є своєчасне, повне і достовірне відображення фактичних затрат виробництва, калькулювання фактичної собівартості продукції, а також контроль за економним і раціональним використанням матеріальних, трудових і фінансових ресурсів. Згідно з

цими задачами та з метою контролю організація системи обліку затрат здійснюється за трьома напрямками: елементам; місцям виникнення і центрам відповідальності; об’єктам калькуляції.

8. Облік по місцям затрат повинен бути організований, по-перше, з розподілом загальних затрат на постійні та змінювані і, по-друге, як облік планових (нормативних) затрат і їх відхилень від фактичних, а, в-третє, повинна бути висока ступінь диференціації, ієрархічності місць виникнення затрат.

9. Побудова обліку витрат за запропонованими місцями (центрами) виникнення витрат дає можливість формувати витрати по виробничих підрозділах, контролювати не тільки рівень витрат певного виробничого підрозділу, а і його діяльність вцілому. При цьому слід виходити з того, що вони мають бути тісно

пов’язані з центрами відповідальності через те, що не реалізовуватиметься один із найважливіших принципів управління - порівняння витрат з отриманими результатами.

10. Облік по центрам відповідальності представляє собою один із варіантів структурного обліку, що спирається на більш формалізовану структуру економічної організації. В сучасних умовах віддається перевага організації обліку по центрам відповідальності, формуємим по доходам на основі трансфертних цін.

11. Організація бухгалтерського обліку затрат на шахтах і кар’єрах акціонерної компанії Укррудпром не відповідає вимогам створення управлінського обліку. Це пов’язано як з порядком відображення виробничих затрат, так і з недосконалою організацією та технологією збору і обробки інформації. Інформацію про собівартість отримують з великим запізненням і в надто узагальненому вигляді. Така методика ускладнює об’єктивну оцінку собівартості, здійснення оперативного обліку виробничих затрат і пошук резервів економії. Тому необхідно удосконалити первинну і зведену документацію по обліку затрат на виробництво у наступних напрямках:

дотримання єдиних принципів відображення виробничих затрат усіх дільниць єдиного процесу виробництва;

забезпечення абсолютної ідентичності одноіменних документів і змістовного смислу даних, що в них містяться;

дотримання єдиних вимог до вхідних документів, які відображають затрати на виробництво, незалежно від того, на якому етапі виробничого процесу чи в якому структурному підрозділі вони формуються.

12. Крім того, раціональна організація обліку виробничих затрат, в першу чергу, тісно пов’язана з визначенням науково обгрунтованих і оптимальних калькуляційних об’єктів і одиниць. Дослідження практичної діяльності підприємств гірничовидобувної галузі показали, що облік затрат на виробництво здійснюється по збільшеним об’єктам, що не відповідає визначенню поняття об’єкту обліку затрат. Тому був розроблений і запропонований до використання перелік об’єктів обліку виробничих затрат на гірничорудних підприємствах.

13. Облік відхилень від норм - це найскладніший процес у побудові й організації виробничого обліку. Для його побудови потрібно виділити ряд методологічних і організаційних питань. До них належать: розробка класифікатора

видів, причин винуватців відхилень; визначення методів виявлення відхилень; відбір носіїв інформації про відхилення від норм; розробка методики обліку відхилень за центрами затрат; облік відхилень у системі рахунків; розробка методики розрахунку частки відхилень у собівартості калькуляційної одиниці продукції.

14. Побудова обліку відхилень від норм потребує їх класифікації, яку можна зробити за різними ознаками: видами затрат, причинами, винуватцями, місцями виникнення тощо. Для цього слід розробити номенклатуру відхилень. При розробці методики обліку відхилень важливе значення набуває визначення місць їх виявлення, тобто центрів формування затрат. Знаючи їх, можна поділити виявлені відхилення на залежні і незалежні від діяльності виробничих підрозділів і точніше оцінити виробничо - господарську діяльність бригад, дільниць, цехів тощо.

15. На практиці застосовують два варіанти обліку змін норм, а саме: зміни норм до технічної і нормативної документації вносять у момент їх виникнення або з першого числа наступного місяця. На наш погляд, було б доцільно кожну зміну норми відразу фіксувати в обліку.

Організація обліку змін норм має передбачити: розробку класифікатора причин зміни норм; документування зміни норм; реєстрацію зміни норм в журналах; внесення змін до технічної і нормативної документації; повідомлення про зміни норм і кошторисів затрат усіх зацікавлених підрозділів підприємства; контроль і аналіз зміни норм.

16. Отже, собівартість багато в чьому визначається загальним організаційно-технічним рівнем виробництва і умовами його здійснення. Виявлені особливості формування собівартості продукції на гірничо-збагачувальних комбінатах і шахтах та запропонована організація виробничого обліку затрат і результатів дозволяють намітити основні напрямки контролю затрат на виробництво і калькулювання собівартості продукції. До них слід віднести:

систему організації управління процесами формування собівартості, при якій органічно будуть поєднуватись оперативний, поточний, попередній і наступний контроль. Така система повинна обіймати всі стадії створення продукції, спираючись на умови та особливості конкретного підприємства і орієнтуючись на мінімізацію сукупних витрат;

оперативний контроль за рівнем прямих витрат при формуванні технологічної собівартості центрів затрат;

організація контролю за формуванням непрямих витрат;

вивчення причин, які впливають на собівартість видобутку руди з метою відокремлення факторів зовнішніх і внутрішніх, які притаманні діяльності підприємства;

визначення величини затрат і пошук резервів зниження собівартості.

Список опублікованих праць здобувача за темою дисертації

в наукових фахових виданнях:

1. Погрібна О.П. (Кононова О. П.) Проблеми обліку виробничих витрат в сучасних умовах господарювання.// Придніпровський науковий вісник – 1998. - № 81 (148)– с. 87 – 90. – 0,2 д.а.

2. Погрібна О. П. Питання класифікації затрат на виробництво в сучасних умовах.// Придніпровський науковий вісник. – 1998.- № 104 (171)– с. 28–32. – 0,3 д.а.

3. Погрібна О. П. Загальнометодологічні принципи побудови управлінського обліку на підприємстві.// Економіка та підприємництво: Збірник наукових праць молодих учених та аспірантів. Вип. 3. – К.: КНЕУ, 1999. – с. 155 – 159. – 0,3 д.а.

4. Погрібна О.П. Економічна природа витрат на виробництво в гірничовидобувній промисловості. //Економіка та підприємництво: Зб. наукових праць молодих учених та аспірантів. Вип. 4/Відп. ред. С.І. Дем’яненко.-К.: КНЕУ, 2000.-с.103-107.-0,3 д.а.

в інших виданнях:

1.Погрібна О. П., Бурак М. Т. Облік та калькулювання собівартості продукції: проблеми і перспективи // Матеріали міжвузівської науково-практичної конференції “Проблеми реформування бухгалтерського обліку в сучасних умовах господарювання” –

Львівська комерційна академія. – 1997. - с. 239 – 240. – 0,1 д.а. (особисто автора - 0,05 д.а. – визначення проблем обліку та калькуляції собівартості продукції і напрямків їх вирішення ).

2. Погрібна О. П. Актуальні питання обліку і контролю затрат на виробництво в сучасних умовах господарювання. // Матеріали міжнародної науково-практичної конференції “ Проблеми та перспективи розвитку економіки України в умовах ринкової трансформації” - Національна гірнича академія.- Дніпропетровськ, 1999 – с. 174 – 176 – 0,2 д.а.

АНОТАЦІЯ

Погрібна О. П. Облік і контроль затрат на виробництво та калькулювання собівартості продукції (на матеріалах підприємств гірничовидобувній галузі).-Рукопис.

Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук за спеціальністю 08.06.04.- Бухгалтерський облік аналіз та аудит. – Київський національний економічний університет Київ 2001.

У дисертації розглянуті та обгрунтовані нові підходи до вирішення проблемних питань організації обліку і контролю виробничих затрат і калькулювання собівартості продукції з позицій ефективного управління витратами підприємства. Визначені особливості гірничого виробництва та їх вплив на постановку і організацію обліку та контролю затрат на виробництво. Розроблені пропозиції по вдосконаленню методики виробничого обліку та внутрішньогосподарського контролю затрат підприємства. Обгрунтовані об’єкти обліку затрат і калькулювання собівартості продукції гірничовидобувних підприємств. Визначені можливості обліку по місцям виникнення і центрам затрат, центрам відповідальності з позицій контролю та забезпечення необхідною інформацією для прийняття управлінських рішень. Вироблені конкретні рекомендації по організації та методиці оперативного обліку та контролю прямих і непрямих витрат з урахуванням використання ПЕОМ. Основні результати дослідження впроваджені в практичну діяльність шахт і використовуються для покращення стану облікового та контрольного процесу.

Ключові слова: прямі та непрямі витрати, собівартість, місця та центри виникнення витрат, центр відповідальності, внутрішньогосподарський контроль.

АННОТАЦИЯ

Погребная Е.П. Учет и контроль затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции (по материалам предприятий горнодобывающей отрасли) - Рукопись.

Диссертация на соискание научной степени кандидата экономических наук по специальности 08.06.04.- Бухгалтерский учет, анализ и аудит. - Киевский национальный экономический университет, Киев, 2001 .

В диссертации рассмотрены и обоснованы новые подходы к решению проблемных вопросов организации учета и контроля производственных затрат и калькулирования себестоимости продукции