Автореферат Дисертації
КИЇВСЬКИЙ НАЦІОНАЛЬНИЙ ЕКОНОМІЧНИЙ УНІВЕРСИТЕТ
СОПКО Валерія Василівна
УДК 657.471
ФІНАНСОВИЙ ТА ВНУТРІШНЬОГОСПОДАРСЬКИЙ ОБЛІК ЗАТРАТ ВИРОБНИЧОЇ ДІЯЛЬНОСТІ ПІДПРИЄМСТВ
(на матеріалах підприємств переробної промисловості АПК України)
08.06.04. – Бухгалтерський облік, аналіз та аудит
АВТОРЕФЕРАТ
дисертації на здобуття наукового ступеня
кандидата економічних наук
Київ – 2001
Дисертацією є рукопис.
Робота виконана на кафедрі обліку в промисловості Київського національного економічного університету Міністерства освіти і науки України.
Науковий керівник: кандидат економічних наук, доцент
Єфіменко Василь Іванович,
Київський національний економічний університет,
декан обліково-економічного факультету,
професор кафедри обліку в промисловості
Офіційні опоненти: доктор економічних наук, професор
Кірейцев Григорій Герасимович,
Національний аграрний університет,
професор кафедри бухгалтерського обліку та аудиту
кандидат економічних наук, доцент
Редько Олександр Юрійович,
Інститут статистики, обліку і аудиту Держкомстату України, професор Національного центру обліку та аудиту
Провідна установа: Тернопільська академія народного господарства, кафедра аудиту, Міністерство освіти та науки України, м. Тернопіль
Захист відбудеться “ 9 ” листопада 2001 р. о 16-00 годині на засіданні спеціалізованої вченої ради Д 26.006.02 у Київському національному економічному університеті за адресою: 03680, м. Київ, проспект Перемоги, 54/1, аудиторія 317.
З дисертацією можна ознайомитися у бібліотеці Київського національного економічного університету за адресою: 03680, м. Київ, проспект Перемоги, 54/1.
Автореферат розісланий “ 8 ” жовтня 2001 р.
Вчений секретар
спеціалізованої вченої ради А.М.Поддєрьогін
ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ
Актуальність теми. Вирішити проблему ефективного розвитку та економічного зростання переробних підприємств України неможливо без вдосконалення системи менеджменту і, передусім, менеджменту затрат, доходів та результатів виробничої діяльності. В системі управління виробництвом важливе місце займає бухгалтерський облік, центральне місце в якому посідає облік затрат, доходів та визначення результатів діяльності по виробництву продукції. На основі даних про розмір та види затрат працівники управлінського апарату підприємства отримують інформацію про стан використання ресурсів, формування собівартості продукції на підприємстві, у результаті чого з’являється можливість здійснювати контроль за кількісними та якісними показниками, регулювати процес виробництва, приймати управлінські рішення. Інакше кажучи, задля прийняття своєчасних оперативних і тактичних рішень щодо управління затратами та результатами різних найменувань і гатунків виробів необхідна своєчасна, достовірна і аналітична інформація, яка може бути забезпечена лише бухгалтерським обліком підприємства та безпосередньо залежить від його якості.
Загальні проблеми обліку затрат та калькулювання собівартості продукції в умовах ринкової економіки досліджувались багатьма економістами України. Значну увагу їм приділили в своїх працях Білуха М.Т., Бородкін О.С., Бутинець Ф.Ф., Валуєв Б.І., Герасимович А.М., Голов С.Ф., Гуцайлюк З.В., Єфіменко В.І., Завгородній В.П., Кірейцев Г.Г., Кузьмінський А.М., Кужельний М.В., Лінник В.Г., Литвин Б.М., Пушкар М.С., Рудницький В.С., Свідерський Є.І., Сопко В.В., Ткаченко Н.М., Фаріон І.Д., Чумаченко М.Г., Шкарабан С.І. та інші.
Проте питання бухгалтерського обліку затрат і калькулювання собівартості продукції, доходів та результатів на переробних підприємствах АПК України в сучасних умовах ринкової економіки розкриті недостатньо та потребують додаткового дослідження.
Діюча методика бухгалтерського обліку затрат та калькулювання виробничої собівартості продукції, що застосовується на переробних підприємствах, не в повній мірі відповідає сучасним умовам господарювання. З іншого боку, використання зарубіжних методик вимагає їх пристосування до специфіки організації виробництва на вітчизняних підприємствах. Недостатньо уваги приділяється питанням автоматизації бухгалтерського обліку затрат, калькулювання виробничої собівартості продукції та інтеграції технічних засобів обробки і передачі економічної інформації на базі створення АРМ бухгалтера. Вирішення вищенаведеного дозволить вийти на новий рівень побудови та організації бухгалтерського обліку затрат, значно підвищить його аналітичність та ефективність в управлінні підприємницькою діяльністю.
Вирішення завдань вдосконалення методики бухгалтерського обліку затрат та калькулювання собівартості продукції вимагає постійного контролю та аналізу за використанням ресурсів підприємства. Інформацію для такого контролю та аналізу найкраще забезпечує нормативний метод обліку, що особливо важливо стосовно матеріальних затрат, питома вага яких, наприклад, на хлібопекарних підприємствах може досягати 80%.
Недостатня розробленість питань побудови бухгалтерського обліку затрат та калькулювання виробничої собівартості продукції, доходів та результатів на переробних підприємствах АПК України обумовила вибір теми дослідження та її актуальність.
Зв’язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертація виконана у відповідності до плану науково-дослідних робіт кафедри обліку в промисловості Київського національного економічного університету з теми: “Організація і методологія обліку, аналізу і контролю в галузях народного господарства”, номер державної реєстрації 0198V000785. Особистий внесок полягає в запропонованій, уточненій методиці калькулювання собівартості в переробній промисловості АПК, а також в пропозиціях більш досконалої методики обліку затрат на виробництво.
Мета і задачі дослідження. Метою дисертації є вдосконалення діючої практики бухгалтерського обліку затрат та калькулювання виробничої собівартості продукції на переробних підприємствах АПК за допомогою використання сучасних систем та методик.
Основним завданням дисертаційної роботи є:
-
дослідити економічну суть затрат на виробництво, роль виробничої собівартості продукції в сучасних умовах господарювання, її місце в системі управління підприємства;
-
виявити характерні особливості затрат виробничої діяльності, які притаманні підприємствам переробної промисловості АПК України;
-
розглянути існуючу методику побудови бухгалтерського обліку затрат та калькулювання виробничої собівартості продукції на переробних підприємствах АПК та визначити шляхи підвищення її ефективності;
-
визначити місце затрат і собівартості продукції переробних підприємств у системі фінансового обліку;
-
визначити методи управління затратами, собівартістю продукції та їх аналізу, які доцільно використовувати на переробних підприємствах АПК України;
-
розглянути методику бухгалтерського обліку затрат на переробних підприємствах з використанням автоматизованих систем обробки економічної інформації.
Об’єкт дослідження. Об’єктом дослідження є господарські процеси по створенню суспільно необхідного продукту у сфері матеріального виробництва, а саме облік затрат та калькулювання виробничої собівартості продукції на підприємствах АПК. Для дослідження обрані дві галузі переробної промисловості АПК України: хлібопекарська та макаронна.
Предмет дослідження. Предметом дослідження є теоретичні засади та діюча практика бухгалтерського обліку затрат та калькулювання виробничої собівартості продукції на підприємствах АПК.
У ході дослідження були використані планові та звітні дані переробних підприємств АПК, нормативні матеріали щодо харчової промисловості. При розробці ряду положень дисертації використовувались різноманітні наукові розробки вчених України, колишнього СРСР та інших країн. Основні висновки та пропозиції дисертації зроблені на основі вивчення досвіду роботи переробної промисловості підприємств АПК України та підприємств інших галузей.
Методи дослідження. Теоретичною та методологічною основою дисертаційної роботи були праці українських та закордонних економістів у сфері бухгалтерського обліку затрат та калькулювання виробничої собівартості продукції, теорії наукового пізнання, закони, Укази Президента України, постанови Верховної Ради України і Кабінету Міністрів України з питань економічної політики, вдосконалення господарських механізмів та управління підприємством. Під час роботи використовувався матеріал, що міститься в працях вчених у галузі теорії і практики бухгалтерського обліку, контролю та аналізу, спеціальна література з технології та організації виробництва різних виробів, галузеві інструкції та нормативні документи, статистичні дані, інформація наукових та науково-практичних конференцій з проблем бухгалтерського обліку. У процесі дослідження використовувались методи наукової абстракції, індукції та дедукції, групування, порівняння, аналізу, синтезу, інші інструменти і засоби наукового пізнання.
Наукова новизна одержаних результатів, що висунуті на захист, полягає в наступному:
-
розкрита соціально-економічна природа та економіко-правова сутність затрат на виробництво як економічної категорії та об’єктів бухгалтерського обліку, їх відмінність від категорії “витрати”;
-
визначено теоретичні і практичні аспекти вдосконалення існуючої методики бухгалтерського обліку затрат та калькулювання виробничої собівартості продукції на переробних підприємствах АПК України та розроблено конкретні пропозиції щодо її покращання;
-
обгрунтовані основні напрямки вдосконалення формування методики бухгалтерського обліку затрат та калькулювання виробничої собівартості продукції на підприємствах переробної промисловості АПК України;
-
розроблена і запропонована до використання на підприємствах та в об’єднаннях хлібопекарської та макаронної промисловості АПК номенклатура калькуляційних статей виробничої собівартості, перелік накладних затрат, а також методика їх розподілу;
-
запропоновано для використання на переробних підприємствах АПК метод обліку затрат та калькулювання виробничої собівартості продукції за однорідними ознаками та характеристиками технологічного процесу, організаційної структури;
-
запропоновано склад постійних та змінних загальновиробничих затрат підприємства та методику їх розподілу стосовно переробних підприємств АПК України.
Практичне значення одержаних результатів проведеного дослідження полягає у тому, що впровадження в практику переробної промисловості запропонованої методики бухгалтерського обліку затрат та калькулювання виробничої собівартості продукції з використанням автоматизованих систем обробки інформації забезпечить своєчасне одержання необхідної інформації керівництвом для здійснення контролю за формуванням собівартості окремих найменувань готової продукції у розрізі центрів відповідальності і оперативного впливу на причини, які призводять до відхилень від діючих норм матеріальних, трудових та інших затрат. Отримані результати дослідження, скеровані на підвищення достовірності, оперативності і аналітичності фінансового та внутрішньогосподарського обліку затрат у розрізі об’єктів калькулювання, дають можливість найповніше виявляти та використовувати внутрішньовиробничі резерви відповідного підприємства для підвищення ефективності виробництва, рівня рентабельності та прибутковості.
Результати проведеного дослідження можуть бути використані при розробці галузевих інструкцій з бухгалтерського фінансового та внутрішньогосподарського обліку на переробних підприємствах АПК, побудови їх облікової політики.
Окремі пропозиції автора розглянуті та впроваджуються у практику роботи підприємств переробної промисловості АПК. Вони пройшли апробацію на хлібокомбінатах № 2 та № 6, які є дочірніми підприємствами акціонерного товариства “КИЇВХЛІБ” (довідки № 182 від 14.05.2001 р. та № 23/117 від 07.05.2001 р.).
Положення дисертаційного дослідження використовуються у навчально-методичній роботі кафедри бухгалтерського обліку Національної Академії Управління (довідка № 02/53 від 06.05.2001 р.), Інституту економіки та права “Крок” (довідка № 220 від 07.05.2001 р.).
Окремі результати дисертаційного дослідження розглянуті та впроваджуються у практичну роботу аудиторської фірми “Де Візу” (довідка № 102 від 16.05.2001 р.).
Внесені автором пропозиції щодо покращання системи фінансового та внутрішньогосподарського обліку затрат та калькулювання виробничої собівартості продукції, методики розподілу непрямих витрат рекомендовані для використання на підприємствах та в об’єднаннях хлібопекарської та макаронної промисловості АПК.
Апробація результатів дисертації. Основні висновки та положення дисертації доповідались на міжнародній науково-практичній конференції “Україна на порозі ХХІ століття: економіка, державність”, (м. Вінниця, 30-31 березня 2000 р.) та міжнародній науково-практичній конференції “Інформатизація діяльності підприємств малого та середнього бізнесу: механізм, проблеми, розвиток” (м. Ужгород, 17-18 травня 2000 р.)
Публікації. За підсумками дисертаційного дослідження опубліковано 6 наукових праць, загальним обсягом 3,0 д.а., у тому числі у співавторстві – 2,7 д.а. Особистий внесок автора до опублікованих праць становить 1,8 д.а.
Структура дисертації. Дисертація складається з вступу, трьох розділів, висновків, списку використаної літератури, додатків. Обсяг дисертаційної роботи 229 сторінок, у тому числі 10 таблиць, що займають 7 сторінок, 42 рисунки, що займають 25 сторінок, 21 додаток, що займають 43 сторінки. Список використаної літератури вміщує 209 найменувань (з них 13 авторів з країн далекого зарубіжжя) і займає 17 сторінок.
ОСНОВНИЙ ЗМІСТ ДИСЕРТАЦІЇ
У Вступі дисертації обґрунтована актуальність теми дослідження, сформульовані мета й основні завдання роботи, наведені результати виконаного дисертаційного дослідження.
Розділ 1. Методологічні та організаційні основи побудови бухгалтерського обліку затрат діяльності. Характерною особливістю сучасного розвитку економіки України є глибоке перетворення в сфері виробництва на основі ринкових відносин. Ринкові відносини вимагають перегляду концепції і створення нової моделі економічної роботи на підприємстві і, відповідно, системи бухгалтерського обліку, центральним елементом якої є облік затрат діяльності.
На сьогодні не регламентується законодавчо, яку систему обліку затрат обрати. Робити вибір доводиться власнику підприємства. Щоб зробити його правильно, необхідно усвідомити переваги кожної із можливих систем стосовно конкретного господарства.
Перша система – використання рахунків тільки 9 класу “Витрати діяльності”. Така система є найбільш прийнятною для формування інформації про затрати та складання звіту про фінансові результати.
Друга система – використання рахунків класів 8 “Витрати за елементами” і 9 “Витрати діяльності”. Це трудомісткий метод. Але він оперативно забезпечує інформацію для складання Звіту про фінансові результати.
На думку автора, для обліку затрат на окремих підприємствах цілком достатньо використовувати рахунки тільки 9 класу “Витрати діяльності”. Отримана інформація повністю буде задовольняти користувачів і, в свою чергу, звільнить від надмірної технічної роботи працівників бухгалтерії.
Важливим напрямком побудови бухгалтерського обліку затрат у сучасних умовах є організаційний аспект. Сьогодні бухгалтерський облік як інформаційна система поділяється на дві організаційно самостійні частини - відкриту частину, тобто таку, що може бути опублікованою (фінансовий облік), та закриту, яка становить комерційну таємницю підприємства (внутрішньогосподарський облік).
Функціонування будь-якого суб’єкта господарювання відбувається з використанням певних трудових, матеріальних і фінансових ресурсів, а сам процес діяльності може мати операційний або неопераційний характер.
В економічній теорії загальноприйнятим є визначення операційного процесу за такою схемою: гроші – перетворення грошей у ресурси діяльності – об’єднання ресурсів (перетворення ресурсів діяльності у продукт праці) – перетворення продукту праці знову у гроші. Таким чином господарювання пов’язано з трьома процесами – “витрати – затрати - доходи”.
Аналогічне тлумачення знаходимо в економічній літературі. Так, Роберт Н.Антоні пише: “Витрати – це придбання ресурсів, їх вартість, а затрати – це використання ресурсів за період, собівартість. Вартість ресурсів у залишку – це засоби, а собівартість – це перенесена вартість на продукт”.
У нормативних актах України та значній частині економічної літератури наводяться тільки два терміна: “витрати” та “доходи”. Що автоматично не може бути правомірним, бо процес господарювання, як було зазначено, визначається трьома процесами – “витрати – затрати - доходи”.
Характеристику “витрат” та “доходу”, їх визначення дано у Положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку № 15, 16. За загальним Положенням терміни “витрати” та “доходи” мають такі тлумачення: витрати – це зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов’язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок цього вилучення або розподілення власниками), доходи – це збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів або зменшення зобов’язань, які призводять до зростання власного капіталу (за винятком зростання за рахунок внесків власників).
Але коли відбувається процес перетворення придбаних ресурсів у продукт діяльності до моменту його продажу (а значить одержання доходу), тобто коли відбуваються технологічні та організаційні операції, що пов’язані з технологією та організацією діяльності (самими ресурсами) аж до моменту продажу, то цей процес не може бути названий терміном “витрати”. Його історична назва “затрати”. Затрати як процес використання речовин та сил природи у процесі діяльності. Цей процес уже не характеризує витрачення грошей, а характеризує процес перетворення ресурсу.
Тому потрібне чітке розмежування між поняттями “витрати” та “затрати”, оскільки вони є вихідними поняттями фінансової системи. Наведене унаочнює рис.1.
Затрати – це термін процесу використання речовин та сил природи у процесі конкретного виду операційної (або неопераційної) діяльності та пов’язані з виготовленням конкретного чітко визначеного виду виробу або конкретного виду наданої послуги, або виконаної роботи. Формування затрат діяльності в різних галузях господарського комплексу при деяких схожих рисах має і свої специфічні особливості, які пов’язані з рівнем спеціалізації, структурою виробництва тощо. Специфіка організаційно-технологічних процесів, що відбуваються в різних галузях економіки, перетворює категорію затрат на затрати виробництва, збуту та організації. Затрати на виробничу та інші види діяльності диференціюються по підприємствах. Це вимагає визначення напрямків побудови бухгалтерського обліку в управлінні затратами виробничої діяльності. З огляду на важливість затрат діяльності для досягнення загальної мети затрати діяльності виділяються в окремий об’єкт управління, а в системі управління необхідно визначити спеціальну підсистему управління затратами з їх плануванням, нормуванням, обліком, контролем, аналізом, стимулюванням та регулюванням.
Проведене автором дослідження дозволило виробити та запропонувати схему управління затратами діяльності по основним сегментам виробництва, збуту та організації (адміністративні).
Значна увага у роботі приділена побудові внутрішньогосподарського (управлінського) обліку. У цілому цей вид обліку призначений для забезпечення ефективного використання різноманітних ресурсів і (що дуже важливо!) встановлення відповідальності.
Рис. 1. Економіко-правова структура бухгалтерського обліку підприємницької діяльності та двоїста (балансова) інтерпретація стану майнових об’єктів – активів та пасивів (суб’єктів) господарюючого суб’єкта (на будь-яку дату) для визначення затрат, доходу та результату
Ретельний системний і своєчасний облік матеріально-речових, трудових та фінансових елементів затрат та собівартості, затрат зі збуту й організації безумовно сприятиме зниженню загального обсягу затрат переробних підприємств, а також його складових. При цьому провадити його потрібно не лише в постатейному, а й за видами готової продукції, а також у груповому розрізі.
Розділ 2. Методика бухгалтерського фінансового обліку затрат діяльності. Для правильного розуміння призначення затрат та їх економічної ролі у виробництві, обліково-технічних можливостей та інших ознак теорія обліку досліджує характеристику різних затрат за допомогою класифікації.
Виходячи з аналізу класифікації затрат, яку пропонують в економічній літературі вітчизняні та зарубіжні вчені та результату дослідження, класифікацію затрат, на думку автора, потрібно будувати так, щоб вона відображала не тільки розміри окремих видів затрат, а насамперед охоплювала б вартісний обсяг споживання конкретних видів ресурсів за такими факторами, які визначають процес виробництва та його організацію й управління, тобто забезпечувала достовірне визначення собівартості продукції. Автором запропонована узагальнена класифікація затрат виробничої діяльності для цілей побудови бухгалтерського обліку, контролю і аналізу за характером (основні, накладні), можливістю включення до собівартості (прямі, непрямі) тощо. Кожний вид затрат (згідно з запропонованою автором роботи класифікацією) має один або декілька рівнів подальшої деталізації.
Із запропонованої автором класифікації на рис.2. наведена класифікація непрямих затрат, яка дозволяє здійснити побудову обліку затрат і організацію оперативного контролю за ними. Вона дає можливість уникнути зайвих затрат, пізнати процес господарської діяльності в цілому і кожної ланки зокрема. А також дає можливість згрупувати всі затрати за такими ознаками: місцями виникнення і центрами відповідальності; відношенням до видів господарської діяльності; календарними періодами; порівнюваністю показників; однорідністю; економічним змістом. Таким чином завдяки запропонованій класифікації затрат є можливість детально пізнати саму господарську діяльність.
Проведене дослідження свідчить, що основу побудови обліку затрат формує їх поділ на прямі та непрямі.
Основою методики обліку прямих затрат на виробництво є інформація первинних документів. Першим за значенням елементом затрат є затрати на сировину і матеріали, тобто затрачання сировини та матеріалів і виходу (виробництва) продукції (актів, лімітних карт, вимог тощо). Дані документи дають можливість локалізувати затрати, які пов’язані з виробництвом окремих видів продукції, окремо відображати затрати за діючими нормами і відхиленнями та вести відокремлений облік впливу змін норм на затрати виробництва, що узгоджується з принципами нормативного методу обліку затрат на виробництво, який серед методів обліку затрат є найбільш прогресивним.
Для побудови нормативного обліку матеріальних затрат на виробництво слід виконати наступні роботи: затвердити облікові номенклатури, розробити систему документального оформлення операцій, розробити схеми облікових реєстрів,
Рис. 2. Класифікація непрямих затрат для оцінки вартості виготовленої продукціїї
побудувати загальну схему обліку, визначити місця виникнення затрат, методи виявлення відхилень від норм.
Для побудови бухгалтерського фінансового обліку прямих матеріальних затрат та узагальнення інформації про них у аналітичних реєстрах обліку нами розроблена відомість обліку матеріальних затрат. Запропонована відомість дає можливість узагальнити матеріальні затрати за їх видами на підставі первинних документів і реєстрів обліку та узагальнити інформацію про використання матеріальних запасів.
Використані матеріальні цінності повинні включатися у затрати виробництва за їх фактичною собівартістю, у зв’язку з чим особливої уваги потребує організація обліку транспортно-заготівельних затрат.
Другим за значенням елементом прямих затрат є затрати на оплату праці. Основним завданням обліку є забезпечення контролю за кількісним складом працівників, використанням робочого часу і дотриманням трудової дисципліни, визначенням відпрацьованих годин та виробленої продукції кожним працівником чи бригадою, виконанням запланованого виробничого завдання, нарахуванням заробітної плати кожному працівнику, розподілом заробітної плати між найменуваннями виробів. З метою контролю за рівнем затрат доцільно затрати за простої нараховувати окремо по кожному цеху.
Автором запропоновані схеми обліку прямих матеріальних затрат, затрат на оплату праці та відрахувань на соціальні заходи.
До непрямих відносяться затрати, які пов’язані з організацією та обслуговуванням процесу виробництва та управлінням ним як в масштабі окремих підрозділів, так і підприємства у цілому.
Сьогодні, відповідно до П(с)БО № 3 та № 16, непрямі затрати підприємства поділяються на загальновиробничі та різні затрати періоду операційної діяльності: адміністративні (загальногосподарські) затрати, затрати, пов’язані зі збутом продукції та інші операційні затрати.
Задля побудови бухгалтерського фінансового обліку, контролю та аналізу затрат у собівартості виробів загальновиробничі затрати плануються та обліковуються у розрізі відповідних підрозділів (центрів затрат та відповідальності) та видами (статтями) затрат, які відповідно до пункту 11 П(с)БО № 16 встановлюються самостійно підприємством. Співставлення фактичних затрат з кошторисними дозволяє аналізувати, як дотримується режим економії в окремих підрозділах, за якими статтями затрат досягнута економія або допущені перевитрати, і зробити відповідні висновки відносно причин та винуватців відхилень.
Значно складніше точно (достовірно) розподілити загальновиробничі затрати між окремими видами виробничої продукції відповідного центру затрат або центру відповідальності. Згідно із пунктом 16 до П(с)БО № 16 загальновиробничі затрати з 2000 року поділяються на постійні і змінні. Слід зазначити, що абсолютно точного поділу загальновиробничих затрат на постійні (сталі) і змінні досягти важко, тому що деякі з цих затрат можна вважати змішаними, які містять у собі постійну та змінну частини. Наприклад, оплата праці апарату управління цехами може включати до себе постійну частину - оклад - та змінну частину - преміальну винагороду за збільшення обсягів виробництва понад певний показник. Підприємствам надано право самостійно встановлювати перелік і склад змінних і постійних загальновиробничих затрат, які слід відобразити в документі про облікову політику підприємства.
Автором запропонована методика віднесення затрат до складу змінних або постійних загальновиробничих затрат підприємства.
Дисертант підтримує думку тих авторів, які стоять на позиції максимальної локалізації загальновиробничих затрат. Вивчення економічної літератури і практичні дослідження дозволили розробити рекомендації щодо удосконалення діючої номенклатури загальновиробничих затрат шляхом їх деталізації. Так, доцільно виділити в окремий комплекс непрямих виробничих затрат затрати на утримання і експлуатацію обладнання. В окремі групи затрат, на думку автора, повинні бути зібрані затрати на апарат управління цеху, орендна плата, затрати на інформаційне забезпечення, затрати на електроенергію й опалення тощо. Відповідні статті згрупованих таким чином затрат необхідно розподілити відповідно до економічно найбільш обґрунтованої бази розподілу. Вибір методу та найбільш придатної бази розподілу непрямих затрат визначається не тільки прагненням правильніше обрахувати собівартість продукції з метою отримання надійної основи для ціноутворення, але і в значному ступені бажанням виявити точні результати діяльності відповідних виробничих підрозділів підприємства.
Важливими видами затрат виробничої діяльності є затрати періоду: адміністративні затрати, затрати на збут та інші операційні затрати. Ці затрати носять періодичний непрямий характер. Вони розглядаються як затрати періоду, не розподіляються, не включаються до собівартості виробленої продукції і у звіті про фінансові результати повністю відображаються як затрати звітного періоду.
Автором запропонована загальна схема побудови обліку непрямих затрат періоду на підприємствах та об’єднаннях хлібопекарської та макаронної промисловості у системі рахунків. Спочатку всі непрямі затрати за вказаними рахунками узагальнюються в аналітичному реєстрі за кожною статтею, запропонованих автором номенклатур затрат, а потім розподіляються. Це, на думку автора, є найважливішим завданням системи обліку непрямих затрат підприємств та об'єднань хлібопекарської та макаронної промисловості.
Одним із основних показників, який формується із затрат, є собівартість продукції. Виділення чітко обмежених затрат, які складають виробничу собівартість продукції, дає можливість калькулювати реальну виробничу собівартість хлібопекарських та макаронних виробів, правильно визначити фінансові результати діяльності підприємств, суми податків та зборів, обов’язкових платежів.
У дисертації запропонована принципова схема документального оформлення та методики відображення в фінансовому обліку прямих затрат на виробництво в підприємствах та об’єднаннях хлібопекарської та макаронної промисловості, а також рекомендований склад затрат. Запропонована загальна побудова фінансового обліку затрат на виробництво для підприємств хлібопекарського та макаронного виробництва.
Розділ 3. Внутрішньогосподарський облік затрат виробничої діяльності та калькулювання собівартості продукції. Сучасний внутрішньогосподарський (управлінський) облік, використовуючи зовнішню та внутрішню інформацію, забезпечує потреби не тільки виробництва, а й маркетингу, управління дослідженнями та інших функцій бізнесу. Він здійснює аналіз діяльності з врахуванням як поточних, так і довгострокових цілей, розробляє методи здобування інформації про вирішальні чинники успіху: якість, інновації, час тощо.
Внутрішньогосподарський (управлінський) облік – це складова частина загальної системи бухгалтерського обліку, яка акумулює і систематизує затрати для оцінки запасів і визначення фінансових результатів, забезпечення контролю, проведення аналізу та прийняття управлінських рішень. Але поняття “внутрішньогосподарський облік” значно ширше простого розуміння бухгалтерського обліку. Базою для побудови бухгалтерського внутрішньогосподарського обліку є бухгалтерський фінансовий облік.
Для побудови бухгалтерського внутрішньогосподарського обліку затрат у першу чергу потрібне визначення характеру технології. Як фактор, який впливає на побудову обліку затрат, технологічний процес виробництва класифікують за такими ознаками: за характером одержання продукту праці; за характером технології; за характером організації; за характером продукції.
На побудову бухгалтерського обліку затрат виробництва впливає характер продукту праці, за ступінню кінцевої готовності. Продукція може вважатися з точки зору даного виробництва не готовою, але придатною для промислового споживання, тому при побудові обліку виробничого процесу потрібно чітко розмежувати поняття “готовий продукт”, “напівфабрикат”, “напівпродукт”.
Персональна відповідальність за результати роботи пов’язана не тільки з кількісними та якісними характеристиками використання ресурсів та формування вартісних показників, але й з прогнозними рішеннями. А для цього потрібна додаткова інформація про затрати. Ця характеристика має відображати не просто те, що затрачено, але й давати такі дані про відповідність затрат заздалегідь визначеним параметрам (бізнес-плану, нормам, кошторису тощо), визначення причин цих змін, ініціаторів економії або винуватців перевитрат, де саме, на якій операції, на якому процесі (фазі, ділянці тощо) виникли відхилення, ступінь використання виробничих потужностей та ін. Наведене вимагає доповнення класифікації затрат поняттями еластичності (тобто залежності). За цією характеристикою затрати у внутрішньогосподарському обліку поділяють на залежні та незалежні від діяльності. Вимагається уточнення прямих та непрямих затрат. Прямі затрати доцільно уточнити терміном “індивідуальні”, а непрямі - терміном “загальні”. Крім того доцільно введення таких понять: “затрати, які контролюються” та “затрати, які не контролюються”, “значні”, “незначні”, “середні” та “граничні”.
Основним напрямком побудови внутрішньогосподарського обліку обрано групування затрат за об’єктами та суб’єктами господарського процесу: місцями виникнення (центрами затрат) і центрами відповідальності. Основними місцями виникнення (центрами) затрат мають бути: вид виробництва; вид структурних виробничих (технологічних або організаційних) підрозділів. Центром відповідальності вважається місце, де виникають правові відносини між учасниками господарських процесів.
Аналіз економічної літератури показав, що сьогодні в економічній літературі та на практиці розглядаються два підходи до побудови внутрішньогосподарського обліку затрат на виробництво.
Першій підхід направлений на удосконалення калькуляції та контролю затрат на кожний окремий вид готової продукції. Для нього притаманний розподіл всіх затрат діяльності на собівартість продукції. Системи обліку, що реалізують цей підхід, призначені для обчислення повних затрат. Другий підхід направлений на удосконалення методики прийняття управлінських рішень, вміння корегувати їх у залежності від змін ринкової кон’юнктури, зовнішніх факторів. Цей підхід реалізують системи неповних затрат.
Проведені дослідження показали також, що усі сучасні системи внутрішньогосподарського обліку затрат потрібно класифікувати не тільки за повнотою відображення затрат у собівартості продукції, але і за ступенем нормування та контролю затрат. Якщо в першому випадку системи відрізняються ступенем повноти відображення затрат у собівартості продукції та розподіляються на повні (вони фіксують всі затрати) та неповні, часткові (фіксують тільки частину затрат), то у другому випадку системи розрізняються як ненормативні (фактичні) та нормативні (стандартні) системи.
Системи обліку повних затрат передбачають відображення абсолютно всіх затрат у собівартості продукції, а тому центральним питанням цього варіанту внутрішньогосподарського обліку є питання зведення затрат.
Для побудови бухгалтерського внутрішньогосподарського обліку на переробних підприємствах АПК України за двома методами - повних або неповних затрат, та двома варіантами контролю – нормативним або ненормативним, всі затрати на виробництво в бухгалтерському обліку групуються на рахунках у двох напрямках: за елементами затрат — обов'язково — та за елементами собівартості (тобто статтями затрат) — за потребою.
Проведені дослідження показали, що основні методичні питання загальної побудови внутрішньогосподарського обліку затрат методом неповних витрат аналогічні методу повних витрат. Розбіжності стосуються моменту відображення затрат на відповідні центри затрат та центри відповідальності. При методі повних затрат затрати поділяються тільки на дві групи - прямі та непрямі, а при методі неповних затрат - на три групи - прямі змінні, непрямі змінні та непрямі сталі (постійні). Тому при визначенні центрів затрат їх кількість у неповних витратах зростатиме. Цей момент потрібно чітко визначити в моделі та робочому плані рахунків обліку затрат. Аналогічно методу повних затрат для побудови обліку виробничої діяльності за методом неповних затрат на будь-якому підприємстві спочатку визначають наявні чинники. Після їх визначення розпочинають розробку робочого плану рахунків та складають робочу модель обліку.
З огляду на те, що метод неповних затрат передбачає облік непрямих затрат за двома ознаками (змінні вони чи сталі), цей елемент слід передбачити при складанні нормативних калькуляцій. Непрямі сталі затрати в калькуляції участі не беруть, їх списують безпосередньо на фінансові результати. Наведене слід мати також на увазі для визначення незавершеного виробництва.
Важливу особливість має і побудова нормативного методу непрямих затрат. Оскільки непрямі затрати поділено на дві частини — змінні та незмінні, то цього потребує і кожний проміжний обліковий комплекс (йдеться, зокрема, про затрати на утримання та експлуатацію устаткування, загальновиробничі, а також загальногосподарські затрати тощо). Згідно з цими ознаками запропоновано вести облік відхилень від норм та облік зміни норм.
Інтеграція автоматизованих систем обробки інформації про затрати в загальну систему управління підприємства підвищить якість обліково-аналітичної інформації і дасть можливість приймати своєчасні управлінські рішення щодо формування затрат їх контролю та аналізу. В дисертації рекомендовані відповідні схеми побудови обліку.
ВИСНОВКИ
У дисертації наведено теоретичне узагальнення і запропоновано вирішення наукової проблеми, що виявляється у дослідженні і розробці науково-методичних та практичних підходів щодо вдосконалення фінансового та внутрішньогосподарського обліку затрат виробничої діяльності хлібопекарських та макаронних підприємств переробної промисловості АПК України.
На основі проведеного дисертаційного дослідження як теоретичних засад обліку, контролю та аналізу затрат на виробництво та калькулювання собівартості продукції, так і практичного аспекту даного питання можна зробити наступні висновки та надати пропозиції:
1.
У дисертаційній роботі досліджена економіко-правова сутність категорії “затрати”, їх класифікація та зміст в умовах ринкових відносин. Затрати виробництва на макрорівні розглянуті як елемент системи управління, що функціонує в процесі створення матеріальних благ суспільства. На підставі проведених досліджень здійснено уточнення напрямків розвитку та удосконалення системи обліку затрат виробництва. Розроблена та запропонована уточнена класифікація затрат.
2.
В результаті проведених досліджень запропоновано розмежування термінів “витрати” та “затрати”, оскільки їх чітке розмежування та розуміння відмінностей між ними має вирішальне значення для правильної побудови їх обліку та визначення фінансових результатів.
3.
На основі дослідження існуючих в Україні та за кордоном методів обліку затрат на виробництво і калькулювання собівартості продукції та варіантів побудови фінансового і внутрішньогосподарського (управлінського) обліку проведена їх структуризація та систематизація з урахуванням вимог внутрішнього менеджменту, особливостей оперативних та перспективних завдань, що вирішуються підприємствами, потреб для прийняття управлінських рішень. Тому при організації обліку затрат на підприємстві необхідно виділяти підсистеми обліку затрат відповідно до структури функціональних підрозділів підприємств.
4.
В результаті досліджень конкретизовано потреби певних груп користувачів щодо інформації про затрати, визначено зв’язок між окремими функціями управління підприємством з системою затрат на виробництво та калькулювання собівартості продукції, окреслені потреби користувачів інформації щодо інформації про затрати, яка формується на різних етапах управління підприємством, різних видах обліку, уточнені вимоги до інформаційного забезпечення процесу управління.
5.
Здійснено порівняння бухгалтерського фінансового та внутрішньогосподарського обліку затрат виробничої діяльності. Розроблено пропозиції щодо організації аналітичного обліку затрат на виробництво та калькулювання собівартості продукції з метою отримання інформації в розрізі потреб за трьома аспектами: інформаційним, контрольним та аналітичним. Уточнено організаційні сторони бухгалтерського обліку затрат, визначено орієнтовні схеми організації аналітичного обліку затрат з використанням рахунків обліку затрат за елементами та запропоновано методику обліку затрат на виробництво і калькулювання собівартості продукції, що акумулюється на рахунках бухгалтерського обліку.
6.
Дослідження стану контролю за затратами дозволило визначити, що сфера затрат підприємства є об’єктом обов’язкового внутрішнього контролю. Система контролю має здійснюватися за центрами виникнення (центрами затрат) та центрами відповідальності. В дисертації конкретизовано чинники, що визначають об’єкти та методи контролю, запропоновано організацію системи внутрішнього контролю, конкретизовано основні аспекти методики контролю за затратами.
7.
На основі дослідження стану внутрішньогосподарського обліку на підприємствах переробної промисловості АПК України розроблено рекомендації щодо комп’ютеризації технології облікового процесу, використання яких дозволить значно підвищити ефективність прийняття управлінських рішень.
8.
В результаті конкретизації принципів побудови внутрішньогосподарського обліку затрат на виробництво та калькулювання собівартості продукції на підприємствах та в об’єднаннях хлібопекарської та макаронної промисловості АПК України запропоновано систему поглибленої класифікації затрат на виробництво продукції, систему їх групування та методику побудови аналітичного обліку.
9.
На основі дослідження стану оперативного обліку затрат на виробництво та калькулювання собівартості продукції запропоновано декілька структурних схем побудови бухгалтерського внутрішньогосподарського обліку затрат виробничої діяльності за різними методами обліку затрат: повних та неповних затрат з використанням нормативного та ненормативного варіантів для кожного метода.
Втілення зазначених рекомендацій в практику дозволить підприємствам оперативно отримувати інформацію про фактичний стан затрат на виробництво, визначати відхилення, вчасно встановлювати їх причини, можливі наслідки та приймати ефективні рішення.
Список опублікованих праць здобувача
в наукових фахових виданнях:
1.
Сопко Валерія Василівна. Основи побудови обліку прибутку в нових умовах господарювання / Наукові записки: Зб. наукових праць ТАНГ (Тернопільська Академія Народного Господарства). – Тернопіль. – 2000. – С.182-185. – 0,3 д.а.
2.
Сопко В.В., Ценклер Н.І. Облік витрат та калькулювання собівартості продукції в сучасних умовах економіки та порядок формування фінансових результатів підприємства / Науковий вісник Ужгородського університету. Серія “Економіка”. Випуск № 6. – Ужгород. – 2000. – С. 242-243. – 0,2 д.а. (особисто автора – 0,1 д.а. - визначені напрямки удосконалення системи обліку витрат).
3.
Сопко В.В., Шаповалова А.П. Особливості обліку товарних операцій на підприємствах роздрібної торгівлі по новому Плану рахунків / Бухгалтерський облік і аудит. – 2000. - №5. – С. 54-59. – 0,7 д.а. (особисто автора – 0,5 д.а. – запропоновано структурні схеми обліку витрат, доходів та фінансових результатів).
4.
Сопко Валерія, Байдик Олег. Бухгалтерський облік браку у виробництві / Бухгалтерський облік і аудит. – 2001. - №2. – С. 31-37. – 0,8 д.а. (особисто автора – 0,4 д.а. – рекомендовано напрямки по удосконаленню системи обліку втрат від браку).
в інших виданнях:
1.
Сопко В.В., Ценклер Н.І. Облік витрат та калькулювання собівартості продукції в сучасних умовах економіки / Міжнародна науково-практична конференція “Інформатизація діяльності підприємств малого та середнього бізнесу: механізм, проблеми, розвиток”. Спец. випуск журналу “Науковий вісник Ужгородського Державного Університету”. Серія “Економіка”. Випуск № 5. – Ужгород. – 2000. – С. 238-242. – 0,2 д.а. (особисто автора – 0,1 д.а. - визначено напрямки удосконалення системи обліку витрат та калькулювання собівартості продукції).
2.
Сопко Валерія, Байдик Олег. Внутрішній брак, виявлений в процесі виробництва / Баланс. – 2000. - №43. – С. 37-44. – 0,8 д.а. (особисто автора – 0,4 д.а. - запропоновано структурні схеми обліку втрат від браку).
АНОТАЦІЇ
Сопко В.В. Фінансовий та внутрішньогосподарський облік затрат виробничої діяльності підприємств (на матеріалах підприємств переробної промисловості АПК України). – Рукопис.
Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук за спеціальністю 08.06.04.- Бухгалтерський облік, аналіз та аудит. Київський національний економічний університет. – Київ, 2001.
Дисертація присвячена актуальним питанням удосконалення фінансового та внутрішньогосподарського (управлінського) обліку затрат на виробництво та калькулювання собівартості продукції на переробних підприємствах АПК України.
У дисертації здійснено порівняння фінансового та внутрішньогосподарського обліку затрат виробничої діяльності. Розглянуто та обґрунтовано нові підходи до вирішення актуальних питань організації обліку та контролю затрат на виробництво та калькулювання собівартості продукції. Запропонована поглиблена класифікація виробничих затрат, проведена їх структуризація та систематизація з урахуванням внутрішніх вимог та особливостей оперативних та перспективних завдань, що вирішуються підприємством. Уточнені вимоги до інформаційного забезпечення процесу управління. Розроблені пропозиції щодо організації аналітичного обліку затрат на виробництво та калькулювання собівартості продукції з метою прийняття управлінських рішень. Запропоновано структурні схеми побудови внутрішньогосподарського обліку за різними методами.
Ключові слова: фінансовий облік, внутрішньогосподарський облік, затрати, витрати,
