спеціальний режим – застосовується до територій спеціальних економічних зон та до територій митних союзів, до яких входить Україна [48, 79].

Як бачимо, регуляторна політика України в сфері ЗЕД з врахуванням різних правових режимів оподаткування за винятком спеціального режиму, вказує на те, що наша держава може проводити дискримінаційну політику відносно імпорту одних і тих же товарів різних країн походження, що в свою чергу в невигідному світлі характеризує її в зовнішньо-торгівельних відносинах. Тому, на мою думку, вступ України до Світової організації торгівлі та трансплантація норм Генеральної Асамблеї з торгівельних тарифів (ГАТТ/СОТ) до національного законодавства в частині податкового і митного регулювання зовнішньоторгівельної діяльності знівелює подвійні стандарти регулювання зовнішньоекономічних відносин.

РОЗДІЛ 2

ПРАВОВИЙ РЕЖИМ СПРАВЛЯННЯ ПОДАТКІВ З НЕРЕЗИДЕНТІВ ТА ЇХ ПОСТІЙНИХ ПРЕДСТАВНИЦТВ

2.1. Законодавче визначення постійного представництва нерезидента в Україні

Окрім ведення зовнішньо-торгівельної діяльності національних суб’єктів господарювання важливе місце в системі ЗЕД, як і в економіці в цілому, займає діяльність іноземних суб’єктів-нерезидентів, які діють через свої постійні представництва.

Як визначає національне законодавство, нерезиденти – це юридичні особи та суб’єкти господарської діяльності, що не мають статусу юридичної особи (філії, представництва) з місцезнаходженням за межами України, які створені та здійснюють свою діяльність відповідно до законодавства іншої держави [34, 112].

Для здійснення іноземним суб’єктом господарської діяльності на території України запроваджено інститут постійного представництва нерезидента, який визначається як постійне місце діяльності, через яке повністю або частково здійснюється така діяльність [30, 17].

До постійних представництв можуть відноситись: філія, офіс, завод, структурна одиниця і т.п.

З метою оподаткування до постійних представництв прирівнюються резиденти, які мають повноваження діяти від імені нерезидента, що тягне за собою виникнення у нерезидента цивільних прав і обов’язків.

На мою думку, в податковому праві відмінності за своєю юридичною природою між постійним представництвом нерезидента та резидентом, який виконує агентські (представницькі) функції за дорученням нерезидента немає. Оскільки і перші і другі мають однаковий спеціальний податковий режим адміністрування з боку фіскальних органів.

Відмінність між цими інститутами в податковій практиці радше носить економічний характер, в залежності від виду зовнішньоекономічної діяльності – чи це експортні, імпортні, експортно-імпортні операції.

В першому випадку нерезиденту достатньо здійснювати господарську діяльність на території України в митному режимі “експорт” через резидента, який виконує агентські послуги на користь нерезидента. В двох останніх випадках нерезиденту необхідно здійснювати свою діяльність через постійне представництво.

Платниками податку на прибуток з числа нерезидентів є фізичні особи чи юридичні особи, які створені у будь-якій організаційно-правовій формі, які отримують доходи з джерелом їх походження з України, а також постійні представництва нерезидентів, які отримують доходи з джерелом їх походження в Україні або виконують агентські (представницькі) функції щодо таких нерезидентів або їх засновників, який розраховується як різниця між валовими доходами та валовими витратами з врахуванням амортизаційного зносу та оподатковується за ставкою 25 відсотків [52, 33].

Як бачимо, Україна використовуючи право на податковий суверенітет, застосовує принцип територіальності щодо оподаткування прибутку нерезидента.

Під доходами з джерелом їх походження в Україні необхідно розуміти будь-які доходи, отримані резидентами або нерезидентами від будь-яких видів їх господарської діяльності на території України.

2.2. Оподаткування прибутку нерезидентів та їх постійних представництв

Важливе місце в правовому режимі оподаткування суб’єктів ЗЕД займають види їх доходів, отриманих за результатами діяльності, оскільки в податковому законодавстві передбачена чітка градація ставок податку на прибуток або звільнення певних видів доходів від оподаткування.

За загальним правилом, платниками податку на прибуток з числа нерезидентів є фізичні особи чи юридичні особи, які створені у будь-якій організаційно-правовій формі, які отримують доходи з джерелом їх походження з України, а також постійні представництва нерезидентів, які отримують доходи з джерелом їх походження в Україні або виконують агентські (представницькі) функції щодо таких нерезидентів або їх засновників, який розраховується як різниця між валовими доходами та валовими витратами з врахуванням амортизаційного зносу та оподатковується за ставкою 25 відсотків [29, 86].

Однак, в податковому законодавстві визначено перелік доходів нерезидента, який оподатковується за ставкою 15 відсотків, так званий податок на репатріацію доходів, серед яких:

проценти, що сплачуються на користь нерезидента, в тому числі проценти за борговими зобов’язаннями, випущеними резидентом;

дивіденди, які сплачуються (нараховуються) резидентом на користь нерезидента;

роялті від надання у користування або надання права на користування нематеріальними активами в Україні (використання об’єктів авторського та патентного права);

лізингова (орендна) плата, що сплачується (нараховується) резидентами або постійними представництвами на користь нерезидента-лізингодавця орендодавця;

доходи від продажу нерухомого майна, розташованого на території України, яке належить нерезиденту, у тому числі майна постійного представництва нерезидента;

прибуток від здійснення операцій з торгівлі цінними паперами або іншими корпоративними правами, визначений відповідно до норм закону;

прибуток від здійснення спільної діяльності та довгострокових контрактів на території України;

агентська винагорода, отримана від резидентів або постійних представництв інших нерезидентів щодо агентських (маркетингових послуг) наданих нерезидентом або його постійним представництвом на території України на користь резидентів;

доходи від організації та проведення грального бізнесу, лотерей;

доходи у вигляді благодійних внесків та гуманітарних допомог на користь нерезидентів [25, 55].

Крім цього, податковим законодавством України в частині регулювання системи ЗЕД не включено до оподатковуваного прибутку доходи, отримані нерезидентами у вигляді процентів або доходу на державні цінні папери, продані нерезидентом за межами України [28, 107].

Таким чином, в частині оподаткування нерезидентів чи їх постійних представництв, Україна проводить ліберальну політику, надаючи останнім податкові преференції, хоча, на мою думку, прийняття таких правових рішень в