Оскільки в ст. 801 КК ніяких вказівок чи обмежень щодо того, хто може нести відповідальність за прихову-вання валютної виручки, не міститься, то, очевидно, су-б'єктом злочину у цій формі може бути будь-яка особа, яка, згідно з чинним законодавством, зобов'язана де-кларувати одержання валютної виручки. Це, перш за все, посадові особи суб'єктів підприємництва — юридичних осіб незалежно від форм власності, приватні підприємці (фізичні особи, що здійснюють підприємницьку діяльність без створення юридичної особи), окремі громадяни, які, наприклад, реалізували товари, надали послуги чи виконали певну роботу з оплатою в іноземній валюті.

З суб'єктивної сторони приховування валютної ви-ручки може бути вчинене лише з прямим умислом, тоб-то необхідно встановити, що особа усвідомлювала факт приховування нею валютної виручки і бажала вчинити таке діяння. Мотиви і мета приховування валютної ви-ручки можуть бути різними і на кваліфікацію не впли-вають. Якщо ж приховування валютної виручки буде вчи-нене з метою ухилення від сплати податків, то дії вин-ного повинні кваліфікуватися, як уже відмічалось, за су-купністю починів, передбачених статтями 801 та 1482 КК.

Приховування валютної виручки необхідно відмежо-вувати від невиконання резидентами України зобов'я-зань по декларуванню у Національному банку України валютних цінностей і майка, яке перебуває за межами України. Такий обов'язок на резидентів покладено ст. 9 Декрету «Про систему валютного регулювання і валют-ного контролю»(50).

За невиконання резидентами вимог щодо декларуван-ня валютних цінностей та іншого майна, згідно зі ст. 16 Декрету, на них може бути накладений штраф у сумі. що встановлюється Національним банком України. Пунк-том 8 Інструкції Національного банку України «Про порядок застосування ст. 16 Декрету Кабінету Міністрів України від 19.02.1993 р. «Про систему валютного регу-лювання і валютного контролю» від 9 липня 1993 р. передбачено, що «ухилення резидентів від встановленого порядку декларування валютних цінностей, які перебу-вають за межами України, тягне за собою штраф у сумі, еквівалентній сумі (вартості) 20 тис. доларів США, пере-рахованій у валюту України за обмінним курсом Націо-нального банку України на день виявлення порушення»(51). Сума вказаного штрафу може бути зменшена за рішен-ням Голови Правління Національного банку України або його заступників.

Оскільки названою Інструкцією від 9 липня 1993 р. передбачено накладення штрафу за ухилення від декла-рування лише валютних цінностей, а не будь-якого май-на, що належить резидентам і перебуває за межами Ук-раїни, то очевидно, що недекларування резидентами будь-якого майна, крім валютних цінностей, яке належить їм і перебуває за межами України, відповідальності не тяг-не. Крім того, зміст Інструкції свідчить про те, що пе-редбачений нею штраф та інші санкції за порушення ва-лютного законодавства можуть застосовуватись лише до резидентів —суб'єктів підприємництва: необхідність одержання пояснень від посадових осіб резидентів, спи-сання суми штрафу (у разі його несплати) з рахунку порушника в безспірному порядку тощо. Виходячи з цього можна зробити припущення, що невиконання обов'язків резидентами — фізичними особами по декла-руванню валютних цінностей і майна, яке належить їм і знаходиться за межами України, відповідальність не тягне, за винятком випадків, коли таке недекларування є способом ухилення від сплати податків, про що гово-рилось раніше.

Передбачений Інструкцією від 9 липня 1993 р. штраф не може накладатись за неподання Декларації про ва-лютні цінності, доходи та майно, що належать резиден-ту України і знаходяться за її межами, до податкових адміністрацій, якщо наявність валютних цінностей за межами України резидентом продекларована в Націо-нальному банку України, оскільки Декретом «Про сис-тему валютного регулювання і валютного контролю» передбачена відповідальність за ухилення від декларування валютних цінностей і майна в Національному банку України, а не в інших органах.

Таким чином, у разі неподання резидентом України Декларації про валютні цінності, доходи та майно, що йому належать і знаходяться за межами України, до державних податкових адміністрацій, а так само — до регіонального відділення Національного банку України, він не зможе отримати Довідки про проведення декла-рування таких валютних цінностей, доходів та майна, наслідком чого є неможливість здійснення ним зов-нішньоекономічної діяльності. Відповідальність же у вигляді штрафу, передбаченого п. 8 Інструкції під 9 лип-ня 1993 р., можлива лише у разі недекларування у регі-ональному відділенні Національного банку належних резиденту валютних цінностей, що знаходяться за ме-жами України, а не за недекларування доходів та іншого майна(52). Недекларування ж доходів може тягти відпові-дальність за ухилення від сплати податків чи за прихо-вування валютної виручки за наявності в діях особи ознак злочинів, передбачених ст. 1482 чи ст. 801 КК. За цими ж статтями КК може притягуватись до відпові-дальності і особа, яка ухилилась від декларування ва-лютних цінностей (при наявності в її діях ознак цих зло-чинів). Таким чином, ухилення резидентами — суб'єк-тами підприємницької діяльності від декларування ва-лютних цінностей, що належать їм і знаходяться за ме-жами України, може тягти за собою:

1) застосування до суб'єкта підприємництва фінан-сових санкцій у вигляді штрафу, передбаченого п. 8 Ін-струкції Національного банку від 9 липня 1993 р.;

2) позбавлення можливості здійснювати зовнішньое-кономічну діяльність;

3) притягнення до адміністративної чи кримінальної відповідальності (за наявності підстав) посадових чи службових осіб за ухилення від сплати податків чи до кримінальної відповідальності за приховування валютної виручки.

Найбільш спірним є вирішення питання про