є метод обліку фактичних витрат виробництва. Головним недоліком цього методу є те, що операції обліковуються після їх завершення і тому не надається потрібна інформація для попередження чи вчасного усунення втрат і понаднормативних витрат ресурсів. Облік фактичних витрат виключає можливість оперативного контролю за використанням сировини і матеріалів, установлення й усунення причин перевитрат, недоліків в організації виробництва, порушень технологічних процесів, не сприяє мобілізації внутрішніх резервів. Перелічені чинники й визначають обмеженість використання цього методу обліку для прийняття управлінських рішень, здійснення оперативного внутрішньогосподарського бухгалтерського контролю. Найпрогресивнішим в умовах ринкових відносин і конкуренції є нормативний метод обліку витрат, за яким усі поточні витрати поділяються на витрати за нормами та відхилення від норм. Дані про отримані відхилення дають можливість управляти формуванням собівартості виробу (роботи, послуги) та разом з тим калькулювати фактичну собівартість на основі нормативної. Нормативний метод обліку витрат може застосовуватися на різних підприємствах як виробничих, так і невиробничих. Наприклад, витрати на оплату праці фахівців юридичних чи аудиторських фірм можуть мати нормативні (стандартні) значення за годину роботи, у сфері обслуговування можуть установлюватися нормативи швидкості обслуговування, у банківській сфері — нормативи оброблення платіжних документів тощо. Але найбільшого поширення цей метод може набути на виробничих підприємствах з серійним виробництвом продукції, ідентичної в межах одного виду, де немає потреби вести облік за кожним зразком продукції окремо, а також на підприємствах харчової промисловості, які виробляють продукцію з коротким терміном зберігання і де існує необхідність швидкого її відвантаження. Слід зазначити, що нормативний метод обліку витрат може застосовуватися у двох варіантах:
1. Традиційний нормативний метод обліку витрат, за яким дані про відхилення від норм документуються поза системою рахунків і використовуються для оцінки і контролю діяльності підприємства.
2. Нормативний метод є частиною офіційної бухгалтерської системи підприємства, коли облік витрат ведеться як за фактичними, так і за нормативними показниками, облік відхилень від норм здійснюється в системі рахунків. Перший варіант є традиційним для вітчизняних підприємств, проте в сучасних умовах господарювання він має ряд недоліків, а саме: у разі винесення обліку відхилень за межі рахунків на необліковані відхилення припадає до 95 відсотків; аналіз собівартості здійснюється за приблизними показниками, не підтвердженими даними бухгалтерського обліку; в умовах комп'ютеризації обліку немає можливості автоматично формувати зведені дані для прийняття управлінських рішень. Крім того, за цією методикою нормативного обліку витрати понад установлені норми включаються до витрат виробництва, що не відповідає вимогам національних стандартів (п. 11 ПБО 16 «Витрати»). Другий варіант ведення нормативного обліку витрат є аналогом відомого зарубіжного методу обліку «стандарт-кост», але з урахуванням вимог національних ПБО та існуючого Плану рахунків (таблиця 2.1).
Таблиця 2.1 - Порівняльна характеристика варіантів нормативного методу обліку витрат
Область порівняння | «Стандарт-кост» | Нормативний метод
Варіант 1 | Варіант 2
Облік змін норм | Поточний облік змін норм не ведеться | Ведеться в розрізі причин та винуватців | Ведеться в розрізі причин та винуватців
Облік відхилень від норм прямих витрат | Відхилення обліковуються на окремих рахунках та прямо відносяться на фінансові результати або на винуватців | Відхилення виявляються в оперативному порядку, документуються в оборотних відомостях та відносяться на собівартість продукції або на відповідальних осіб | Відхилення обліковуються на окремих рахунках та відносяться або на собівартість реалізованої продукції або на відповідальних осіб
Облік відхилень від норм накладних витрат | Непрямі витрати відносяться на собівартість у межах норм, відхилення виявляються з урахуванням обсягу виробництва та відносяться на результати фінансової діяльності | Непрямі витрати відносяться на собівартість у сумі фактичних витрат, відхилення — на витрати виробництва | Непрямі витрати відносяться на собівартість у межах норм. відхилення виявляються з урахуванням обсягу виробництва та відносяться на собівартість реалізованої продукції
Ступінь регламентованості | Нерегламентований, не має єдиної методики встановлення стандартів та ведення облікових регістрів | Регламентований, розроблено загальні та галузеві стандарти і норми | Повинен відповідати національним ПБО та враховувати галузеві стандарти і норми
Варіанти ведення обліку | Облік витрат, випуску продукції та незавершеного виробництва ведеться за нормативами. Витрати на виробництво обліковуються за фактичними витратами, випуск продукції — за нормативними, залишок незавершеного виробництва — за стандартами з урахуванням відхилень | Незавершене виробництво та випуск продукції оцінюються за нормами на початок року, в оперативному обліку виділяються відхилення від норм. Усі витрати обліковуються як сума норм та відхилень від норм | Облік витрат, випуску продукції та незавершеного виробництва ведеться за нормативами. Відхилення від норм обліковуються на спеціальних рахунках. Витрати на виробництво обліковуються за фактичними витратами, випуск продукції – за нормативними, залишок незавершеного виробництва — за нормативами з урахуванням відхилень
У разі застосування другого варіанта нормативного методу до робочого Плану рахунків вводяться додаткові субрахунки (таблиця 2.2), на яких відображаються нормативні витрати та відхилення від норм.
Таблиця 2.2 - Додаткові субрахунки для обліку відхилень від норм
Код субрахунку | Назва субрахунку | Витрати та відхилення, від норм, що відображаються
801
811 |
«Нормативні матеріальні витрати»
«Нормативні витрати на оплату праці та соціальні відрахування» | Згідно з нормами
201-1 | «Відхилення за рахунок зміни цін сировини та матеріалів» | Внаслідок зміни вартості закупленої сировини чи матеріалів
802
802-1
802-2
802-3
802-4 | «Відхилення за рахунок зміни кількості використаної сировини та
матеріалів»
«Відхилення за рахунок зміни кількості сировини внаслідок зміни кондиції суміші»
«Відхилення за рахунок зміни кількості внаслідок технологічних втрат»
«Відхилення за рахунок зміни кількості внаслідок заміни компонентів матеріалів»
«Відхилення за рахунок зміни кількості сировини