ІІІ Спецавтомобіль і валові витрати.

На сьогодні для багатьох підприємств успішне здійснення основної діяльності прямо залежить від наявності у них спецавтотранспорту. Прикладом можуть бути установи, що використовують для перевезення грошово-валютних цінностей інкасаційні машини тощо.

Природно, у бухгалтерів таких підприємств виникають питання, пов’язані із включенням до складу валових витрат затрат на утримання й експлуатацію спеціального автотранспорту. При цьому якщо базовою моделлю спеціального транспортного засобу є вантажний автомобіль, то вирішення таких питань труднощів не викликає: досить пов’язати використання автомобілів з господарською діяльністю підприємства. Якщо спеціальний автомобіль сконструйований на базі легкового, питання про віднесення затрат за його утримання й експлуатацію на валові витрати відразу ж стає проблематичним і вирішується не завжди позитивно. Причина полягає в тому, що законом про прибуток передбачені витрати затрат, пов’язані з утриманням та експлуатацією саме легкових автомобілів.

Що ж таке спецавтомобіль?

На сьогодні існує декілька нормативних документів, які регламентують віднесення автомобілів до того чи іншого класу. Однак зауважило: всі вони були розроблені не для цілей податкового обліку.

Наприклад: Державний класифікатор України ДК 013-97 “Класифікація основних фондів” (далі КОФ), затверджений наказом №507, був розроблений для цілей статистичного обліку, про що прямо сказано в розділі цього документа. Згідно з КОФ транспортні засоби розподіляються на:

автомобілі легкові (код 210100);

автомобілі вантажні (код 210200);

автомобілі спеціалізовані (код 210300).

При цьому головними критеріями для відписання автомобіля до того чи іншого типу є:

робочий об’єм двигуна (для легкових автомобілів);

вантажопідйомність (для вантажних автомобілів);

особливості конструкції (для спеціалізованих автомобілів).

Так, до спеціалізованих автомобілів відповідно до КОФ віднесені: тягачі дорожні, самоскиди, автокрани, автомобілі спеціалізовані інші.

Як бачимо, згідно з даною класифікацією всі без винятку спеціалізовані автомобілі мають як базову модель вантажний автомобіль. Виходить, що ті ж машини швидкої допомоги, які є за призначенням спецавтомобілями, але сконструйовані на базі легкового автомобіля, не можуть бути віднесені до спеціалізованих.

Начебто нелогічно, однак оскільки цей класифікатор розроблений не для цілей оподаткування, а для статистичного обліку, то в даному випадку така класифікація транспортних засобів цілком виправдана.

Наступним документом, згідно з яким автомобілі поділені на вантажні, легкові і спеціальні, є Гармонізована система опису і кодування товарів “Товарна номенклатура зовнішньоекономічної діяльності (ТН ЗЕД)”, розроблена Державним митним комітетом Російської Федерації (далі ТН ЗЕД).

Для наочності подано фрагмент цієї системи, що містить перелік автомобілів спеціального призначення (код 87.05). (див. табл. 1).

Як бачимо, і до цього переліку входять спецавтомобілі, базовою моделлю яких є вантажний автомобіль, у тому числі зашифровані під кодом 87.05.90900 “інші” (спецавтомобілі, основною функцією яких не є перевезення пасажирів і вантажів, а саме: аварійні, очисники вулиць, паливно-мийні тощо).

Пояснити це можна тим, що ТН ЗЕД була розроблена передусім для цілей зовнішньоекономічної діяльності та ідентифікує транспортні засоби насамперед як товари в рамках такої діяльності.

Нагадаємо, що залежно від віднесення товарів до того чи іншого коду саме ТН ЗЕД визначаються ставки акцизного збору і митного збору згідно із Законом 3 216. Крім того, ця система покладена в основу Закону про податок з власників транспортних засобів і служить для визначення об’єкта обкладення і цим податком.

Таким чином, до Закону про прибуток ТН ЗЕД не має прямого відношення, тому користуватися тільки нею при визначенні типу автомобіля для цілей підпункту 5.4.10 Закону про прибуток було б неправомірно.

Ще одним документом, у якому типи автомобілів даються в розрізі їх моделей, є Норми витрати пального і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті, затверджені наказом № 43.

Принцип, за яким автомобілі об’єднані у групу спеціальних у додатку “б” до Наказу № 43, заснований на тому, що при роботі обладнання, установленого на таких автомобілях, потрібна і додаткова витрата пально-мастильних матеріалів, норми якої і наведені у зазначеному додатку.

Спецавтомобілів на базі легкових у цьому переліку також немає, оскільки норми витрати ПММ з урахуванням особливостей роботи таких автомобілів ураховується інакше: за допомогою системи поправних коефіцієнтів до базових лінійних норм, установлених для тієї або іншої моделі легкового автомобіля. Наприклад, згідно з підпунктом 3.1.5 Наказу № 43 у разі роботи транспортного засобу в режимі частих технологічних зупинок, пов’язаних із завантаженням і розвантаженням, посадкою і висадкою пасажирів тощо (маршрутні автобуси, інкасація грошей) допускається збільшення базової лінійної норми до 10%.

І все ж, ураховуючи той факт, що метою накажу № 43 є не класифікація автомобільного транспорту, а нормування витрат пального, користуватися цим документом при вирішенні питань про віднесення автомобіля до того чи іншого типу слід тільки як додатковим джерелом інформації.

Таким чином, унаслідок об’єктивних причин жоден з вищеназваних документів не може дати чіткої відповіді на запитання: “Чи є даний легковий автомобіль спеціальним чи ні?”.

Що це за обмеження?

Такі обмеження передбачені в образі четвертого підпункту 5.410 Закону про прибуток, згідно з яким не включаються до складу валових витрат затрати платника податків на пально-мастильні матеріали.

Нагадаємо, що донедавна у цьому переліку було ще одне обмеження – щодо затрат, пов’язаних з технічним обслуговуванням легкових автомобілів.

Слід зазначити, що вказані обмеження поширюються тільки на тих платників податків – власників легкових автомобілів, які не можуть бути як юридичні особи віднесені до автотранспортних підприємств,