* Ступінь завершеності робіт з контракту може визначатися методом: виміру й оцінки виконаної роботи; співвідношення обсягу завершеної частини робіт і їхнього загального обсягу за контрактом у натуральному вимірі; співвідношення фактичних витрат із початку виконання контракту до дати балансу й очікуваної (кошторисної) суми загальних витрат за контрактом.

Проміжні рахунки і валова заборгованість замовників за контрактом

У П(С)БО 18 наведене визначення такого показника, як проміжні рахунки, що будуть відігравати найважливішу роль у порядку відображення доходів на рахунках бухобліку.

Проміжні рахунки - це рахунки за виконані роботи з будівельного контракту, передані замовнику для оплати.

Ні П(С)БО 18, ні інші нормативні документи не містять будь-яких особливих вимог до проміжних рахунків. На практиці роль проміжних рахунків, як правило, виконують підписані Акти приймання виконаних підрядних робіт (форма КБ-2в) і Довідки про вартість виконаних підрядних робіт (форма КБ-3).

Для відображення суми проміжних рахунків призначений спеціальний субрахунок 239 "Проміжні рахунки" (див. табл. 4).

Таблиця 4

№ з/п | Зміст операції | Бухгалтерський облік

Дт | Кт

1 | Визнано розрахунковий доход від виконання етапу будівельного контракту в сумі проміжного рахунку | 36 | 703

2 | Відображена сума податкових зобов'язань з ПДВ | 703 | 641

3 | Відображена сума фактично визнаного доходу в сумі проміжного рахунку | 238 | 239

4 | Списаний доход від виконання будівельного контракту на фінансовий результат | 703 | 791

5 | Надійшла від замовника оплата за рахунком | 31 | 36

6 | По закінченні виконання будівельного контракту списана сума проміжних рахунків | 239 | 238

Утім, на практиці визнаний доход може і не збігатися із проміжними рахунками. У таких випадках виникають валові заборгованості: чи то замовників, чи то замовникам за будівельним контрактом . Валова заборгованість замовників - сума перевищення витрат підрядника і визнаного ним прибутку (за вирахуванням визнаних збитків) над сумою проміжних рахунків (без непрямих податків) на дату балансу з початку виконання будівельного контракту.

Валова заборгованість замовникам за роботи - сума перевищення проміжних рахунків (без непрямих податків) над витратами підрядника і визнаним ним прибутком (за вирахуванням визнаних збитків) на дату балансу з початку виконання будівельного контракту.

Схематично розрахунок валових заборгованостей можна представити в такий спосіб:

Якщо (П + В) > Р - то ВЗ замовників; Якщо (П + В) < Р - то ВЗ замовникам,

де: П - прибуток; В - витрати; Р - проміжні рахунки; ВЗ - валова заборгованість.

Варто звернути увагу: у розрахунку валових заборгованостей беруть участь всі понесені витрати по виконанню будівельного контракту. Ще раз підкреслюємо: не визнані (відображені кореспонденцією рахунків Дт 903 Кт 231), а саме понесені витрати (відображені по дебету субрахунку 231). Інформація про валові заборгованості формується на рахунку 23 за допомогою вже згаданих вище спеціальних "будівельних" субрахунків 238 і 239 у такий спосіб (див. табл. 5).

Таблиця 5

№ з/п | Порядок відображення | Результат

1 | Відображається сума визнаного доходу, розрахована одним із перед-бачених у П(С)БО 18 методів (вони перелічені в табл. 1, а докладніше, з прикладами, будуть розглянуті на наступному занятті): Дт 36 Кт 703 | За умови, що визнано всі понесені витрати з виконання контракту (Дт 903 Кт 231), тобто якщо субрахунок 231 у частині даного контракту "обнулився", то різниця між сальдо субрахунків 238 і 239 буде являти собою безпосередньо розмір валової заборгованості: позитивна різниця між Дт 238 і Кт 239 ("дебетова" різниця) - ВЗ замовників; негативна різниця між Дт 238 і Кт 239 ("кредитова" різниця) - ВЗ замовникам. Якщо ж суми понесених (обороти по Дт 231) і визнаних витрат (обороти Дт 903 Кт 231) відрізняються, то до розміру валової заборгованості зі знаком "+" входить і залишок невизнаних витрат по дебету субрахунку 231.

2 | Одночасно така ж сума відображається по дебету субрахунка 238 "Завершені етапи за незавершеними будівельними контрактами" і кредиту субрахунку 239 "Проміжні рахунки"

3 | Сума дебіторської заборгованості замовника по дебету рахунка 36 і кредитове сальдо субрахунка 239 коригуються до суми проміжного рахунку без ПДВ, виставленого замовнику до оплати: якщо сума визнаного доходу перевищує суму проміжного рахунка - методом "сторно": Дт 36 Кт 239; якщо сума проміжного рахунка перевищує суму визнаного доходу - "прямою" проводкою: Дт 36 Кт 239

Приклад

Будівельна організація - підрядчик виставила замовнику рахунок на суму 800 грн. (умовно - без ПДВ). Розрахунковий доход від виконання етапу будівельного контракту складає 1000 грн.

Порядок відображення в бухобліку див. в табл. 6.

Таблиця 6

№

з/п | Зміст операції | Бухгалтерський облік | Сума

Дт | Кт

1 | Визнано розрахункову суму доходу | 36 | 703 | 1000

2 | Відображено суму визнаного доходу по завершених етапах незавершеного контракту | 238 | 239 | 1000

3 | Коригування на суму перевищення визнаного доходу над проміжним рахунком ("сторно") * | 36 | 239 | 200

Приклад

Розглянемо зворотну ситуацію: розрахунковий доход від виконання етапу будівельного контракту (розрахований за одним із трьох перерахованих вище методів) складає 800 грн., у той час як проміжний рахунок виставлений на суму 1000 грн.

Таблиця 7

№ з/п | Зміст операції | Бухгалтерський облік | Сума

Дт | Кт

1 | Визнано розрахункову суму доходу | 36 | 703 | 800

2 | Відображено суму визнаного доходу по завершених етапах незавершеного контракту | 238 | 239 | 800

3