Висновок аудитора за результатами аудиту буває різних видів. Класифікація висновків наведена на рис. 7.3.

Рис. 7.3. Класифікація аудиторських висновків

Безумовно позитивний висновок складається у випадках, коли, на думку аудитора, виконані такі умови:—

аудитору надана вся інформація і пояснення, необхідні для цілей аудиту;—

інформація цілком достатня для відображення реального ста-ну суб'єкта перевірки;—

наявні адекватні дані з усіх питань, суттєвих для достовір-ності й повноти змісту інформації;—

фінансова документація складена на основі прийнятої на підприємстві системи бухгалтерського обліку, а сама система задо-вольняє існуючі законодавчі та нормативні вимоги;—

звітність складена на основі дійсних облікових даних і не є суперечливою;—

звітність складена належним чином за затвердженою формою.

Якщо під час перевірки в аудитора виникли заперечення або сумніви щодо правильності тих чи інших використаних суб'єктами перевірки рішень, але йому представлено переконливі (обгрунтовані на законодавчому та нормативному рівні) докази цих рішень, то у своєму висновку аудитор не зобов'язаний посилатися на ці рішення і така ситуація не змінює безумовності позитивного висновку.

Аудитор не може видати безумовно позитивний висновок у разі:—

непевності, коли він не може сформулювати свою думку;—

незгоди, якщо сформульоване судження аудитора суперечить даним перевіреної фінансової інформації. Причини непевності:—

обмежені обсяги аудиторської роботи через недостатність не-обхідної інформації і пояснень, без чого аудитор не може виконати всі необхідні аудиторські процедури (незадовільний стан обліку, об-меження у часі);—

ситуаційні обставини, непевність у правильності висновку з певної ситуації.

Причини незгоди: —

неприйнятність системи або способів обліку;—

розходження у судженні відносно відповідності фактів або сум фінансової звітності даним обліку;—

незгода щодо ступеня та способу відображення фактів у об-ліку та звітності;—

невідповідність проведення або оформлення операцій нормам законодавства та іншим вимогам.

Наявність будь-якого ступеня непевності або незгоди є підставою для відмови щодо винесення безумовно позитивного висновку. По-дальший вибір виду висновку залежить від ступеня непевності або незгоди: нефундаментальний або фундаментальний.

Наявність нефундаментальних непевностей та (або) незгод дає аудитору підстави сформулювати умовно-позитивний (із застере-женнями) висновок.

Наявність фундаментальної незгоди є підставою для видання не-гативного висновку, а також для відмови щодо видання висновку.

В усіх випадках формулювання висновку, який відрізняється від безумовно позитивного, аудитор має описати всі суттєві причини сво-го судження (непевностей та незгод). Ця інформація повинна бути коротко викладена в окремому розділі висновку, який передує форму-люванню висновку або відмові від висновку. У цьому ж параграфі може бути посилання на більш детальне обговорення зазначених моментів у іншій документації, яка передається клієнтові.

Якщо аудитор видає умовно позитивний висновок і заперечення, пов'язані з наявністю нефундаментальної непевності, то він форму-лює відмову від свого висновку з конкретного питання (на підставі приведених у попередньому параграфі аргументів), а в останньому висловлює своє судження за допомогою тих самих формулювань, що й для безумовно позитивного судження.

Якщо заперечення у висновку пов'язані з наявністю нефунда-ментальної незгоди, аудитор формулює цю незгоду за конкретними моментами (висловлює своє судження на підставі раніше наведених аргументів), а за відсутності цих моментів висловлює своє позитивне судження.

Окремим випадком є ситуація, коли прорахунки й відхилення, виявлені під час перевірки, були ліквідовані до моменту складання аудиторського висновку. У цьому випадку також є підстави для ви-дання умовно позитивного висновку. Аудитор наголошує на тому, що показники фінансового стану є достовірними з урахуванням ліквідації цих відхилень станом на відповідну дату (попередню дату складання аудиторського висновку).

Якщо аудитор відмовляється від видання висновку про звітність, він аргументує неможливість сформулювати висновок про стан справ.

У різних обставинах стандартна форма аудиторського висновку може змінюватись. Будь-які зміни щодо стандартного позитивного висновку називаються "відхиленням" від нього. Такі зміни бувають трьох видів:

1) обмеження;

2) модифікація аудиторського висновку;

3) доповнення до аудиторського висновку.

Висновок з обмеженнями відображає:—

посилання на наявність відхилень від чинних в Україні прин-ципів обліку;—

обмежений масштаб аудиторських процедур;—

неможливість надання аудиторського висновку за неперевіре-ною звітністю або у зв'язку з порушенням незалежності аудитора;—

неможливість винесення аудиторського висновку, який підтвер-джував би достовірність звітності, через неадекватність достовірної інформації. :

В аудиторському висновку необхідно описувати будь-яку неста-чу інформації, що спричинила до неможливості виконання процеду-ри аудиту. В основному така нестача пояснюється:—

неможливістю підтвердити дебіторську і кредиторську забор-гованість;—

незадовільними результатами інвентаризацій та інших май-нових стосунків.

У аудитора можуть виникати сумніви і щодо деяких інших пер-винних документів. Це небажання клієнта, щоб аудитор виконував дії, пов'язані з прямими стосунками зі своїми контрагентами, які необхідні аудиторові для підтвердження чи непідтвердження пер-винних та інших документів. У цьому випадку аудитор зобов'яза-ний вирішити проблеми достовірності інформації іншими можливими альтернативними методами. За умови позитивного результату аудитор не вносить у свій висновок обмежень і видає позитивний висновок.

Модифікація аудиторського висновку

Модифікований аудиторський висновок — це висновок, який містить додаткові пояснення, але у сам висновок обмеження не вно-сяться.

Як правило, модифікований аудиторський висновок містить такі моменти:—

проблеми невизначеності або непевності у безперервній діяльності підприємства;—

зміни принципів обліку протягом періоду перевірки;—

виправлення, які необхідно внести в облік підприємства за результатами аудиту;—

опис принципів обліку, які відрізняється від чинних в Україні принципів обліку;—

роз'яснення з приводу використання висновків інших ауди-торів;—

пояснення щодо попередніх аудиторських висновків.

Доповнення до аудиторських висновків

Доповнений (розширений) аудиторський висновок — це висно-вок, додаток до стандартних розділів якого містить коментарі і відо-мості з різних питань:—

важливості інформації;—

недоліків щодо поданої звітності або аналітичного обліку;—

різні пояснення, у тому числі щодо стосунків з контрагентами, економічних ризиків, судових процесів.

Висновок з такими поясненнями буде позитивним.

Алгоритм вибору аудитором висновку показаний на рис. 7.4.

Рис. 7.4. Алгоритм вибору висновку

Додаткова підсумкова документація, що передається замовникові

Ця