Рис.1.1 Класифікація витрат

Організація обліку витрат за економічними елементами має велике значення для складання фінансової звітності та проведення економічного аналізу. На основі переліку калькуляційних статей, які встановлюються підприємством самостійно виходячи з особливостей технології та організації виробництва складаються форми калькуляційних розрахунків, кошторисів та внутрішньої звітності. До витрат, які включаються до собівартості реалізованої продукції відносяться її виробнича собівартість, нерозподілені загальновиробничі витрати та понаднормативні виробничі витрати. Решта витрат розглядається як витрати того звітного періоду, в якому вони виникли і класифікуються за видами діяльності.

В умовах реформування національної системи бухгалтерського обліку, приведення її у відповідність до вимог ринкової економіки і міжнародних стандартів бухгалтерського обліку, знову стає актуальною собівартість, як один з основних якісних показників роботи підприємства, що характеризує в грошовій формі ефективність роботи цього підприємства. Від правильного розрахунку собівартості продукції залежить результат основної діяльності виробничого підприємства, що відображає його фінансовий стан, котрий він може продемонструвати потенційним інвесторам і кредиторам. Діюче законодавство і нормативна база щодо бухгалтерського обліку надають підприємству свободу дії у виборі варіанту оцінки витрат, які включаються до складу виробничої собівартості продукції, методики її бухгалтерського обліку.

Метою обліку собівартості є своєчасне, повне і достовірне визначення фактичних витрат, пов’язаних з виробництвом продукції, обчислення фактичної собівартості окремих видів і всієї продукції, а також контроль за використанням матеріальних ресурсів і грошових коштів. Формування собівартості належить до сфери внутрішньогосподарського (управлінського) обліку. Одним із основоположних питань управлінського обліку на підприємстві є визначення поняття „об’єкт витрат”, наведене у П(С)БО 16. Об’єкт витрат – продукція, роботи, послуги або вид діяльності підприємства, які потребують визначення пов’язаних з їх виробництвом (виконанням) витрат. Перелік об’єктів витрат як один з елементів облікової політики підприємство визначає самостійно.

Наступне поняття, на якому слід наголосити – це постійні і змінні витрати. До змінних загальновиробничих витрат належать витрати на обслуговування і управління виробництвом (цехів, дільниць) пропорційно до зміни обсягу діяльності. До постійних загальновиробничих витрат відносяться витрати на обслуговування і управління виробництвом, що залишаються незмінними (або майже незмінними) при зміні обсягу діяльності (Пункт 16 П(С)БО 16).

Виходячи з економічної сутності витрат, тільки амортизаційні відрахування можуть вважатися постійними витратами. В усіх інших елементах витрат завжди буде більша чи інша частина постійних і змінних витрат. Тобто правомірніше говорити про умовно-постійні (і відповідно умовно-змінні) витрати. Тим більше, якщо ми користуємося цими термінами щодо загальновиробничих витрат, які на промисловому підприємстві значною мірою складаються із вартості послуг допоміжних цехів. Тому правильніше не ділити усі елементи загальновиробничих витрат на постійні і змінні, а встановлювати у кожному елементі частку умовно-постійних (або умовно-змінних) витрат.

Крім того, не зовсім справедливо й те, що такий розподіл визнається П(С)БО 16 лише щодо загальновиробничих витрат. Насправді постійними або змінними можуть бути не тільки непрямі, а й прямі витрати. У зв’язку із сказаним вище зазначимо, що прийнята у П(С)БО 16 класифікація на постійні і змінні тільки загальновиробничих витрат обов’язкова лише для складання фінансової звітності. Під час організації управлінського обліку слід умовно-постійну та умовно-змінну частину витрат виділяти у всіх витратах: як прямих, так і непрямих. Тим більше, що така класифікація необхідна і для вирішення цілої низки практичних завдань, які стоять перед економічною службою підприємства.

При визначенні частки умовно-постійних та умовно-змінних витрат необхідно враховувати завантаження обладнання – рівень використання виробничої потужності. Тут ми підходимо до ще одного важливого нововведення – поняття „нормальна потужність”, визначення якого теж є у п.4 П(С)БО 16. Нормальна потужність – очікуваний середній обсяг діяльності, що може бути досягнутий за умов звичайної діяльності підприємства протягом кількох років або операційних циклів з врахуванням запланованого обслуговування виробництва. Тобто при його встановленні необхідно виходити не тільки з виробничої потужності підприємства, але й реальних умов його роботи на ринку. Обсяг діяльності, який зумовлений кон’юнктурою та місткістю ринку – це, як правило, плановий обсяг виробництва. Таким чином, нормальну потужність слід розглядати як плановий обсяг виробництва. Тут ми підходимо до ще однієї проблеми, пов’язаної із встановленням нормальної потужності, – одиниця її вимірювання, яка визначає базу розподілу за нормальною потужністю. У П(С)БО 16 немає однозначних рекомендацій щодо вибору одиниці вимірювання нормальної потужності. Може бути запропонований такий принцип: нам потрібна нормальна потужність для того, щоб виділити із загальновиробничих витрат ту постійну частину, яка включається до виробничої собівартості. Оскільки ознака постійної частини – залежність від обсягу діяльності, то й нормальна потужність повинна встановлюватися у тому вимірі, в якому визначається обсяг діяльності. Таким вимірювачем на підприємстві можуть бути:

відпрацьовані людино-години (трудомісткість);

прямі витрати на заробітну плату основних працівників (зарплатомісткість);

прямі матеріальні витрати (матеріаломісткість);

відпрацьовані машино-години;

обсяг випуску продукції