Щодо вартості реалізованої продукції (витрати, безпосередньо пов’язані з виробництвом продукції), то вона складається з виробленої собівартості, понаднормативних витрат та нерозподіленої частини постійних загальновиробничих витрат. Поняття понаднормативних витрат не розкрите ні у П(С)БО 16, ні в інших стандартах. На думку вчених, такі витрати можуть з’явитися, якщо застосовується метод оцінки вибуття законів за нормативними витратами.

Загальновиробничі витрати поділяють у П(С)БО 16 на такі, що включаються, і на такі, що не включаються до виробничої собівартості. Критерій включення цих витрат можна пояснити за допомогою рис. 1.2.

Рис.1.2 Розподіл загальновиробничих витрат

Розглянемо поняття виробничої собівартості. Це поняття найбільш близьке до раніше вживаного у багатьох галузях промисловості терміну „цехова собівартість”, тобто витрати на рівні виробничого підрозділу. Термін „виробнича собівартість” необхідний, передусім для організації управлінського обліку. З метою бухгалтерського обліку та фінансової звітності це поняття застосовується тільки для оцінки власного виробництва, у фінансовій звітності окремо не відображається. Виробнича собівартість складається з:

прямих витрат (прямі матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці, інші прямі витрати);

змінних загальновиробничих;

постійних розподілених загальновиробничих витрат.

Класифікація витрат за калькуляційними статтями необхідна для вирішення одного з основних завдань управлінського обліку – контролю над формуванням прибутку. Причому для цілей управління витратами на рівні об’єкта витрат достатньо мати інформацію про виробничу собівартість, а про ефективність роботи можна судити за рівнем валового прибутку. А ось для цілей ціноутворення, тобто для формування ціни на окремі продукти, цієї інформації недостатньо: необхідно враховувати адміністративні витрати і витрати на збут. Якщо у складі витрат операційної діяльності, крім собівартості реалізованої продукції, П(С)БО 16 фіксує три статті витрат (адміністративні, збутові та інші), то у складі виробничої собівартості перелік статей підприємство встановлює самостійно, виходячи з питомої ваги кожної статті у загальній сумі витрат та економічного значення витрат. Це пояснюється тим, що таке групування і класифікація не впливають на фінансову звітність, у якій відображають тільки собівартість реалізованої продукції.

Витрати, пов’язані з операційною діяльністю, котрі не включаються до собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг), є витратами звітного періоду. Вони поділяються на адміністративні витрати, витрати на збут та інші операційні витрати. Для обліку витрат можна застосовувати три варіанти ведення обліку.

Перший варіант ведення бухгалтерського обліку передбачає застосування для обліку лише рахунків класу 9. Рахунки класу 9 „Витрати діяльності” застосовуються для узагальнення інформації про витрати звичайної діяльності та витрати на запобігання надзвичайним подіям і ліквідацію їх наслідків. Структура рахунків класу 9 збігається з вимогами до визначення складу й оцінки витрат, викладених у П(С)БО 16.

Другий варіант обліку передбачає застосування рахунків 8 і 9 класів одночасно. При застосуванні вказаного варіанту з допомогою рахунків класу 8 (табл. 1.1) накопичується інформація про операційні витрати за елементами, які використовуються для заповнення розділу ІІ „Елементи операційних витрат” Звіту про фінансові результати.

Таблиця 1.1 - Склад і призначення рахунків класу 8

Код рахунку | Назва рахунку | Призначення

80 | Матеріальні витрати | Для узагальнення інформації про матеріальні витрати за звітний період

81 | Витрати на оплату праці | Для узагальнення інформації про витрати на оплату праці за звітний період

82 | Відрахування на соціальні заходи | Для узагальнення інформації про витрати та відрахування на соціальні заходи

83 | Амортизація | Для узагальнення інформації про суму нарахованої амортизації основних засобів, інших необоротних матеріальних активів та нематеріальних активів

84 | Інші операційні витрати | Для обліку операційних витрат, що не відображаються на інших рахунках класу 8

Якщо підприємством для обліку витрат звітного періоду використовуються рахунки 8, 9 класів, то рахунки 8 класу є транзитними рахунками, оскільки виконують допоміжну функцію з формування витрат за елементами.

Третій варіант обліку витрат передбачає застосування тільки рахунків 8 класу. Вказаний варіант обліку рекомендується для застосування суб’єктами малого підприємництва, а також іншими організаціями, діяльність яких не спрямована на ведення комерційної діяльності. Рахунки 8 класу використовуються суб’єктами малого підприємництва й інформація, що формується на кожному рахунку, відповідає статтям Звіту про фінансові результати суб’єктів малого підприємництва. Групування витрат за елементами має забезпечити потреби формування вартісних параметрів підприємства, задовольнити не лише економічні, а й технічні аспекти управління (нормування, калькулювання, кошторисна справа, контроль як фінансового, так і внутрішньо-господарського обліку). Поелементний розріз витрат потрібен для визначення їх структури, питомої ваги окремих витрат, визначення розміру національного доходу, а також для складання кошторисів, створення нормативної бази виробництва, аналізу.

В умовах адаптації вітчизняного обліку до міжнародних стандартів найважливішою обліковою категорією будь-якого підприємства крім витрат виступають і доходи. Поняття „дохід” означає надходження економічної вигоди протягом звітного періоду, який виникає у процесі звичайної діяльності підприємства. Загальні критерії визнання статей у фінансовій звітності – ймовірність збільшення або зменшення майбутніх економічних вигод та достовірна оцінка. Для визнання доходу необхідно не тільки надходження активу або зменшення зобов’язання, але і фінансовий наслідок цих подій. Таким наглядом виступає збільшення власного капіталу (крім внесків учасників). Тобто дохід визначається в момент збільшення власного капіталу. Доходи включаються до складу об’єктів облікового процесу на підставі принципу нарахування та відповідності. Застосування принципу нарахування та

відповідності під час визнання доходу як елемента обліку відбувається таким чином (рис.1.3).

Рис.1.3 Визначення доходу у фінансовому обліку та звітності за принципом нарахування та відповідності.

Для визначення моменту визнання доходу потрібно знати економічний зміст господарської операції, внаслідок якої отримуються дохід. За принципом превалювання змісту над формою дохід від реалізації може бути визнаний як