СХІДНОУКРАЇНСЬКИЙ НАЦІОНАЛЬНИЙ УНІВЕРСИТЕТ

імені ВОЛОДИМИРА ДАЛЯ

ХЛАПЬОНОВ ЛЕОНІД ЮХИМОВИЧ

УДК 336.5.02 : 622.33

УДОСКОНАЛЕННЯ УПРАВЛІННЯ ВИТРАТАМИ

НА ПІДПРИЄМСТВАХ ВУГІЛЬНОЇ ПРОМИСЛОВОСТІ

Спеціальність 08.06.02- Підприємництво, менеджмент та маркетинг

А В Т О Р Е Ф Е Р А Т

дисертації на здобуття наукового ступеня

кандидата економічних наук

Луганськ - 2002

Дисертацією є рукопис.

Робота виконана у Східноукраїнському національному університеті імені Володимира Даля Міністерства освіти і науки України (м. Луганськ).

Науковий керівник - доктор економічних наук, професор

Козаченко Ганна Володимирівна,

Східноукраїнський національний

університет імені Володимира Даля

Міністерства освіти і науки України,

завідуюча кафедрою менеджменту.

Офіційні опоненти:

доктор економічних наук, професор Яковлєв Анатолій Іванович, Національний технічний університет "Харківський політехнічний інститут" Міністерства освіти і науки України, завідувач кафедри економіки та маркетингу (м. Харків);

кандидат економічних наук, старший науковий співробітник Рассуждай Людмила

Миколаївна, Інститут економіки промисловості НАН України, завідуюча сектором проблем управління ефективністю територіально-галузевих комплексів відділу проблем регіональної економіки (м. Донецьк).

Провідна установа - Донбаський гірничо-металургійний інститут Міністерства освіти і науки України, кафедра фінансів та обліку (м. Алчевськ).

Захист відбудеться 20 червня 2002 р. о 14-30 на засіданні спеціалізованої вченої ради К 29.051.01 у Східноукраїнському національному університеті імені Володимира Даля Міністерства освіти і науки України за адресою: 91034, м. Луганськ-34, кв. Молодіжний, 20а.

З дисертацією можна ознайомитись у бібліотеці Східноукраїнського національного університету імені Володимира Даля за адресою: 91034, м. Луганськ-34, кв. Молодіжний, 20а.

Автореферат розісланий 17 травня 2002 року.

Вчений секретар

спеціалізованої вченої ради Козаченко Г.В.

ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ

Актуальність теми. Управління витратами підприємства - це складний процес, який за своєю сутністю означає управління всією діяльністю підприємства, тому що охоплює усі її види. Оскільки кількість і складність ситуацій у зовнішньому середовищі діяльності вітчизняних підприємств у зв'язку із формуванням ринкових відносин зростають, то система управління витратами повинна набувати нових якостей, збільшуючи свої можливості по розробці і реалізації рішень, адекватних мінливим ситуаціям, які виникають у діяльності підприємства.

Управління витратами є одним із найважливіших напрямків у менеджменті підприємств вугільної промисловості. Діючі дотепер у вугільній промисловості системи управління витратами на підприємствах не змогли поставити надійний бар'єр зростанню витрат, знизити непродуктивні витрати матеріальних, трудових і енергетичних ресурсів. В даний час близько 70 % підприємств вугільної промисловості не одержують прибутку. З них приблизно половина може перейти в розряд рентабельних виробництв. Поряд із дією дійсно об'єктивних причин неухильне зростання витрат на підприємствах вугільної промисловості багато в чому пояснюється відсутністю активних спроб розробки і впровадження систем управління витратами, адаптації зарубіжного досвіду до сучасних вимог і умов роботи вітчизняних вугільних підприємств. Необхідна розробка нових напрямків в управлінні витратами. На рішення цієї задачі і спрямовані дослідження дисертаційної роботи, що визначили її актуальність і значущість для підвищення ефективності діяльності підприємств вугільної промисловості.

Зв'язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертаційну роботу виконано відповідно до Координаційного плану досліджень в області організації виробничих і соціальних систем Міжнародної академії науки і практики організації виробництва з проблеми "Організація управлінського обліку і управління витратами у виробництві" (2001-2002 рр., план затверджений Президією академії 6 лютого 2001 року, протокол №17). Автором теоретично обгрунтовано систему функціонального управління витратами підприємства, основою якої є функціонально-структурна організація підприємства і бюджетування функціональних витрат.

Мета і задачі дослідження. Метою дисертаційної роботи є формування і реалізація принципових підходів до управління витратами на основі комплексної розробки теоретичних, методичних і практичних питань з побудови системи функціонального управління витратами.

Для досягнення поставленої мети дослідження вирішені такі наукові і практичні задачі:

показані роль і значення вугілля в розвитку економіки України і забезпеченні її економічної безпеки;

проаналізовано концепцію реструктуризації, основні напрямки і методи державного регулювання вугільної галузі, результати реструктуризації вугільних підприємств;

обгрунтовано необхідність функціонального підходу до управління витратами на підприємствах вугільної галузі;

на основі виявлення і систематизації загальних функцій підприємства обгрунтовано доцільність і показано можливість використання функціонально-вартісного аналізу в дослідженні діяльності підприємства;

розроблені мета і принципи створення системи функціонального управління витратами підприємства, визначені її задачі й організаційна структура;

розроблено методичні рекомендації з бюджетування функціональних витрат на основі побудови функціонально-структурної організації підприємства;

розроблено систему бюджетів функціональних витрат, досліджено їх співвідношення;

проаналізовано ефективність розроблених у дисертації положень з управління витратами на підприємствах вугільної промисловості і впроваджені рекомендацій, які розроблені на основі теоретичних досліджень.

Об'єктом дослідження є управління витратами підприємства. Предметом дослідження є логіка, принципи, методи і практичні аспекти формування системи функціонального управління витратами підприємства.

Методи дослідження. Теоретичною основою досліджень є методологія і загальнонаукові принципи проведення комплексних досліджень. В роботі використані функціональний підхід, завдяки якому виділені загальні функції підприємства, а також функціонально-вартісний аналіз (при дослідженні діяльності підприємства), метод ієрархічної декомпозиції і системно-структурний аналіз (при формуванні функціонально-структурної організації підприємства), структурний метод (при визначенні величини витрат на реалізацію загальних функцій підприємства), метод прямого рахування і розподільний метод (при визначенні бюджету підрозділів підприємства), бюджетний метод (при визначенні бюджету функціональних витрат і розробці системи функціонального управління витратами), вертикальний метод (при структуруванні бюджетів функціональних витрат).

Наукова новизна отриманих результатів. Основний науковий результат дисертаційної роботи полягає в теоретичному обгрунтуванні побудови системи функціонального управління витратами підприємства, основою якої є функціонально-структурна організація підприємства і бюджетування функціональних витрат.

Наукова новизна результатів дослідження полягає в такому:

показано, що діяльність підприємства можна розглядати як сукупність його загальних функцій - функції виробництва, функції обслуговування виробництва, функції управління і функцій, що забезпечують загальні умови процесу відтворення, реалізація кожної з яких пов'язана з витратами ресурсів;

обгрунтовано можливість і доведено доцільність застосування на підприємствах вугільної галузі функціонально-вартісного аналізу до дослідження діяльності підприємства, результатом чого є побудова його функціонально-структурної організації та виділення функціональних центрів;

розроблено систему функціонального управління витратами, яка заснована на формуванні функціонально-структурної організації підприємства і бюджетуванні функціональних витрат;

запропоновано функціональну структуру витрат, що дозволяє представити витрати вуглевидобувного підприємства як суму бюджетів функціональних витрат;

одержала подальший розвиток концепція центрів обліку і відповідальності шляхом створення функціональних центрів, у яких зосереджені планування і контроль витрат, пов'язаних із реалізацією загальних функцій підприємства;

розроблено послідовність формування бюджетів функціональних витрат, які дозволяють визначити функціональну структуру витрат вуглевидобувного підприємства, а також внутрішньобюджетні і міжбюджетні співвідношення, за допомогою яких встановлюються співвідношення витрат на реалізацію загальних функцій підприємства.

Практичне значення отриманих результатів. Розроблені в дисертації підходи, способи й отримані результати являють собою методичну базу побудови системи функціонального управління витратами, що передбачає формування за результатами функціонально-вартісного аналізу діяльності підприємства його функціонально-структурної організації і виділення функціональних центрів, бюджетування функціональних витрат і розрахунок співвідношень між ними.

До числа результатів, що мають найбільше практичне значення, належать пропозиції щодо:

проведення функціонально-вартісного аналізу діяльності вуглевидобувного підприємства, побудови його функціонально-структурної організації і визначення функціональних центрів, в яких зосереджене планування і контроль витрат, пов'язаних із реалізацією загальних функцій підприємства;

побудови й аналізу матриць "функції - структурні підрозділи" і "функції - роботи", що можуть знайти застосування при упорядкуванні структурних підрозділів підприємства, при розмежуванні і більш чіткому окреслюванні їхньої компетенції, а також послугувати основою для більш обгрунтованого визначення чисельності персоналу;

бюджетування функціональних витрат, результатом якого є бюджет функціональних витрат, що представляє собою основний документ в управлінні витратами функціонального центру;

структурування загальних і виробничих витрат вуглевидобувного підприємства з позиції функціонального підходу, що дозволяє визначити питому вагу вартості загальних функцій у величині загальних витрат підприємства;

розрахунку внутрішньобюджетних і міжбюджетних співвідношень, за допомогою яких встановлюється відповідність витрат на реалізацію загальних функцій підприємства.

Результати дисертаційної роботи підготовлені до практичного використання у формі методичних рекомендацій і впроваджені на підприємствах вугільної промисловості Луганської області, що підтверджується відповідними документами: ДХК "Донбасантрацит" (довідка № 181-074 від 5.12.2001 р.), ДХК "Свердловантрацит" (довідка № 104/121-042 от 19.12.2001 р.), ДХК "Краснодонвугілля" (витяг з протоколу № 14 засідання Ради директорів ДХК "Краснодонвугілля" від 28.11. 2001 р.).

Особистий внесок здобувача. Наукові положення, розробки і висновки дисертаційної роботи є результатом самостійно проведених досліджень автора в області удосконалення управління витратами. Внесок автора в колективно опубліковані роботи конкретизований у списку публікацій.

Апробація результатів дисертації. Отримані результати наукових досліджень, висновки і пропозиції доповідалися, обговорювалися і схвалені на міжнародній науково-практичній конференції " Настоящее и будущее в российской экономике: проблемы, подходы, решения " (м. Перм, 1999 р.); на V міжнародній науково-практичній конференції “Університет і регіон” (м. Луганськ, 1999 р.); на всеукраїнській науково-практичній конференції "Економіка сталого розвитку: погляд у ХХІ століття (м. Донецьк, 1999 р.); на міжнародній науково-практичній конференції "Економічна теорія: сучасна парадигма та її еволюція на порозі ХХІ століття" (м. Київ, 2000 р.), на міжнародній конференції "Психологічні та соціально-економічні проблеми трансформації сучасного суспільства" (м. Луганськ, 2000 р.); на YІІІ Міжнародній науково-практичній конференції "Теорія і практика управління з погляду тисячоліть" (м. Київ, 2001 р.); на всеукраїнській науково-практичній конференції "Теорія та практика управління в трансформаційний період" (м. Донецьк, 2001 р.).

Публікації. Основні результати досліджень опубліковані в 17 наукових працях, серед яких - 6 статей у наукових журналах, 7 статей у збірниках наукових праць і 4 публікації - у матеріалах наукових конференцій. Загальний обсяг публікацій - 5,95 д.а., із яких автору належать 4,85 д.а.

Структура й обсяг роботи. Дисертація складається з вступу, трьох розділів і висновку, викладених на 202 сторінках машинописного тексту. Матеріали дисертації містять 26 таблиць і 15 рисунків, які наведені на 18 сторінках. Список використаних джерел із 197 найменувань приведений на 18 сторінках і 6 додатків - на 11 сторінках.

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ ДИСЕРТАЦІЙНОЇ РОБОТИ

В дисертаційній роботі на основі проведених автором досліджень захищаються такі основні положення.

Розділ 1. Вугільна галузь України: стан та результати реструктуризації. Вуглевидобувній промисловості в економіці України належить особливе місце. Вугілля складає 60 % власних енергетичних ресурсів України. Запасів нафти і газу на території України мало, собівартість їхнього видобутку дуже висока. Нафту і газ Україна закуповує за рубежем, що при сучасній ситуації в національній економіці викликає зростання зовнішньої заборгованості. У промисловому комплексі України видобуток і переробка вугілля дуже тісно пов'язані з такими важливими галузями як металургія і виробництво електроенергії. Реальний щорічний потенціал вугільної галузі України оцінюється в 100 млн. т вугілля. Але за останні роки видобуток вугілля не досяг цієї позначки (табл. 1).

В роботі показано, що сучасний стан вугільної галузі в Україні є дуже незадовільним. Погіршуються гірничо-геологічні умови видобутку вугілля, істотно скоротився обсяг геологорозвідувальних робіт, що призвело до зниження темпів підготовки розробки запасів в 8-10 разів. Поглиблюється тенденція відставання в технічному і технологічному оснащенні вітчизняних шахт порівняно із зарубіжними. Шахтний фонд вугільної промисловості України є найбільше старим і запущеним серед країн СНД: виробничі фонди вуглевидобувних підприємств зношені в середньому на 65 %, а 55,9 % використовуваного устаткування на шахтах Донбасу відпрацювало свій строк експлуатації. Складною залишається ситуація із забезпеченням галузі робітниками по видобутку вугілля і гірниками очисного забою: майже 41 % гірників мають вік понад 40 років, біля 9 % - понад 50 років, а питома вага гірників, чий вік менше 30 років, у галузі складає тільки 20 %. В жодній галузі промисловості України немає такої неузгодженості між важливістю і значущістю продукту і станом підприємств, що його виробляють.

Держава намагається підтримувати стабільний стан у вугільній промисловості, тому що вугілля є стратегічним товаром і має дуже велике значення для національної економічної безпеки. Державне регулювання діяльності вугільної галузі, що містить у собі, в тому числі, як елемент і державну підтримку у формі дотацій, грунтується на певній концепції. Прийнята в Україні концепція реструктуризації вугільної галузі полягає у відмові від розробки запасів вугілля з високим рівнем виробничих витрат і з несприятливими гірничо-геологічними умовами та в концентрації видобутку на високорентабельних шахтах із низькою собівартістю видобутку.

Проведеним дослідженням встановлено, що споконвічно в концепції реструктуризації вугільної галузі були слабко розроблені декілька аспектів, у результаті чого в її реалізації до теперішнього часу позитивних результатів мало. Зокрема, в концепції реструктуризації не приділено достатньої уваги регулюванню фінансових відношень в галузі, що призвело до різкого скорочення фінансових коштів, що спрямовуються на будівництво нових шахт і переоснащення діючих, і, нарешті, просто не вистачає фінансових ресурсів на проведення робіт із закриття шахт. Загальний дефіцит коштів на закриття шахт з початку робіт з їх ліквідації складає 3,2 млрд. грн. Реструктуризація підприємств вугільної промисловості зведена до формального перетворення їх у державні холдингові компанії, що майже ніяк не вплинуло на ефективність роботи цих підприємств. Головною причиною тому є відсутність ринкових механізмів у діяльності вугільних холдінгів, які, зокрема, сприяли б зниженню їх витрат.

У роботі показано, що неухильне зростання витрат у вугільній промисловості зумовлено комплексом причин. Серед цих причин виділені об'єктивні (причини загальноекономічного характеру, стан вугільної галузі й умови її діяльності, історичні тенденції ціноутворення) і суб'єктивні, у числі яких відзначені відсутність паритету динаміки цін на ресурси, споживані в процесі видобутку вугілля, і цін на вугілля, а також недовикористання виробничих потужностей. При повному використанні потужностей собівартість 1 т вугілля була б нижче існуючої на 18,4 %.

Основною причиною зростання витрат на підприємствах вугільної промисловості є гірші в порівнянні з іншими країнами гірничо-геологічні умови. Саме в цьому полягає причина великих питомих витрат матеріалів, енергоресурсів і трудових витрат. В таких умовах витрати матеріалів, енергії і праці повинні бути економічно виправданими, тобто викликаними виконанням необхідних робіт у різних сферах діяльності підприємства. Забезпечення взаємозв'язку виконання необхідних робіт і витрат, які виникають, можливо при наявності відповідним чином побудованої системи управління витратами, що можливо на підставі застосування функціонального підходу. Дія таких систем повинна, перш за все, забезпечити відповіді на запитання: де виникають витрати, наскільки вони виправдані та доцільні. Побудувати таку систему можливо на підставі функціонального підходу.

Розділ 2. Функціональний підхід до дослідження витрат підприємства. Функціональний підхід дозволяє представити діяльність підприємства як сукупність його загальних функцій - функції виробництва, функції обслуговування виробництва, функції управління і функцій, що забезпечують загальні умови процесу відтворення. Функція підприємства розглядається як сукупність робіт певного виду, виконуваних для рішення однорідних задач і досягнення цілей діяльності підприємства.

Виконання загальних функцій підприємства пов'язано із витратами ресурсів, вартість яких відшкодовуються або за рахунок витрат підприємства, або за рахунок його прибутку. Представляється можливим стверджувати, що витрати на виконання таких загальних функцій підприємства як функція виробництва, функція обслуговування і функція управління і складають величину загальних витрат підприємства.

Функціональний підхід, з позиції якого діяльність підприємства розглядається як реалізація сукупності його загальних функцій, витратний характер їх реалізації, а також залежність результатів реалізації цих функцій від ситуації, що складається під впливом зовнішніх та внутрішніх факторів, послугували підставою для використання у дослідженні підприємства функціонально-вартісного аналізу. Застосування функціонально-вартісного аналізу дозволяє вирішити у взаємозв'язку і взаємозалежності двоєдину задачу: по-перше, визначити вартість загальних функцій підприємства в контексті ситуаційного підходу і, по-друге, досліджувати витрати підприємства з позиції функціонального підходу. Природно, що в такому контексті застосування функціонально-вартісного аналізу має свої відмітні риси, що і зумовило розробку конкретних форм застосування аналізу, методичних основ і технології застосування.

У роботі визначені методичні підходи до проведення функціонально-вартісного аналізу діяльності підприємства на основі розробленої блок-схеми (рис. 1). Початковим етапом його проведення є побудова функціонально-структурної організації підприємства.

Функціонально-структурна організація підприємства розглядається як упорядкована по загальних функціях сукупність його структурних підрозділів, взаємозалежна діяльність яких забезпечує одночасну реалізацію загальних функцій і, відповідно, функціонування і розвиток підприємства. Вона дозволяє виділити структурні підрозділи підприємства, що беруть участь у реалізації загальних функцій, оцінити кількість підрозділів, виявити їхні реальні повноваження і компетенцію. Функціонально-структурна організація підприємства, яка є основою визначення витрат на виконання загальних функцій, засновується на сформульованих в роботі принципах.

Функціонально-структурну організацію підприємства не можна ототожнювати із організаційною структурою управління. Їх найбільш значущі відзнаки наведені в табл. 2.

З метою виявлення реальних повноважень і компетенції структурних підрозділів підприємства, а також обгрунтування доцільності їх створення або існування, необхідно визначити роботи, що виконуються в структурному підрозділі у рамках тієї або іншої загальної функції.

Як інструмент такого виділення робіт в дисертації розроблено матриці "функції - структурні підрозділи" та "функція - роботи". Матриця "функції - структурні підрозділи" формується по кожній загальній функції підприємства. Її побудова дозволяє встановити, які структурні підрозділи беруть участь у реалізації тієї чи іншої загальної функції. Матриця "функції - роботи" є результатом подальшої деталізації матриці "функції - структурні підрозділи" і будується по кожному структурному підрозділу підприємства. Ступінь деталізації робіт при побудові обох матриць залежить від декількох чинників і, перш за все, від мети їх побудови. Серед цілей побудови матриць слід зазначити на аналітичні цілі, бюджетування витрат і здійснення бюджетного контролю.

Оскільки реалізація загальних функцій підприємства пов'язана із витратами ресурсів, то для визначення вартості цих функцій необхідний відповідний інструмент. Таким інструментом в роботі вибрано бюджетування функціональних витрат, якому в функціонально-вартісному аналізі діяльності підприємства належить центральне місце. Результатом бюджетування є визначення величини бюджету функціональних витрат, тобто витрат, які пов'язані із виконанням робіт, що складають зміст загальної функції підприємства. Бюджетування витрат надає можливість оцінити витрати на реалізацію кожної загальної функції підприємства, а також розглянути загальні витрати підприємства з позиції функціонального підходу. В роботі розроблено послідовність розрахунку бюджетів функціональних витрат підприємства.

Бюджет функціональних витрат (Бi) складається з двох частин - витрат на реалізацію загальної функції (Врi) і витрат на функціональне управління (Вуi):

Бi = Врi + Вуi (1)

Розрахунок витрат на реалізацію загальних функцій виробництва і обслуговування грунтується на використанні результатів розрахунку прямих і виробничих накладних витрат, що виникають у виробничих і обслуговуючих підрозділах підприємства. Витрати на функціональне управління по функціях виробництва і обслуговування складаються з витрат виробничих і обслуговуючих підрозділів на управління та витрат відповідних управлінських підрозділів. Для визначення витрат управлінських підрозділів на функціональне управління розраховуються за допомогою методу прямого рахування або розподільного методу, а потім розподіляється між загальними функціями підприємства бюджети витрат управлінських підрозділів.

Витрати на реалізацію функцій, що забезпечують загальні умови процесу відтворення, носять переважно інвестиційний характер і відбиваються в бюджетах відповідних стратегій - інвестиційної, інноваційної, маркетингової. Витрати, пов'язані з управлінням процесом відтворення, відшкодовуються за рахунок витрат підприємства. У зв'язку з цим бюджет таких функцій може бути повним і неповним. Неповний бюджет включає тільки витрати відповідного функціонального підрозділу, тобто витрати на функціональне управління процесом відтворення.

Витрати на реалізацію функції управління тотожні витратам на функціональне управління і подані тієї частиною адміністративних витрат, що не пов'язані з діяльністю конкретного функціонального або управлінського підрозділу, тобто носять характер загальногосподарських.

У роботі приведені відповідні розрахункові схеми, що дозволяють визначити бюджети загальних функцій підприємства.

З позиції функціонального підходу величина загальних витрат підприємства (Вз) може бути подана як сума бюджетів функціональних витрат, тобто

Вз = Бв + Бо + Бу + Вуф, (2)

де Бв - бюджет функції виробництва; Бо - бюджет функції обслуговування виробництва; Бу -бюджет функції управління; Вуф - витрати на функціональне управління процесом відтворення.

Загальні витрати підприємства (Вз), які дозволяють визначити фінансовий результат підприємства - прибуток або збитки - із позиції функціонального підходу з урахуванням особливостей сучасного бухгалтерського обліку подані такою розрахунковою схемою:

Вз = Ввр + Бму + Вуф , (3 )

де Ввр - виробничі витрати; Бму - модифікований бюджет функції управління; Вуф - витрати на функціональне управління процесом відтворення.

В модифікованому бюджеті функції управління зосереджені всі витрати на управління незалежно від їх локалізації. ( за винятком витрат) на функціональне управління процесом відтворення

Результати функціонального структурування витрат підприємства можуть бути використані з різноманітними цілями: для проведення аналітичної роботи, для визначення співвідношення витрат, пов'язаних із реалізацією різних загальних функцій, при встановлені стандартних (нормативних) бюджетів, які можуть знайти застосування у системі управління витратами, в удосконаленні організаційної структури підприємства для виявлення як горизонтальних, так і вертикальних дублювань функцій.

Розділ 3. Формування системи функціонального управління витратами. Витрати підприємства є об'єктом управління, тому необхідно формування відповідної системи управління ними. Управління витратами на підприємствах вугільної галузі пропонується здійснювати на підставі системи функціонального управління витратами.

Система функціонального управління витратами являє собою постійний моніторинг запланованого на основі стандартів рівня витрат, що формуються в функціональних центрах, який дозволяє своєчасно виявляти відхилення, що виникають, і шляхом прийняття управлінських рішень усувати їх. Призначення системи функціонального управління витратами представлено на рис. 2.

В роботі обгрунтовано доцільність створення системи функціонального управління витратами, представлено концепцію її формування, а також розглянуті принципи, що віддзеркалюють специфіку цієї системи. До числа принципів формування системи функціонального управління витратами віднесені такі:

використання функціонального підходу, відповідно до якого з реалізацією кожної загальної функції асоціюється виникнення відповідних витрат, які зосереджені в одному або декількох підрозділах (виробничих, обслуговуючих, функціональних або управлінських);

забезпечення відповідності організаційної структури управління підприємством функціональному підходові до діяльності підприємства шляхом формування функціонально-структурної організації підприємства, основним елементом якої є функціональний центр;

використання класифікації витрат, прийнятої в управлінському обліку;

використання методів калькулювання собівартості відповідно до нових Положень (стандартів) бухгалтерського обліку;

використання стандартів витрат;

застосування бюджетного методу управління витратами.

Сукупність перерахованих принципів забезпечує дієвість системи функціонального управління витратами, дозволяє побудувати її організаційну структуру й уніфікує процес її створення на підприємствах різної галузевої приналежності.

Домінуючим принципом формування системи функціонального управління витратами є функціональних підхід, який відрізняє цю систему від вже відомих. Використання цього принципу зумовило необхідність виділення у функціонально-структурній організації підприємства центрів функціональних витрат. Під такими центрами розуміється сукупність внутрішніх підрозділів, які виконують роботи, що складають сутність тієї чи іншої загальної функції підприємства. Створення функціональних центрів є подальшим розвитком концепції центрів обліку і відповідальності. При цьому функціональні центри і не можна ототожнювати із центрами відповідальності. Ці види центрів є різними за своїм призначенням (табл. 3), хоча їх і об'єднує ряд загальних ознак. Порядок створення функціональних центрів докладно викладений у роботі.

Діяльність функціональних центрів, створення яких є основою системи функціонального управління витратами, неможлива без вибору об'єкта витрат і калькулювання його собівартості, здійснюваного відповідно до положень управлінського обліку, адаптованого до умов діяльності вітчизняних підприємств. Принципові підходи до вибору методів калькулювання собівартості відповідно до нових Положень (стандартів) бухгалтерського обліку, до використання стандартів витрат у системі функціонального управління витратами не зазнають істотних змін, тобто можна говорити про їх практично повне запозичення з управлінського обліку. Таке запозичення підтверджує, що система функціонального управління витратами є формою, моделлю практичного використання управлінського обліку. Що ж стосується бюджетного методу, то в системі функціонального управління витратами його застосування має деякі особливості, до яких, зокрема, слід віднести розрахунок бюджетних співвідношень.

Застосування бюджетного методу є другим найважливішим принципом системи функціонального управління витратами. Бюджетування витрат пропонується використовувати для оцінки витрат, які виникають при реалізації загальних функцій підприємства, що дозволить організувати управління витратами по функціональних центрах. Запропоноване використання бюджетування є порівняно новою сферою його застосування. Традиційний бюджет, що розроблюється для конкретного відділення великого підприємства, зв'язує воєдино велике число показників відділення, а основою бюджетного планування є обсяг обороту, від якого залежить обсяг використовуваних ресурсів і прибуток.

В роботі сформульовані цілі бюджетування функціональних витрат, уточнено поняття бюджету функціональних витрат, розглянуті види бюджету - розрахунковий, базисний і фактичний, розкриті їхні особливості і приведені відповідні аргументи на користь формування трьох видів бюджету.

Визначення бюджету функціональних витрат передбачає вибір бази і способу його формування. Рішення цього питання не припускає виконання яких-небудь розробок, а зводиться, скоріше, до обгрунтування вибору бази і способу формування бюджету з числа вже існуючих в управлінському обліку. При виборі бази і способу формування бюджету функціональних витрат необхідно враховувати особливості реалізації загальних функцій підприємства, що обумовлено, у першу чергу, галузевими особливостями підприємства. Аналіз положень управлінського обліку й особливостей діяльності підприємств вугільної промисловості показав, що при формуванні бюджету функціональних витрат доцільно використання стандартних витрат. Цей вибір обумовлений можливостями, що надають стандартні витрати: контроль витрат, управління відхиленнями й оцінка виконання бюджету функціональних витрат.

Важливим елементом формування бюджету функціональних витрат є вибір системи калькулювання, що дозволяє одержати інформацію про міру, ступінь економічності виконання загальних функцій підприємства. В управлінському обліку подані і детально охарактеризовані різноманітні системи калькулювання, що, скоріше, ускладнює їх вибір при формуванні бюджету функціональних витрат. При виборі системи калькулювання для формування бюджетів функціональних витрат необхідно враховувати призначення функціональних центрів - контроль функціональних витрат. Для формування бюджетів функціональних витрат найбільш доцільним є калькулювання на основі діяльності, яке необхідно адаптувати до призначення і діяльності функціональних центрів. Такий метод калькулювання повною мірою відповідає діяльності функціональних центрів. Сутність адаптації калькулювання на основі діяльності полягає в зміні адресності споживання ресурсів, оскільки зі споживанням ресурсів пов'язані не види діяльності, а виконання функцій. Адаптація калькулювання на основі діяльності припускає модифікацію поняття "основна діяльність", по видах якої здійснюється угруповання накладних витрат. Як види основної діяльності можуть виступати загальні функції, тобто угрупування накладних витрат можна здійснювати по обслуговуванню виробництва, по управлінню і по діяльності, пов'язаної з загальними умовами відтворення, витрати по яких включаються до загальних витрат підприємства. Перехід до системи калькулювання на основі діяльності, де, як діяльність, виступає загальна функція, не представляється складним, оскільки в даний час у вугільній промисловості використовується калькулювання по процесах, засноване на угрупованні витрат у межах окремих процесів. Причому, використовується простий метод калькулювання, що пов'язано з відсутністю незавершеного виробництва.

Бюджетування витрат в системі функціонального управління витратами не обмежується, як це прийнято в сучасному управлінському обліку, тільки формуванням бюджетів. Бюджет функціональних витрат - це не тільки документ, в якому встановлюються витрати функціонального центру, але й інструмент управління в системі функціонального управління витратами.

Бюджетування функціональних витрат дозволяє за допомогою системи співвідношень структурувати величину загальних і виробничих витрат підприємства. За допомогою структурування встановлюється питома вага вартості загальних функцій - виробництва, обслуговування, управління і функцій, що забезпечують загальні умови процесу відтворення, у вартості реалізації всіх функцій підприємства, якщо розглядати величину його загальних витрат як вартість реалізації всіх загальних функцій. Принципова схема визначення питомої ваги вартості загальної функції має такий вид:

ПВЗФi = Бi : Зо, (4)

де ПВЗФi - питома вага вартості реалізації загальної функції у величині загальних витрат підприємства; Бi - бюджет загальної функції; Зо - загальні витрати підприємства; і - індекс загальної функції.

Запропонований показник - питома вага вартості загальної функції у величині загальних витрат підприємства - є важливим аналітичним показником системи функціонального управління витратами.

Формування бюджетів функціональних витрат також дозволяє визначити внутрішньобюджетні і міжбюджетні співвідношення. Внутрішньобюджетні співвідношення характеризують структуру бюджету функціональних витрат, тоді як міжбюджетні - співвідношення різноманітних бюджетів функціональних витрат.

За своїм призначенню внутрішньобюджетні і міжбюджетні співвідношення можуть бути аналітичними, поточними і нормативними. Аналітичні співвідношення призначені для проведення аналітичної роботи за різноманітними цілями. Нормативний характер внутрішньобюджетних і міжбюджетних співвідношень встановлює підприємство на певний термін (рік або квартал). Поточні внутрішньобюджетні і міжбюджетні співвідношення можуть знайти використання при формуванні функціональної структури величини виробничих і загальних витрат підприємства на майбутній плановий період.

Розроблені методичні положення зі створення системи функціонального управління витратами були апробовані в державній холдинговій компанії "Краснодонвугілля". Загальні витрати компанії були розраховані відповідно до розрахункової схеми 2 (табл. 4).

Таблиця 4

Структура загальних витрат ДХК "Краснодонвугілля" з позиції функціонального підходу ( на 2002 р.)

Бюджети функціональних витрат Величина, млн. грн.

Бюджет функції виробництва 216,63

Бюджет функції обслуговування виробництва 441,77

Бюджет функції управління 14,86

Неповні бюджети витрат функціональних підрозділів (витрати на функціональне управління процесом відтворення) 10,0

Разом 683,26

Бюджети функціональних витрат на 2002 рік за своїм характером є розрахунковими. Функціональні центри холдинговій компанії повинні дотримуватися заданого рівня витрат, спостерігати за відхиленнями, що можуть виникнути, і оцінювати їх обгрунтованість.

Проведений розрахунок величини загальних витрат холдинговій компанії шляхом підсумовування бюджетів функціональних витрат та його перевірка підтверджують достовірність пропозицій із формування системи функціонального управління витратами і отриманих результатів її апробації.

Розрахунок бюджетів функціональних витрат дозволив визначити внутрішньобюджетні та міжбюджетні співвідношення. Їх розрахунок свідчить, що в бюджетах функцій виробництва та обслуговування домінують витрати на реалізацію функцій - більш, ніж 90 % бюджету. Витрати на обслуговування виробництва на 1 грн. витрат на виробництво (міжбюджетне співвідношення МБС1) складає 2,04. Таке значення співвідношення зумовлено як особливостями вугільного виробництва, так і недосконалістю організації обслуговування.

ВИСНОВКИ

У дисертаційній роботі здійснено теоретичне обгрунтування і вирішення актуального науково-практичного завдання із управління витратами підприємств вугільної промисловості. Це рішення полягає в розробці системи функціонального управління витратами, яку побудовано з використанням принципів управлінського обліку на підставі функціонально-структурної організації підприємства. Основні висновки та результати, які одержано в ході проведених досліджень, зводяться до такого.

1. Вуглевидобувній промисловості в економіці України належить особливе місце. Крім вугілля інших енергоносіїв у достатній кількості на території України немає. Нафту і газ Україна закуповує за рубежем, що при сучасній економічній ситуації викликає зростання зовнішньої заборгованості. Необхідність максимального скорочення споживання нафти і газу в промисловості України очевидна, а це можна зробити тільки за рахунок використання іншого енергоносія, зокрема, вугілля.

2. За результатами аналізу сучасний стан вугільної галузі визнаний незадовільним: погіршуються гірничо-геологічні умови видобутку вугілля, безупинно скорочується кількість забоїв, що експлуатуються, не припиняється тенденція відставання в технічному і технологічному оснащенні вітчизняних шахт від зарубіжних. Результати аналізу послугували підставою висновку, що в жодній галузі промисловості України немає такої неузгодженості між важливістю і значущістю продукту і станом підприємств, що його виробляють.

3. За результатами аналізу концепції реструктуризації вугільної галузі та її реалізації встановлено, що споконвічно в концепції були слабко розроблені декілька аспектів, внаслідок чого в її реалізації до теперішнього часу є мало позитивних результатів. Реструктуризацію підприємств вугільної промисловості зведено до формальної зміни статусу колишніх вугільних виробничих об'єднань і перетворення їх у державні холдінгові компанії, що майже ніяк не вплинуло на ефективність роботи цих підприємств. Головною причиною тому є відсутність ринкових механізмів у діяльності вугільних холдінгів, які, зокрема, сприяли б зниженню їх витрат.

4. Неухильне зростання витрат є відмітною рисою сучасного стану вугільної промисловості. Серед причин цього виділені об'єктивні і суб'єктивні. Необхідно створення систем управління витратами, які повинні забезпечити зв'язок витрат із тим чи іншим видом діяльності підприємства, що можливо на підставі застосування функціонального підходу.

5. Функціональний підхід дозволяє представити діяльність підприємства як сукупність його загальних функцій - функції виробництва, функції обслуговування виробництва, функції управління і функцій, що забезпечують загальні умови процесу відтворення. Функція підприємства розглядається як сукупність робіт певного виду, виконуваних для рішення однорідних задач і досягнення цілей діяльності підприємства.

6. Виконання загальних функцій підприємства пов'язано із витратами ресурсів. Витратний характер реалізації загальних функцій підприємства послугував підставою для використання у дослідженні його діяльності функціонально-вартісного аналізу. Застосування функціонально-вартісного аналізу у цій сфері має свої відмітні риси, що зумовило розробку методичних основ і технології застосування аналізу.

7. Функціонально-вартісний аналіз діяльності підприємства пропонується проводити за розробленою блок-схемою, початковим етапом якої є побудова функціонально-структурної організації підприємства. Функціонально-структурна організація підприємства дозволяє виділити структурні підрозділи підприємства, що беруть участь у реалізації загальних функцій, оцінити кількість підрозділів, виявити їхні реальні повноваження і компетенцію. Як інструмент виділення робіт в одному структурному підрозділі, виконуваних у рамках тієї або іншої загальної функції, розроблені матриці "функції - структурні підрозділи" і "функції - роботи".

8. Для визначення вартості загальних функцій підприємства запропоновано використовувати бюджетування функціональних витрат, результатом якого є бюджет функціональних витрат. Результати бюджетування можуть бути використані в аналітичній роботі, для визначення співвідношення витрат, пов'язаних із реалізацією функцій підприємства, при встановлені стандартних (нормативних) бюджетів, що можуть знайти застосування у системі управління витратами, в удосконаленні організаційної структури підприємства.

9. Реалізація функціонального підходу до управління витратами надана у роботі у виді системи функціонального управління витратами. Формування такої системи базується на використанні принципів і методів управлінського обліку, принципів, що віддзеркалюють специфіку цієї системи, а також створенні функціональних центрів витрат. Функціональні центри витрат слід розглядати як результат подальшого розвитку концепції центрів обліку і відповідальності.

10. Бюджетування функціональних витрат дозволяє за допомогою системи співвідношень структурувати величину загальних і виробничих витрат підприємства. За допомогою структурування встановлюється питома вага вартості загальних функцій у вартості реалізації всіх функцій підприємства. Формування бюджетів функціональних витрат також дозволяє визначити внутрішньобюджетні і міжбюджетні співвідношення.

11. Апробація теоретичних положень з формування системи функціонального управління витратами і здійснюваному в її рамках бюджетуванню функціональних витрат дозволяє стверджувати, що система функціонального управління витратами органічно вписується в існуючу систему управління підприємством, доповнюючи і розвиваючи її на основі принципів і методів сучасного управлінського обліку. Її впровадження не потребує революційних перетворень у документопотоках, відповідає національним стандартам бухгалтерського обліку і дозволяє одержати інформацію про функціональні витрати.

ПЕРЕЛІК ОСНОВНИХ ОПУБЛІКОВАНИХ АВТОРОМ ПРАЦЬ

ЗА ТЕМОЮ ДИСЕРТАЦІЇ

1. Хлапьонов Л.Ю., Кох Р.В. Вдосконалення внутрішнього механізму управління державного холдингу// Торгівля і ринок України. Зб. наук. праць Донецького державного університету економіки і торгівлі. Вип. 9. Т.2. - Донецьк: ДонДУЕТ, 1999. - С. 190-194.

Особистий внесок здобувача: розглянуті питання внутрішнього механізму управління підприємствами холдингу, формування системи нормативів.

2. Хлапенов Л.Е. Особенности организации управления государственными холдинговыми компаниями угольной промышленности// Вісник Східноукраїнського державного університету. - 1999. - №3. - С. 275-278.

3. Хлапенов Л.Е. Влияние особенностей угольной промышленности на организационную форму деятельности предприятий //Менеджер. Вестник Донецкой государственной академии управления. - 1999. - №5(7). - С. 36-39.

4. Хлапенов Л.Е. Интегральный подход к управлению государственными холдинговыми компаниями в угольной промышленности//Економіка. Менеджмент. Підприємництво. Зб наук. праць Східноукраїнського державного університету. Вип 2. - Луганськ: СУДУ, 2000. - С. 15-19.

5. Хлапенов Л.Е., Козаченко А.В. Предпосылки формирования организационно-экономического механизма функционирования холдинговых структур в угольной промышленности// Вісник Східноукраїнського державного університету. - 2000. - №4(26). - С.262-266.

Особистий внесок здобувача: розглянуті передумови формування в державних холдингових компаніях вугільної промисловості організаційно-економічного механізму функціонування холдингу, який побудовано на основі технологічної взаємодії структурних одиниць.

6. Хлапенов Л.Е., Копылов В.А., Бортников А.А. Реструктуризация угольной промышленности и ее социально-экономические последствия// Уголь Украины. - 2000. - №10. - С. 3-11.

Особистий внесок здобувача: розглянуті економічні наслідки реструктуризації вугільної промисловості.

7. Хлапенов Л.Е. Анализ особенностей холдингов как организационно-правовой формы деятельности угледобывающих предприятий// Вісник Східноукраїнського національного університету. - 2001. - № 1(35). - С.242-246.

8. Хлапенов Л.Е. Использование функционально-стоимостного анализа в исследовании деятельности предприятия//Економіка. Менеджмент. Підприємництво. Зб наук. праць Східноукраїнського національного університету. Вип. 4. - Луганськ: СНУ, 2001. - С. 171-180.

9. Хлапенов Л.Е. Бюджетирование функциональных затрат //Вісник Східноукраїнського національного університету імені Володимира Даля. - 2001. - №12. - С. 225-236.

10. Хлапенов Л.Е. Концепция и принципы формирования системы функционального управления затратами//Економіка. Менеджмент. Підприємництво. Зб наук. праць Східноукраїнського національного університету. Вип. 5. - Луганськ: СНУ, 2001. - С. 161-169.

11. Хлапенов Л.Е. Преобразование хозяйственных структур в угольной промышленности//Економіка. Менеджмент. Підприємництво. Зб наук. праць Східноукраїнського національного університету імені Володимира Даля. Вип. 6. - Луганськ: СНУ, 2001. - С. 45-52.

12. Хлапенов Л.Е. Центры формирования затрат во внутрикорпоративном управлении государственными холдинговыми компаниями угольной промышленности// Фінансові аспекти глобальних перетворень економічних систем. Міжнар. зб. наук. праць. Вип. 1. - Одеса: Астропринт, 2001. - С. 98-103.

13. Хлапенов Л.Е. Новые организационные структуры в угольной промышленности Украины// Матеріали міжнародної науково-практичної конференції "Університет і регіон". - Луганськ: СУДУ, 1999. - С.162-163.

14. Козаченко А.В., Хлапенов Л.Е. Управление новыми организационными структурами промышленности// Материалы международной научно-практической конференции "Настоящее и будущее в российской экономике: проблемы, подходы, решения".