НАЦІОНАЛЬНА ЮРИДИЧНА АКАДЕМІЯ УКРАЇНИ

імені ЯРОСЛАВА МУДРОГО

ХРАБРОВ АНДРІЙ ОЛЕКСАНДРОВИЧ

УДК 347.73

ПРАВОВЕ РЕГУЛЮВАННЯ

ВИНИКНЕННЯ, ЗМІНИ І ПРИПИНЕННЯ

ПОДАТКОВОГО ОБОВ’ЯЗКУ

Спеціальність 12. 00. 07 – теорія управління;

адміністративне право і процес; фінансове право;

інформаційне право

АВТОРЕФЕРАТ

дисертації на здобуття наукового ступеня

кандидата юридичних наук

Харків – 2004

Дисертація є рукописом.

Робота виконана на кафедрі фінансового права Національної юридичної академії України імені Ярослава Мудрого, Міністерство освіти і науки України.

Науковий керівник – кандидат юридичних наук, доцент Федоров Сергій Євгенович, Національна юридична академія України імені Ярослава Мудрого, доцент кафедри фінансового права.

Офіційні опоненти:

-

-

Провідна установа – кафедра фінансового та адміністративного права, Національна академія Державної податкової служби України ДПА України, м. Ірпінь

Захист відбудеться 21 грудня 2004 року о 13.00 годині на засіданні спеціалізованої вченої ради Д 64.086.01 у Національній юридичній академії України імені Ярослава Мудрого за адресою: 61024, м. Харків, вул. Пушкінська, 77.

З дисертацією можна ознайомитися у бібліотеці Національної юридичної академії України імені Ярослава Мудрого за адресою: 61024, м. Харків, вул. Пушкінська, 70.

Автореферат розісланий 19 листопада 2004 року.

Вчений секретар

спеціалізованої вченої ради В.Ю. Шепітько

ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ

Актуальність теми. Правове регулювання сфери оподаткування з урахуванням її важливості для функціонування й діяльності як держави, так і окремих її органів, організацій та установ можна віднести до найважливіших проблем соціального, економічного й політичного життя суспільства. Це визначається тим, що для здійснення покладених на державу завдань і функцій, необхідно мати в розпорядженні відповідну і, що найголовніше, достатню кількість грошових коштів, акумульованих у певних фондах. Без цього неможливо уявити нормальну, демократичну та економічно стійку державу.

Формування таких фондів можливо шляхом постійних та своєчасних надходжень грошових ресурсів від податкових платежів у бюджети держави. Фінансова діяльність держави по стягненню обов'язкових платежів з платників податків і зборів спрямована в першу чергу, на вирішення складного й об'ємного завдання – закріплення обов'язків і прав платників податків, яке б гарантувало своєчасне й повне виконання конституційного обов'язку по сплаті законно встановлених податків, зборів та інших обов'язкових платежів. Чітке вирішення зазначеної проблеми дозволяє державі одержати від зобов'язаних суб'єктів необхідні їй кошти і, як наслідок – реалізовувати покладені на неї функції. Для цього потрібно чітке визначення правової природи, складових, які містить категорія „податковий обов'язок”. Крім того, існує гостра необхідність у детальному законодавчому закріпленні цього правового явища, що забезпечить належне формування фондів грошових коштів, у першу чергу Державного бюджету України та місцевих бюджетів.

Шляхи розв’язання позначених теоретичних і практичних проблем виступають пріоритетними в запропонованому дисертаційному дослідженні. Вивчення правових аспектів регулювання виникнення, зміни і припинення податкового обов'язку, покладеного на платників податків і зборів, безпосередньо пов'язано із загальними проблемами податкового права – такими, як компетенція органів, уповноважених державою на управління в галузі оподаткування, податкові правовідносини, правовий статус платників податків і зборів, забезпечення обов'язку по сплаті податків і зборів, відповідальність за порушення податкового законодавства тощо.

Актуальність дисертаційної роботи зумовлена також необхідністю підвищення ефективності правового регулювання сфери оподаткування з погляду наповнення бюджетів усіх рівнів. Останнім часом питання аналізу податкового обов'язку як системоутворюючої категорії й безпосередньо податкового обов'язку платників податків і зборів знаходяться у сфері уваги дослідників. Йдеться насамперед про А.В. Бризгаліна, В.І. Гурєєва, Д.А. Кобильніка, І.І. Кучерова, М.П. Кучерявенка, М.О. Перепелицю, С.Г. Пепеляєва. Найчастіше в сучасних дослідженнях розглядувана нами проблема розроблялася вченими в рамках аналізу загальних питань фінансового права, деталізації й регулювання податкових правовідносин. Значний внесок у розробку проблеми зробили: Д.В. Вінницький, Л.К. Воронова, О.Ю. Грачова, В.В. Гриценко, О.О. Дмитрик, І.Н. Ілюшихін, М.В. Карасьова, М.І. Піскотін, Ю.А. Ровинський, Н.І. Хімічева, С.Д. Ципкін.

У дослідженні були використані також й праці учених з теорії держави та права, адміністративного права, а саме: Н.Г. Александрова, С.С. Алексєєва, Д.М. Бахраха, Ю.П. Битяка, Л.Д. Воєводіна, В.М. Горшеньова, С.Ф. Кечек’яна, А.В. Малько, В.В. Лазарєва, А.Е Лунева, Б.М. Семененко, Р.Й. Халфіной, В.М. Хропанюка, І.Б. Шахова. Певний вплив на роботу мали наукові дослідження з проблем цивільного права М.М. Агаркова, С.Н. Братуся, О.С. Йоффе, А.П. Сергєєва, Ю.К. Толстого, Є.О. Харітонова, що в сукупності й склали науково-теоретичні підвалини дисертаційного дослідження.

Таким чином, дослідження основних проблем правового регулювання категорії „податковий обов'язок” мали деяку історію розробки в теорії фінансового й податкового права. Але що стосується правового регулювання виникнення, зміни і припинення податкового обов'язку, покладеного на платника податків і зборів, визначення складових цієї категорії і тим більше їх класифікації, то наукові розробки й дослідження обраної теми знаходяться на первинному етапі і на сьогодні можна згадати лише окремі з них, що стосуються податкового обов'язку взагалі. Загального ж аналізу категорії „податковий обов'язок платників податків і зборів”, класифікації її складових в Україні ще не було.

Зв'язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Тема дисертаційного дослідження затверджена вченою радою Національної юридичної академії України імені Ярослава Мудрого 21 грудня 2001 року (протокол № 7).

Дисертація виконана згідно з комплексною цільовою програмою: „Права людини і проблеми становлення організації і функціонування органів державної влади і місцевого самоврядування” № 0186.0.070865.

Мета і задачі дослідження. Метою є визначення дефініції податкового обов'язку, що покладається на платника податків і зборів, вивчення й характеристика всієї сукупності складових розглядуваної категорії, їх класифікація та аналіз у динаміці. Також метою виступає наукове пояснення похідного характеру податкових обов'язків платників в податкових правовідносинах від конституційного податкового обов'язку, закріпленого в статті 67 Конституції України.

Відповідно до зазначеної мети в роботі були поставлені наступні задачі:–

розглянути категорію „податковий обов'язок”, який покладається діючим законодавством на платників податків і зборів;–

визначити дефініцію „податковий обов'язок платників податків” і поняття кожної її складової;–

з’ясувати поняття обов'язку по: веденню податкового обліку і податкової реєстрації, сплаті податків і зборів та податкової звітності;–

розробити підстави класифікації складових податкового обов'язку;–

проаналізувати складові досліджуваної категорії, а саме: обов’язок по веденню податкового обліку і податкової реєстрації, по сплаті законно встановлених податків і зборів, по податкової звітності з погляду їх виникнення, зміни і припинення;–

виявити істотні риси кожної складової досліджуваного правового явища;–

сформулювати конкретні пропозиції по впорядкуванню й законодавчому закріпленню категорії „податковий обов'язок” та його складових у чинному законодавстві.

Об'єктом дисертаційного дослідження виступають суспільні відносини у сфері правового регулювання виникнення, зміни та припинення податкового обов'язку, його місця і призначення в податкових правовідносинах.

Предметом дослідження є норми податкового права, які регулюють виникнення, зміну і припинення податкового обов'язку платників податків і зборів. Аналіз провадився у рамках загальнородової, системоутворюючої категорії „податковий обов'язок”.

В роботі послідовно провадиться класифікація складових податкового обов'язку платників; вони досліджуються як у сукупності та взаємозв'язку, так і окремо кожне із них. Усі складові цього правового явища, розглядаються у динаміці: від моменту виникнення до моменту припинення. Питання, пов'язані з податковим обов'язком органів, уповноважених державою на управління сферою оподаткування, тобто з їх компетенцією, не ввійшли до предмета дисертаційної роботи, тому що вони, на наш погляд, заслуговують окремого вивчення.

Методи дослідження. дисертації виступає сукупність наукових принципів, методів дослідження і прийомів наукового пізнання, що ґрунтуються на вимогах усебічного, об'єктивного й повного аналізу правових явищ. З огляду на специфіку теми, мету й завдання в роботі застосовувалися відповідні методи дослідження. Загальнонауковий діалектичний метод пізнання виступає домінуючим, формулює основні вимоги до визначення сутності досліджуваних явищ громадського життя; завдяки йому комплексно досліджуються проблеми правового регулювання категорії податковий обов'язок, передусім обов'язку платника. Метод порівняльно-правового аналізу використовувався при характеристиці іноземного (російського) податкового законодавства і з’ясування схожих базових понять у теорії податкового права, як то: податковий обов'язок, його складові; методи моделювання і прогнозування – при розробці пропозицій щодо шляхів удосконалення таких понять, як обов'язок по податкової реєстрації, обов’язок по податковому обліку, обов’язок по сплаті податків, податкова звітність платників податків і зборів; історико-правовий – при проведенні аналізу розвитку категорії податкового обов'язку; формально-юридичний – в аналізі чинного законодавства, що регулює сферу оподаткування; структурний – для дослідження взаємозв'язку і взаємозалежності складових податкового обов'язку платників податків і зборів; системний – для класифікації складових податкового обов'язку; логічний – при тлумаченні норм права.

Наукова новизна отриманих результатів визначається як самою постановкою теми роботи, так і тим, що дисертація є першим в Україні комплексним дослідженням правового регулювання виникнення, зміни і припинення податкового обов'язку, покладеного на платника податків відповідно до діючого законодавства.

Елементи наукової новизни містяться в наступних положеннях:

1.

2.

3.

4.

5.

6.

7.

8.

9.

10.

Практичне значення отриманих результатів пояснюється в першу чергу актуальністю й новизною порушених у роботі проблем, а також пропозиціями щодо їх найшвидшого вирішення.

Сформульовані в дисертації наукові положення, висновки та пропозиції можуть бути застосовані у правотворчій сфері при підготовці проекту Податкового кодексу України і спеціальних податкових законів. У науково-дослідницькій роботі можуть послужити підґрунтям для подальшого вивчення проблем і вдосконалення процедур податкового обліку та звітності, для класифікації податкових обов'язків за окремими видами податків і зборів, окремими типами платників таких податків та інших інститутів податкового права, наприклад, фінансового контролю або відповідальності за порушення податкового законодавства.

Матеріали дисертації можуть бути використані при підготовці розділів підручників і наукових посібників з курсів „Фінансове право” й „Податкове право”, а також при викладанні зазначених дисциплін.

Апробація результатів дисертаційного дослідження. Дисертація виконана й обговорена на кафедрі фінансового права Національної юридичної академії України імені Ярослава Мудрого. Окремі її положення оприлюдненні на науково-практичних конференціях у місті Харкові (2002р. та 2003р.).

Публікації. Основні теоретичні розробки й висновки дисертації знайшли відбиття в 3-х наукових статтях, які опубліковано у фахових наукових виданнях, тезах доповідей на 2-х науково-практичних конференціях.

Структура роботи зумовлена метою й характером завдань дослідження, у тому числі авторською концепцією. Робота складається зі вступу, двох розділів, що поєднують 5 підрозділів, висновків до кожного розділу та загальних висновків до роботи, списку використаної літератури (162 найменування). Загальний обсяг дисертаційного дослідження становить – 182 сторінки.

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ РОБОТИ

У „Вступі” аргументується актуальність обраної теми дисертаційного дослідження, розкривається його об’єкт і предмет, методологічна основа, сформульовані положення, які виносяться на захист і складають наукову новизну, наводиться апробація результатів дослідження, визначається практична значимість роботи.

Розділ перший „Поняття й складові податкового обов'язку” складається з двох підрозділів і висновків за даним розділом. У ньому аналізуються фундаментальні поняття й положення, на підґрунті яких здійснюється дослідження поняття категорії „податковий обов’язок платників податків” та її складових. Робиться аргументований висновок щодо першочерговості обов’язків платників податків над їх податковими правами.

У підрозділі 1.1. „Правова природа податкового обов'язку” на базі загально-правої категорії “обов’язок” розглядається категорія “податковий обов’язок” з позиції публічно-правового регулювання. Проводиться аналогія між загально-правовим обов’язком та податковим, виділяються особливості останнього поняття з урахуванням публічного імперативного характеру податкових відносин. На підставі вивченої загально-правової літератури автором визначено зміст та сутність саме податкового обов’язку, з урахуванням того, що під сутністю обов'язку теорія права розуміє необхідність певної поведінки, а під змістом – конкретні належні дії.

Визначення податкового обов’язку тісно пов’язується зі змістом предмету та методу регулювання податкових відносин. У зв’язку з відсутністю поняття “податковий обов’язок” автор пропонує сформульоване їм поняття. “Податковий обов’язок” – це передбачений спеціальними законами обов'язок суб'єктів податкових правовідносин як по реалізації компетенції уповноваженими державою особами, так і обов'язок платників податків з: обліку (податкової реєстрації), сплати та звітності. При цьому підкреслюється, що податковий обов’язок в більшу чергу стосується саме платників податків і зборів (зобов’язаних осіб), ніж уповноважених осіб.

У перебігу дисертаційного дослідження дисертантом по-новому дано поняття податкового обов'язку зобов’язаних осіб, під яким розуміється обов'язок кожного (платника податків і зборів) сплачувати у відповідний бюджет або державний цільовий фонд у повному обсязі, у встановленому законом порядку (способом) й у відповідні терміни суму податку або збору (податкового зобов'язання), що забезпечується державним примусом.

У підрозділі 1.2. „Класифікація складових податкового обов'язку” на підставі теоретичних положень дисертантом обґрунтовується й наводиться класифікація складових податкового обов’язку. Такими складовими виступають: (а) обов’язок з податкового обліку (податкової реєстрації); (б) обов’язок з сплати сум податків і зборів; (в) обов’язок з податкової звітності відносно такої сплати.

Зазначається, що першою із складових податкового обов’язку виступає саме обов’язок по податковому обліку, який в свою чергу починається з податкової реєстрації особи, як платника податків і зборів. Це обумовлено тим, що лише після цього можливе перерахування відповідної грошової суми податків і зборів до бюджету. Другою складовою – головною за значенням як для держави, так і для платника, виступає обов’язок по сплаті, оскільки така сплата є дією платника по внесенню певних сум податків і зборів у бюджети, цільові фонди відповідно до його податкового обов’язку. Третьою складовою є податкова звітність зобов’язаних осіб; у ній закріплено імперативне веління довести, що кошти сплачено у повному обсязі й у відповідний строк. Особливістю цієї складової є те, що на підставі податкової звітності він має законне право або довести право на податковий кредит, або отримати зайво сплачені у минулих податкових періодах суми податків.

Чинне законодавство України не дає поняття податкового обов’язку зобов’язаних осіб та її складових. Саме цьому дисертантом рекомендовано авторський варіант редакції проектів статей Закону України „Про систему оподаткування”, що визначають поняття податкового обов'язку та його складових. Також запропоновані зміни до законодавчих актів, що регулюють поняття й особливості податкового обліку, шляхом прийняття спеціального закону, що передбачав би види реєстрів і види органів, які їх ведуть, а також випадки обов'язкової реєстрації платників податків і зборів. Ці статті допоможуть спростити податковий тягар для платника, а також нададуть податковим органам можливість більш чітко контролювати діяльність платників податків.

Розділ другий „Динаміка податкового обов'язку” складається з трьох підрозділів і висновків за даним розділом. У цьому розділі розглядаються складові податкового обов’язку у динаміки, аналізуються законодавчі норми, що закріплюють юридичні факти з якими пов’язується їх виникнення, зміна і припинення. Розгляд у динаміки допоміг з’ясувати певні прогалини у діючому законодавстві та надати свої пропозиції по їх усуненню.

Підрозділ 2.1. „Виникнення податкового обов’язку” присвячено дослідженню складових податкового обов’язку зобов’язаних осіб щодо їх виникнення. На підставі досконального вивчення монографічної й навчальної літератури, а також нормативно-правових актів дисертантом робиться висновок, що податковий обов’язок, передбачений статтею 67 Конституції України, виникає у платника податків і зборів з моменту його народження і припиняється з його смертю. Це стосується всіх зобов’язаних суб’єктів податкових правовідносин – фізичних осіб. Для юридичної особи податковий обов’язок виникає в момент її легалізації, а саме: з дати податкової реєстрації, тобто постановки на облік в органах державної податкової служби, відкриття рахунку, і постановки на облік у Пенсійному фонді, Фонді соціального захисту інвалідів тощо.

Обов'язок по веденню податкового обліку виникає у платника податків за наявності об'єкта обліку (об’єкту оподаткування) після виконання ним свого реєстраційного обов'язку. Ця складова податкового обов’язку не достатньою мірою врегульована у діючому законодавстві, що призводить до деяких колізії, тому вважаємо, що поняття податковий облік необхідно закріпити у нормах закону України „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні”. Обов'язок по веденню податкового обліку пов'язаний з юридичним фактом – одержанням об'єкта оподаткування і юридичною нормою, яка зв'язує появу такого об'єкта з обов'язком по його відображенню в документальному виді: або на матеріальному, або електронному носіях.

Обов'язок по сплаті податків і зборів, на наш погляд, виступає основним як для платника, так і для держави, однак він не є виключним. І якщо у вузькому його смислі в цьому й полягає конституційний обов'язок платника, то в широкому – це друга складова категорії „податковий обов'язок”. Ця складова податкового обов'язку з’являється з моменту здійснення юридично значимих дій податково-правосуб'єктною особою, за наявності підстав, встановлених законодавством про податки та збори. Отже, обов'язок по сплаті конкретного податку або збору пов'язано виключно з вимогою закону, що регулює порядок його сплати, і виникає у платника за наявності у нього об'єкта оподаткування. Сплата податку або збору – це сукупність юридично значимих дій платника податків (зборів) з фактичного внесення сум податку (збору), що підлягають сплаті в певний бюджет або цільовий фонд держави.

Виникнення обов'язку по податковій звітності, пов’язано з відповідними нормами податкового права та конкретними юридичними фактами. Виникненню обов'язку по податковій звітності передують обов'язок по податкової реєстрації й податковому обліку та обов'язок по сплаті податків і зборів. Обчислення і сплата податку припускають здійснення належним чином обліку й розрахунку, результати яких відображаються у відповідній формі податкової звітності. Зазначена вище складова податкового обов'язку, як і дві попередні, має свої особливості, які залежать від суб'єкта податкових правовідносин і виявляються в його правовому статусі. Так, за кількісним критерієм об’єм податкової звітності для фізичних осіб – суб’єктів підприємницької діяльності, що використовують спрощену систему обліку та звітності значно більший, ніж для фізичних осіб, які зобов’язані надавати лише одну річну декларацію про доходи, якщо це передбачено у законі.

У підрозділі 2.2. „Зміна податкового обов’язку” розглядається наступна у динаміці податкового обов'язку стадія: зміна даного правового явища. На підставі досконалого вивчення юридичної літератури та нормативно-правових актів робиться висновок, що зміни категорії „податковий обов'язок” неможливі, можливі лише зміни в її складових.

Підґрунтям податкового обов'язку виступає частина 1 статті 67 Конституції України, яка передбачає, що „кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом”, тобто йдеться про податковий обов'язок у вузькому смислі. Як вбачається, змінити конституційний обов'язок неможливо, бо його підвалини становить вищевказана норма-принцип, яка не передбачає ніякої зміни в існуючому становищі. Навряд чи можливо уявити будь-яку зміну в обов'язку сплачувати податки і збори в порядку й розмірах, установлених законом. Але зміни можливі у обов’язку по податковому обліку, які варто розглянути з погляду на процес реєстраційних змін, можливих у зобов'язаного суб'єкта, оскільки від правового статусу останнього залежить його податковий облік. Зміни податкового обов’язку полягають у тому, наприклад, що змінено порядок податкової реєстрації, але від цього всі інші складові категорії, а саме: і обов'язок платити законно встановлені податки і збори і подавати у встановленому законом порядку та строки податкову звітність, залишаються не змінними. Що стосується питання відносно зміни порядку ведення податкового обліку, то ця складова податкового обов’язку може трансформуватися при зміні зобов'язаним суб'єктом системи оподаткування й системи звітності із загальної на спрощену, що передбачено Указом Президента України від 03.07.1998 року, № 727/98 „Про спрощену систему оподаткування, обліку і звітності суб'єктів малого підприємництва”.

Зміна обов'язку по сплаті податків і зборів також (як і попередня складова) можлива тільки при суворому дотриманні передбачених законодавством правил і підстав до цього. Це пов'язано насамперед з тим, що ця складова категорії „податковий обов'язок” виступає основною, бо від її належного виконання залежить доходна частина бюджету держави. Треба виходити з тієї обставини, що така зміна пов'язана тільки з перенесенням строку сплати, але не з фактом або обов'язком сплатити необхідну суму у відповідний бюджет або фонд. Вважаємо необхідним закріпити положення в українському законодавстві: на рівні окремих статей Закону закріпити поняття „зміни по сплаті податків і зборів”, загальні обставини при наявності яких такі зміни можливі та орган уповноважений на прийняття рішення про такі зміни. Разом з тим діючим законодавством передбачається порядок надання платникові розстрочки або відстрочки по сплаті податків або зборів, але це пов’язано виключно зі зміною строків сплати та носить заявний й платний характер. Ми вважаємо, що необхідно передбачити загальні обставини коли таки зміни надаються обов’язково.

Зміна обов'язку по податковій звітності – це можливість надання звіту відносно виконання свого податкового обов’язку, за іншою законодавчо визначеною формою й в іншому законодавчо визначеному порядку. Цей обов'язок тісно пов'язаний з обов'язком по сплаті податків і зборів, а також з обов'язком по податковому обліку. Інакше кажучи, зміна звітності пов'язана з волевиявленням суб'єктів щодо переходу, наприклад, від загальної системи оподаткування на спрощену систему оподаткування, що передбачено Указом Президента України від 03.07.1998 р., № 727/98 „Про спрощену систему оподаткування, обліку і звітності суб'єктів малого підприємництва”, що передбачає зміну як об’єму, порядку так й форми звітності. На підставі аналізу наукових робіт, автор дійшов висновку, що: (а) конституційний податковий обов’язок громадян (фізичних осіб) незмінний; (б) податковий обов'язок для суб’єктів підприємницької діяльності (фізичних осіб) та юридичних осіб за окремими податками і зборами або за окремими складовим податкового обов’язку може бути змінено шляхом прийняття нових або зміни діючих норм податкового законодавства; (в) кожна із трьох складових податкового обов'язку, за наявності законодавчо закріплених юридичних фактів (підстав) та за волевиявленням зобов'язаного суб'єкта податкових правовідносин, може бути змінена.

У підрозділі 2.3. „Припинення податкового обов’язку” розглядається третю і заключну стадію у процесі динаміці досліджуваної нами категорії податкового права – припинення податкового обов'язку, покладеного на платника податків і зборів. Як вбачається, припинення податкового обов'язку за конкретним податком не означає припинення взагалі всього податкового обов'язку такого платника. Для фізичної особи податковий обов’язок припиняється з його смертю; оголошення особи померлою або безвісти зниклою, а також у разі припинення нею всіх відносин з Україною як державою, та пов'язано із закріпленими в нормах податкового законодавства підставами – конкретними юридичними фактами. Припинення податкового обов'язку необхідно розглядати за його складовими: яким чином припиняються конкретні обов'язки платника і чи можливо взагалі припинення системи податкового обов’язку в цілому.

Досліджуючи стадію припинення обов'язку по веденню податкового обліку автор дійшов висновку, що обов'язок для платника пов'язано із закріпленими в нормах податкового законодавства підставами – конкретними юридичними фактами. У юридичної особи припинення податкового обов'язку також пов'язано з юридичними фактами, суворо визначеними в податковому законі. Однак на відміну від фізичної особи, припинення податкового обов’язку для юридичної особи має певні особливості: він припиняється з моменту повної ліквідації юридичної особи, знищення її печаток і штампів, закриття рахунків у всіх кредитних і банківських установах, виключення підприємства, установи чи організації з державного реєстру підприємств і організацій. Отже припинення обов'язку по податкової реєстрації й податкового обліку варто розглядати залежно від суб’єкта (платника).

Припинення обов'язку по сплаті податків і зборів виступає одним з основних етапів у динаміці даної категорії, оскільки саме при його законному припиненні бюджет одержує відповідну суму податків і зборів. Обов'язок по сплаті податку також вважається виконаним після винесення податковим органом або в судовому порядку рішення про зарахування зайво сплачених або зайво стягнених сум податків. Якщо обов'язок з обчислення й утримання податку покладено відповідно до законодавства на податкового агента, то обов'язок платника податків зі сплати податку вважається виконаним з моменту утримання податку таким податковим агентом. Невиконання обов'язку по сплаті податків чи зборів є підставою для застосування примусових заходів. Разом з тим припинення досліджуваного обов'язку згідно із законодавством України містить відповідні вимоги. Такими вимогами, на погляд дисертанта, виступає своєчасна, повна й самостійна сплата обчислених сум. Повна сплата – це внесення суми податку в повному обсязі, як цього вимагає законодавство і як це визначено в бухгалтерських й податкових звітних документах щодо об'єкта оподаткування. Під своєчасною необхідно розуміти сплату у відповідний термін. Під самостійністю чинне законодавство має на увазі сплату податку саме платником. Припинення обов'язку по податковій звітності, як складова у виконанні податкового обов'язку, виступає останньою стадією в цьому процесі, тому що подання податкових декларацій у відповідні контролюючі органи та у встановленні законом строки, можливо тільки після виконання (припинення) обов’язку по обліку та сплаті. Однак дана стадія розвитку, як і дві попередні, теж має свої особливості. Наприклад, своєчасна сплата податку платником у відповідний бюджет або фонд без подання податкової звітності (декларації) в строк і в порядку, що визначений податковим органом, буде визнано як невиконання податкового обов'язку і такий платник буде притягнений до відповідальності. Виконання податкового обов’язку платником можливо тільки через виконання всіх трьох його складових: обліку, сплати і звітності.

Таким чином, припинення обов'язку по податковій звітності виступає останньою стадією у процесі розвитку даної складової податкового обов'язку в цілому, оскільки підтверджує виконання платником податків як обов'язку по податковій реєстрації, обліку, так і по сплаті відповідних сум податків і зборів.

ВИСНОВКИ

У дисертації наведено теоретичне узагальнення і нове вирішення наукової задачі, що виявляється в досліджені проблем правового регулювання виникнення, зміни і припинення податкового обов’язку. У ході дослідження сформульовано наступні основні теоретичні висновки:

Родова категорія податковий обов’язок містить у собі два блока: (а) обов'язок суб'єктів податкових правовідносин по реалізації своєї компетенції як уповноважених державою осіб, (б) обов'язок платників податків по дотриманню відповідного податкового законодавства.

Податковим обов'язком, який покладається на зобов’язаних осіб, треба розуміти як обов'язок кожного (платника) сплачувати у відповідний бюджет або державний цільовий фонд у повному обсязі й у встановленому законом порядку (засобом) та у відповідні терміни суму податку або збору (податкового зобов'язання), який забезпечується державним примусом.

Складовими податкового обов’язку платників податків і зборів є обов’язок по: податковому обліку (податкової реєстрації), сплаті та звітності.

Обов’язок по податковій реєстрації – це присвоєння ідентифікаційного номера платнику податків – як фізичній, так і юридичній особі, що виражається в обов’язковій постановці суб’єкта на облік в органах державної податкової служби.

Обов’язок по веденню податкового обліку є похідним від реєстраційного обов’язку платника і виражається в наступних обов’язках: (а) вести податковий облік доходів і витрат, об’єктів оподаткування, а також відображати в податковому обліку й фінансовій звітності зміни в доходних і видаткових показниках та в об’єктах оподаткування; (б) надавати контролюючим органам у встановлених законодавчими актами випадках документи обліку та звітності; (в) зберігати документи обліку, що відбивають доходи й витрати, об’єкти оподаткування та їх динаміку протягом строків, визначених законодавством.

Обов’язок по сплаті податків і зборів має два аспекти, що полягають: (а) у загальному обов’язку платити податки та збори в порядку і строки, передбачені законом; (б) в обов’язку правильно, вчасно й у повному обсязі сплачувати суму податків і зборів (податкових зобов’язань) відповідно до вимог чинного законодавства.

Обов’язок по податковій звітності виражається: (а) в обов’язковому і правильному складанні документів податкової звітності за формою, встановленою законодавством; (б) у поданні відомостей і документів відповідним органам у визначений законом строк і збереженні документів податкової звітності протягом строку, встановленого законодавством.

Динаміка категорії „податковий обов’язок” складається з трьох взаємозалежних і взаємодоповнюючих стадій – виникнення, зміна і припинення. Поза юридичним фактом і правовою нормою динаміка (тобто виникнення, зміни і припинення) категорії „податковий обов’язок” неможлива.

Податковий обов’язок, передбачений статтею 67 Конституції України, виникає у платника податків і зборів з моменту його народження і припиняється з його смертю. Це стосується всіх зобов’язаних суб’єктів податкових правовідносин – фізичних осіб.

Для юридичної особи податковий обов’язок виникає в момент її легалізації, тобто з дати податкової реєстрації, а саме: постановки на облік в органах державної податкової служби, відкриття рахунку, і постановки на облік у Пенсійному фонді, Фонді соціального захисту інвалідів тощо.

СПИСОК ОПУБЛІКОВАНИХ РОБОТ

1. Храбров А.О. Про деякі проблеми правового регулювання виникнення податкового обов’язку // Пробл. законності: Респ. міжвідом. наук. зб. / Відп. ред. В.Я. Тацій. – Харків: Нац. юрид. акад. України, 2003. – Вип. 61. – С. 90-95.

2. Храбров А.А. Налоговая обязанность и составляющие ее элементы // Підприємництво, господарство і право. – 2004. - № 4. – С. 135 – 137.

3. Храбров А.А. Налоговая обязанность как вид правовой обязанности // Підприємництво, господарство і право. – 2004. - № 5. – С. 81 – 83.

4. Храбров А.О. Проблеми правового регулювання поняття „податковий обов’язок” // Проблеми розвитку юридичної науки у новому столітті (До міжнародного дня науки за мир і розвиток): Тези наук. доп. та повідомлень учасників наук. конф. молодих учених / За ред. М.І. Панова. – Харків: Нац. юрид. акад. України, 2003. – С. 116 - 118.

5. Храбров А.О. Проблеми правового регулювання податкових відносин // Нове законодавство України та питання його застосування: Тези доп. та наук. повідомлень учасників наук. конф. молодих учених та здобувачів / За ред. М.І. Панова. – Харків: Нац. юрид. акад. України, 2004. – С. 82 - 85.

АНОТАЦІЇ

Храбров А.О. Правове регулювання виникнення, зміни і припинення податкового обов’язку. – Рукопис.

Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата юридичних наук за спеціальністю 12.00.07 – теорія управління; адміністративне право і процес; фінансове право; інформаційне право. – Національна юридична академія України імені Ярослава Мудрого. – Харків, 2004.

Дисертаційне дослідження присвячено проблемі правового регулювання динаміки податкового обов’язку платників податків від виникнення до припинення. У роботі розглядається правова природа категорії податковий обов’язок, висвітлюються її складові, приводиться їх класифікація, розглядаються виникнення, зміна і припинення обов’язку по податковому обліку, по сплаті податків і зборів та по податкової звітності. Також надані пропозиції щодо конкретних змін нормативно-правових актів, а саме варіанти статей Закону України „Про систему оподаткування”, які закріплюють поняття податкового обов’язку та його складових.

Ключові слова: податковий обов’язок, податковий обов’язок платника податків і зборів, податкове зобов’язання, обов’язок по обліку, обов’язок по сплаті, обов’язок по звітності.

Храбров А.А. Правовое регулирование возникновения, изменения и прекращения налоговой обязанности. – Рукопись.

Диссертация на соискание ученой степени кандидата юридических наук по специальности 12.00.07 – теория управления; административное право и процесс; финансовое право; информационное право. – Национальная юридическая академия Украины имени Ярослава Мудрого. – Харьков, 2004.

Диссертационное исследование посвящено проблеме правового регулирования возникновения, изменения и прекращения налоговой обязанности плательщиков налогов и сборов. В работе рассматривается правовая природа категории налоговая обязанность, ее составляющие, приводится их классификация, рассматриваются в динамике налоговая обязанность по учету, уплате и отчетности.

Автором предлагаются выработанные определения: налоговой обязанности плательщика, обязанности по налоговому учету, обязанности по налоговой отчетности, акцентируется внимание на отсутствии их законодательного закрепления, что в свою очередь приводит к коллизиям и неоднозначным трактовкам данных категорий. На основании аргументированного теоретического анализа делается вывод о первоочередности налоговых обязанностей плательщиков над их правами.

Динамика категории «налоговая обязанность» состоит из трех взаимозависимых и дополняющих друг друга стадий – возникновения, изменения и прекращения. Автором делается аргументированный вывод о том, что вне юридического факта и правовой нормы развитие категории «налоговая обязанность» невозможна.

Налоговая обязанность, предусмотренная статьей 67 Конституции Украины, возникает у плательщика налогов и сборов с момента его рождения и прекращается его смертью. Данное положение относится ко всем обязанным субъектам налоговых правоотношений – физическим лицам. Для юридических лиц налоговая обязанность возникает в момент легализации такого юридического лица: с даты налоговой регистрации – постановки на учет в органах государственной налоговой службы, открытия счета, постановки на учет в органах Пенсионного фонда, органах Фонда социальной защиты инвалидов и т.д.

Диссертантом предлагаются конкретные изменения нормативно-правовых актов, а именно варианты статей Закона Украины «О системе налогообложения», которые закрепляют понятия налоговой обязанности и ее составляющих. Обосновывается необходимость в принятии специального закона, регулирующего правовые основы налогового учета (налоговой регистрации). В диссертации исследуется развитие данной категории от возникновения до прекращения.

Ключевые слова: налоговая обязанность, налоговая обязанность налогоплательщиков, налоговое обязательство, обязанность по налоговому учету, обязанность по уплате налогов и сборов, обязанность по налоговой отчетности.

SUMMARY

Khrabrov A.A. Legal Regulation of Beginning, Changing and Stopping of Tax. – Manuscript.

This is for the scientific Candidate’s Degree of Law in specialty 12.00.07 – Theory of Management; Administrative Law and Process; Financial Law; Informational Law. - National Academy of Ukraine named after Yaroslav Mudriy. – Kharkiv, 2004.

The thesis deals with the problem of legal regulation of tax duty of taxpayer. In the thesis legal nature of category of tax duty and its components are analyzed and their classification is given. It is also examined tax duty of accounting, payment and reporting in dynamics. The research are also contains proposals of concrete amendments of normatively legal acts namely variants of articles of the Law of Ukraine “About taxation system” which consolidate notions of duty and its components. In the research it is also examined development of the category from beginning till stopping.

Key words: tax duty, tax duty of taxpayer, tax obligation, duty of tax accounting, duty of tax payments and collection, duty of tax reporting.

Відповідальний за випуск к.ю.н. Дмитрик О.О.

Підп. до друку 25.10.2004. Формат 60х90/16

Папір офсетний. віддруковано на різографі.

Умовн. друк. арк. 0,7.

Облік.-вид. арк. 0,9. Тираж 100 прим. Зам. № 2139.

Друкарня

Національної юридичної академії України

імені Ярослава Мудрого

61024, Харків, вул. Пушкінська, 77.