Київський національний торговельно-економічний університет

Юрченко Катерина Григорівна

УДК (658.817.+ 338.5):641.053

ОБЛІК І КОНТРОЛЬ ВИТРАТ ВИРОБНИЦТВА

ТА ФОРМУВАННЯ СОБІВАРТОСТІ

МОЛОКОПРОДУКЦІЇ

08.06.04 – Бухгалтерський облік, аналіз і аудит

Автореферат

дисертації на здобуття наукового ступеня

кандидата економічних наук

Київ 2002

Дисертацією є рукопис

Робота виконана в Київському національному торговельно-економічному університеті Міністерства освіти і науки України на кафедрі аудиту

Науковий керівник: доктор економічних наук, професор,

Заслужений діяч науки і техніки України

Білуха Микола Тимофійович,

Київський національний торговельно-економічний університет, професор кафедри аудиту

Офіційні опоненти: доктор економічних наук, професор,

Заслужений діяч науки і техніки України,

академік Української академії аграрних наук

Саблук Петро Трохимович,

Інститут аграрної економіки Української

академії аграрних наук, директор

кандидат економічних наук, доцент

Дудко Валентин Парфенович,

Чернівецький торговельно-економічний інститут,

декан факультету підприємництва, доцент кафедри обліку і аудиту

Провідна установа: Київський національний економічний університет, кафедра обліку та аудиту в сільському господарстві, Міністерство освіти і науки України, м. Київ

Захист дисертації відбудеться “ 18”квітня 2002 р. о 10 годині на засіданні спеціалізованої вченої ради Д 26.055.01 Київського національного торговельно-економічного університету за адресою: 02156, м. Київ, вул. Кіото, 19, аудиторія А–227

З дисертацією можна ознайомитись у бібліотеці Київського національного торговельно-економічного університету за адресою: 02156, м. Київ, вул. Кіото, 19

Автореферат розісланий “ 05 ” березня 2002 року.

Вчений секретар

спеціалізованої вченої ради

к.е.н., доцент Н.І. Морозова

ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ

Актуальність теми дослідження. Для соціально орієнтованої економіки України стратегічно важливим є створення потужної харчової індустрії для випуску і реалізації конкурентоспроможної продукції на внутрішньому й зарубіжному ринках та забезпечення нормальної життєдіяльності населення, відновлення і збереження його здоров’я. За цих умов наукові дослідження, що сприяють прискореному розвитку харчової промисловості є одними з пріоритетних, і тому об’єктом дисертаційного дослідження обрана молокопереробна галузь харчової промисловості України.

Проведені дослідження свідчать, що останнім часом в Україні рівень виробництва та споживання молокопродуктів значно зменшився в першу чергу через їх низьку конкурентоспроможність, яка є результатом їх високої собівартості та ціни при невідповідній якості. Основною гіпотезою дослідження обраної теми стало припущення, що висока собівартість вітчизняної молокопродукції, її неконкурентноспроможна ціна, яка нерідко перевищує світові ціни, значною мірою залежить від того, що існуюча система обліку і контролю не сприяє зниженню витрат виробництва.

Проблемам розвитку та удосконалення обліку і контролю виробничих витрат присвячено досить велика кількість наукових праць відомих вітчизняних та зарубіжних вчених: А.Ф.Аксьоненка, М.Т.Білухи, Б.І. Валуєва, А.М. Герасимовича, К. Друрі, В.П. Завгороднього, М.В. Кужельного, Р.М. Косміної, В.М. Лапухіна, Г.В. Митрофанова, Є.В. Мниха, Р. Мюллендорфа, П.П. Новиченка, В.О. Озерана, Ю.І. Осадчого, В.Ф. Палія, П.Т. Саблука, В.К. Савчука, В.В.Сопка, В.О.Шевчука, А.Д. Шеремета та ін. Проте, питання обліку і контролю виробничих витрат та калькулювання собівартості продукції на підприємствах молокопереробного підкомплексу потребують подальшого дослідження відповідно до нових соціально-економічних відносин і процесу реформування бухгалтерського обліку за міжнародними і національними стандартами, що відбуваються в Україні. Все це визначає актуальність проведеного дослідження та його загальноекономічне значення.

Зв’язок роботи з науковими програмами, планами, темами визначається Законом України “Про бухгалтерський облік і фінансову звітність” та Державною Програмою реформування системи бухгалтерського обліку із застосуванням міжнародних стандартів, затвердженою постановою Кабінету Міністрів України від 20.10.98 р. № 1706. Тема дисертації є складовою науково-дослідної роботи кафедри аудиту Київського національного торговельно-економічного університету з проблеми “Дослідження розвитку фінансового контролю в галузях економіки в умовах становлення ринкових відносин” № 23 і конкретизації її в молокопереробній промисловості.

Мета і задачі дослідження. Мета дослідження полягає в розробці рекомендацій і пропозицій щодо вдосконалення чинної організації й методології обліку і контролю витрат виробництва та формування собівартості молокопродукції за допомогою сучасних облікових систем, форм і методик на базі ПЕОМ з урахуванням міжнародних і національних стандартів обліку для забезпечення випуску конкурентоспроможної продукції та оптимізації собівартості виробництва.

Відповідно до цільової спрямованості дисертаційної роботи перед дослідженням були поставлені такі завдання:

визначити тенденції розвитку молокопереробної галузі на перспективу та потенційні вимоги до методології обліку і контролю в управлінні виробництвом конкурентоспроможної продукції на внутрішньому і зарубіжному ринках;

дослідити стан обліку і контролю витрат виробництва і формування собівартості молокопродукції, виявити недоліки в організації і методології, встановити причини та розробити пропозиції, спрямовані на удосконалення обліку і контролю в інформаційному забезпеченні управління підприємством в ринкових умовах господарювання;

вивчити структуру виробництва молокопродукції з метою спрямування обліку і контролю в оперативному управлінні витратами за місцями їх виникнення і центрами відповідальності;

дослідити методологію обліку і калькулювання собівартості продукції галузі щодо її відповідності вимогам ефективного управління витратами з використанням комп’ютерної мережі АРМ підприємства;

визначити організаційно-методологічні концепції обліку і контролю в інформаційному забезпеченні прогнозування та попередження непродуктивних витрат у виробництві продукції з застосуванням економіко-математичного моделювання і комп’ютерних технологій.

Об’єктом дослідження є господарські процеси комплексу молокопереробних підприємств України у кількості 86 одиниць, їх виробнича і фінансова діяльність за період 1997 – 2001 рр.

Предметом дослідження обрано організацію та методологію обліку і контролю витрат виробництва та формування собівартості продукції на підприємствах молокопереробної промисловості.

Методи дослідження, що застосовувалися в дисертації, ґрунтуються на діалектичному методі наукового пізнання. До них належать: загальнонаукові методичні прийоми (аналіз, синтез, індукція та дедукція), емпіричні теоретичні (формалізація, гіпотетичний) та емпіричні методичні прийоми досліджень (розрахунково-аналітичні, документалістики, впровадження результатів у практичну діяльність, звітного відображення господарської діяльності, інформатики). Під час виконання роботи проведене анкетне дослідження організації та методології обліку і контролю 86 молокопереробних підприємств України різних форм власності.

Наукова новизна одержаних результатів проведеного дослідження полягає в розроблених особисто дисертантом рекомендаціях і пропозиціях щодо вдосконалення організації й методології обліку і контролю витрат виробництва та формування собівартості молокопродукцїі за місцями виникнення і центрами відповідальності з використанням комп’ютерних технологій та економіко-математичного моделювання. Основними положеннями, що виносяться на захист, є:

адаптований до комплексної технології безперервної попередільної переробки сировини нормативний метод обліку витрат виробництва молокопродукції за місцями виникнення і центрами відповідальності з використанням запропонованих рахунків та субрахунків;

класифікація витрат виробництва і реалізації молокопродуктів за функціями виробничого процесу, їх економічною роллю у цьому процесі та галузева номенклатура статей калькуляції, яка дозволяє контролювати формування собівартості продукції та попереджувати виникнення втрат;

обґрунтовані рекомендації щодо вдосконалення організаційно-методичних процедур обліку витрат на основі інтегрування всіх видів господарського обліку з використанням новітніх інформаційних технологій, спрямовані на підвищення активності облікової інформації в управлінні витратами сучасних молокопереробних підприємств;

запропонована методика оцінки заготовленої сировини та попутної продукції галузі відповідно до вимог міжнародних і національних стандартів щодо вмісту білка;

розподілення комплексних витрат між видами продукції за нормативно-коефіцієнтним методом, що дозволяє знизити вплив сезонних витрат на формування собівартості молокопродуктів;

обґрунтоване застосування на молокопереробних підприємствах нормативного напівфабрикатного варіанта зведеного обліку витрат на базі ПЕОМ;

розроблені нові форми первинних документів і облікових регістрів, а саме: відомість переробки молока та молочних продуктів, маршрутна карта виготовлення молокопродукції, форма звітної калькуляції повної собівартості, які відповідають потребам нормативного методу обліку та сучасним вимогам управління;

запропоновані методичні підходи щодо розрахунку повної собівартості молокопродукції при застосуванні нормативного методу калькулювання і нормативного методу оцінки запасів;

економіко-математичне моделювання управління витратами у молокопереробній промисловості на стадії підготовки виробництва способом визначення оптимальної рецептури продуктів, беззбитковості виробництва, аналізу маржинального прибутку та рентабельності;

удосконалення методики внутрішньогосподарського контролю витрат виробництва продукції та формування її собівартості з застосуванням економіко-математичного моделювання і ПЕОМ, що дозволяє у ході технологічного процесу на основі встановлених відхилень від норм приймати оперативні коригуючі рішення щодо попередження виникнення непродуктивних втрат і витрат.

Практичне значення одержаних результатів полягає у тому, що рекомендації і пропозиції, викладені у дисертації, спрямовані на збагачення практики конкретними методиками обліку і контролю витрат з використанням нових інформаційних технологій в управлінні підприємствами молокопереробної галузі в умовах ринкової економіки.

Методичні розробки автора з організації й методології обліку за центрами відповідальності, нормативного методу обліку витрат і зведеного обліку за напівфабрикатним варіантом були впроваджені на відкритому акціонерному товаристві “Київський міський молочний завод № 3” (довідка від 25.10.2001 р., № 04-1278). Практичні рекомендації з удосконалення первинної документації, регістрів обліку, маршрутна технологія документування випуску продукції, методика розподілу комплексних витрат, запропонована номенклатура статей калькуляції, процедури контролю виробничих витрат і аналізу економічної інформації використовуються на даному підприємстві та на ВАТ “Галактон” (довідка від 10.12.2001 р., № 1436 ), АТ “Святошино” (довідка від 02.11.2001 р., № 437), а також рекомендовані до впровадження на підприємствах, що входять до складу асоціації “Укрмолпром” (довідка від 10.12.2001 р., № 47-1/391).

Особистий внесок здобувача полягає у одноосібно виконаному науковому дослідженні, в якому викладено авторський підхід до вирішення важливого наукового завдання – удосконалення організації й методології обліку і контролю витрат виробництва та калькулювання собівартості молокопродукції. У науковій праці, опублікованій в співавторстві [1], особистим внеском здобувача є пропозиції щодо впровадження на молокопереробних підприємствах інтегрованої системи господарського обліку з використанням нових інформаційних технологій.

Апробація результатів дисертації здійснюється шляхом експериментального впровадження на підприємствах молокопереробної галузі України, а також оприлюднення на науковій конференції за підсумками науково-дослідної роботи за 1999 – 2000 рр. у Київському національному торговельно-економічному університеті (м. Київ, 1 – 2 березня 2001 р.).

Окремі результати дослідження використовуються у навчальному процесі Київського національного торговельно-економічного університету.

Публікації. За підсумками дисертаційного дослідження опубліковано 7 робіт у фахових виданнях загальним обсягом 3,0 друкованих аркушів.

Структура і обсяг дисертаційної роботи. Дисертація складається з вступу, трьох розділів, висновків і пропозицій, списку використаної літератури, додатків. Повний обсяг дисертації 240 сторінок, у тому числі 31 таблиця на 9 сторінках, 22 рисунки на 15 сторінках, 49 додатків на 60 сторінках. Список використаної літератури містить 145 найменувань і займає 12 сторінок.

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ ДИСЕРТАЦІЇ

У вступі дисертації обґрунтована актуальність теми дослідження, визначено мету, завдання, об’єкт, предмет і методи дослідження, наукову новизну і практичну цінність запропонованих розробок та результати їх апробації.

У першому розділі “Розвиток молокопереробної галузі та стан обліку і контролю витрат виробництва молокопродукції” досліджено місце та роль молокопереробної галузі в економіці країни, стан її розвитку в умовах ринку; розкрито вплив технологічних і організаційних особливостей молокопереробного виробництва на побудову обліку і контролю витрат; критично оцінено існуючу організацію та методологію обліку і контролю витрат виробництва молоко продукції.

Дослідження стану розвитку молокопереробної промисловості засвідчило, що вона посідає особливе місце серед провідних галузей виробництва продуктів харчування і є значною частиною сфери матеріального виробництва АПК. В умовах інтеграції в світовий ринок розвиток молокопереробної галузі є одним із стратегічно важливих напрямів для економіки України, який сприяє забезпеченню населення важливими продуктами харчування та може бути суттєвим джерелом експортних надходжень валютних коштів. Однак, маючи одні з найкращих у світі природних умов для виробництва молока, Україна все ще не вирішила проблему насиченості ринку конкурентоспроможними молокопродуктами і ситуація погіршується з року в рік. За 10 років (з 1990 до 2000 р.) обсяги переробки молока скоротилися у 5 разів, рівень споживання молока та молокопродуктів на душу населення знизився на 48%. Незначними є і надходження від експорту продукції галузі (7,9 млн. дол. на рік або 0,4% від загального експорту України).

Проведені дослідження дозволили зробити висновок, що головною причиною недостатнього рівня споживання та незначного обсягу експорту є низька конкурентоспроможність вітчизняних молокопродуктів на внутрішньому і зарубіжному ринках.

Оскільки конкурентоспроможність продукції визначають її ціна та якість, в дисертації на основі анкетування 86 молокопереробних підприємств України визначені основні внутрішні та зовнішні чинники, які призводять до зростання цін на продукцію галузі та спричиняють її невідповідну якість. Серед зовнішніх чинників виділено: негативні тенденції в розвитку сільського господарства, яке постачає недостатні обсяги молока невідповідної якості за цінами, що не враховують вимоги міжнародних і національних стандартів щодо вмісту білка; високі ставки податку на додану вартість на молочну продукцію (20%) порівняно з іншими країнами (у Польщі та інших країнах Європи від 0 до 7%, в Росії – 10%); відсутність державного регламентування рівня торгівельних націнок і державного інвестування в основний капітал підприємств галузі (знос активної частини промислово-виробничих основних засобів досягає 60%); монополізацію ринку кількома потужними підприємствами.

Дослідженням встановлено, що основним внутрішнім чинником зростання цін на продукцію галузі є висока собівартість її виробництва, яка визначається: недостатнім технічним та технологічним оснащенням молокопереробних підприємств; нерівномірним, сезонним характером молокопереробного виробництва; значними витратами при виробництві молокопродукції.

На основі проведеного дослідження зроблено висновок, що характерні організаційно-технологічні особливості молокопереробних підприємств істотно впливають на методологію та організацію обліку і контролю витрат і визначають специфічні напрями їх удосконалення. Велика матеріаломісткість виробництва зумовила необхідність виявити та класифікувати основні чинники, які викликають зміни прямих матеріальних витрат і містять резерви зниження собівартості молокопродукції.

Вивчення практики діяльності вітчизняних молокопереробних підприємствах різних форм власності засвідчує, що в умовах орієнтованої на ринок економіки існуюча система обліку витрат не може задовольнити інформаційні потреби управлінців, оскільки має ряд недоліків, а саме: відсутня інтеграція всіх видів обліку для забезпечення менеджерів необхідною інформацією; внутрішньогосподарський облік витрат не ведеться за нормативним методом за місцями їх виникнення і центрами відповідальності; інформація про відхилення фактичних показників від нормативних щоденно не відображається в базах даних ПЕОМ і не використовується в управлінні виробництвом; контроль витрат обмежується ретроспективним контролем фактичної собівартості, коли втрати й перевитрати ресурсів неможливо попередити; система обліку та оцінки попутної продукції не сприяє її раціональному використанню і викривлює дані про собівартість основної продукції.

За результатами проведеного дослідження визначені напрями удосконалення теоретичних і практичних положень існуючої організації та методології обліку й контролю витрат виробництва молокопродукції відповідно до нових умов господарювання з урахуванням національних Положень (стандартів) бухгалтерського обліку та досягнень вітчизняної та міжнародної облікової практики.

У другому розділі “Удосконалення обліку витрат виробництва в молокопереробній галузі” досліджено структуру виробництва молокопродукції з метою впровадження обліку витрат за місцями їх виникнення і центрами відповідальності, галузеву класифікацію витрат, методологію обліку прямих і комплексних витрат виробництва молокопереробних підприємств.

Відповідно до визначених технологічних і організаційних характеристик молокопереробного виробництва обґрунтовано впровадження на підприємствах галузі системи обліку за місцями виникнення витрат і центрами відповідальності, яка в рамках окремих структурних одиниць та відповідальних осіб забезпечує відображення, накопичення, оперативний контроль та надання інформації про витрати і результати діяльності, а також дозволяє оцінювати роботу менеджерів і трудових колективів. Пропонується виділяти місця витрат за адміністративною, технологічною та умовною ознаками.

Оскільки закритий характер виробництва призводить до неможливості відображення в обліку всіх негативних відхилень при витрачанні ресурсів, запропоновано порядок розподілення витрат за обліковими і технологічними (розрахунково-аналітичними) показниками, розроблено методику їх обліку і управлінського регулювання в мережі АРМ підприємства. На прикладі виробництва основної продукції пропонується методика попередільного аналітичного обліку витрат, застосування якої дозволяє оперативно визначати собівартість напівфабрикатів.

З метою делегування повноважень та відповідальності за витрати і результати діяльності на підприємствах галузі доцільно створення центрів відповідальності за визначеними автором критеріями, основними з яких є: чітке територіальне чи функціональне виділення центру; гнучкість управління; можливість точного планування та обліку витрат і результатів; закріплення персональної відповідальності за кожним керівником підрозділу; правильний вибір контролюючих параметрів.

На основі застосування запропонованих критеріїв у дисертації розроблена схема групування центрів відповідальності та типова номенклатура місць виникнення витрат молокопереробного підприємства; встановлено перелік показників, які забезпечать користувачів відповідних рівнів необхідною обліково-економічною інформацією для здійснення управління виробництвом. Розроблена система кодування та алгоритми автоматизації обліку витрат для АРМ, встановлених у центрах відповідальності, дозволяють уніфікувати робочі процедури обліковців з метою оперативного визначення результатів роботи кожного центру, своєчасного встановлення причин відхилень і прийняття коригуючих рішень щодо попередження втрат ресурсів.

Формування ринкового середовища потребує удосконалення класифікації витрат, яка є методологічною базою їх обліку і контролю. Для молокопереробних підприємств автор пропонує використовувати розроблену класифікацію витрат, що ґрунтується на їх групуванні за функціями виробничого процесу та економічною роллю в цьому процесі. Виходячи з аналізу існуючої класифікації витрат за статтями калькуляції, запропонована галузева номенклатура статей калькуляції, яка відповідає сучасним технологіям і організації діяльності в умовах ринку та дає змогу обчислювати виробничу та повну собівартість молокопродукції.

Для забезпечення менеджерів підприємства додатковою інформацією про витрати розроблена узагальнена класифікація витрат для контролю, аналізу, планування та прийняття рішень, в якій запропоновано нові (порівняно з існуючими системами) елементи групування витрат.

Проведені дослідження існуючої практики та критичний аналіз пропозицій вітчизняних і зарубіжних економістів з питання виділення на підприємствах системи управлінського обліку, до складу якої повинен входити облік витрат, дозволило зробити висновки про недоцільність впровадження такої системи на молокопереробних підприємствах. У дисертації доведено, що для управління підприємством в умовах ринку необхідна комплексна інформація, що отримана шляхом інтеграції всіх видів господарського обліку в єдиній інформаційній системі на основі застосування новітніх комп’ютерних технологій (рис. 1). Використання бази даних інтегрованої економічної інформації в мережі АРМ фахівців дозволяє досягти оптимальної побудови документообороту, забезпечити взаємозв’язок регістрів бухгалтерського, статистичного, фінансового, внутрішньогосподарського та податкового обліку витрат.

Відповідно до потреб і особливостей молокопереробних підприємств автором розроблені методологічні рекомендації щодо інтегрованої інформаційної системи обліку і контролю витрат виробництва, які включають меню АРМ бухгалтера з обліку витрат, номенклатури причин і відповідальних за відхилення фактичних витрат від нормативних, блок-схеми вирішення основних облікових задач, форми вихідних машинограм, методику автоматизованого формування бухгалтерських проводок за допомогою банку типових господарських операцій. Запропоновані алгоритми автоматизації визначення податку на прибуток і розрахунку сум дотацій сільськогосподарським виробникам дозволяють в системі АРМ інтегрувати дані податкового та бухгалтерського обліку витрат для складання податкової та фінансової звітності.

У дисертації обґрунтовано, що на підприємствах галузі необхідно застосовувати нормативний метод обліку витрат виробництва за місцями їх виникнення та центрами відповідальності, адаптований до комплексної технології безперервної попередільної переробки сировини. Автором розроблені рекомендації щодо використання спеціальних рахунків та субрахунків для обліку відхилень від норм, що дозволить ефективно управляти витратами на основі аналізу цих відхилень.

Дослідження існуючих видів організації й методології внутрішньо-господарського обліку витрат виробництва молокопродукції дозволили зробити висновок про доцільність застосування нормативного внутрішньогосподарського обліку з використанням розробленої щоденної “Відомості переробки молока і молочних продуктів”, яка дозволяє групувати витрати за окремими видами молокопродуктів з виділенням відхилень від норм за причинами і відповідальними особами. Для виробництв, на яких є можливість відокремити партію переробленої сировини, в дисертації обґрунтовано впровадження маршрутної технології документування на основі розробленої “Маршрутної карти обліку використання сировини та виходу молокопродукції” за всіма переділами технологічного процесу.

1

111

1

1

1

11

1

1

1

1

1

1111111

Рис. 1. Інтегрована система господарського обліку в управлінні молокопереробним підприємством

Важливим фактором пошуку резервів ефективного управління витратами є вибір методу оцінки матеріальних ресурсів при їх використанні у виробництві. Технологічні особливості молокопереробної галузі, низька тривалість зберігання готової продукції та необхідність підвищення оперативності обліку зумовлюють використання нормативного методу оцінки сировини та матеріалів при відпуску їх у виробництво. Застосування даного методу оцінки здійснюється на основі запропонованої методики розрахунку нормативної ціни на молоко, яка враховує вміст білка згідно з міжнародними і національними стандартами якості.

Враховуючи велике значення попутної продукції галузі для підвищення прибутковості підприємств в дисертації пропонується методологія обліку цієї продукції на окремому рахунку та методика її оцінки за вмістом корисних речовин, що дозволяє підвищити заінтересованість підприємств у її економному використанні та дасть змогу виготовляти нові високоякісні продукти харчування.

Проведені практичні дослідження дозволили розробити рекомендації щодо удосконалення чинної номенклатури комплексних витрат виробництва та реалізації молокопродуктів для їх обліку і контролю. Облік комплексних витрат молокопереробних підприємств пропонується вести в розрізі визначених облікових груп за місцями виникнення витрат, що сприятиме контролю за їх рівнем, виявленню резервів скорочення і дозволить знизити собівартість продукції. Автором розроблена методика розподілу комплексних витрат з використанням цехових середніх річних нормативних коефіцієнтів, що дозволяє оперативно обчислювати собівартість продукції та знизити вплив сезонних витрат на її формування. У дисертації доведено, що загальновиробничі витрати в цехах, в яких переважає ручна праця, доцільно розподіляти між видами молокопродукції пропорційно сумі прямих витрат на сировину і матеріали. В автоматизованих виробництвах базою розподілу рекомендується обрати кількість машино-годин роботи устаткування. Розподіл витрат допоміжних виробництв між підрозділами основного виробництва доцільно здійснювати за методом послідовного розрахунку або методом взаємних послуг. Враховуючи те, що загальновиробничі витрати беруть безпосередню участь у формуванні собівартості готової продукції, тобто у формуванні запасів, у дисертації пропонується вести їх облік на рахунках класу 2 “Запаси”.

Значна увага в роботі приділена удосконаленню зведеного обліку витрат, адаптованого до особливостей молокопереробного виробництва. На основі проведених досліджень пропонується застосування на молокопереробних підприємствах напівфабрикатного варіанта зведеного нормативного обліку витрат за окремими місцями та центрами відповідальності на основі трирівневої системи АРМ бухгалтера, що дає змогу за допомогою розроблених відомостей зведеного обліку узагальнювати витрати як за видами напівфабрикатів і готової молокопродукції, так і за цехами основного виробництва, сприятиме забезпеченню збереження напівфабрикатів.

Таким чином, розроблені рекомендації і пропозиції дозволяють удосконалити організацію та методологію обліку витрат виробництва в молокопереробній галузі відповідно до ринкових умов господарювання.

У третьому розділі “Калькулювання і контроль в управлінні витратами виробництва молокопродукції в умовах ринкових відносин” досліджена система управління витратами молокопереробних підприємств, методи калькулювання собівартості продукції галузі та організація контролю витрат виробництва.

За результатами проведених досліджень обґрунтовано необхідність системного підходу до управління витратами на основі запропонованих процедур загальної концепції зниження собівартості продукції підприємств галузі, що включають комплекси взаємопов’язаних економіко-математичних моделей та методик попереднього аналізу альтернативних варіантів діяльності. Для молокопереробних підприємств пропонується використання економіко-математичної моделі визначення рецептури молокопродуктів, розробленої методики встановлення оптимального асортименту продукції на основі аналізу беззбитковості та маржинальної рентабельності виробництва окремих її видів (табл.1).

Таблиця 1

Розрахунок загальної та маржинальної рентабельності молокопродуктів для прийняття управлінських рішень

Молоко-продукт | Витрати на виробництво 1т,

грн. | Вироб-нича собівар-тість,

грн. /т | Валовий дохід (без ПДВ),

грн. /т | Маржи-нальний дохід, грн./т

(р.5-р.3) | Рента-бельність

маржи-нальна, %

(р.6: р.3 х х100%) | Рента-бельність загальна,

%

(р.5-р.4): р.4х100%

Постійні | Змінні

1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8

Молоко 1,5% жиру 1 л пакети | 198,34 | 750,73 | 949,07 | 1250 | 499,27 | 66,5 | 31,7

Т –молоко

2,5 жиру

1 л пакети | 423,9 | 1203,8 | 1627,7 | 1910 | 706,2 | 58,7 | 17,3

Біо-кефір

2,5 жиру

0,5 л /п-ти | 198,36 | 1112,4 | 1310,76 | 1760 | 647,6 | 58,2 | 34,2

Біо-кефір 2,5 жиру

1 л пакети | 198,36 | 978,97 | 1177,33 | 1460 | 481,03 | 49,1 | 24

Сметана

25% жиру

фасована | 265,10 | 5803,9 | 6069,0 | 6160 | 356,1 | 6,1 | 1,5

Сир ковбасний

копчений | 2374,25 | 5920,9 | 8295,15 | 7590 | 1669,1 | 28,2 | -8,5

П р и м і т к а: розраховано за даними ВАТ “Галактон”

Враховуючи, що ефективне функціонування системи управління витратами не можливе без застосування сучасних автоматизованих систем та новітніх комп’ютерних технологій, в дисертації розроблені рекомендації щодо комплексної автоматизації управління молокопереробним підприємством на основі єдиної інтегрованої бази даних економічної інформації та трирівневої мережі АРМ фахівців. Організація виробництва при цьому стає більш ефективною та продуктивною внаслідок інтеграції ресурсів, синхронізації діяльності різних центрів відповідальності, уникненню розбіжностей між показниками, що сприяє зниженню витрат та собівартості продукції.

Результати порівняльної характеристики існуючих методів калькулювання дають змогу зробити висновок, що повністю відповідає вимогам управління витратами нормативний попередільний метод калькулювання собівартості молокопродукції, застосування якого дозволяє здійснювати оперативний контроль відхилень від норм витрат за причинами і відповідальними особами для попередження втрат і понаднормативних витрат безпосередньо в місцях їх виникнення та центрах відповідальності.

Після набуття чинності національних П(С)БО більшість підприємств відмовилися від розрахунку повної собівартості продукції, що не дозволяє ефективно управляти витратами. Автором обґрунтована необхідність обчислення повної собівартості молокопродукції для здійснення внутрішньогосподарського контролю застосування демпінгових чи монополізованих цін на продукцію галузі на внутрішньому і зарубіжному ринках, запропоновано алгоритм її розрахунку та форму звітної калькуляції (табл.2).

Оскільки національні стандарти бухгалтерського обліку не регламентують порядок обчислення виробничої собівартості продукції при використанні нормативного методу обліку витрат і нормативного калькулювання, в дисертації розроблена методика розрахунку фактичної виробничої собівартості на основі нормативної.

Перебудова управління молокопереробними підприємствами в умовах формування ринкових відносин потребує відповідної системи контролю, за допомогою якої виявляється фактичний стан справ у виробництві, визначаються причини різних відхилень від норм, аналізуються невикористані чи втрачені резерви та ресурси.

З цією метою пропонується методика контролю витрат виробництва молокопродукції на основі нормативного методу обліку, нормативного калькулювання та класифікації видів відхилень від норм. Розроблені форми машинограм контролю витрат, а також алгоритм автоматизованої інтеграції щоденного хіміко-технологічного і облікового контролю на основі матеріальних балансів сировини за контрольними точками технологічного процесу дозволяють здійснювати оперативний контроль витрат в мережі АРМ фахівців підприємства і в режимі реального часу здійснювати коригуючі дії щодо недопущення втрат ресурсів.

Таблиця 2

Звітна калькуляція повної собівартості 1 т масла селянського вагового за квітень 2001 р. дільниці виробництва масла міського молочного заводу

Статті калькуляції виробничої собівартості | Одиниця виміру | Витрати за нормою | Фактичні витрати | Відхилення фактичних витрат від

нормативних, грн.

Кількість | Ціна, ,грн. | Сума, грн. | Кількість | Ціна, грн. | Сума, грн. | Всього | Обліковані | Розраховані

Прямі матеріальні витрати, всього | грн | х | х | 10050,7 | Х | х | 10696,9 | 646,3 | 514,0 | 127,8

У т.ч.

- молоко

- попутна продукція (вираховується):

- допоміжні матеріали

- транспортні витрати

- паливо

- електроенергія

- вода

- холод |

т

т

ящ

грнгкл

квч

м3

гкл |

21,94

20,53

50

-

800

100

60

300 |

530

х

1,96

-

0,08

0,03

0,1

0,01 |

11630,1

2874,2

98

1120,8

64

3

6

3 |

22,9

50

-

820

102

62

305 |

535

1,96

-

0,08

0,03

0,1

0,01 |

12251,5

2856

98

1125

65,6

3,6

6,2

3,05 |

621,4

-18,2

-

4,2

1,6

0,6

0,2

0,05 |

513,6

-

-

-

-

0,4

-

- |

107,8

-14

-

4,2

1,6

-

0,2

0,05

Прямі витрати на оплату праці | грн | х | х | 143,39 | х | х | 143,39 | - | - | -

Інші прямі витрати,

У т.ч.

-амортизація

-відрахування на соціальні заходи | грн

грнгрн | х

х

х | х

х

х | 239,69

155,98

50,18 |

х

х | х

х

х | 239,69

155,98

50,18 | -

-

- | -

-

- | -

-

-

Загальновиробничі витрати, всього

У т.ч.

-витрати на опалення

-електроенергія

-витрати на охорону

-інші витрати |

грн

грнгрн

грнгрн |

х

х
х

х

х |

х

х

х

х

х |

809,58

420,8

120,2

80,9

187,68 |

х

х

х

х

х |

х

х

х

х

х |

828,5

435,1

120,2

80,9

192,3 |

18,92

14,3

-

-

4,62 |

18,92

14,3

-

-

- |

-

-

-

-

4,62

Втрати від браку | грн | х | х | х | 2 | 11 | 22 | 22 | - | 22

Виробнича собівартість | грн | х | х | 11243,4 | х | х | 11930,5 | 687,1 | 532,9 | 154,4

Адміністративні витрати | грн | х | х | 220 | х | х | 220 | - | - | -

Маркетингово-збутові витрати | грн | х | х | 80 | х | х | 80 | - | - | -

Інші операційні витрати | грн | х | х | х | х | х | 10 | 10 | 10 | -

Повна собівартість | грн | х | х | 11543,4 | х | х | 12240,5 | 697,1 | 542,9 | 154,4

Для оперативного встановлення розміру відхилень виробничої фактичної собівартості молокопродукції від нормативної при зміні норм витрачання сировини і матеріалів пропонується економіко-математична модель розрахунку цих відхилень, що дозволяє ще до закінчення звітного періоду контролювати формування собівартості продукції.

З метою підвищення достовірності чинних норм і нормативів молокопереробного виробництва в дисертації розроблені рекомендації щодо організації на підприємстві оперативного контролю норм і нормативів за визначеними центрами відповідальності, видами контролю і видами норм.

Таким чином, розроблені рекомендації і пропозиції сприяють підвищенню ролі калькулювання і контролю формування собівартості продукції в системі управління витратами сучасних молокопереробних підприємств.

ВИСНОВКИ

Результатом дисертаційного дослідження є методологічні рекомендації щодо удосконалення обліку і контролю витрат виробництва, спрямовані на зниження собівартості продукції підприємств молокопереробної промисловості, підвищення рентабельності виробництва та конкурентоспроможності молокопродукції на товарному ринку. За результатами проведеного дослідження можна зробити наступні висновки.

1.Підвищення ефективності діяльності підприємств молокопереробної галузі в умовах ринку є одним з пріоритетних напрямків розвитку економіки України. Формування ринкового середовища та необхідність отримання прибутків нерозривно пов’язані з пошуком ефективних методів управління виробництвом на основі удосконалення облікової інформації та адаптації існуючої системи обліку й контролю витрат до національних і міжнародних стандартів.

2.За результатами проведеного дослідження вітчизняних і зарубіжних наукових шкіл та виходячи з практичного досвіду обліку господарської діяльності розроблені рекомендації до впровадження на підприємствах галузі інтегрованої системи господарського обліку на основі застосування новітніх комп’ютерних технологій, що дозволить підвищити оперативність і достовірність економічної інформації в управлінні витратами.

3.Обґрунтовано застосування на підприємствах галузі нормативного методу обліку витрат виробництва за місцями виникнення і центрами відповідальності, адаптованого до технологічно-організаційних особливостей підприємств галузі з використанням нових рахунків і субрахунків обліку відхилень від норм.

4.Розроблена класифікація витрат виробництва і реалізації молоко- продукції за функціями виробничого процесу, їх економічною роллю в цьому процесі та галузева номенклатура статей калькуляції сприятимуть побудові раціональної обліково-аналітичної системи і вирішенню інформаційних потреб сучасних молокопереробних підприємств.

5.Запропоновано методику обліку попутної продукції молокопереробного виробництва з використанням окремого рахунку. Виходячи з вимог міжнародних і національних стандартів щодо вмісту білка, розроблено розрахунки ціни попутної продукції та сировини при відпуску у виробництво, що дозволяють визначати реальну собівартість молокопродуктів і сприяють раціональному використанню ресурсів підприємства.

6.Розроблена методика нормативного внутрішньогосподарського обліку витрат на основі нових первинних документів щоденної звітності, маршрутної технології обліку використання сировини та виходу молокопродуктів, блок-схем і алгоритмів вирішення облікових задач дозволяє в системі автоматизованої обробки даних на основі ПЕОМ виявляти непродуктивні витрати і втрати ресурсів, визначати причини та відповідальних за відхилення в режимі реального часу для оперативного прийняття управлінських рішень. Експериментальне впровадження маршрутних карт на Київському міському молочному заводі № 3 дозволило знизити витрати на виробництво молокопродуктів на 3500 грн. на місяць.

7.Відповідно до організаційно-технологічних особливостей молоко-переробного виробництва пропонується оптимальний склад статей комплексних витрат для їх обліку і контролю, запропонована методика їх розподілу за нормативно-коефіцієнтним методом, що підвищить аналітичність їх обліку і контролю, а також оперативність обчислення фактичної собівартості молокопродуктів. У дисертації доведено, що загальновиробничі витрати в цехах, в яких переважає ручна праця, доцільно розподіляти між видами молокопродукції пропорційно сумі прямих витрат на сировину і матеріали. В автоматизованих виробництвах базою розподілу рекомендується обрати кількість машино-годин роботи устаткування. Розподіл комплексних витрат допоміжних виробництв між підрозділами основного виробництва пропонується здійснювати за методом послідовного розрахунку або методом взаємних послуг.

8.На молокопереробних підприємствах пропонується застосовувати напівфабрикатний варіант зведеного обліку витрат виробництва молокопродуктів за центрами відповідальності з одночасним калькулюванням цехової і повної собівартості, що підвищить відповідальність за витрати ресурсів підприємства.

9.Відповідно до загальної концепції зниження собівартості продукції галузі розроблені рекомендації щодо комплексної автоматизації управління молокопереробним підприємством, а також з методики аналізу взаємозв’язку “витрати - обсяг виробництва - прибуток”, маржинального прибутку та рентабельності, економіко-математичного моделювання розрахунку оптимальної рецептури молокопродуктів, що дозволить в мережі АРМ фахівців контролювати динаміку і поведінку витрат, визначати оптимальний асортимент і обсяги виробництва окремих видів продукції для забезпечення достатнього рівня рентабельності.

10.На основі дослідження існуючих методів обґрунтовано необхідність застосування нормативного попередільного методу калькулювання виробничої собівартості молокопродукції; розроблено алгоритм обчислення та форму звітної калькуляції повної собівартості продукції галузі, що дозволяє здійснювати контроль за дотриманням норм витрат матеріальних, трудових і фінансових ресурсів у процесі виробництва на основі аналізу відхилень. Використання запропонованого розрахунку обчислення фактичної виробничої собівартості молокопродуктів дозволяє усунути неузгодженість між національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку та існуючою методикою нормативного калькулювання.

11.Розроблено рекомендації з організації та методології внутрішньо-господарського оперативного контролю витрат виробництва молокопродукції на основі ПЕОМ для вчасного виявлення і попередження негативних явищ у формуванні собівартості та збільшення прибутків підприємств галузі.

Викладені рекомендації та пропозиції були апробовані на молокопереробних підприємствах України і отримали позитивну оцінку.

СПИСОК ОПУБЛІКОВАНИХ ПРАЦЬ ЗА ТЕМОЮ ДИСЕРТАЦІЇ

Публікації у наукових фахових виданнях:

1. Білуха М.Т., Юрченко К.Г. Інтеграція обліку в молокопереробній промисловості із застосуванням нових інформаційних технологій// Вісник податкової служби. – 2001. – № 26. – С.28 – 31.

2. Юрченко К.Г. Класифікація витрат виробництва в нових умовах господарювання // Підприємництво, господарство і право. – 2001. – № 11. – С.101-104.

3. Юрченко К.Г. Методика розподілу непрямих витрат виробництва// Вісник податкової служби. – 2001. – № 39. – С.59 – 62.

4. Юрченко К.Г. Нормативний облік і контроль виробництва продукції у молокопереробній галузі// Бухгалтерський облік і аудит. – 2001. – № 9. – С. 27 – 32.

5. Юрченко К.Г. Облік витрат виробництва та калькулювання собівартості продукції у промисловості за П(С)БО// Вісник податкової служби. – 2001. – № 30. – С. 62 – 64.

6. Юрченко К.Г. Облік витрат та калькулювання собівартості продукції за П(С)БО// Вісник КНТЕУ. – 2001. – № 1. – С. 79 – 87.

7. Юрченко К.Г. Особливості обліку витрат виробництва молокопродукції// Вісник КНТЕУ. – 2001. – №3. – С. 74 – 81.

АНОТАЦІЯ

Юрченко К.Г. Облік і контроль витрат виробництва та формування собівартості молокопродукції. – Рукопис.

Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук за спеціальністю 08.06.04. – Бухгалтерський облік, аналіз і аудит. – Київський національний торговельно-економічний університет, Київ, 2002.

Висвітлені питання удосконалення обліку та контролю витрат виробництва і зниження собівартості продукції на підприємствах молокопереробної промисловості. Визначено основні проблеми галузі та напрями їх вирішення. Критично оцінено існуючу організацію та методологію обліку і контролю витрат виробництва молокопродуктів щодо їх відповідності сучасним вимогам управління.

З метою підвищення оперативності та достовірності обліково-економічної інформації запропоновано інтегрування всіх видів господарського обліку витрат в єдиній системі на основі використання новітніх комп’ютерних технологій. Обґрунтовано необхідність впровадження удосконаленого нормативного обліку витрат з використанням нових рахунків та субрахунків, організованого за місцями виникнення витрат і центрами відповідальності. Розроблена класифікація витрат виробництва та галузева номенклатура статей калькуляції, рекомендовано впровадження внутрішньогосподарського нормативного методу обліку на основі нових первинних документів і облікових регістрів, маршрутну технологію документування переробки сировини у ході технологічного процесу. Розроблені пропозиції щодо автоматизації облікових процедур на основі мережі АРМ фахівців підприємства. Викладена методика оцінки та обліку попутної продукції, запропоновано розрахунок нормативної ціни на молоко відповідно до міжнародних і національних стандартів вмісту білка. Внесені рекомендації з обліку і розподілу комплексних витрат, визначені бази цього розподілу. Обґрунтовано доцільність напівфабрикатного варіанта зведення витрат виробництва та нормативного попередільного калькулювання собівартості молокопродукції. Розроблено пропозиції щодо удосконалення контролю формування собівартості продукції галузі.

Ключові слова: промисловість молокопереробна, облік, калькулювання, контроль.

АННОТАЦИЯ

Юрченко Е.Г. Учет и контроль затрат производства и формирование себестоимости молокопродукции. – Рукопись.

Диссертация на соискание ученой степени кандидата экономических наук по специальности 08.06.04. – Бухгалтерский учет, анализ и аудит. – Киевский национальный торгово-экономический университет, Киев, 2002.

В диссертации исследовано состояние молочной промышленности Украины в новых рыночных условиях хозяйствования. Освещены проблемы усовершенствования учета и контроля затрат производства, как основных функций управления формированием себестоимости. Дана оценка действующей организации, методологии учета и контроля затрат и определены пути их дальнейшего развития. Основным направлением повышения активности учетной информации определено интеграцию всех видов хозяйственного учета с использованием новых компьютерных технологий. Для реализации этой задачи в диссертации предложен усовершенствованный нормативный метод учета затрат с использованием специальных счетов, адаптированный к структуре молоко-перерабатывающих предприятий; отраслевая классификация затрат; методика внутрихозяйственного нормативного метода учета на основе разработанных первичных документов и маршрутной технологии; методика оценки сопутствующей продукции; расчет оценки молока с учетом содержания в нем белка; практические рекомендации по автоматизации учетных процедур; методика нормативно-коэффициентного распределения непрямых затрат. Предложено экономико-математическое моделирование процедур системы управления затратами при комплексной автоматизации управления предприятием. Обосновано необходимость использования нормативно-попередельного метода калькуляции себестоимости продукции. Внесены предложения по организации эффективного контроля формирования себестоимости продукции отрасли.

Ключевые