КИЇВСЬКИЙ НАЦІОНАЛЬНИЙ ЕКОНОМІЧНИЙ УНІВЕРСИТЕТ

Бондар Тетяна Анатоліївна

УДК: 657.42

Облік і контроль лізингових ПРОЦЕСІВ: СУЧАСНИЙ СТАН ТА ПЕРСПЕКТИВИ РОЗВИТКУ

Спеціальність 08.06.04 – Бухгалтерський облік, аналіз та аудит

Автореферат

дисертації на здобуття наукового ступеня

кандидата економічних наук

Київ – 2004

Дисертацією є рукопис.

Робота виконана на кафедрі обліку, аналізу та аудиту в АПК Київського національного економічного університету Міністерства освіти і науки України, м. Київ

Науковий керівник: доктор економічних наук, професор

Лінник Володимир Григорович,

Київський національний економічний університет,

завідувач кафедри обліку, аналізу та аудиту в АПК

Офіційні опоненти: доктор економічних наук, професор

Сопко Василь Васильович,

Київський національний економічний університет,

професор кафедри обліку підприємницької

діяльності

кандидат економічних наук, доцент

Грінько Алла Павлівна,

Харківський державний університет харчування та

торгівлі, м.Харків,

доцент кафедри бухгалтерського обліку і аудиту

Провідна установа: Національний аграрний університет Кабінету

Міністрів України, кафедра бухгалтерського обліку і

аудиту, м. Київ

Захист дисертації відбудеться “ 27 ” грудня 2004 р. о 1400 годині на засіданні спеціалізованої вченої ради Д 26.006.02 у Київському національноиу економічному університеті за адресою: 03680, м.Київ, проспект Перемоги, 54/1, аудиторія 203.

З дисертацією можна ознайомитись у бібліотеці Київського національного економічного університету за адресою: 03680, м.Київ, проспект Перемоги, 54/1, аудиторія 201.

Автореферат розісланий “ 26 ” листопада 2004 р.

Вчений секретар

спеціалізованої вченої ради

к.е.н., професор Поддєрьогін А.М.

ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ

Актуальність теми. Зміцнення та подальше розширення ринкового середовища в Україні вимагає функціонування належного господарського механізму. Облік і контроль, виступаючи складовими системи господарювання, можуть сприяти успішному розвитку господарського механізму, або стримувати, гальмувати цей процес. Разом з тим, раціональна організація обліку й контролю на рівні підприємств забезпечує прийняття відповідних управлінських рішень. Таким чином, реформування бухгалтерського обліку й контролю, що проводиться в Україні, є цілком закономірним процесом.

Досвід зарубіжних країн підтверджує, що агропромисловому комплексу складно розвиватися без застосування лізингу як джерела формування фінансових ресурсів. У більшості розвинутих країн (Великобританії, Німеччині, США, Франції) на лізингові послуги припадає приблизно третина всієї маси інвестицій. В Україні ж, за оцінкою експертів і учасників ринку, – лише 4-5 %.

Ефективність управління економічними процесами щодо лізингової діяльності у сільському господарстві значною мірою залежить від достовірності, оперативності та обґрунтованості інформації про сучасний стан лізингових відносин. Основним джерелом цієї інформації виступає система бухгалтерського обліку, завдяки якій здійснюється процес її виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі внутрішнім і зовнішнім користувачам.

З’ясуванню теоретичних і практичних аспектів лізингових операцій та побудові їх обліку і контролю присвячені роботи В.Г.Андрійчука, М.Т.Білухи, Ф.Ф.Бутинця, В.Д.Газмана, О.М.Голованова, В.А.Горемикіна, А.П.Грінько, М.Я.Дем’яненка, В.П.Завгороднього, О.В.Кабатової, Г.Г.Кірейцева, М.В.Кужельного, В.Г.Лінника, А.О.Левковича, В.І.Міщенка, М.Ф. Огійчука, В.Ф.Палія, В.В.Сопка, Л.К.Сука, Т.Е.Унковської та інших вчених.

Разом із тим, теоретичні положення праць вітчизняних і зарубіжних учених, а також практика діяльності підприємств свідчать, що облік і контроль лізингових операцій вимагають подальшого вдосконалення з метою забезпечення ефективного управління лізинговою діяльністю як у країні, так і в окремих господарствах.

До проблемних питань, які вимагають подальшого дослідження, можна віднести: різні підходи до визначення сутності лізингу та його місця серед інших, суміжних із ним явищ; розбіжності між класифікацією, запропонованою вченими-економістами та її прикладним варіантом з урахуванням практичних потреб бухгалтерського обліку; недостатній рівень розкриття в первинних документах інформації, необхідної для вичерпної характеристики лізингових процесів; відсутність єдиних організаційних принципів побудови системи обліку лізингових операцій і потреба їх затвердження на законодавчому рівні; недосконалість програмного забезпечення щодо обліку лізингової діяльності. У той же час, удосконалення потребує система контролю за здійсненням лізингових операцій і визначенням їх ефективності. Необхідність вирішення вказаних питань і свідчить про актуальність дисертаційного дослідження.

Теоретична і практична значимість лізингу, недостатній рівень дослідження теоретичних, методологічних та практичних питань обліку і контролю лізингових операцій за сучасних економічних умов і на перспективу обумовили вибір теми, мету, завдання та визначили цільову спрямованість дисертаційного дослідження.

Зв’язок роботи з науковими програмами, планами, темами.

Дисертаційна робота виконана у відповідності з планом науково-дослідних робіт Київського національного економічного університету за темою „Удосконалення обліку і контролю в галузях агропромислового комплексу”, номер державної реєстрації 0101V002947. В межах наукової програми автором проведено дослідження та внесено пропозиції щодо вдосконалення обліку лізингових операцій, уточнено методику обліку і контролю наявності та руху предметів лізингу, розрахунків за лізинговими платежами.

Мета і завдання дослідження. Метою дисертаційної роботи є комплексне дослідження закономірностей та особливостей здійснення лізингових операцій, узагальнення накопиченого досвіду та розробка практичних рекомендацій щодо вдосконалення організації обліку і контролю лізингових процесів і здійснення розрахунків за ними.

Досягнення вказаної мети передбачає послідовне вирішення таких завдань:

· обґрунтувати необхідність використання лізингу в Україні, враховуючи стан матеріально-технічної бази сільськогосподарських підприємств, та визначити перспективи його розвитку;

· дослідити економічну сутність лізингу з метою визначення його ролі в економіці країни та виявити його переваги серед інших форм інвестування в аграрному секторі;

· систематизувати ознаки та узагальнити критерії класифікації лізингових операцій для потреб системи бухгалтерського обліку;

· уточнити і вдосконалити порядок документального оформлення лізингових процесів;

· розробити пропозиції щодо вдосконалення правового оформлення лізингових угод та первинного обліку лізингових операцій;

· оцінити сучасний стан обліку лізингових операцій в Україні з метою розробки практичних рекомендацій щодо його вдосконалення;

· визначити й обґрунтувати основні принципи і технологію застосування програмного забезпечення для обліку і контролю лізингової діяльності;

· уточнити і вдосконалити методику внутрішнього та зовнішнього контролю наявності і руху предметів лізингу та розрахунків за лізинговими операціями;

· оцінити методику контролю за ефективністю здійснення лізингових операцій та подати пропозиції щодо її вдосконалення.

Об’єктом дослідження виступає облік і контроль фінансово-господарської діяльності лізингових компаній та підприємств-лізингоодержувачів.

Предметом дисертаційного дослідження є сукупність теоретичних, методичних, організаційних та прикладних аспектів обліку і контролю лізингових операцій.

Методи дослідження. Для досягнення поставленої мети автором було використано такі методи: індукції та дедукції, аналізу і синтезу (при визначенні загальних напрямків розвитку лізингових відносин); причинно-наслідкового зв’язку та абстрактно-логічний (при формулюванні вихідних принципів і висновків, при узагальненні та критичному аналізі досліджень інших авторів з метою удосконалення класифікаційних ознак лізингу та їх впливу на побудову обліку); порівняння (при встановленні відмінностей в обліку лізингової діяльності в Україні та за кордоном, при вивченні особливостей надання лізингових послуг аграрним підприємствам провідними лізинговими компаніями); економіко-математичні та економічного моделювання (при визначенні параметрів лізингових угод, порівняльної ефективності різних форм залучення інвестицій тощо); монографічний та інші загальноприйняті методи дослідження.

Теоретичною та методологічною основою дисертаційної роботи стали Закони України, Укази Президента України, Постанови Кабінету Міністрів, Міністерства фінансів, Державної податкової адміністрації, офіційні матеріали Державного комітету статистики України, практичні рекомендації та офіційні дані Всеукраїнської асоціації „Укрлізинг”, дані річних звітів провідних лізингових компаній, спеціальна література та публікації вітчизняних і зарубіжних науковців із даного кола проблем у періодичних виданнях.

Наукова новизна одержаних результатів полягає у комплексному дослідженні теоретичних положень та розробці практичних рекомендацій щодо вдосконалення обліку і контролю лізингової діяльності в аграрному секторі економіки. Суть новизни наукового дослідження розкриває сукупність наведених нижче положень.

Уперше запропоновано:

- уніфіковані форми документів щодо первинного обліку приймання-передачі предметів лізингу та аналітичного обліку розрахунків за лізинговими операціями;

- методику здійснення попереднього контролю ефективності лізингових операцій, суть якої полягає у комплексному аналітичному дослідженні господарської діяльності лізингоодержувача, зокрема, у визначенні та оцінці економічних вигод використання предметів лізингу, і порівнянні їх із величиною лізингових платежів.

Удосконалено:

- критерії та класифікаційні ознаки лізингових операцій відповідно до потреб бухгалтерського обліку, що забезпечує виконання конкретних практичних завдань, зокрема, для класифікації лізингу запропоновано використовувати такі критерії: строк дії лізингового договору; характер взаємодії сторін-учасників лізингової угоди; тип майна, що передається у лізинг; сектор ринку, де здійснюється лізингова операція; спосіб фінансування лізингового проекту.

- документальне оформлення лізингових операцій у частині уточнення положень лізингового договору, а саме: до істотних умов договору запропоновано додати відомості про склад лізингових платежів і графік їх здійснення, про обрання предмета лізингу та його продавця (постачальника);

- методику здійснення зовнішнього контролю суб’єктів лізингової діяльності, а саме: розроблено модель аудиторської перевірки, уточнено перелік положень програми аудиту, представлено перелік основних процедур контролю для виявлення випадків шахрайства і правопорушень.

Набули подальшого розвитку:

-

- положення щодо правового регулювання лізингу з метою стимулювання його розвитку в Україні, зокрема, для всіх суб’єктів лізингових угод обґрунтовано і запропоновано використовувати методи прискореної амортизації предметів лізингу;

- застосування існуючої технології динамічного аналізу у програмному забезпеченні бухгалтерського обліку лізингових операцій та форм звітності, вказана технологія дозволяє представити звіт у вигляді динамічної таблиці, яка забезпечує здійснення економічного аналізу наявності і руху предметів лізингу, стану розрахунків за лізинговими платежами, поточної та простроченої заборгованості як з боку дебіторів (лізингоодержувачів), так і з боку кредиторів;

- методика внутрішнього контролю розрахунків за лізинговими платежами, а саме, раціональності вибору та ефективності застосування різних методів побудови графіків лізингових платежів.

Практичне значення одержаних результатів. Основні положення та пропозиції автора доведені до рівня методичних розробок і практичних рекомендацій, які можуть бути використані при вирішенні таких завдань: повне і достовірне оформлення договірних відносин суб’єктів лізингової угоди з метою забезпечення контролю; раціональна організація первинного, аналітичного та синтетичного обліку лізингових операцій; використання ефективного програмного забезпечення облікового процесу; організація ефективного внутрішнього та зовнішнього контролю раціональної структури лізингових платежів та ефективності лізингових операцій.

Окремі результати досліджень знайшли застосування в методичних рекомендаціях з обліку та контролю лізингових операцій, що використовуються у практичній діяльності ТОВ „Перша Західно-Українська лізингова компанія”, м.Львів (довідка №16/4 від 22 квітня 2004 р.), ТОВ „ЛІЗИНГ-МАРКЕТ”, м. Київ (довідка № 02-05-04 від 12 травня 2004 р.), ПСП „Шевченківське” Києво-Святошинського району Київської області (довідка № 05/18 від 20 травня 2004 р.).

Результати дисертаційної роботи використовуються для теоретико-методичного забезпечення в навчальному процесі Київського національного економічного університету при викладанні дисциплін: „Фінансовий облік”, „Аудит”, „Організація і методика проведення аудиту”, „Економічний аналіз” (довідка від 24 квітня 2004 року).

Апробація результатів дослідження. Основні результати та положення, що викладені в роботі, доповідалися і дістали схвальну оцінку науковців на міжнародних науково-практичних конференціях: „Аграрная экономика: история, проблемы, перспективы” (8-9 червня 2000 року, м.Горки, Республіка Білорусь); „Удосконалення обліку та аналізу господарської діяльності на основі впровадження нових положень (стандартів) бухгалтерського обліку в Україні” (16-18 жовтня 2000 року, м. Київ); „Трансформація курсу "Економічний аналіз діяльності підприємств” (16-17 травня 2002 року, м. Київ); „Реформування обліку, звітності та аудиту в АПК України: стан та перспективи” (23-25 листопада 2003 року, м. Київ); „Удосконалення економічного механізму функціонування аграрних підприємств в умовах невизначеності” (19-20 травня 2004 року, м. Київ).

Публікації. Результати дисертаційного дослідження викладено в 13 наукових працях загальним обсягом 3,43 д.а., опублікованих у наукових журналах і збірниках наукових праць, із яких 1 публікація в колективній монографії обсягом 0,2 д.а., 6 статей надруковані у наукових фахових виданнях обсягом 1,6 д.а., 6 – в інших виданнях обсягом 1,63 д.а.

Структура та обсяг дисертаційної роботи. Дисертація складається зі вступу, трьох розділів, висновків, списку використаних джерел і додатків. Загальний обсяг роботи 205 сторінок, вона містить 23 таблиці на 16 сторінках, 22 рисунки на 11 сторінках, 15 додатків на 23 сторінках. Список використаних джерел налічує 182 найменувань і займає 10 сторінок.

Основний зміст дисертації

У вступі розкрито актуальність теми дисертації, визначено мету, основні завдання, предмет та об’єкт дослідження, методи дослідження, розкрито основні положення наукової новизни, практичне значення отриманих результатів та їх апробацію.

У розділі 1 „Теоретичні аспекти лізингових процесів” подано теоретичне обґрунтування методологічних підходів та методичних рекомендацій щодо здійснення лізингових процесів, а саме: досліджено різні визначення економічної сутності лізингу; удосконалено класифікацію лізингових операцій з урахуванням їх характерних ознак і потреб бухгалтерського обліку; визначено головні суб’єкти лізингової діяльності; обґрунтовано умови існування ринку лізингових послуг.

Аграрний сектор економіки знаходиться у надзвичайно скрутному становищі внаслідок низького рівня технічного забезпечення сільськогосподарського виробництва, оскільки останній не досягає навіть 50% технологічної потреби в сільськогосподарських машинах та обладнанні. Сучасний стан засобів виробництва аграрних підприємств вимагає від сільськогосподарських товаровиробників негайного вкладення капіталу в оновлення основних засобів. За умови відсутності в аграрному секторі необхідної кількості власних фінансових ресурсів лізинг повинен стати тим механізмом, який забезпечить сільськогосподарські підприємства необхідними довгостроковими активами.

Розбіжності у визначенні сутності лізингу в різних секторах економічної діяльності виникають через складність відносин, які встановлюються між контрагентами у зв’язку з передачею майна в тимчасове користування. Це вимагає впорядкування накопичених знань, виявлення в лізингу загальних та особливих ознак і властивостей, що відрізняють його від суміжних економічних явищ і процесів. Поглиблене вивчення проблеми дозволило обґрунтувати запропоноване автором визначення категорії „лізинг”, яке наводиться в дисертаційній роботі.

При цьому здійснено порівняння лізингу з орендою, продажем у розстрочку, кредитом та прокатом. На основі проведених досліджень визначено, що лізингова операція як вид економічної діяльності побудована на розподілі права власності на актив і права використання цього активу, що містить у собі елементи перерахованих вище відносин. Проте лізингові відносини носять більш різносторонній характер і за своєю суттю поглинають орендні та кредитні відносини, відносини прокату та продажу у розстрочку.

Поряд із обґрунтуванням економічної сутності та змісту категорії „лізинг” в роботі проведено дослідження щодо відмінностей у правомірності застосування різними суб’єктами ринку лізингових послуг таких понять як „лізингова діяльність”, „лізингова операція”, „лізинговий процес”.

Головними видами лізингу в Україні, як і у світовій практиці, прийнято вважати фінансовий та оперативний лізинг. В основі його поділу на оперативний і фінансовий лежать: термін дії лізингової угоди, момент переходу права власності, ступінь окупності предмету лізингу, характер його використання тощо.

Проте класифікація лізингу не обмежується його поділом на оперативний і фінансовий. Аналіз економічної літератури дає змогу зробити висновок, що класифікація лізингу досить різноманітна через наявність великої кількості ознак, за якими його можна класифікувати. В роботі обґрунтовано, що для потреб бухгалтерського обліку лізинг необхідно класифікувати відповідно до критеріїв, що представлені на рис. 1.

У системі бухгалтерському обліку доцільно використовувати класифікацію лізингу за строком дії лізингового договору. Даний розподіл дозволить здійснювати контроль за своєчасністю сплати лізингових платежів та розподілом їх між окремими звітними періодами. Класифікація за типом майна, що передається у лізинг, знайде своє відображення в системі аналітичних рахунків з обліку предметів лізингу. Поділ лізингу за характером взаємодії учасників має позначитися не лише при виборі кількості субрахунків контрагентів, що будуть задіяні в лізинговій угоді, але й при загальній організації всього облікового процесу за вказаними формами лізингу. Класифікація лізингу за сектором ринку, в якому надаються послуги лізингу, буде мати свої особливості, виходячи зі складу учасників та майна, що передане в лізинг. Оскільки міжнародний лізинг передбачає операції з нерезидентами, то в бухгалтерському і в податковому він обліку буде регламентуватися іншими нормами законодавчих та нормативних актів, ніж внутрішній. Особливості обліку операцій пайового лізингу будуть мати місце при виборі рахунків контрагентів і порядку обліку на них, при розрахунку лізингових платежів і організації обліку за ними, при контролі за дотриманням умов договору.

Оскільки лізинг являє собою сукупність взаємообумовлених майново-правових відносин, із сукупності цих відносин слід виділити: склад суб’єктів лізингу, предмети лізингу, умови лізингової угоди; економічне середовище, в якому проходить становлення і розвиток лізингу; його правове регулювання.

У роботі проаналізовано склад учасників лізингової угоди – суб’єктів лізингової діяльності. Зроблено висновок про позитивні зрушення в Україні щодо розширення складу суб’єктів.

На даний час 66% попиту на ринку лізингових послуг в Україні задовольняють національні лізингові компанії, 24 % – іноземні лізингові компанії, а 10% українського попиту на лізинг покривають лізингові брокери іноземних лізингових компаній, що не представлені в Україні. До недоліків у практиці проведення лізингових операцій вітчизняними лізинговими компаніями можна віднести те, що вказані фірми не забезпечують належне технічне обслуговування лізингового майна, не створюють сервісних центрів, що є обов’язковим у практиці іноземних країн. Разом з тим, іноземні лізингові компанії надають основні засоби на умовах лізингу на більший строк та під нижчу лізингову ставку.

В роботі узагальнено умови надання основних засобів у лізинг провідними вітчизняними лізинговими компаніями. Характерною особливістю діяльності вітчизняних лізингодавців є занадто жорсткі умови надання необхідної аграріям техніки на умовах лізингу. Це насамперед стосується високого рівня авансового платежу та вимоги лізингодавців щодо надання аграрним підприємством високоліквідної застави, що свідчить про монопольне становище на ринку лізингових послуг існуючих компаній і відсутність конкуренції.

Дослідження різних видів лізингових платежів дозволило зробити висновок про те, що для сільськогосподарських товаровиробників найсприятливішою умовою є організація сплати лізингових платежів у змішаній або компенсаційній формі.

У розділі 2 „Стан і шляхи вдосконалення обліку лізингових операцій” зосереджено увагу на документальному оформленні лізингового процесу відповідно до стадій його здійснення, досліджено аналітичний і синтетичний облік лізингових операцій та розроблено пропозиції щодо його вдосконалення, висвітлено особливості автоматизованої системи обліку лізингових процесів.

Проведене дослідження документування операцій підготовчого етапу лізингової угоди дозволило зробити висновок про те, що точне, повне і достовірне відображення операцій підготовчого етапу фінансового лізингу у відповідних документах носить практичний характер і створює основу для подальшої реалізації лізингового проекту.

У цьому розділі доведено значимість лізингового договору в юридичному оформленні лізингової угоди. Дефініція усіх його істотних умов потребує високого рівня законотворення: формулювання мають бути лаконічними, точними, не допускати подвійного тлумачення. До законодавчо закріплених, істотних умов договору лізингу (як то: предмет лізингу; строк, на який лізингоодержувачу надається право користування предметом лізингу (строк лізингу); розмір лізингових платежів; інші умови, щодо яких за заявою хоча б однієї із сторін має бути досягнуто згоди) запропоновано віднести ще й такі умови: про склад лізингових платежів і графік їх здійснення (бажано оформляти як додаток до договору); про обрання предмету лізингу та його продавця (постачальника) .

У вітчизняній науковій літературі відсутні рекомендації щодо уніфікованої форми акта приймання-передачі лізингового майна. На практиці сторони – учасники лізингового процесу даний документ складають у формі акта приймання-передачі виконаних робіт довільної форми. Оскільки предметом лізингу завжди виступає об’єкт основних засобів, процес приймання-передачі майна в лізинг має бути оформлений уніфікованим актом приймання-передачі основних засобів у лізинг. У роботі запропонована розроблена автором форма акта приймання-передачі основних засобів у лізинг.

Разом із тим, документування операцій виробничого використання предметів лізингу потребує вдосконалення на рівні уточнення і доповнення реквізитів первинних документів з обліку основних засобів узагалі. Такими додатковими реквізитами мають стати: строк корисного використання (експлуатації) об’єкта; ліквідаційна вартість; справедлива вартість (у необхідних випадках); сума дооцінки або уцінки об’єктів; метод нарахування амортизації. До того ж, кожний первинний документ щодо обліку основних засобів, який відображає наявність і рух предмета лізингу, має містити додаткову інформацію про номер і дату лізингового договору. Це дасть можливість оперативно знайти інформацію про лізингодавця, строк лізингу, сплачені лізингові платежі тощо, не завантажуючи первинні документи зайвими показниками.

Аналіз документального оформлення розрахунків за лізинговими платежами, свідчить, що при розрахунках за лізинговими операціями підставою оплати повинен виступати не лише лізинговий договір (та його додатки), а й рахунки-фактури на сплату лізингових платежів, виставлені лізингодавцем лізингоодержувачу. Оформлення рахунків-фактур має виступати тією ланкою, що посилить контроль за правильністю, своєчасністю та повнотою платежів.

Облікова політика лізингових процесів має свої особливості для різних господарюючих суб’єктів залежно від специфіки підприємницької діяльності. У зв’язку з цим в дисертації були запропоновані до застосування окремі елементи облікової політики для лізингоодержувача та лізингодавця. В обліковій політиці постачальників чи виробників предметів лізингу (якщо вони не є лізингодавцями) специфіка проведення лізингових операцій не знаходить відображення.

Дослідження методики визначення величини ануїтету від протилежного, показало, що дана методика є прийнятною до використання в практичній діяльності лізингодавців, оскільки вона дозволяє урівняти вартість предмета лізингу на балансі лізингоодержувача та дебіторську заборгованість на балансі лізингодавця. Також відображення предмета лізингу за справедливою вартістю носить більш обґрунтований зміст щодо реальної вартості активів і зобов’язань лізингоодержувача, тому що справедлива вартість активу визначається умовами ринку лізингових послуг, що складаються на певний момент часу, а не розрахунковим шляхом як теперішня вартість мінімальних лізингових платежів.

Обґрунтовано, що при фінансовому лізингу лізингодавець у момент придбання майна, призначеного для лізингу, повинен обліковувати його як основні засоби, оскільки такий актив одразу знімається з балансового обліку лізингодавця, довгий час залишаючись у його власності, і приносить лізинговий дохід. Відповідно до вказаного, необхідно застосовувати рахунки 15 “Капітальні інвестиції” та 10 “Основні засоби”. При цьому до рахунка 15 доцільно відкривати субрахунок 15.6 “Придбання основних засобів для передачі у лізинг”, що дасть можливість розмежувати придбання предметів фінансового лізингу з придбанням основних засобів для власного використання.

Майно, передане у фінансовий лізинг, протягом основного строку експлуатації належить лізингодавцю і переходить у власність лізингоодержувача лише після повної сплати його викупної вартості. Вартість активів, переданих у фінансовий лізинг, не відображається в балансі лізингодавця. Обліковуються лише суми заборгованості лізингоодержувачів (субрахунок 161 „Заборгованість за майно, що передане у фінансову оренду”). У зв’язку з цим в дисертації запропоновано вести позабалансовий облік предметів лізингу на рахунок 09 “Майно, передане у фінансовий лізинг”. Такий порядок обліку забезпечить дотримання одного з важливих принципів бухгалтерського обліку “переваги змісту над формою”, згідно якого операції повинні обліковуватися за їх сутністю, а не лише виходячи з юридичної форми.

З метою вдосконалення обліку предметів фінансового лізингу у лізингоодержувача пропонується для обліку предметів лізингу в залежності від їх видів використовувати такі аналітичні рахунки: для обліку машин і обладнання – 104.1 “Власні машини та обладнання” та 104.2 “Машини і обладнання, одержані в лізинг”, для обліку транспортних засобів – 105.1 “Власні транспортні засоби” та 105.2 “Транспортні засоби, одержані в лізинг” і так далі.

У процесі дослідження діючої практики визначення строку корисного використання предмета фінансового лізингу лізингоодержувачем, автор дійшов висновку про те, що строк корисного використання предметів лізингу повинен встановлюватися для кожного окремо взятого активу або групи подібних активів (виду лізингового майна). При цьому слід враховувати такі фактори:

- строк дії лізингового договору;

- очікуване використання предмета лізингу з урахуванням його потужності чи продуктивності;

- фізичний та моральний знос, що передбачається, відповідно до показників технічної документації;

- накопичений досвід використання власних основних засобів, подібних за технічними характеристиками до предмета лізингу.

Для відображення розміру нарахованої суми зносу лізингового майна у лізингоодержувача запропоновано передбачити ведення окремого субрахунку 134 “Знос основних засобів, одержаних у лізинг” в розрізі аналітичних рахунків за окремими предметами лізингу. Це дозволило б користувачам інформації бачити, де використовуються предмети фінансового лізингу та визначити суму амортизації, що вже нарахована на лізингове майно.

У роботі доведено, що аналітичний облік розрахунків за лізингове майно у лізингоодержувача має бути побудовано за допомогою таких облікових регістрів, які обов’язково повинні містити інформацію: реквізити лізингодавця, строк дії лізингового договору, порядок сплати лізингових платежів, розрахунок розмежування загальної суми лізингових платежів на фінансові витрати лізингоодержувача та відшкодування вартості предмета лізингу, дату проведення розрахунків (планову і фактичну), поточну заборгованість, кореспонденцію рахунків. Розроблену автором форму даного регістру представлено в роботі.

Динамічний аналіз структури витрат діяльності 10 лізингових компаній України за видами витрат (табл. 1) показав, що найбільшу частку (на рівні 66-73%) займає собівартість реалізованих товарів. Витрати на оплату праці, відрахування на соціальні заходи, амортизація власних основних засобів та інші операційні витрати складають незначну частку.

Таблиця 1

Структура операційних витрат лізингових компаній України

за 2000-2003 рр..

(в середньому за даними 10 підприємств)*

Найменування показника | 2000 | 2001 | 2002 | 2003 | тис.грн. | % | тис.грн. | % | тис.грн. | % | тис.грн. | % | Собівартість реалізованої продукції | 3848,83 | 73 | 7159,84 | 68 | 13988,85 | 69 | 22384,29 | 66 | Матеріальні затрати | 331,04 | 6 | 916,42 | 9 | 1810,50 | 9 | 3336,51 | 10 | Витрати на оплату праці | 147,66 | 3 | 282,57 | 3 | 602,92 | 3 | 980,64 | 3 | Відрахування на соціальні заходи | 42,13 | 1 | 93,92 | 1 | 188,52 | 1 | 313,85 | 1 | Амортизація | 391,05 | 7 | 1065,54 | 10 | 2055,90 | 10 | 4183,51 | 12 | Інші операційні витрати | 522,24 | 10 | 991,67 | 9 | 1599,36 | 8 | 2890,66 | 8 | Разом | 5282,95 | 100 | 10509,97 | 100 | 20246,05 | 100 | 34089,47 | 100 | * За даними річних звітів

У процесі дослідження були вивчені елементи державної політики зарубіжних країн щодо стимулювання розвитку лізингових відносин. На основі результатів проведеного дослідження були внесені пропозиції щодо застосування норм прискореної амортизації для всіх суб’єктів лізингової угоди, що дозволило б збільшити кількість учасників на ринку лізингових послуг за рахунок зменшення податкового тиску на лізингоодержувачів. Разом із тим, політика держави щодо регулювання лізингових відносин повинна бути направлена на запровадження пільгового оподаткування для всіх суб’єктів лізингової діяльності, а також комерційних банків і компаній, які їх кредитують і страхують. Наприклад, доцільно було б зменшити ставку податку на прибуток для лізингодавців, що дасть змогу спрямувати зекономлені кошти на розширення інвестиційної діяльності.

В роботі доведено, що при виборі програмного забезпечення щодо автоматизації облікового процесу лізингових операцій як для лізингодавця, так і для лізингоодержувача недостатньо зосереджувати увагу лише на якості обліку об’єктів основних засобів (предметів лізингу). Необхідна ще й комплексна оцінка програми щодо можливості автоматизації інших ділянок обліку лізингових процесів: оформлення лізингових договорів; розрахунок лізингових платежів; контроль за станом розрахунків із контрагентами.

Програмне забезпечення бухгалтерського обліку лізингових операцій, і перш за все форми звітів, повинно бути підкріплене технологією динамічного аналізу. З використанням даної технології звіт може бути представлений у вигляді динамічної таблиці, яка наглядно демонструє результати економічного аналізу наявності і руху предметів лізингу, стану розрахунків за лізинговими платежами, поточної та простроченої дебіторської та кредиторської заборгованості у лізингодавців.

Розділ 3 „Контроль у системі управління лізинговими процесами” присвячений удосконаленню контролю як однієї з головних функцій управління лізинговими процесами.

В роботі досліджено, що основними видами контролю як засобу для досягнення ефективного результату лізингової діяльності є внутрішній і зовнішній; попередній, поточний і наступний контроль. Перераховані види контролю мають на меті не лише виявлення відхилень щодо дотримання норм законодавства і визначення „виду покарання”, а й надання необхідних рекомендацій щодо прийняття ефективних управлінських рішень.

Розроблена в дисертації модель здійснення контролю лізингових операцій допомагає управлінському персоналу чітко визначити: які сторони лізингової діяльності вимагають постійного контролю, в яких документах міститься інформація для проведення перевірки законності та доцільності здійснення лізингових операцій, за допомогою яких методів можливо здійснювати контроль процесу лізингу та узагальнювати результати досліджень.

Зовнішній контроль у формі аудиту лізингових операцій має розглядатися як одна з основних функцій управління з метою виявлення рівня ефективності лізингової діяльності. Розроблена автором і представлена в роботі програма проведення аудиту лізингових операцій враховує всі можливі кроки здійснення аудиторської перевірки та має на меті допомогти аудитору в організації процесу виявлення помилок і можливих правопорушень.

У дисертації доведено, що комп’ютерна обробка облікових даних при автоматизації аудиту не змінює суті і значення аудиторської перевірки лізингових операцій, змінюються лише засоби її здійснення. При перевірках, які відбуваються за умов автоматизації облікової роботи господарюючого суб’єкта (лізингодавця чи лізингоодержувача), підвищується якість аудиторських послуг, достовірніше оцінюється система внутрішнього контролю, рівень аудиторського ризику.

Внутрішньогосподарський контроль стану розрахунків між лізингодавцем та лізингоодержувачем має бути націлений на попередження наявних та можливих відхилень від заданих критеріїв. Цю вимогу можна забезпечити тільки в процесі попереднього і поточного внутрішньогосподарського контролю.

В дисертації обґрунтовано, що попередній контроль стану розрахунків за лізинговими операціями повинен включати: визначення раціональної структури лізингових платежів з урахуванням впливу окремих складових на їх загальну величину; обґрунтування методики розрахунку і побудови графіків сплати лізингових платежів.

Проведене дослідження та аналіз різних методик побудови графіків лізингових платежів (за дегресивною, прогресивною чи регресивною шкалою) дало підстави стверджувати, що використання прогресивної шкали нарахування лізингових платежів порівняно з регресивним методом є економічно привабливішим для лізингоодержувача. Навіть не маючи можливостей розширювати власну господарську діяльність, аграрне підприємство-лізингоодержувач може розмістити кошти, вивільнені завдяки застосуванню прогресивного методу, на депозитний рахунок і отримати прибуток від здійснення фінансових операцій. Проте зауважимо, що в обох випадках на такий крок підприємству доцільно йти лише в тому разі, коли воно має вільні кошти для альтернативного варіанта їх інвестування. В іншому випадку лізингоодержувачу доцільно використовувати регресивний або дегресивний метод визначення лізингових платежів

Виходячи із проведеного дослідження методик аналізу ефективності лізингу для лізингоодержувача, можна стверджувати, що порівняльного аналізу визначення оптимального варіанта залучення грошових засобів для придбання основних засобів недостатньо. Порівняння сумарних потоків платежів при різних формах фінансування оновлення активів не враховує специфіки роботи господарюючого суб’єкта – лізингоодержувача, економічних показників його діяльності, комплексного підходу щодо доцільності залучення позичкових ресурсів взагалі, незалежно від їх видів.

У роботі доведено, що економічна ефективність лізингової угоди досягається за умови, коли середньогеометричне зростання активів за період буде не нижчим, ніж при капіталізації поточної вартості активів за нормативом дисконтування.

В реальному світі може виникнути ситуація, коли потенціал підприємства дозволяє використовувати одразу декілька варіантів визначення можливої ефективності лізингу. Таке поєднання дозволяє вивести виробництво продукції на якісно новий рівень. Розглянемо для прикладу поєднання використання прогресивних технологій і розширення обсягів продажу.

Якщо лізингові платежі при залученні в діяльність підприємства прогресивних технологій не можуть бути компенсованими в повному обсязі за рахунок економії ресурсів і збільшення відпускної ціни, можна зробити висновок про недоцільність використання лізингу. Але за умови розширення виробництва за рахунок випуску нових видів продукції ефективність лізингової угоди стає очевидною.

Взаємний вплив указаних факторів ефективності лізингу можна наглядно відобразити за допомогою схеми зміни структури ціни (рис. 2).

Рис. 2. Зміна структури ціни при використанні лізингу.

У представленій схемі використані наступні умовні скорочення:

НВ – накладні витрати на одиницю продукції;

СМ – сировина і матеріали на одиницю продукції;

ЗП – заробітна плата на одиницю продукції;

А – амортизаційні відрахування на одиницю продукції;

Пр. – прибуток на авансований капітал (відповідно до норми прибутку ,

що склалася в галузі);

Аі – амортизаційні відрахування по прогресивних технологіях

?С – економія за рахунок скорочення сировини і матеріалів, зниження

трудових витрат та накладних витрат;

? Цк – допустимий приріст ціни за рахунок росту якості.

AVC – змінні та постійні витрати, що припадають на одиницю продукції

ЛП – величина лізингового платежу, що припадає на одиницю продукції;

Ал – амортизація активів за договором лізингу;

СЛ – ставка лізингодавця, яка складається із витрат по залученню фінансових ресурсів, витрат по обслуговуванню лізингової угоди та прибутку лізингодавця;

? К – конкуренті переваги продукції.

Попередній контроль доцільності проведення того чи іншого лізингового проекту у лізингодавця за існуючих умов зводиться до аналітичного дослідження економічної ефективності лізингових операцій. Основними показниками оцінки лізингових проектів при бізнес-плануванні стали: чистий приведений ефект, індекс рентабельності, норма рентабельності, строк окупності. Розрахунок цих показників базується на сукупності принципів, що відповідають умовам ринкової економіки та розгортанню лізингового процесу в часі.

ВИСНОВКИ

У дисертації наведено теоретичне узагальнення та сформульовано науково обґрунтовані положення щодо розробки концептуальних засад, методики обліку і контролю лізингових процесів. Отримані результати свідчать про досягнення поставленої мети та дають змогу зробити такі висновки:

1. Лізинг є ефективним механізмом, який забезпечує підприємства необхідними довгостроковими активами. Під лізингом слід розуміти сукупність взаємообумовлених майново-правових відносин з приводу надання лізингоодавцем лізингоодержувачу майна, за вибором останнього, у виняткове користування на умовах, визначених лізинговим договором.

2. Поділ лізингу на фінансовий і оперативний одержав визнання як в зарубіжній, так і вітчизняній теорії і практиці. Разом з тим у дисертації лізинг класифіковано з урахуванням потреб бухгалтерського обліку за такими ознаками: строк дії лізингового договору (коротко-, середньо- та довгостроковий лізинг); характер взаємодії учасників (класичний, зворотній, сублізинг); тип майна, що передається у лізинг (лізинг рухомого майна, лізинг нерухомого майна), сектор ринку, де здійснюються лізингові операції (внутрішній і міжнародний (експортний та імпортний) лізинг); спосіб фінансування лізингового проекту (лізинг, що фінансується одним лізингодавцем, та пайовий). Представлена класифікація допомагає у створенні оптимальної системи рахунків аналітичного обліку лізингових операцій.

3. Вивчення сутності існуючих видів лізингових платежів дало можливість довести, що для аграрних підприємств найсприятливішим є варіант сплати лізингових платежів у змішаній або компенсаційній формі, оскільки сільськогосподарське виробництво носить сезонний характер і виручка від реалізації власної продукції надходить нерегулярно. Результати аналізу структурного складу лізингового платежу показали, що для потреб лізингоодержувача, оптимальний рівень лізингової маржі повинен мати такий розмір, щоб лізинг міг конкурувати з банківським кредитом, який виступає альтернативним напрямком залучення інвестицій в основний капітал. Разом з тим величина авансового внеску має забезпечувати лізингодавцю зменшення ризиків від вкладення коштів у певний лізинговий проект, а лізингоодержувачу – зменшення загальної суми лізингових платежів.

4. Дослідження практики законодавчої діяльності урядів зарубіжних країн щодо стимулювання розвитку лізингової діяльності дало можливість стверджувати, що розширення ринку лізингових послуг в Україні неможливо без запровадження пільгового оподаткування для всіх суб’єктів лізингової діяльності. Також збільшенню кількості лізингоодержувачів сприятиме застосування методів прискореної амортизації предметів фінансового лізингу.

5. Лізинговий договір повинен виступати основним документом, який забезпечує належну організацію обліку наявності та експлуатації предмету лізингу і розрахунків між сторонами-учасниками, а також ефективний контроль за здійсненням лізингової угоди. Тому до закріплених законодавчо істотних умов договору лізингу запропоновано віднести такі: про склад лізингових платежів і графік їх оплати, а також про обрання предмета лізингу та його постачальника (продавця).

6. У дисертації розроблені і запропоновані до застосування конкретні положення облікової політики для сторін – учасників лізингових угод (лізингодавців та лізингоодержувачів) щодо організації обліку наявності і руху предметів лізингу, заборгованості за лізинговими платежами та одержаними кредитами, формування доходів та витрат лізингової діяльності. Облікова політика постачальників чи виробників предметів лізингу (якщо вони не є лізингодавцями) не містить спеціальних пунктів щодо здійснення лізингових операцій.

7. На практиці сторони – учасники лізингового процесу акт приймання передачі основних засобів у лізинг складають у формі акту приймання-передачі виконаних робіт за довільною формою. Проте, оскільки предметом лізингу завжди виступає об’єкт основних засобів, то процес приймання передачі майна в лізинг має бути оформлений актом приймання-передачі основних засобів у лізинг уніфікованої форми, запропонованої в роботі.

8. Кожний первинний документ з обліку наявності і руху предметів фінансового лізингу у лізингоодержувачів повинен містити інформацію про те, що даний об’єкт основних засобів, взятий у лізинг, номер та дату лізингового договору, щоб можна було оперативно володіти інформацією про лізингодавця, строк лізингу, сплачені лізингові платежі, а не перевантажувати вказаними показниками первинні документи. Аналітичний облік наявності і руху предметів лізингу та розрахунків за лізинговими платежами у лізингоодержувача повинен будуватися залежно від видів і кількості основних засобів, одержаних у лізинг, положень лізингового договору, визначеного строку корисного використання, обраного методу нарахування амортизації та умов експлуатації матеріального активу.

9. Сучасні умови вимагають використання підприємствами, що займаються лізинговою діяльністю, модифікованих програмних рішень, тобто таких, які можна легко пристосувати до вимог управлінського персоналу щодо