ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА АДМІНІСТРАЦІЯ УКРАЇНИ

НАЦІОНАЛЬНА АКАДЕМІЯ ДЕРЖАВНОЇ ПОДАТКОВОЇ СЛУЖБИ УКРАЇНИ

КАСЬЯНЕНКО ЛЮБОВ МИХАЙЛІВНА

УДК 347.73:351.713.078.3](043.3)

ПРАВОВІ ОСНОВИ ЗДІЙСНЕННЯ ФІНАНСОВОГО КОНТРОЛЮ ОРГАНАМИ ДЕРЖАВНОЇ ПОДАТКОВОЇ СЛУЖБИ УКРАЇНИ

12.00.07 – теорія управління; адміністративне право і процес;

фінансове право; інформаційне право

Автореферат

дисертації на здобуття наукового ступеня

кандидата юридичних наук

Ірпінь – 2004

Дисертацією є рукопис.

Робота виконана на кафедрі фінансового права Національної академії державної податкової служби України Державної податкової адміністрації України.

Науковий керівник: доктор юридичних наук, професор

САВЧЕНКО ЛЕСЯ АНАТОЛІЇВНА,

Національна академія державної податкової служби України, завідувач кафедри фінансового права.

Офіційні опоненти: доктор юридичних наук, доцент

ОРЛЮК ОЛЕНА ПАВЛІВНА,

Державний науково-дослідний інститут інтелектуальної власності Академії правових наук України, заступник директора з наукової роботи;

кандидат юридичних наук, доцент

ЗАВЕРУХА ІРИНА БОГДАНІВНА,

Львівський національний університет імені Івана Франка, доцент кафедри конституційного, адміністративного та фінансового права.

Провідна установа: Київський національний університет імені Тараса

Шевченка Міністерства освіти і науки України, кафедра конституційного та адміністративного права

Захист відбудеться 11.09.2004 року о 12 годині на засіданні спеціалізованої вченої ради К 27.855.02 у Національній академії державної подат-кової служби України за адресою: вул. Садова, 53, м. Ірпінь, Київська обл., 08201.

З дисертацією можна ознайомитись у бібліотеці Національної академії державної податкової служби України за адресою: вул. К. Маркса, 31, м. Ірпінь, Київська обл., 08201.

Автореферат розісланий 09.08. 2004 року.

Учений секретар

спеціалізованої вченої ради Г.Г. Забарний

ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ

Актуальність теми. У державному регулюванні розвитку економіки про-відне місце належить фінансовій політиці держави, умовою реалізації якої виступає державний фінансовий контроль. Подальший розвиток в Україні демократичних тенденцій, здійснення правової та економічної реформ вимагають оптимізації контрольних механізмів.

В умовах проблематичності наповнення бюджетів та державних цільових фондів і, зважаючи на те, що дохідна частина бюджету майже на 70 % складається з податкових надходжень, особливо гостро постає питання контролю за справлянням податків. Провідна роль у вирішенні даної проблеми відводиться саме державній податковій службі, головним завданням якої є здійснення контролю за додержанням податкового законодавства, правильністю нарахування, повнотою та своєчасністю сплати податків і зборів (обов’язкових платежів).

Актуальність дисертаційного дослідження обумовлюється тими обста-винами, що в Україні організація і здійснення фінансового контролю органами державної податкової служби України (далі – органи ДПС України) перебуває ще на стадії становлення. Потребує удосконалення організаційно-правове забез-пе-чення струк-тур-ної і функціональної побудови органів ДПС України, а отже уточнення ви-значень ряду базових понять, пов’язаних з виконанням ними конт-рольної функції.

На сьогоднішній день практика діяльності органів ДПС вказує на необ-хідність вивчення сутності, змісту контролю, розгляду механізму його проведення.

Актуальність проблем, що розглядаються в дисертації, визначається і зростанням вимог до органів ДПС України, у діяльності яких значне місце посідає контрольна функція.

Для вітчизняної правової науки розробка питань здійснення фінансового контролю органами ДПС України є новим напрямом наукового пошуку. Дана проблема лише фрагментарно висвітлювалась у публікаціях як юристів, так і економістів, а також практиків.

Окремі сторони контрольної діяльності органів державної податкової служби України були частково розглянуті у наукових працях О.Д. Василика, Л.К. Воронової, В.П. Завгороднього, М.П. Кучерявенка, В.А. Онищенка, Л.А. Савченко, О.П. Чернявського, А.О. Чугаєва та публікаціях інших авторів.

Поза увагою науковців залишилися питання об’єкта і предмета контролю органів ДПС України, форм та методів, що вони використовують, і які потребують наукового дослідження, детального висвітлення.

Зазначені обставини у своїй сукупності і вказують на потребу у проведенні дисертаційного дослідження, вибір теми якого зумовлюється наявністю супереч-ливих питань, недостатністю розробленості певних теоретичних положень та по-требою вдосконалення діючого законодавства, що визначає правовий статус органів ДПС України.

Зв’язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Обраний напрям наукового дослідження пов’язаний з Концепцією розвитку законодавства України на 1997–2005 рр., розробленою авторським колективом Інституту законодавства Верховної Ради України, у статті 45 якої зазначено, що „необхідно вирішити проблему законодавчого забезпечення фінансового контролю” та Програмою модернізації державної податкової служби України і є складовою частиною наукових планів Національної академії державної податкової служби України. Робота виконана у рамках теми науково-дослідної роботи кафедри фінансового права академії (номер державної реєстрації 0102U000477), де автор є одним із виконавців, її тема затверджена Вченою радою Академії державної податкової служби України 01 липня 2003 року (протокол № 11). Проведене наукове дослідження пов’язане також з науково-дослідною темою „Організаційно-методичне та інформаційне забезпечення впровадження моніторингу діяльності органів ДПС України та їх працівників”, що виконується на замовлення Державної податкової адміністрації України Науково-дослідним центром з проблем оподаткування Національної академії ДПС України (номер державної реєстрації 0104U006030).

Мета і завдання дослідження. Мета дослідження полягає у тому, щоб на основі врахування досягнень юридичної й економічної наук, аналізу законодавства України та практики його застосування, розкрити правові проблеми організації та здійснення фінансового контролю органами ДПС України, визначити місце їх контрольної функції серед інших функцій, сформулювати пропозиції щодо удосконалення національного законодавства.

Для досягнення цієї мети були визначені головні завдання дослідження:

– визначити сутність і призначення контрольної функції органів ДПС Украї-ни, її місце серед інших функцій;

– дослідити об’єкт і предмет фінансового контролю органів ДПС;

– проаналізувати завдання податкових органів у сфері контролю, їх права, обов’язки при здійсненні контрольних дій та відповідальність;

– визначити шляхи підвищення ефективності здійснення контролю орга-нами ДПС у сучасних умовах та фактори негативного впливу на нього;

– розробити науково обґрунтовану класифікацію форм і методів фінан-сового контролю, що використовуються органами ДПС України;

– розробити рекомендації та пропозиції щодо удосконалення чинного законодавства.

Об’єктом дослідження є суспільні відносини, що виникають у процесі здійснення фінансового контролю органами ДПС України.

Предметом дослідження є теоретичні й методологічні проблеми правового регулювання організації та здійснення фінансового контролю органами ДПС України.

Методи дослідження. Основним методом пізнання об’єкта дослідження є системний, використання якого дало змогу здійснити аналіз контрольної функції органів ДПС у взаємозв’язку та взаємоузгодженості з іншими функціями. Теоретико-методологічною основою дослідження стали також такі наукові методи: діалектичний, порівняльно-правовий, формально-догматичний (спеціально-юри-дич-ний), логіко-семантичний, системно-структурного аналізу. Кожен із названих методів використовувався не ізольовано, а у поєднанні з іншими. За допомогою формально-догматичного методу досліджувались зміст і сутність контрольної функції органів ДПС, завдання, права та обов’язки податкових органів, здійсню-валася зовнішня наукова обробка правового матеріалу. Метод системно-струк-турного аналізу дозволив дослідити елементи фінансового контролю, що здійсню--ється органами ДПС України, як складової частини державного контролю. Вико--ристання діалектичного методу пізнання соціальних процесів дозволило вра--ху-вати всі взаємозв’язки явищ, що розглядаються, об’єктивно оцінити ефек-тивність здійс-нен-ня фінансового контролю податковими органами. Уточнення та визна-чен-ня основних понять проводилося за допомогою логіко-семантичного методу. Порів--няльно-правовий метод застосовувався при аналізі законодавства зарубіжних країн.

Наукова новизна роботи. Дисертація є одним із перших в українській правовій літературі комплексним, узагальненим дослідженням правових проблем здійснення фінансового контролю органами ДПС України.

У роботі обґрунтовується ряд концептуальних понять, теоретичних положень і висновків, практичних рекомендацій, пропозицій щодо удосконалення здійснення фінансового контролю органами ДПС України.

Елементи новизни знайшли вираження у таких положеннях:

вперше:–

визначені загальні риси контролю, що здійснюється органами ДПС України, його ознаки та принципи;–

сформульовано визначення контрольної функції органів ДПС, розкрито її сутність та зазначено, що обсяг, зміст, ступінь використання та форми реалізації контрольної функції органів ДПС залежать насамперед від їх правового статусу. На сьогодні відсутнє нормативне закріплення механізму реалізації контрольної функції;–

сформульовано висновок, що, оскільки фактично органи державної податкової служби контролюють більше питань, ніж це обумовлено податковим законодавством у понятті „податковий контроль”, то помилково говорити про те, що контрольна діяльність органів ДПС України повністю охоплюється поняттям „податковий контроль”. Органи ДПС України відповідно до чинного законодавства здійснюють саме фінансовий контроль, що найбільш повно відображає суть їх діяльності;

уточнено:–

роль органів ДПС у реалізації фінансової політики держави;–

об’єкт і предмет фінансового контролю органів ДПС України;–

класифікацію форм та методів фінансового контролю, які використовують органи ДПС; –

правову характеристику повноважень органів ДПС у сфері контролю;

запропоновано:

– створити єдину базу даних податкових ризиків, що передбачає функціонування системи постійного накопичення та аналізу діяльності платника податків, тобто постійний моніторинг, а також розробити автоматизовану систему відбору платників для проведення перевірок, яка повинна базуватися на використанні методики податкових ризиків;–

податкові правовідносини розділити на дві групи: пов’язані з встановленням і сплатою податків і ті, що виникають у зв’язку із здійсненням відповідними органами контролю за правильністю сплати податків;–

авторське визначення поняття „державна податкова служба України”;

у новому аспекті:–

висвітлено співвідношення контрольної функції органів ДПС з іншими функціями;

обгрунтовано:–

необхідність розмежування понять „стягнення податку” і „справляння податку”; –

положення, що перевірка є основною формою фінансового контролю, що застосовують органи ДПС України, та визначено основні критерії для вибору її об’єкта;–

необхідність внесення ряду змін та доповнень до Законів України „Про державну податкову службу в Україні”, „Про банки і банківську діяльність”, проекту Податкового кодексу України.

Практичне значення одержаних результатів полягає у тому, що поло-ження, висновки і пропозиції проведеного дослідження, викладені автором у конкретних рекомендаціях щодо покращання здійснення фінансового контролю органами ДПС України, створюють основу для його подальшого поглибленого теоретичного вивчення і можуть бути використані: при удосконаленні діючого законодавства та завершенні роботи над проектом Податкового кодексу України; у навчальному процесі під час викладання курсу „Фінансове право”; при оновленні спецкурсу „Правові основи здійснення фінансового контролю” та навчального посібника з даного спецкурсу; для забезпечення координації управління контролюючими органами з метою ефективного здійснення контролю.

Результати дисертаційного дослідження були використані при проведенні семінарських, практичних занять з курсів „Правові основи здійснення фінансового контролю”, „Фінансове право” для студентів юридичного факультету й факультету підготовки, перепідготовки та підвищення кваліфікації працівників податкової міліції, підготовці навчальних та робочих програм, планів семінарських, практичних занять із зазначеного курсу та спецкурсу, а також лекційних матеріалів для працівників органів ДПС України – слухачів Центру підготовки, перепід-готовки та підвищення кваліфікації кадрів для ДПС України Національної академії державної податкової служби України (акт впровадження від 12.05.2004 р. № /01-12). Певні пропозиції дисертанта реалізовані Департаментом з питань адміністрування акцизного збору і контролю за вироб-ництвом і обігом підакцизних товарів ДПА України (акт впровадження від 06.05.2004 р. №4408/21-5216) та ДПІ у м. Ірпені Київської області (акт 12.05.2004 р. № 5954/10/01).

Особистий внесок здобувача. Наукові положення, розробки, висновки та рекомендації, які виносяться на захист, одержані автором самостійно. Ідеї і розробки, які містяться у статтях, що опубліковані у співавторстві, у дисертації не використовувались.

Апробація результатів дисертації. Дисертація виконана й обговорена на кафедрі фінансового права Національної академії державної податкової служби України. Окремі висновки та узагальнення дослідження доповідалися дисертантом на міжнародному науково-практичному семінарі „Проблеми нормативно-правового забезпечення бюджетно-податкової політики держави” (листопад, 2002, м. Ірпінь); на науково-практичних конференціях: „Розвиток податкових відносин та модер-ніза--ція податкової служби України” (грудень, 2002, м. Ірпінь), „Бюджетно-подат-кова політика: теорія, практика, проблеми” (грудень, 2003, м. Ірпінь), на Перших Ірпінських науково-педагогічних читаннях (травень, 2003, м. Ірпінь); на міжнарод--них науково-практичних конференціях: „Проблеми впровадження інфор--ма-ційних технологій в економіці” (травень, 2003, м. Ірпінь), „Фінансово-правова доктрина постсоціалстичної держави” (вересень, 2003, м. Чернівці), „Проблеми гармонізації законодавства країн СНД та Європейського союзу” (квітень, 2004, м. Ірпінь).

Публікації. За темою дисертації автором опубліковано 6 статей у фахових наукових виданнях. Окремі висновки, пропозиції викладено у 4 тезах доповідей, надрукованих за матеріалами конференцій. Підготовлено рекомендований Міністерством освіти і науки України навчальний посібник „Правове регулювання діяльності органів ДПС України”, де дисертанту належить другий розділ – „Податковий контроль в Україні” ( 2,5 авт. арк.).

Обсяг і структура дисертації. Дисертація складається із вступу, трьох розділів, восьми підрозділів, висновків, списка використаних джерел із 373 найменувань. Повний обсяг дисертації 232 сторінки. Обсяг основного тексту роботи 188 сторінок.

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ РОБОТИ

У вступі обґрунтовується актуальність теми дисертаційного дослідження, ступінь наукової розробки проблеми, вказується на зв’язок роботи з науковими про-грамами, планами, темами, визначається мета і завдання дослідження, його об’єкт, предмет, методи дослідження, відзначається наукова новизна роботи і положення, які виносяться на захист, теоретичне та практичне значення отриманих у ході дослідження результатів, ступінь їх апробації.

Перший розділ – „Теоретико-методологічні засади здійснення фінансового контролю органами державної податкової служби України” – складається з трьох підрозділів.

У підрозділі 1.1. – „Поняття контрольної функції органів державної податкової служби України” – на основі аналізу наукової літератури, публікацій практиків щодо теми дослідження встановлено, що в Україні напрацьовано незначний науковий досвід, безпосередньо пов’язаний з комплексним вивченням розвитку податкової служби. Залишається поза увагою вчених проблема здійснення фінансового контролю органами ДПС України. У системі чинного законодавства України відсутнє єдине законодавче джерело, яке б чітко акумулювало і впорядковувало всі складові контрольної діяльності, визначало механізм здійснення контролю (функції, принципи, форми, методи фінансового контролю тощо) органами ДПС.

Встановлено, що діяльності органів ДПС України притаманна: незалежність при здійсненні фінансового контролю за дотриманням законодавства про податки; чітка централізація системи податкових органів відповідно до вертикальної структури підпорядкованості; єдність фінансового контролю щодо різних платників, регіонів, видів податків і зборів.

У ході дослідження зроблено висновок, що сутність, основні завдання та напрями розвитку державної податкової служби з найбільшою повнотою об’єк-тивно виявляються в її функціях, які є засобом реалізації повноважень органу дер-жавного управління, характеризують дії органів ДПС як постійно діючого, динамічного механізму. Це передбачає теоретичну розробку тлумачення поняття функції взагалі та функції контролю зокрема. Розглядаючи поняття „функція”, „функція управління”, „функція державного управління”, „контроль”, що містяться у публікаціях вчених, словниках-довідниках тощо, автор формулює власне визначення поняття контрольної функції органів ДПС і зазначає, що її особливість зумовлюється тим, що органи ДПС здійснюють контроль за діяльністю платників податків з метою забезпечення виконання дохідної частини бюджетів. Робиться висновок, що обсяг, зміст, ступінь використання та форми реалізації контрольної функції органів ДПС залежать, насамперед, від їх правового статусу. На основі вивчення теоретичних аспектів проблеми і власного теоретичного пошуку зроблено висновок, що контрольна функція органів ДПС є однією з основних.

На підставі здійсненого аналізу визначено основні риси фінансового контролю, що здійснюють органи ДПС: проводиться з метою захисту інтересів дер-жави спеціально визначеними органами державної виконавчої влади; має субор-ди-на-ційний характер; рішення про застосування відповідного різновиду контролю приймають компетентні посадові особи контрольного органу; органи, що здійс-нюють контроль (їхні посадові особи), можуть застосовувати відповідні фінансові та інші санкції.

Фінансовий контроль є засобом перевірки правильності обчислення, повноти і своєчасності сплати податків та інших обов’язкових платежів, виступає формою зворотного зв’язку між суб’єктом і об’єктом та дає інформацію щодо результатів діяльності останнього, має не лише фіксувати результати сплати чи несплати податків, а й збирати інформацію для аналізу причин відхилення чи ухилення від сплати, слугує засобом удосконалення роботи апарату податкової служби. У процесі контрольної діяльності органів ДПС запобігаються і виявляються пору-шення, з’ясовуються причини порушень, вживаються заходи щодо їх попередження або ліквідації.

Трактуючи поняття „справляння” та „стягнення” податків робиться висновок, що стягнення – це вужче поняття, ніж справляння і входить як складова частина до останнього. У свою чергу, основне призначення контрольної функції органів ДПС полягає саме у справлянні податків і зборів, інших платежів, а не лише у їх стягненні.

У підрозділі 1.2. – „Місце контрольної функції серед інших функцій”, приділяючи увагу поглядам вчених, які вказують на існування основних та похідних функцій податкових органів, автор розкриває функції ДПА України такі як: стратегічного керівництва податковою системою, розробкою податкової політики, нормотворчу, контрольно-розпорядчу, фіскальну, правозахисну, інформаційного забезпечення, профілактичну, координаційну, вказує на їх зв’язок з контрольною функцією.

Досліджуючи функції регіональних та місцевих органів ДПС, робиться висновок, що диференціювання функцій органів ДПС за рівнями управління визначається завданнями, сутністю та змістом контрольної діяльності кожного з рівнів. Вказується, що контрольна функція знаходиться у тісному зв’язку з функцією обліку і саме остання передує контролю. З метою приведення у відпо-відність податкового і бухгалтерського обліків необхідно законодавчо врегулювати порядок їх взаємоузгодженості, що дозволить бачити реальну картину фінансово-господарської діяльності підприємств. У свою чергу, чіткість і простота в обліку сприятимуть покращанню контрольної діяльності органів ДПС.

Питання про статус, порядок оприлюднення і юридичну силу інструкцій, роз’яснень залишається відкритим. Поряд з широким інформуванням про резуль-тати контролю, посадові особи органів державної податкової служби зобов’язані дотримуватись комерційної та службової таємниці. Оскільки не будь-яка інфор-мація може бути висвітлена, то потрібно законодавчо закріпити ряд положень про захист інформації і забезпечення її достовірності.

Встановлено, що контрольна функція органів ДПС є однією з основних і призначена для оцінки відповідності здійснення іншими функціями завдань, що стоять перед державною податковою службою. Функції реалізуються безупинно та взаємодіють між собою. Зазначається, що законодавство визначає завдання щодо усієї системи податкових органів, функції – щодо окремих її ланок. Дослідження дозволило зробити висновок, що чіткий розподіл функцій, реалізація їх у єдиному правовому полі удосконалить діяльність податкової служби у галузі фінансового контролю за умови, якщо в основу її роботи буде покладено принципи законності, цілеспрямованості, системності та об’єктивності.

У підрозділі 1.3. – „Об’єкт та предмет фінансового контролю органів державної податкової служби України” – зазначається, що контроль органів ДПС є, з одного боку, формою реалізації контрольної функції, а з іншого, – це специфічний напрям контрольної діяльності держави, попередження здійснення порушень податкового законодавства, спрямованої на повне і своєчасне формування дохідної частини бюджетів усіх рівнів.

У літературі висвітлюється питання щодо об’єкта і предмета як фінансового, так і податкового контролю, але на сьогодні їх визначення залишаються дискусійними і неоднозначними. Звертається увага на визначення термінів „об’єкт”, „предмет”, „об’єкт фінансового контролю”, „предмет фінансового контролю”, що даються вченими, містяться у різноманітних словниках та зазначається, що об’єктом фінансового контролю органів ДПС є дія чи бездіяль-ність платників податків, що оцінюється з погляду законності додержання ними подат-кового законодавства, правильності обчислення, повноти і своєчасності сплати до бюджетів, державних цільових фондів відповідних платежів, а також інша діяльність, під час якої реалізується їх контрольна функція. У свою чергу, предметом фінансового контролю органів ДПС є документація, яка містить інформацію про діяльність відповідних суб’єктів щодо руху коштів, матеріальних цінностей.

Розгляд контрольної функції органів ДПС та контрольних дій, що здійс-нюють ці органи як відповідно до Закону України „Про державну податкову службу в Україні” так і інших нормативно-правових актів, приділення уваги тлума-чен-ням понять „податковий контроль” і „фінансовий контроль”, що даються вче-ними, дозволило зробити висновок, що сфера контрольної функції органів держав-ної податкової служби ширша, ніж та, що обумовлена податковим законо--давством у понятті „податковий контроль”, отже помилково говорити про те, що контрольна діяльність органів ДПС України повністю охоплюється поняттям „податковий контроль”. Органи ДПС України відповідно до чинного законодавства здійснюють саме державний фінансовий контроль.

Другий розділ – „Повноваження органів державної податкової служби України у сфері контролю” – складається з трьох підрозділів та присвячений дослідженню завдань, прав, обов’язків і відповідальності органів державної податкової служби при здійсненні фінансового контролю.

У підрозділі 2.1. – „Завдання органів державної податкової служби у сфері контролю”, аналізуючи чинне законодавство, встановлено, що діяльність органів державної податкової служби переважно врегульована спеціальними нормативно-правовими актами. Умовно їх можна поділити на три основні групи: нормативно-правові акти, що регулюють правовий статус податкових органів та їх організаційну структуру; нормативно-правові акти, що регулюють окремі напрями діяльності податкових органів; нормативні акти, що регулюють систему оплати праці працівників податкових органів та проходження служби в податкових органах.

Аналіз законодавства, що регулює діяльність податкових органів України свідчить про наступне: перелік нормативно-правових актів занадто великий, а самі акти досить складні для практичного застосування, не систематизовані в окрему галузь нормотворення, не завжди чітко та всеохоплююче описують норми права, що призводить до різного тлумачення їх положень та появи значної кількості підзаконних актів; недосконалість нормативно-правових актів призводить до частої їх зміни та внесення численних доповнень.

Окремо автор зазначає, що до тепер у законодавстві відсутнє визначення державної податкової служби як такої. Державна податкова служба України – система спеціально створених органів державної виконавчої влади, які здійснюють контроль у сфері оподаткування у межах своєї компетенції з метою забезпечення фінансової безпеки держави. Саме від формування державного та місцевих бюджетів, стану платіжного балансу держави, співвідношення грошей в офіційній і тіньовій економіці залежить фінансова безпека держави. Завдання органів ДПС України у сфері фінансового контролю – забезпечення економічної безпеки держави при формуванні централізованих грошових фондів за рахунок податкових надходжень. Саме ухилення від сплати податків, які є основним джерелом доходів держави, в цивілізованому суспільстві призводить до негативних процесів в економічній сфері.

Вивчення світового досвіду організації діяльності податкових служб свід-чить, що для забезпечення виконання поставлених перед ними завдань, їх робота повинна спрямовуватись на два основні напрями – здійснення контролю за додержанням податкового законодавства та роз’яснення платникам податків подат-кового законодавства, їх прав і обов’язків з наданням певної допомоги.

У Законі України „Про державну податкову службу в Україні” завдання органів ДПС не розмежовані між їх рівнями, в той же час функції визначені щодо кожного рівня. Зважаючи на те, що функції формуються відповідно до завдань, можна зробити висновок, що відсутність у того чи іншого рівня податкового органу відповідної функції свідчить і про відсутність у нього завдання. Отже, доцільно було б щодо конкретної ланки державної податкової служби визначити саме ті завдання, які властиві тільки їй.

У підрозділі 2.2. – „Права та обов’язки органів державної податкової служби при здійсненні контрольних дій” – зазначається, що змістом будь-якого правовідношення є права і обов’язки його суб’єктів, між якими існує нерозривний зв’язок. Взаємовідносини між податковою службою і платником податків при здійсненні фінансового контролю є двосторонніми і реалізуються через активні дії як з боку суб’єкта, так і об’єкта контролю.

У дослідженні наголошено, що тенденція до розширення прав податкових органів спостерігається у нашій державі з моменту прийняття Закону України „Про державну податкову службу в Україні” і проявляється у змінах і доповненнях, які вносилися до цього законодавчого акта протягом наступних років. Зміні такого положення буде сприяти закріплення у Податковому кодексі України вичерпного переліку прав податкових органів і надання їм такого їх статусу, який би забезпечував баланс між правами податкових органів і правами платників податків.

На основі поглибленого аналізу встановлена неузгодженість між нормами Господарського, Цивільного кодексів України, Закону України „Про державну податкову службу в Україні” та інших нормативно-правових актів стосовно реалі-зації прав органів державної податкової служби щодо: зупинення операцій на рахунках у банку платників податків; звернення до суду з позовами про скасування державної реєстрації суб’єктів підприємницької діяльності; застосування штрафів у разі порушення суб’єктами господарювання встановлених правил обліку або звітності щодо сплати податків; притягнення суб’єктів господарювання до відпо-відальності за неповідомлення податкових органів про відкриття або закриття рахунків відповідними суб’єктами у фінансових установах; застосування адмініст-ративного арешту активів чи адміністративно-господарської санкції у разі відмови суб’єкта господарювання від проведення податковим органом документальної перевірки або від допуску посадових осіб податкового органу до обстеження приміщень, що використовуються для одержання доходів.

У роботі акцентовано увагу на тому, що існуючий стан відсутності єдиного підходу до визначення того, кому надаються права і на кого покладаються обов’язки – на органи державної податкової служби чи їх посадових осіб, певною мірою призводить до невизначеності повноважень податкових органів.

У підрозділі 2.3. – „Відповідальність органів державної податкової служби при здійсненні контролю” – зазначається, що на сьогодні Закон України „Про державну податкову службу в Україні” не встановлює конкретних видів відповідальності за неправомірні дії чи бездіяльність податкових органів, а лише містить посилання на чинне законодавство України. Існує гостра проблема щодо систематизації нормативно-правових актів стосовно питань відповідальності працівників органів ДПС України. У проекті Податкового кодексу України повинна бути норма, яка передбачала б відповідальність податкових органів та їх посадових осіб за відмову у наданні платнику податків роз’яснень щодо застосування податкового законодавства; за відмову у вимозі про повернення суми зайво сплаченого податку; за збитки, нанесені платнику податків незаконними діями (бездіяльністю) податкових органів та їх посадовими особами при здійсненні контрольних дій; особисту відповідальність керівників податкових органів за стан профілактичної, виховної роботи в колективі та організацію непримиренної боротьби з будь-якими проявами корупції, хабарництва при реалізації контрольної функції.

Розділ третій – „Організаційно-правові засади здійснення фінансового контролю органами державної податкової служби України” – складається з двох підрозділів та висновків і присвячений характеристиці форм і методів контролю, що використовують органи ДПС України.

У підрозділі 3.1. – „Правові форми фінансового контролю державної податкової служби” – приділяється увага класифікації фінансового контролю органів ДПС залежно від термінів здійснення контролю, обсягу контрольно-перевірочної роботи, джерела інформації, способу організації, місця проведення. Зазначається, що суперечливість класифікації щодо форм фінансового контролю викликана недостатньою розробкою його загальнотеоретичних питань і, зокрема, неоднозначністю трактування самого поняття „форма”.

У дисертації відмічається, що форми податкового контролю в Україні не визначені жодним нормативно-правовим актом. Це при тому, що органи державної податкової служби України мають свої завдання і функції, не властиві іншим органам, і не просто здійснюють контрольну функцію, а зобов’язані шукати шляхи попередження порушень податкового законодавства.

Більшість вчених схиляється до виділення таких форм контролю як попередній, поточний, наступний, які властиві і діяльності ДПС України. Якщо під поняттям „форма” розуміти спосіб конкретного виразу і організації контрольних дій суб’єкта, то на основі системного аналізу нормативно-правових актів та наукової літератури, відповідних матеріалів щодо проведення фінансового контролю саме органами ДПС, можна зробити висновок, що вони у своїй діяльності використовують і такі його форми: перевірка; облік платників податків; облік податків, зборів (обов’язкових платежів). Центральне місце у системі форм контролю, що використовують органи ДПС належить перевірці. Автором розгля-нуто види перевірок, приділено увагу підставам для їх проведення. Обґрунтовано, що основними критеріями для вибору об’єкта перевірки можуть бути: попередній аналіз наданої звітності, вивчення податкових декларацій; порівняння даних поточ-ного та попередніх років; динаміка розвитку підприємства; питома вага подат-ків і платежів даного підприємства на цій території у відповідний бюджет; аналіз показників дохідності об’єкта, його чистого прибутку тощо; аналіз матеріалів у засобах масової інформації про діяльність об’єкта; інформація банків про розрахунки об’єкта; звернення правоохоронних органів у встановленому порядку.

Важливого значення на сучасному етапі набуває питання попередження фактів неплатоспроможності та ухилення від сплати податків суб’єктів підприємницької діяльності, а також забезпечення добровільного виконання ними податкових зобов’язань. Податкові ризики є одним із інструментів для здійснення цих завдань, а сам термін ”податковий ризик” можна визначити як вірогідну можливість порушення податкового законодавства, у результаті чого можливі втрати надходжень до бюджету. Визначення податкових ризиків дозволить ство-рити їх єдину базу даних та надасть змоги узагальнити результати фінансового контролю, систематизувати порушення нормативно-правових актів, що вчиняються суб’єктами підприємницької діяльності у процесі господарської діяльності, відслід-кувати схеми ухилень від оподаткування, виявити загальні ознаки, що можуть вказувати на наявність таких порушень. Автоматизація процесу моніто-рингу подат-кових ризиків дозволить виявити та упередити можливі порушення платни-ком податку податкового законодавства на ранній стадії; визначити підприємство для податкового контролю; уникнути сумлінним платникам податків безпідставних перевірок.

Для дотримання принципу найменшого втручання у діяльність платників податків виваженого підходу потребує проведення попереднього аналізу та здійснення розрахунку вірогідності порушення податкового законодавства і визначення необхідності у проведенні фінансового контролю.

У підрозділі 3.2. – „Методи фінансового контролю, що використовуються органами державної податкової служби” – відмічається, що дієвість контролю залежить від правильного вибору його методу. Відсутність єдиного підходу щодо тлумачення поняття „метод”, законодавчо закріпленого переліку методів фінансового контролю сприяє тому, що і серед науковців не існує єдиної думки як щодо методів фінансового контролю взагалі, так і щодо прийомів, які можна віднести до методів, що використовують органи державної податкової служби зокрема. Зазначається, що методи фінансового контролю – це дійсно сукупність прийомів, що дозволяють реально вивчити стан об’єктів контролю.

Установлено, що у процесі здійснення фінансового контролю органи державної податкової служби застосовують як прямі, так і непрямі методи. До методів контролю органів ДПС пропонується віднести наступні: 1) прямі методи: дослідження предметів і документів платника податку, огляд приміщення (території) і предметів, інвентаризація, експертиза, обстеження, контрольний обмір, інспекція, спостереження, метод балансових узгоджень, контрольний запуск продукції; 2) непрямі методи: метод економічного аналізу; метод розрахунку грошових надходжень; метод контролю витрат і доходів платника податків; розрахункові методи; отримання інформації про платника податків від третьої особи; метод розрахунку грошових надходжень; метод зворотного рахунка. Під непрямими методами слід розуміти комплекс заходів, спрямованих на отримання детальної інформації щодо діяльності платника з інших джерел, ніж його звітність або бухгалтерські документи, ретельний аналіз та вивчення отриманих відомостей, а також обчислення дійсних податкових зобов’язань на підставі здобутої та проаналізованої інформації. У зв’язку з поглибленням тінізації економіки, з метою ефективної їй протидії доцільно віддавати перевагу непрямим методам із застосуванням зарубіжного досвіду. Але необхідно забезпечити більш детальну правову базу щодо використання податковими органами непрямих методів контролю поряд з прямими методами, стосовно всіх податкових платежів, а інформації, отриманій непрямими методами, надати офіційного статусу.

У висновках викладені підсумки дослідження, сформульовані положення, що становлять суть дисертаційної роботи, сформульовані рекомендації щодо удосконалення чинного законодавства з питання організації здійснення фінансо-вого контролю органами ДПС України.

Зокрема зроблені наступні висновки:

1. У системі чинного законодавства України відсутнє єдине законодавче джерело, яке б чітко акумулювало і впорядковувало всі складові фінансового контролю, визначало розгорнутий механізм здійснення контрольної діяльності (функції, принципи, форми, методи контролю тощо). Нормативно-правові акти, що регулюють податкові відносини, мають ряд суттєвих недоліків, неузгоджені між собою, є неконкретними, нестабільними, не містять достатніх правових гарантій для учасників податкових відносин. Контрольна функція органів ДПС полягає у перевірці правильності обчислення, повноти і своєчасності сплати податків та інших обов’язкових платежів, виявленні та аналізі порушень, а також у забезпеченні удосконалення роботи власне державного органу. Обсяг, зміст, ступінь використання та форми реалізації контрольної функції органів ДПС залежать насамперед від їх правового статусу. На сьогодні відсутнє нормативне забез-печення механізму реалізації контрольної функції.

2. Чинне законодавство України не містить визначення „податкові право-відносини”, які є різновидом фінансових та можуть існувати лише у формі пра-вових, відображаючи при цьому економічні відносини. На думку автора, податкові правовідносини можна розділити на дві групи: пов’язані з встановленням і сплатою податків і ті, що виникають у зв’язку із здійсненням відповідними органами контролю за правильністю сплати податків.

3. Оскільки фактично до відання органів державної податкової служби віднесено більше питань, ніж обумовлено податковим законодавством у понятті „податковий контроль”, то помилково говорити про те, що контрольна діяльність органів ДПС України повністю охоплюється поняттям „податковий контроль”. Органи ДПС України відповідно до чинного законодавства здійснюють саме фінансовий контроль.

4. Законодавством введено поняття „механізм справляння податків і зборів (обов’язкових платежів)”, але зміст цього поняття не розкрито. В інших нормативно-правових актах застосовується термін „стягнення”.

Поняття “стягнення” більш вузьке, ніж поняття „справляння”, яке входить як складова частина до останнього. Стягнення податку має місце тоді, коли у встановленому законом порядку він не сплачується або сплачується неналежним чином. В юридичному розумінні справляння – це виконання регулятивних норм, а стягнення – правоохоронних. Поняттю „справляння” відповідає обов’язковий характер внесення податків, а поняттю „стягнення” – примусовий.

5. Об’єкт фінансового контролю органів ДПС можна визначити як дію чи бездіяльність платників податків, що оцінюється з погляду законності додержання ними податкового законодавства, правильності обчислення, повноти і своєчасності сплати до бюджетів, державних цільових фондів відповідних платежів, а також інша діяльність державної податкової служби, під час якої реалізується їх контрольна функція. Предметом фінансового контролю органів ДПС є докумен-тація, яка містить інформацію про діяльність підконтрольних суб’єктів щодо руху коштів, матеріальних цінностей.

6. Доцільно виділити такі форми та методи фінансового контролю, які використовують органи ДПС України: форми – перевірка; облік платників податків; облік податків, зборів (обов’язкових платежів); методи – а) прямі методи: дослідження предметів і документів платника податку, огляд приміщення (території) і предметів, інвентаризація, експертиза, обстеження, контрольний обмір, інспекція, спостереження, метод балансових узгоджень, контрольний запуск продукції; б) непрямі методи – метод економічного аналізу; метод розрахунку грошових надходжень; метод контролю витрат і доходів платника податків; розрахункові методи; отримання інформації про платника податків від третьої особи; метод розрахунку грошових надходжень; метод зворотного рахунку.

7. Потребує внесення відповідних змін і доповнень Закон України „Про державну податкову службу в Україні”. У ньому необхідно:–

дати визначення державної податкової служби – це система спе-ціально створених органів державної виконавчої влади, які здійснюють контроль у сфері оподаткування у межах своєї компетенції з метою забезпечення фінансової безпеки держави;–

визначити принципи здійснення контролю органами ДПС: законність; публічність; обгрунтованість; системність; незалежність фінансового контролю як невід’ємний атрибут демократії; достовірність фактичної інформації; ефективність; повнота охоплення контролем об’єктів; оперативність; –

передбачити не обов’язки посадових осіб податкових органів, а обов’язки податкових органів.

СПИСОК ОПУБЛІКОВАНИХ ПРАЦЬ

1. Касьяненко Л.М., Касьяненко М.М. Деякі проблеми організації процесу управління в органах державної податкової служби України // Науковий вісник: Збірник наукових праць Академії ДПС України. – 2002. – № 4 (18). – С. 226– 228.

2. Касьяненко Л.М. Деякі особливості контрольної діяльності органів ДПС України // Науковий вісник: Збірник наукових праць Академії ДПС України. – 2003. – № 2 (20). – С. 169–177.

3. Касьяненко Л.М. Правовий статус державної податковї служби України як контролюючого суб’єкта // Науковий вісник Національної академії державної податкової служби України (економіка, право). – 2003. – № 3 (21). – С. 174–181.

4. Касьяненко Л.М. Об’єкт та предмет фінансового контролю органів ДПС України // Науковий вісник Національної академії державної податкової служби України (економіка, право).– 2004. – № 1. – С. 215–221.

5. Касьяненко Л.М. До питання про форми та методи контролю органів ДПС // Зовнішня торгівля: право та економіка: Українська академія зовнішньої торгівлі. – 2004. – № 2 . – С. 32–35.

6. Касьяненко Л.М. Форми фінансового та податкового контролю в Україні: питання співвідношення // Вісник Академії праці і соціальних відносин Федерації профспілок України. – 2004. – № 2. – С. 14–20.

7. Касьяненко Л.М., Касьяненко М.М. Застосування інформаційних технологій – пріоритетний напрям удосконалення фінансового контролю // Матеріали міжнародної науково-практичної конференції (15–17 травня 2003) „Проблеми впровадження інформаційних технологій в економіці”. – Ірпінь: Академія ДПС України, 2003. – С. 312–315.

8. Касьяненко Л.М. Некоторые особенности финансово-правовой ответственности за нарушение налогового законодательства // Материалы между-народной научной конференции (22–24 вересня 2003) „Финансово-правовая доктрина постсоциалистического государства”. – Выпуск 2: Рута, Черновцы, 2003. – С. 260–267.

9. Касьяненко Л.М. Місце контрольної функції серед функцій державної податкової служби України // Матеріали науково-практичної конференції (18–19 грудня 2003) „Бюджетно-податкова політика: теорія, практика, проблеми”. – Ірпінь: Національна академія ДПС України, 2003. – С. 261–165.

10. Касьяненко Л.М. Використання досвіду зарубіжних країн у сфері удосконалення фінансового контролю // Матеріали міжнародної науково-практичної конференції (16 квітня 2004) „Проблеми гармонізації законодавства країн СНД та Європейського союзу”. – Ірпінь: Національна академія ДПС України, 2004. – С. 193–194.

11. Цимбал П.В., Мілевський О.П., Касьяненко Л.М. Правове регулювання діяльності органів ДПС України: Навчальний посібник. – Ірпінь: Академія ДПС України, 2003. – 399 с. (одноосібно дисертантом написано розділ 2 – „Податковий контроль в Україні”, 2,5 авт. арк.).

АНОТАЦІЇ

Касьяненко Л.М. Правові основи здійснення фінансового контролю органами державної податкової служби України. – Рукопис.

Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата юридичних наук за спеціальністю 12.00.07 – теорія управління; адміністративне право і процес; фінансове право; інформаційне право. – Національна академія ДПС України. – Ірпінь, 2004.

Дисертація присвячена комплексному дослідженню організації та здійсненню фінансового контролю органами державної податкової служби України. З’ясовано його сутність, об’єкт і предмет, визначено проблеми, проаналізовано повно-важення органів ДПС у