МІНІСТЕРСТВО ОСВІТИ І НАУКИ УКРАЇНИ

НАЦІОНАЛЬНИЙ УНІВЕРСИТЕТ “ЛЬВІВСЬКА ПОЛІТЕХНІКА”

МЕЛЬНИК ОЛЬГА ГРИГОРІВНА

УДК 338.26; 658.5

БЮДЖЕТУВАННЯ В СИСТЕМІ УПРАВЛІННЯ ПІДПРИЄМСТВОМ

Спеціальність 08.06.01. – економіка, організація і управління підприємствами

АВТОРЕФЕРАТ

дисертації на здобуття наукового ступеня

кандидата економічних наук

Львів – 2004

Дисертацією є рукопис

Робота виконана на кафедрі менеджменту і міжнародного підприємництва Національного університету “Львівська політехніка” Міністерства освіти і науки України

Науковий керівник – доктор економічних наук, професор,

заслужений працівник народної освіти України

КУЗЬМІН ОЛЕГ ЄВГЕНОВИЧ,

Національний університет “Львівська політехніка”,

директор навчально-наукового інституту

економіки і менеджменту

Офіційні опоненти – доктор економічних наук, професор

БІЛИК МАРІЯ ДМИТРІВНА,

Київський національний економічний університет,

професор кафедри фінансів підприємств

кандидат економічних наук, доцент

ПАРТИН ГАЛИНА ОСТАПІВНА,

Львівський банківський інститут

Національного банку України,

декан економічного факультету

Провідна установа – Інститут економічного прогнозування, відділ фінансового та бюджетного прогнозування, Національна академія наук України, м. Київ

Захист відбудеться “8” листопада 2004 р. о 13 годині на засіданні спеціалізованої вченої ради К 35.052.03 у Національному університеті “Львівська політехніка” (79013, Львів-13, вул. С.Бандери, 12, ІVн.к., ауд.301-Б).

З дисертацією можна ознайомитись у бібліотеці Національного університету “Львівська політехніка” (79013, Львів-13, вул. Професорська, 1).

Автореферат розісланий “5” жовтня 2004 р.

Вчений секретар спеціалізованої

вченої ради, к.е.н., доц. Пащенко І.Н.

ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ

Актуальність теми. Сучасний етап трансформування національної економіки у напрямку розвитку ринкових відносин супроводжується активізацією процесів реформування власності, зміною організаційних форм управління підприємствами, пошуком дієвих механізмів та важелів ефективного використання ресурсів, розробленням шляхів зміцнення фінансової стабільності організацій тощо. Формування сучасних систем менеджменту на підприємствах України вимагає не лише узагальнення та удосконалення власних здобутків у цій сфері, а й залучення прогресивних управлінських технологій, що зарекомендували себе у практиці функціонування успішних іноземних організацій. У таких умовах особливого значення набувають ідеї бюджетування, які у країнах Західної Європи, США, Японії набули значного поширення ще у 60-х рр. XX століття. Застосування на вітчизняних підприємствах ефективних бюджетних систем вимагає формування певних передумов (організаційних, економічних, соціальних, технічних тощо), врахування специфіки функціонування організацій у період реформування національної економіки та сприяє вирішенню низки існуючих проблем з метою забезпечення раціонального управління ресурсами підприємства та їх цільового використання, удосконалення управління грошовими потоками для підтримання необхідного рівня платоспроможності, прийняття більш обгрунтованих управлінських рішень тощо.

Вагомий внесок у розроблення теоретичних та прикладних засад бюджетування на підприємстві зробили такі вітчизняні та іноземні науковці: О.Амоша, Є.Ананькіна, В.Андрієнко, С.Аптекар, І.Балабанов, М.Білик, І.Бланк, В.Бочаров, Б.Буркінський, Ф.Бутинець, В.Гамаюнов, В.Геєць, С.Голов, А.Дайле, С.Данілочкін, Н.Данілочкіна, М.Данилюк, Р.Дафт, М.Долішній, К.Друрі, О.Жамойда, А.Загородній, А.Іонова, Д.Ірвин, А.Калюкін, З.Клеменова, М.Колісник, О.Крайник, П.Кузмішин, О.Кузьмін, В.Лещій, І.Луніна, С.Майерс, І.Мейтленд, В.Мікловда, Д.Новіков, Дж.Обер-Кріє, Г.Партин, Ю.Пасічник, А.Поддєрьогін, О.Попов, Т.Примак, Ю.Прінін, М.Романовський, Д.Ру, В.Самочкін, Н.Селезньова, Д.Сігел, Т.Сізова, Д.Сульє, О.Терещенко, О.Тимофеєва, Д.Хан, В.Хруцький, Л.Чижевська, М.Чумаченко, А.Чухно, А.Шеремет, Д.Шим, К.Щіборщ та інші. В опублікованих працях висвітлено погляди авторів на сутність бюджетування та бюджетів, запропоновано різні підходи до класифікації бюджетів, визначено проблеми та позитивні результати впровадження бюджетування на підприємствах, розглянуто методики аналізу виконання бюджетів, охарактеризовано порядок формування бюджетів за центрами відповідальності тощо.

Незважаючи на значні досягнення в теорії та практиці бюджетування існують розбіжності щодо тлумачення категорій бюджетування, недостатньо виокремлено його місце в управлінні підприємством, вимагають подальшого розроблення положення щодо вибору та застосування методів бюджетного планування, послідовності розроблення бюджетів, їх контролювання та регулювання тощо. Необхідність наукового розроблення окреслених проблем з урахуванням специфіки вітчизняної економіки свідчить про актуальність теми дисертаційного дослідження та її прикладне значення для забезпечення ефективної діяльності вітчизняних підприємств.

Зв’язок роботи із науковими програмами, планами, темами. Матеріали дисертаційного дослідження використані при розробленні держбюджетної теми Національного університету “Львівська політехніка” ДБ / ІНВЕСТ “Формування умов забезпечення інвестиційної привабливості підприємств та механізмів залучення іноземних інвестицій” (розділ 4 “Розробка рекомендацій щодо покращення інвестиційного клімату в Україні”, підрозділ 4.1 “Формування комплексу фінансового забезпечення рекомендацій з покращення інвестиційного клімату в Україні”; розділ 7 “Розробка рекомендацій щодо вдосконалення управління інвестиційними проектами”, підрозділ 7.2 “Фінансове забезпечення інвестиційних проектів на засадах бюджетування”), номер державної реєстрації №0102U001182, затвердженої рішенням НТР Національного університету “Львівська політехніка”, протокол №12 від 17.12.2001р. (Акт впровадження від 06.04.2004р.). Тема дисертації відповідає науковому напрямку кафедри менеджменту і міжнародного підприємництва Національного університету “Львівська політехніка” – “Удосконалення менеджменту на підприємствах та розвиток міжнародного підприємництва”.

Мета і задачі дослідження. Метою дисертаційного дослідження є розроблення теоретичних та прикладних засад впровадження та застосування бюджетування в системі управління підприємством. Досягнення поставленої мети зумовило необхідність вирішити у роботі такі завдання:

- уточнити трактування категорій бюджетування та виокремити місце бюджетування у системі управління підприємством, сформувати етапи реалізації бюджетування в організації та проаналізувати стан бюджетних систем на вітчизняних підприємствах;

- конкретизувати зміст процесу бюджетного планування на підприємстві, удосконалити класифікацію бюджетів, запропонувати класифікацію методів розроблення бюджетів, визначити перелік характеристик функціонування підприємства, що зумовлюватимуть вибір конкретних методів бюджетного планування, згрупувати принципи розроблення бюджетів на підприємствах;

- систематизувати внутрішньоорганізаційні норми для цілей бюджетування та визначити їх функціональне призначення при розробленні бюджетів підприємства в межах нормативного методу бюджетного планування;

- сформувати модель розроблення основних бюджетів організації шляхом консолідування бюджетних показників додаткових та спеціальних бюджетів, кошторисів, планів-графіків та іншої вхідної документації;

- розробити методичні положення щодо здійснення контролювання та регулювання бюджетів підприємства на засадах еластичності витрат;

- розробити рекомендації щодо здійснення контролювання та регулювання бюджетів підприємства на засадах структуризації витрат.

Об’єктом дослідження є процес бюджетування на підприємстві. Предметом дослідження є теоретико-методологічні та прикладні засади бюджетування в системі управління підприємством.

Теоретичною основою дослідження є національні законодавчі та нормативно-правові акти, які регулюють порядок визнання доходів і витрат на підприємствах; іноземні нормативно-правові акти, які визначають порядок формування бюджетів на підприємствах; праці провідних вітчизняних та зарубіжних науковців за проблемою; статистичні джерела Держкомстату України, Львівського обласного управління статистики; опубліковані в періодичних виданнях матеріали, що стосуються окремих аспектів бюджетування; фінансова звітність суб’єктів підприємницької діяльності; матеріали практики бюджетування на вітчизняних підприємствах, отримані автором у результаті проведених досліджень тощо.

Методи дослідження. Для вирішення поставлених завдань у роботі використовувались такі методи: порівняльного аналізу, систематизації та узагальнення (для уточнення категорій бюджетування – Розділ 1; удосконалення класифікації бюджетів – Розділ 1, підр. 1.2; розроблення класифікації методів бюджетного планування – Розділ 2, підр. 2.2; систематизації принципів розроблення бюджетів – Розділ 2, підр. 2.1, та внутрішньоорганізаційних норм – Розділ 2, підр. 2.3 тощо); системного підходу (для визначення сутності та елементів бюджетної системи на підприємстві – Розділ 1, підр. 1.1; виокремлення місця бюджетування в системі управління підприємством – Розділ 1, підр. 1.3; формування моделі розроблення основних бюджетів організації – Розділ 2, підр. 2.4); експертних оцінок (при дослідженні практики бюджетування на вітчизняних підприємствах – Розділи 1, 2); групування та економічного аналізу (для виявлення тенденцій та дослідження показників фінансової стабільності, структури та обсягу витрат вітчизняних підприємств – Розділ 1, підр. 1.3; Розділ 3, підр. 3.3); формалізації та економіко-математичного моделювання (для розроблення методичних рекомендацій щодо здійснення контролювання та регулювання бюджетів на засадах структуризації та еластичності витрат – Розділ 3, підр. 3.2, 3.3). Формування кореляційно-регресійних моделей, що демонструють залежність між цільовими показниками та рівнями бюджетного забезпечення витрат на підприємствах, здійснювалось з використанням пакету прикладних програм STATISTICA.

Наукова новизна одержаних результатів полягає у такому:

вперше розроблено:

- методичні положення щодо контролювання та регулювання бюджетів підприємства на засадах еластичності витрат шляхом реалізації таких етапів: вивчення поведінки витрат відносно визначального показника – обсягу виробництва продукції; визначення коефіцієнта еластичності витрат стосовно зміни визначального показника на засадах похідної функції витрат; розрахунок планового приросту витрат відносно прогнозованого приросту обсягів виробництва на основі коефіцієнта еластичності; порівняння планових обсягів витрат, розрахованих на засадах еластичності та іншими методами; здійснення регулювальних заходів з метою забезпечення установленого рівня ефективності діяльності підприємства;

- рекомендації щодо контролювання та регулювання бюджетів підприємства на основі структуризації витрат, що передбачають розрахунок рівнів бюджетного забезпечення (часткових коефіцієнтів) за обгрунтовану кількість періодів, побудову на їх базі кореляційно-регресійної моделі залежності цільового показника (наприклад, виручки від реалізації, чистого прибутку, рентабельності діяльності тощо) від структури витрат бюджету, що сприяє формуванню на засадах багатоваріантного аналізу оптимальної структури витрат бюджету при досягненні бажаного значення цільового показника;

удосконалено:

- процес бюджетного планування на підприємстві шляхом виокремлення логічно послідовних етапів (інформаційне забезпечення бюджетного планування; встановлення цілей та визначення завдань; вибір методів бюджетного планування; визначення видів, складу та структури бюджетів організації; забезпечення консолідування бюджетних показників; формування зведених бюджетів організації), систематизації принципів бюджетного планування (принципи побудови, функціонального призначення та змістового наповнення бюджетів), доповнення класифікації бюджетів (введення класифікаційних ознак: за тривалістю бюджетного періоду, відповідністю ресурсної частини та частини потреб, способом перенесення витрат на продукцію та рівнем важливості) та розроблення комплексної класифікації методів бюджетного планування (за порядком розроблення бюджетів, рівнем пристосування бюджетного планування до змін середовища функціонування організацій, рівнем централізації, вхідною базою, вибором об’єктів бюджетного планування, способом розрахунку планових бюджетних показників), визначення характеристик функціонування підприємства, що зумовлюють вибір конкретних методів розроблення бюджетів;

- нормативне забезпечення розроблення бюджетів на засадах систематизації внутрішньоорганізаційних норм (праці, витрат сировини та матеріалів, використання засобів праці, організування виробництва, фінансової стійкості) та визначення їх функціонального призначення при розробленні бюджетів підприємства в межах нормативного методу бюджетного планування;

дістали подальший розвиток:

- тлумачення категорій бюджетування (термінів “бюджетування”, “бюджет”, “бюджетна система” тощо), що на відміну від існуючих визначень виокремлює місце бюджетування в системі управління підприємством як управлінської технології та сприяє здійсненню бюджетування через послідовні логічно взаємопов’язані етапи: бюджетне планування, організування, мотивування, контролювання, регулювання. Така послідовність бюджетування на відміну від наявних у теорії та практиці охоплює усі загальні функції менеджменту та створює можливості для комплексного розгляду бюджетування в системі управління підприємством;

- модель формування основних бюджетів організації (бюджету доходів та витрат, бюджету руху грошових коштів, бюджету активів та пасивів) шляхом консолідування бюджетних показників на основі кошторисів, планів-графіків, допоміжних та спеціальних бюджетів та іншої вхідної документації. Використання моделі у запропонованому вигляді на відміну від існуючих підходів створює умови для прийняття більш обгрунтованих управлінських рішень на базі бюджетної інформації, відслідковування міжфункціональних зв’язків та впливу планових змін у виробничо-господарській діяльності на ефективність функціонування підприємства.

Практичне значення одержаних результатів. Практичне значення результатів дослідження полягає у розробленні методичних рекомендацій щодо впровадження та застосування бюджетування на підприємстві як управлінської технології; формування основних бюджетів підприємств на основі консолідування бюджетних показників; вибору та застосування методів бюджетного планування; використання нормативного методу при розробленні бюджетів; здійснення контролювання та регулювання бюджетів на засадах еластичності та структуризації витрат. Методичні положення щодо здійснення бюджетування на регіональному рівні національної економіки впроваджені Львівською обласною державною адміністрацією (Довідка № 5/15 – 1245/17 від 30.03.2004р.). Отримані результати також впроваджені на підприємствах: ЗАТ “Автонавантажувач” (Довідка № 137 від 25.03.2004р.), ТзОВ “Мікро-Ф” (Довідка № 173 від 26.03.2004р.), ТзОВ “Мінімакс - КГК” (Довідка №15 від 20.02.2004р.), ТзОВ “ГлаМос” (Довідка № 47 від 26.03.2004р.), що засвідчило їх прикладну цінність та можливість використання на підприємствах.

Основні положення дисертаційної роботи використовуються у навчальному процесі Національного університету “Львівська політехніка” при викладанні дисциплін “Менеджмент”, “Планування зовнішньоекономічної діяльності організацій”, “Податки та система оподаткування підприємств” (для студентів базового напряму “Економіка і підприємництво”), “Основи менеджменту” (для студентів базового напряму “Менеджмент”), “Основи фінансів та бухгалтерського обліку” (для студентів базового напряму “Транспортні технології”), у курсовому та дипломному проектуванні студентів економічних спеціальностей (Довідка № 62-14-544 від 16.04.2004р.).

Особистий внесок здобувача. Дисертація є самостійною науковою працею. Усі наукові результати, викладені у роботі, отримані автором особисто. З наукових праць, опублікованих у співавторстві, в дисертації використані лише ті ідеї та положення, які становлять індивідуальний внесок автора.

Апробація результатів дисертації. Основні положення та результати дослідження було розглянуто та схвалено на таких всеукраїнських та міжнародних науково-практичних і науково-методичних конференціях: “Теорія та практика управління організацією з погляду тисячоліть” (Київ, 2001р.), “Маркетинг та логістика в системі менеджменту” (Львів, 1998р., 2000р., 2002р.), “Шляхи активізації вітчизняного виробництва: теорія та практика, проблеми підготовки фахівців” (Хмельницький, 2001р.), “Проблеми теорії і практики соціально-економічної трансформації в Україні” (Одеса, 2001р.), “Україна в ХХІ ст.: формування економічної системи” (Львів, 2001р.), “Економічні проблеми розвитку регіонів та підприємств на поч. XXI століття” (Полтава, 2001р.), “Фінансові механізми активізації підприємництва в Україні” (Львів, 2001р.), “Менеджмент і міжнародне підприємництво” (Львів, 2001р.), “Актуальні проблеми та перспективи розвитку фінансово-кредитної системи” (Харків, 2001р.), “Сучасні проблеми управління інноваційною діяльністю та перспективи їх вирішення” (м. Івано-Франківськ, 2001р.), “Управління організацією: регіональні аспекти” (Київ, 2002р.), “Економічні проблеми ринкової трансформації України” (Львів, 2002р., 2003р.), “Metody obliczeniowe i badawcze w rozwoju pojazdow samochodowych i maszyn roboczych samojezdnych. Zarzadїanie i marketing w motoryzacji” (Жешув, 2001р., 2003р.), “Формування і розвиток ринкової економіки в Україні: маркетинг і підприємництво” (Київ, 2002р.), “Стратегії розвитку економічного потенціалу регіонів: інвестиційні пріоритети та інфраструктура” (Чернівці, 2002р.), “Теорія і практика сучасного менеджменту: проблеми та шляхи їх вирішення” (Тернопіль, 2002р.), “Проблеми теорії і практики залучення інвестицій у розвиток економіки регіонів” (Одеса, 2002р.), “Роль регіонів у забезпеченні стійкого розвитку національної економіки” (Чернівці, 2003р.), “Проблеми управління регіональним економічним і соціальним розвитком” (Львів, 2003р.), “Реформування фінансово-кредитної системи і стимулювання економічного зростання” (Луцьк, 2003р.), “Підприємництво та менеджмент: українські реалії та перспективи розвитку” (Львів, 2003р.), “Промислове виробництво в Україні: стан, проблеми та перспективи розвитку” (Київ, 2003р.), “Проблеми управління міжнародною економічною діяльністю” (Львів, 2004р.); на наукових семінарах кафедри менеджменту і міжнародного підприємництва Національного університету “Львівська політехніка” (29.03.2002р., 25.12.2002р., 29.10.2003р., 28.04.2004р.).

Публікації. За темою дисертації опубліковано 36 наукових праць загальним обсягом 72,18 др. ар., з яких особисто автору належить 16,19 др. ар. У фахових виданнях опубліковано 12 праць, з них 7 одноосібно.

Обсяг і структура роботи. Дисертаційна робота складається зі вступу, трьох розділів і висновків, загальний обсяг дисертації становить 254 сторінки, її основний зміст викладено на 189 сторінках. Робота містить 34 таблиці, 32 рисунки, список використаних джерел зі 194 найменувань, 17 додатків.

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ ДИСЕРТАЦІЙНОЇ РОБОТИ

У вступі обгрунтовано актуальність дисертаційної роботи, проаналізовано стан та ступінь опрацювання проблематики у сучасній науці управління підприємствами, визначено мету та основні завдання, предмет та об’єкт, теоретичну та методологічну базу дослідження, відображено наукову новизну та практичне значення одержаних результатів.

У першому розділі “Теоретичні та прикладні засади бюджетування в системі управління підприємством” уточнено сутність категорій бюджетування, визначено проблеми впровадження та застосування бюджетування на підприємствах, удосконалено класифікацію бюджетів підприємства, проаналізовано стан бюджетних систем на вітчизняних та іноземних підприємствах, виокремлено місце бюджетування в системі управління підприємством, коротко розглянуто та охарактеризовано етапи реалізації бюджетування як управлінської технології.

Як свідчать огляд тлумачень терміну “бюджетування” у літературних джерелах та проведені дослідження, немає однозначності та єдності у трактуванні цієї категорії. Різноспрямованість та різноплановість поглядів авторів зумовили необхідність дослідження семантики даного поняття, результати якого дозволили запропонувати розглядати бюджетування як управлінську технологію, що передбачає формування бюджетів для обраних об’єктів та їх використання з метою забезпечення оптимальної структури та співвідношення доходів та витрат, надходжень та видатків, активів та пасивів організації чи її ланок для досягнення встановлених цілей з урахуванням впливу середовища функціонування. При цьому в дисертації обгрунтовано тлумачення бюджету як розпису потреб та ресурсів у кількісній формі, що формується на засадах багатоваріантного аналізу для обраного об’єкта з метою пошуку оптимального шляху досягнення встановлених цілей організації. Якісна реалізація бюджетування в межах підприємства можлива лише за умови функціонування відлагодженої бюджетної системи. Результати досліджень дозволяють стверджувати, що бюджетна система підприємства – це сукупність взаємопов’язаних та взаємодіючих елементів, які задіяні у процесі формування та реалізації бюджетів.

Доцільно зазначити, що види, склад та структуру бюджетів підприємство обирає самостійно залежно від типу внутрішньої організації, профілю та видів діяльності, спеціалізації, розміру, етапу життєвого циклу, особливостей середовища функціонування, стадії впровадження та застосування бюджетної системи та інших чинників. Огляд та аналіз літературних джерел та власні дослідження дозволяють узагальнити існуючі підходи до класифікації бюджетів за різними ознаками (цільовим призначенням, видами витрат, способом урахування витрат, рівнем пристосування бюджетних показників до змін середовища функціонування, сферами діяльності, рівнем узагальнення) та запропонувати ще низку класифікаційних ознак (за тривалістю бюджетного періоду, відповідністю ресурсної частини та частини потреб, способом перенесення витрат на продукцію та рівнем важливості). Це створює можливості для обгрунтованого вибору на засадах системних позицій видів бюджетів залежно від установлених цілей підприємства.

Проблеми побудови та впровадження бюджетних систем в організаціях багатьох країн світу були вирішені ще 20-25 років тому. За оцінками експертів в Україні та інших країнах колишнього СРСР немає повного розуміння того, що більшість проблем на підприємствах виникає через невміння управляти ресурсами та застосовувати сучасні управлінські технології. Проведене соціологічне опитування 370 менеджерів усіх рівнів управління 219 вітчизняних підприємств (24 великих, 81 середніх та 114 малих підприємств) різних форм власності та видів діяльності, що застосовують у своїй діяльності системи бюджетування на різних рівнях розвитку, свідчить, що основними причинами, які зумовили необхідність впровадження бюджетних систем чи їх елементів на вітчизняних підприємствах є: нестача інформації про реальні витрати та надходження на підприємстві (35,2% позитивних відповідей менеджерів), нецільове використання ресурсів організації (24,4%), необхідність вираження у вартісному співвідношенні усіх виробничо-господарських операцій (24,1%), значні фінансові втрати (21,1%), криза неплатежів (20,7%), низька фінансова дисципліна (20,7%), загроза банкрутства (15,2%), низький рівень ліквідності (9,7%) тощо. Доцільно зауважити, що в Україні спостерігається тенденція до зростання кількості збиткових підприємств, їх частки у загальній кількості підприємств та обсягів збитків. Зокрема, за даними офіційної статистики у межах України у 2000р. збитково працювали 37,7% підприємств, у 2001р. – 38,2%, у 2002р. – 45,4%. У межах Львівської області у 2000р. спостерігалось 33,9% збиткових підприємств, у 2001р. – 36,8%, у 2002р. – 38,6%. Така ж тенденція існує і у м.Львові, а саме: у 2000р. у місті збитково працювало 31,8% підприємств, у 2001р. – 35,6%, у 2002р. – 38,6%. Результати досліджень показали, що на вітчизняних підприємствах відбуваються негативні зміни структури та динаміки витрат, що свідчить про недостатню ефективність управління ними та зумовлює необхідність пошуку дієвих методів, механізмів і технологій управління витратами з метою забезпечення оптимізації їх структури, уникнення необгрунтованого зростання обсягів тощо. При цьому аналіз діяльності низки вітчизняних підприємств машинобудівної, хімічної та нафтохімічної галузей (табл. 1) дозволяє стверджувати, що структура витрат підприємства залежить від специфіки галузі функціонування, рівня розвитку організації, впровадження та застосування сучасних технологій, інтенсивності організаційних змін тощо.

Таблиця 1

Структура операційних витрат підприємств машинобудівної, хімічної та нафтохімічної галузей

у 2001-2003 рр.

Підприємства | Структура операційних витрат за елементами, %

Матеріальні витрати | Витрати на оплату праці | Відрахування на соціальні заходи | Амортизаційні відрахування | Інші операційні витрати

1. Машинобудування

1.1. ВАТ Кіровський кузовний завод “Центрокуз” (м. Кіровськ):

- 2001 р. | 62,9 | 11,9 | 4,7 | 16,9 | 3,6

- 2002 р. | 69,3 | 12,3 | 4,8 | 12,1 | 1,5

- 2003 р. | 72,9 | 12,3 | 4,8 | 8,9 | 1,1

1.2. ВАТ “Краматорський завод важких верстатів” (м. Краматорськ):

- 2001 р. | 60,7 | 17,5 | 6,6 | 7,6 | 7,6

- 2002 р. | 59,1 | 22,1 | 7,6 | 6,5 | 4,7

- 2003 р. | 55,0 | 24,5 | 8,3 | 4,6 | 7,6

1.3. ВАТ “Колісний завод” (м. Кременчук):

- 2001 р. | 73,0 | 12,7 | 4,8 | 5,2 | 4,3

- 2002 р. | 71,3 | 14,9 | 5,6 | 4,9 | 3,3

- 2003 р. | 71,4 | 14,8 | 5,5 | 4,1 | 4,2

1.4. ВАТ “Електромаш” (м. Херсон):

- 2001 р. | 64,9 | 19,9 | 7,4 | 3,8 | 4,0

- 2002 р. | 59,9 | 21,8 | 8,2 | 4,3 | 5,8

- 2003 р. | 20,7 | 40,5 | 15,3 | 16,3 | 7,2

1.5. ЗАТ “Автонавантажувач” (м. Львів):

- 2001 р. | 72,7 | 4,0 | 1,5 | 14,5 | 7,3

- 2002 р. | 69,5 | 9,8 | 5,7 | 7,3 | 9,7

- 2003 р. | 63,4 | 12,9 | 5,1 | 4,4 | 14,2

У середньому по галузі (за даними офіційної статистики):

- 2001 р. | 57,1 | 15,6 | 5,4 | 6,4 | 15,5

- 2002 р. | 58,0 | 16,7 | 5,9 | 5,7 | 13,7

2. Хімічна та нафтохімічна промисловість

2.1. Казенне підприємство “Екоантилід” (м. Дніпродзержинськ):

- 2001 р. | 45,5 | 18,7 | 6,9 | 17,7 | 11,2

- 2002 р. | 48,5 | 15,5 | 5,5 | 14,7 | 15,8

- 2003 р. | 51,8 | 16,7 | 6,0 | 11,6 | 13,9

2.2. ОП “ВО “Свема”” (м. Шостка):

- 2001 р. | 27,3 | 11,1 | 4,8 | 46,9 | 9,9

- 2002 р. | 31,8 | 12,1 | 4,9 | 41,2 | 9,9

- 2003 р. | 34,4 | 11,5 | 5,8 | 40,0 | 8,3

2.3. ВАТ “Чернігівське хімволокно” (м. Чернігів):

- 2001 р. | 67,7 | 15,9 | 6,2 | 6,3 | 3,9

- 2002 р. | 58,1 | 19,1 | 7,6 | 8,3 | 6,9

- 2003 р. | 75,0 | 11,9 | 4,6 | 4,4 | 4,1

2.4. ВАТ “Завод гумотехнічних виробів” (м. Лисичанськ):

- 2001 р. | 31,1 | 31,1 | 10,0 | 21,9 | 5,9

- 2002 р. | 36,8 | 27,7 | 10,8 | 21,4 | 3,3

- 2003 р. | 39,9 | 25,6 | 9,8 | 16,8 | 7,9

У середному по галузі (за даними офіційної статистики):

- 2001 р. | 74,3 | 7,6 | 2,7 | 6,0 | 9,4

- 2002 р. | 72,9 | 8,8 | 3,1 | 5,8 | 9,4

За оцінками експертів негативні фінансові результати суб’єктів господарської діяльності, низька платоспроможність та ліквідність, несприятливі зміни у структурі та динаміці витрат зумовлені не лише об’єктивними причинами (структурною перебудовою економіки, зміною виробничих та господарських зв’язків, трансформацією форм власності, недосконалістю законодавчої бази, високим рівнем корупції тощо), але й суттєвими прорахунками в управлінні підприємствами. Як свідчать результати проведеного соціологічного опитування, завдяки впровадженню бюджетних систем чи їх елементів на вітчизняних підприємствах досягнуто таких результатів: покращання ситуації з платоспроможністю підприємства (36,3% позитивних відповідей менеджерів), прийняття більш обгрунтованих управлінських рішень, що базуються на бюджетній інформації (34,8%), підвищення фінансової результативності (31,4%), забезпечення цільового використання та економії ресурсів організації (31,1%), покращання фінансової дисципліни (20,4%), взаємоузгодження фінансових відносин в межах підприємства та із зовнішніми контрагентами (12,2%), вивчення менеджерами діяльності власних підрозділів та організації з позицій надходжень та видатків (10,7%), підвищення рівня координування на підприємстві (10,3%), підвищення рівня інвестиційної привабливості підприємства (7,1%), вибір найбільш привабливих сфер для інвестування (6,3%) тощо. Проведені дослідження дають змогу стверджувати, що бюджетування на сучасному етапі успішно використовують такі вітчизняні підприємства: ВАТ “Жидачівський целюлозно-паперовий комбінат”, ВАТ “Укрнафта”, ЗАТ “Автонавантажувач”, ВАТ “Стрийський склозавод”, ВАТ “Львівгаз”, ТзОВ “Снєжка-Україна” та інші.

Аналіз літературних джерел сприяв виокремленню місця бюджетування в системі управління підприємством (рис. 1), згідно з яким бюджетування доцільно розглядати як управлінську технологію, що реалізується через такі послідовні етапи: бюджетне планування, організування, мотивування, контролювання та регулювання. Таким чином, бюджетування охоплює розроблення бюджетів різних видів на підприємстві; побудову в організаційній структурі управління органів, що займатимуться бюджетуванням; формування положень щодо стимулювання розробників та виконавців бюджетів; перевірку та оцінювання результативності функціонування бюджетної системи на підприємстві; усунення недоліків та відхилень, що виявлені у процесі бюджетного контролювання, на основі забезпечення необхідних регулювальних заходів. Результатом бюджетування є отримані методи менеджменту (різноманітні бюджети, положення про бюджетний комітет, бюджетний регламент, положення про стимулювання працівників за виконання бюджетних показників тощо), які після трансформації в управлінські рішення стають способами впливу керуючої системи підприємства на керовану.

У другому розділі “Бюджетне планування на підприємстві” виокремлено етапи бюджетного планування, згруповано принципи розроблення бюджетів, запропоновано комплексну класифікацію методів бюджетного планування, визначено характеристики функціонування підприємства, від яких залежить вибір методів розроблення бюджетів, удосконалено нормативне забезпечення розроблення бюджетів в межах нормативного методу бюджетного планування, сформовано модель розроблення основних бюджетів організації.

Першим та визначальним етапом технології бюджетування є бюджетне планування, під яким слід розуміти процес формування бюджетів на обмежений період (рік, квартал, місяць) з метою визначення на засадах багатоваріантного аналізу у кількісній формі обсягу потреб та ресурсів (витрат та доходів, видатків та надходжень, активів та пасивів) для обраних об’єктів, що сприятиме досягненню цілей підприємства.

Рис. 1. Місце бюджетування в системі управління підприємством та етапи його реалізації

Розроблення бюджетів необхідно здійснювати на засадах певних принципів, які після вивчення літературних джерел об’єднано у три групи: принципи побудови бюджетів (системності, збалансованості, інтегрування, оптимальності, альтернативності тощо), принципи функціонального призначення бюджетів (цілеспрямованості, координування, партисипативності, цільового використання ресурсів підприємства та інші), принципи змістового наповнення бюджетів (інноваційного спрямування, активізаційної дії, забезпечення соціального розвитку, забезпечення потреб поточної діяльності організації, формування і розвитку маркетингових комунікацій, оптимізації фіскальних платежів тощо). Проведені дослідження та узагальнення досвіду підприємств дозволяють запропонувати послідовність процесу бюджетного планування (рис. 2).

Забезпечення реалістичності бюджетів значною мірою залежить від вибору методів бюджетного планування, тобто способів та прийомів формування бюджетів на підприємстві. Аналіз фактичних матеріалів та опрацювання літературних джерел дозволяють запропонувати комплексну класифікацію методів бюджетного планування за низкою істотних та незалежних ознак (рис. 3). Вибір методів розроблення бюджетів залежить від характеристик функціонування організації, а саме: розмірів та життєвого циклу, стабільності середовища функціонування, рівня розвитку бюджетної системи на підприємстві, особливостей внутрішньо-організаційної побудови, централізації управління, наявності розробленої на підприємстві системи норм та нормативів, диверсифікації діяльності, кваліфікації працівників, задіяних у процесі бюджетування, рівня застосування сучасних інформаційних технологій та програмного забезпечення. Одним із найбільш ефективних є метод бюджетного планування на основі застосування норм і нормативів. Проведені дослідження дозволили удосконалити нормативне забезпечення розроблення бюджетів на засадах систематизації внутрішньо-організаційних норм (праці, витрат сировини та матеріалів, використання засобів праці, організування виробництва, фінансової стійкості) та визначення їх функціонального призначення при розробленні бюджетів підприємства і проміжної документації (кошторисів, планів-графіків).

Рис. 2. Процес бюджетного планування на підприємстві

На основі аналізу бухгалтерського, податкового та економічного підходів до визначення витрат підприємства зроблено висновки, що в сучасних умовах основними бюджетами, формування яких на підприємстві створить комплексне уявлення про фінансові результати, платоспроможність, ліквідність, фінансову стабільність, є бюджет доходів та витрат, бюджет руху грошових коштів, бюджет активів та пасивів. Узагальнення літературних джерел та вивчення практики функціонування підприємств дозволяють запропонувати модель формування основних бюджетів організації, яка демонструє напрямки консолідування бюджетних показників на засадах допоміжних та спеціальних бюджетів, кошторисів, планів-графіків тощо. Для розроблення балансового бюджету на засадах бюджету доходів та витрат і бюджету руху грошових коштів рекомендується використовувати успішно існуючу у практиці функціонування іноземних організацій матрицю Моблі, яка дозволяє взаємопов’язати основні бюджети та відстежити вплив змін у виробничо-господарській діяльності організації та розрахунковій активності на стан і структуру активів та пасивів організації.

Рис. 3. Класифікація методів бюджетного планування на підприємстві

* В основі усіх методів бюджетного планування лежить балансовий підхід

У третьому розділі “Контролювання та регулювання у процесі бюджетування на підприємстві” визначено сутність бюджетного контролювання та регулювання на підприємстві, розглянуто структуру та охарактеризовано елементи системи бюджетного контролю, розроблено положення щодо бюджетного контролювання та регулювання бюджетів на засадах еластичності та структуризації витрат.

Узагальнення поглядів науковців та власні дослідження дозволяють стверджувати, що бюджетне контролювання – це вид управлінської діяльності, пов’язаний з перевіркою та оцінюванням результативності функціонування бюджетної системи на підприємстві відповідно до встановлених критеріїв і стандартів, та, зокрема, оцінюванням бюджетів організації. Бюджетне регулювання є видом управлінської діяльності, який пов’язаний з усуненням відхилень (недоліків, неточностей, неузгодженостей тощо), виявлених у процесі бюджетного контролювання, та здійсненням необхідних коректив на попередніх етапах бюджетування.

На етапах формування бюджетів, їх виконання та післяреалізаційному виникає необхідність проаналізувати планові та фактичні бюджетні показники, сформувати інформаційну базу для регулювання діяльності організації. Найвищої результативності та отримання об’єктивної інформації щодо рівня виконання бюджетів можна досягнути на засадах планових гнучких та неперервних бюджетів, які прив’язуються до реального діапазону ділової активності підприємства. Хоча високого рівня результативності можна досягнути і в межах фіксованих бюджетів, якщо вони розробляються на короткий бюджетний період за стабільного середовища функціонування.

Узагальнення літературних джерел дозволяє стверджувати, що одним із показників ефективності функціонування підприємства є еластичність витрат, яка демонструє темп їх зростання при зміні визначального показника (обсягу виробництва, реалізації, маш.-год. роботи обладнання тощо) на 1%. Найбільш поширеними є два підходи до обчислення коефіцієнта еластичності витрат: на основі співвідношення темпів приросту витрат та визначального показника; на засадах похідної функції витрат (при цьому коефіцієнт еластичності витрат є співвідношенням граничних витрат та витрат на одиницю продукції). З метою забезпечення установленого рівня ефективності функціонування організації пропонується контролювання та регулювання витрат бюджету здійснювати на засадах їх еластичності за обсягом виробництва (рис. 4). Застосування контролювання та регулювання повних витрат бюджету на засадах еластичності у запропонованій послідовності (див. рис. 4) здійснено на базі ЗАТ“Автонавантажувач”, що дозволило рекомендувати для досягнення необхідного рівня ефективності реалізувати процедуру регулювання і зменшити обсяг планових витрат на суму vс=1678 грн. за рахунок накладних витрат, що можна реалізувати не вдаючись до здійснення суттєвих організаційних перетворень.

Після визначення величини повних бюджетних витрат на етапі контролювання та регулювання виникає необхідність в оптимізації їх структури. Для формування інформаційної бази щодо бюджетної структури витрат в дисертації пропонується в межах бюджетного контролювання визначити перелік часткових показників – рівнів бюджетного забезпечення (відношення обсягу певних статей чи елементів витрат до загального обсягу витрат), на засадах яких доцільно сформувати кореляційно-регресійну модель, що відображає залежність між структурними коефіцієнтами та цільовим показником.

Рис. 4. Послідовність контролювання та регулювання бюджетних витрат на засадах їх еластичності за обсягом виробництва

Кореляційно-регресійна модель відповідно до наявного масиву даних у найпростішому варіанті набуватиме вигляду:

у = а0 + а1Кмз + а2Коп + а3Ксз + а4Ка + а5Кін, (1)

де у – цільовий показник (чистий прибуток, чиста виручка від реалізації, рівень рентабельності тощо), од.вим.; Кмз – рівень бюджетного забезпечення матеріальних витрат на здійснення операційної діяльності; Коп – рівень бюджетного забезпечення витрат на оплату праці працівників при здійсненні операційної діяльності; К сз – рівень бюджетного забезпечення відрахувань на соціальні заходи; Ка – рівень бюджетного забезпечення амортизаційних відрахувань; Кін – рівень бюджетного забезпечення інших операційних витрат; а0, а1, ..., а5, а6 – коефіцієнти регресії, що відповідають вимогам найменшої суми квадратів відхилень фактичних значень у від вирахуваних за моделлю.

У дисертації за статистичними матеріалами 2001-2003 рр. розроблено кореляційно-регресійні моделі для групи підприємств машинобудівної галузі (табл. 2), при цьому дані цільових показників стандартизовані за середніми значеннями.

Таблиця 2

Кореляційно-регресійні моделі регулювання чистої виручки від реалізації (у1) та чистого прибутку (у2) залежно від бюджетної структури витрат для групи вітчизняних підприємств машинобудівної галузі

(за статистичними матеріалами 2001-2003 рр.)

Найменування підприємств | Кореляційно-регресійні моделі | Показники адекватності моделей

R | R2 | Fрозр | Fкрит

ЗАТ “Автонавантажувач” (м. Львів) | у1 = 4,103 – 0,32Кмз – 2,2Коп – 0,18Ксз – 1,7Ка + 1,35Кін | 0,97 | 0,94 | 19,90 | 4,39

у2 = 3,377 + 0,29Кмз + 1,88Коп – 0,34Ксз – 0,79Ка – 2,3Кін | 0,92 | 0,85 | 6,74

ВАТ ККЗ “Центрокуз”

(м. Кіровськ) | у1 = 3,93 – 0,11Кмз – 0,07Коп – 0,29Ксз – 1,3Ка + 0,135Кін | 0,98 | 0,97 | 35,84

у2 = 11,264 – 0,2Кмз + 0,059Коп + 0,059Ксз – 0,01Ка – 1,1Кін | 0,99 | 0,98 | 76,23

ВАТ “Краматорський завод важких верстатів”

(м. Краматорськ) | у1 = 4,639 – 0,32Кмз – 0,13Коп – 0,1Ксз – 0,83Ка – 0,51Кін | 0,98 | 0,97 | 34,19

у2 = 6,48 – 0,33Кмз – 0,24Коп – 0,05Ксз – 0,94Ка – 0,03Кін | 0,99 | 0,98 | 61,06

ВАТ “Колісний завод”

(м. Кременчук) | у1 = 0,049 + 0,414Кмз + 0,901Коп – 0,27Ксз - Ка – 1,2Кін | 0,89 | 0,79 | 4,64

у2 = -1,005 + 0,265Кмз + 0,315Коп – 0,08Ксз + 0,391Ка + 0,911Кін | 0,89 | 0,80 | 4,84

ВАТ “Електромаш”

(м. Херсон) | у1 = -2,592 + 10,6Кмз + 4,51Коп + 3,43Ксз + 2,89Ка + 0,095Кін | 0,97 | 0,94 | 18,13

у2 = -1,112 + 0,35Кмз – 1,8Коп + 0,232Ксз + 1,17Ка + 1,57Кін | 0,95 | 0,91 | 12,60

Як зазначають експерти, за існуючої системи групування витрат за економічними елементами та калькуляційними статтями отримується лише близько 50% інформації, необхідної для прийняття обгрунтованих управлінських рішень. У ринковій економіці управління витратами з метою досягнення високого економічного результату виробничо-господарської діяльності підприємства орієнтується не тільки на їх зниження, але й спрямовується на забезпечення виробничого, технічного, соціального, інноваційного, технологічного, кадрового та інших напрямів розвитку організації. З огляду на це пропонується модифікувати вищенаведену кореляційно-регресійну модель (1) за рівнями бюджетного забезпечення витрат, які відповідають принципам змістового наповнення бюджетів. Відповідно до цього модель набуватиме вигляду:

у = а0 + а1Кму +а2Кмр +а3Кмі + а4Кс + а5Кі + а6Кмд +

а7Кмк + а8Ка +а9Кф + а10Кдо+ а11Кдз+ а12Кдс, (2)

де Кму – рівень бюджетного забезпечення мотивації управлінців; Кмр - рівень бюджетного забезпечення мотивації робітників; Кмі – рівень бюджетного забезпечення мотивації інших категорій персоналу; Кс - рівень бюджетного забезпечення соціального розвитку; Кі - рівень бюджетного забезпечення інноваційного розвитку; Кмд – рівень бюджетного забезпечення маркетингових досліджень; Кмк - рівень бюджетного забезпечення маркетингових комунікацій; Ка – рівень бюджетного забезпечення амортизаційних відрахувань; Кф – рівень бюджетного забезпечення фіскальних витрат; Кдо – рівень бюджетного забезпечення основної виробничої діяльності; Кдз – рівень бюджетного забезпечення загальногосподарських потреб; Кдс – рівень бюджетного забезпечення витрат на оплату послуг сторонніх організацій; а0, а1, ..., а11, а12 – коефіцієнти регресії, що відповідають вимогам найменшої суми квадратів відхилень фактичних значень у від вирахуваних за моделлю.

Застосування моделі (2) формуватиме якісну інформаційну базу для прийняття обгрунтованих управлінських рішень щодо пріоритетних сфер розвитку діяльності підприємства та визначення впливу змін у структурі витрат на значення цільового показника. При цьому виникає необхідність у формуванні додаткових облікових регістрів, розроблення схеми документообігу тощо. Доцільно зауважити, що розроблені положення щодо контролювання та регулювання витрат бюджету на засадах їх структуризації є прийнятними для будь-яких організацій на мікрорівні, а окремі положення можуть використовуватись на регіональному рівні.

ВИСНОВКИ

У дисертації наведено теоретичне узагальнення і нове вирішення наукової проблеми розроблення методологічних та прикладних засад бюджетування в системі управління підприємством, що сприятиме підвищенню рівня фінансової стабільності, ділової активності, результативності та ефективності функціонування вітчизняних організацій в умовах розвитку економіки. Результати дисертаційного дослідження дозволяють зробити висновки теоретико-методологічного змісту та науково-практичного спрямування, а саме:

1. В умовах низької фінансової результативності, платоспроможності та ліквідності вітчизняних підприємств обгрунтовано необхідність та доцільність впровадження і застосування прогресивної управлінської технології – бюджетування – з метою підвищення конкурентоспроможності та інвестиційної привабливості організацій. Методологічні та практичні засади бюджетування потребують ретельного опрацювання, оскільки зарубіжні розробки, які не враховують особливостей розвитку національної економіки, не можуть знайти застосування на українських підприємствах. За таких умов вимагають уточнення категорії бюджетування, виокремлення місця бюджетування в системі управління підприємством, розроблення послідовності реалізації технології бюджетування на засадах досягнень сучасного менеджменту.

2. Менеджери усіх рівнів управління, фахівці економічних та фінансових служб підприємств можуть використовувати