ЛЬВІВСЬКА КОМЕРЦІЙНА АКАДЕМІЯ

Бойко Руслан Володимирович

УДК 657.1+657.6 : 330.322+637.1/3(477.8)

ОБЛІК І АУДИТ ІНВЕСТИЦІЙ

(на прикладі підприємств молокопереробної промисловості

Західного регіону України)

Спеціальність 08.06.04 – Бухгалтерський облік, аналіз та аудит

АВТОРЕФЕРАТ

дисертації на здобуття наукового ступеня

кандидата економічних наук

ЛЬВІВ – 2005

Дисертацією є рукопис.

Робота виконана на кафедрі аудиту Львівської комерційної академії Укоопспілки.

Науковий керівник: | - доктор економічних наук, професор

Рудницький Василь Степанович,

Львівська комерційна академія,

завідувач кафедри аудиту

Офіційні опоненти: | - доктор економічних наук, професор

Крупка Ярослав Дмитрович,

Тернопільський державний економічний університет,

декан факультету обліку і аудиту

- кандидат економічних наук, доцент

Лазаришина Інна Дмитрівна,

Національний університет водного господарства та природокористування,

завідувач кафедри обліку і аудиту, м. Рівне

Провідна установа: | Київський національний економічний університет Міністерства освіти і науки України, кафедра обліку підприємницької діяльності, м. Київ

Захист відбудеться 10 листопада 2005 р. о 1400 год. На засіданні спеціалізованої вченої ради К-35.840.01 у Львівській комерційній академії за адресою: 79005, м. Львів, вул. Туган-Барановського, 10.

З дисертацією можна ознайомитися у бібліотеці Львівської комерційної академії за адресою: м. Львів, вул. Туган-Барановського, 10.

Автореферат розісланий 8 жовтня 2005 р.

Вчений секретар спеціалізованої вченої ради,

кандидат економічних наук, доцент Блонська В.І.

ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА ДИСЕРТАЦІЙНОЇ РОБОТИ

Актуальність теми. Успішне проведення економічних реформ та утвердження України як держави з ринковою економікою безпосередньо пов’язане з оновленням виробничого потенціалу суб’єктів господарської діяльності. Головним джерелом такого оновлення є залучення в галузі економіки інвестиційних ресурсів. Заохочення інвестування та спрямування інвестицій в пріоритетні галузі народного господарства, серед яких важливе місце посідає молокопереробна промисловість, є стратегічним завданням нашої країни.

Інвестиції є основою розвитку будь-якого підприємства. Від уміння ефективно управляти інвестиціями залежить розквіт чи занепад суб’єкта господарювання, досягнення ним високого конкурентного положення на ринку.

В умовах диверсифікації форм і видів інвестування особливого значення набувають питання його обліку й аудиту. Проблеми формування ефективних систем обліку й аудиту інвестицій є надзвичайно актуальними для країн з перехідною економікою, що обумовлено складністю ринкових трансформаційних перетворень та неоднозначністю їх впливу на інвестиційні процеси.

Застосування зарубіжного досвіду для організації та методики обліку й аудиту інвестицій потребує певної адаптації до специфіки ведення господарської діяльності в Україні. Таким чином, виникає об’єктивна необхідність удосконалення організації та методики бухгалтерського обліку й аудиту інвестиційної діяльності вітчизняних підприємств.

До останнього часу проблемам бухгалтерського обліку інвестицій приділялось недостатньо уваги. Сама інвестиційна діяльність підприємств здебільшого зводилась до здійснення лише капітального інвестування через недостатньо розвинені фондові та фінансові ринки. Вітчизняна облікова система надавала інвесторам недостатньо повну і достовірну інформацію про діяльність підприємств і сферу їх інвестування. Із прийняттям Закону України “Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні”, затвердженням Національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку, нового Плану рахунків та Інструкції про його застосування здійснено перші кроки до наближення вітчизняної облікової системи до міжнародних правил і стандартів.

Під час написання дисертаційної роботи автор опирався на попередній досвід організації і методики обліково-контрольної роботи, теоретичні і практичні розробки у цій галузі таких вітчизняних і зарубіжних вчених, як Александер Г., Амат О., Бланк І.О., Блей Дж., Бочаров В.В., Брю С.Л., Ван Бреда М.Ф., Гітман Л.Д., Глен А. Велш, Голов С.Ф., Гуцайлюк З.В., Джонк М.Д., Ковальов В.В., Крупка Я.Д., Кужельний М.В., Макконел К.Р., Пересада А.А., Пушкар М.С., Соколов Я.В., Сопко В.В., Хендріксен Є.С., Шарп У.Ф. та ін. Також на загальні проблеми теорії і практики зовнішнього і внутрішнього аудиту, які з різною широтою досліджуються в працях вітчизняних і зарубіжних вчених, таких як, Адамс Р., Андреев В.Д., Аренс А., Беніс М., Білуха М.Т., Бутинець Ф.Ф., Додж Р., Дорош Н.В., Зубілевич С.Я., Завгородній В.П., Лоббек Дж., Карлмайк Д.Р., Кузьмінський А.М., Петрик О.А., Робертсон Дж., Рудницький В.С., Скобара В.В., Суйц В.П., Шеремет А.Д. та ін. Однак, спеціальні дослідження щодо визначення мети, завдань, об’єкту, предметної сфери та обліку й аудиту інвестицій, їх впровадження у практику діяльності підприємств є недостатніми, що визначає необхідність вдосконалення обліку інвестицій та розвитку вітчизняного ринку аудиторських послуг в інвестиційній сфері.

Актуальність викладених аспектів, недостатньо глибоке їх теоретичне дослідження, відсутність практичних рекомендацій щодо організації і методики обліку й аудиту інвестицій та їх інформаційного забезпечення на підприємствах молокопереробної промисловості обумовили вибір теми дисертаційного дослідження, його мету й основні напрями.

Зв'язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертація виконана відповідно до плану науково-дослідних робіт кафедри аудиту Львівської комерційної академії “Аналіз і аудит у системі контролю господарсько-фінансової діяльності суб’єктів господарювання”,яка затверджена вченою радою Львівської комерційної академії 26 березня 1999 року. Особисто автору належить розробка частини теми, що стосується вдосконалення аудиту інвестицій на підприємствах молокопереробної промисловості та адаптації до міжнародних стандартів аудиту.

Мета і завдання дослідження. Метою дисертаційного дослідження є теоретична розробка та обґрунтування основних напрямів удосконалення бухгалтерського обліку та аудиту інвестицій на підприємствах молокопереробної промисловості відповідно до вимог Положень (стандартів) бухгалтерського обліку, Міжнародних стандартів фінансової звітності, Міжнародних стандартів аудиту та необхідності реформування системи управління інвестиційною діяльністю в умовах становлення ринкової економіки. Для досягнення поставленої мети вирішувалися такі завдання:

- уточнити сутність інвестицій, як економічної категорії, вдосконалити їх класифікацію та визначити місце і роль інвестицій, як об’єкта обліку й аудиту;

- визначити основні тенденції та особливості у розвитку інвестиційної діяльності підприємств молокопереробної промисловості, які характерні для сучасної економіки України в період становлення ринкових відносин;

- здійснити порівняльний аналіз вітчизняних та іноземних методів оцінки інвестицій з метою виокремлення й оптимізації найбільш придатних для використання у вітчизняних умовах;

- визначити організаційні і методичні основи бухгалтерського обліку інвестицій та розробити пропозиції щодо удосконалення методики обліку інвестицій;

- дослідити питання інформаційного забезпечення аудиту інвестицій підприємств молокопереробної промисловості;

- дослідити питання організації та методики зовнішнього аудиту на предмет її застосування для здійснення аудиторської перевірки інвестицій;

- розробити рекомендації щодо визначення методичних аспектів стратегічного аудиту інвестицій як одного із важливих видів аудиторських послуг.

Об’єктом дослідження є інвестиційна діяльність молокопереробних підприємств Західного регіону України.

Предметом дослідження є організація та методика обліку й аудиту інвестицій підприємства, оцінка діючої системи бухгалтерського обліку й аудиту та можливість їх удосконалення з урахуванням міжнародної практики, національних особливостей та сучасного рівня розвитку економіки України.

Методи дослідження. Теоретичною і методологічною основою дослідження є системний підхід до вивчення явищ і процесів господарської діяльності, теорія наукового пізнання. Методика дослідження базується на принципах і положеннях теорії і практики ринкової економіки, наукових працях вітчизняних і зарубіжних вчених з питань економіки, менеджменту, фінансів, обліку, аналізу, аудиту та інших дисциплін. В процесі дослідження використовувалися методи наукового узагальнення, діалектичний метод, історичний і системний підходи до вивчення інвестиційних процесів, методи індукції, дедукції, класифікації, порівняння, наукової абстракції, системного і комплексного аналізу, економіко-математичні методи та ін.

Інформаційною базою дослідження стали офіційні матеріали Верховної Ради і Кабінету Міністрів України, вітчизняні та зарубіжні нормативні акти у галузі інвестування, наукова і навчальна література, матеріали наукових конференцій, а також практичні дані обліку та аудиту на досліджуваних підприємствах.

Наукова новизна одержаних результатів. Наукова новизна дослідження полягає в теоретичному обґрунтуванні та вирішенні комплексу завдань, пов’язаних із удосконаленням обліку й аудиту інвестицій молокопереробних підприємств. У процесі дослідження отримано результати, для яких характерна наукова новизна.

Так вперше запропоновано:

- класифікацію і систематизацію інформаційного забезпечення аудиту інвестицій у розрізі стадій та етапів аудиторського процесу, що дасть можливість проводити аудиторський контроль інвестицій на більш високому організаційно-методичному рівні;

- модель обробки економічної інформації засобами ЕОМ в умовах автоматизованого робочого місця бухгалтера з обліку інвестицій, що дозволить отримувати оперативну та розгорнуту інформацію про інвестиційну діяльність підприємства;

удосконалено:

- оперативну звітність з обліку інвестицій, що дасть змогу керівництву підприємства отримувати своєчасну інформацію для контролю за фінансуванням і використанням ресурсів у розрізі учасників інвестиційного проекту;

- форми робочих документів аудитора з врахуванням вимог Міжнародних стандартів аудиту, що підвищить достовірність аудиторських доказів та збільшить ефективність аудиторського контролю інвестицій;

набуло подальшого розвитку:

- уточнення економічної сутності та класифікації інвестицій з метою удосконалення їх бухгалтерського обліку та аудиту;

- пропозиції щодо методики проведення аудиторських процедур у процесі стратегічного аудиту інвестицій та рекомендації з прийняття рішень на основі проведеної аудиторської перевірки.

Практичне значення одержаних результатів. Розроблені у результаті дисертаційного дослідження пропозиції та одержані результати дозволяють вдосконалити організацію та методику обліку й аудиту інвестицій підприємств, підвищити ефективність їх використання.

Окремі пропозиції і рекомендації, що містяться в дисертаційній роботі, впроваджені у практику роботи ВАТ “Золочівський сирзавод” (довідка № 4 від 04.01.2005 р.), ТзОВ “Агро” (довідка № 3/1 від 5.01.2005 р.), ВАТ “Бродівський завод сухого знежиреного молока” (довідка № 4/2 від 10.01.2005 р.), ВАТ “Львівський міський молочний завод” (довідка № 01/2 від 03.01.2005 р.), АФ “Львівакадемаудит” (довідка від 01.02.2005 р.), АФ “АСК Аудит” (довідка № 95/1 від 15.02.2005 р.), ТзОВ “Укрконсалтинг” (довідка від 02.03.2005 р.).

Теоретичні і методичні розробки, запропоновані в дисертації, використовуються у навчальному процесі при викладанні дисциплін “Організація обліку”, “Аудит”, “Аудит стратегічних управлінських рішень” кафедри аудиту Львівської комерційної академії (довідка № 31/022 від 22.03.2005 р.).

Особистий внесок здобувача. Дисертаційна робота є самостійно виконаним науковим дослідженням. У роботі викладено авторський підхід щодо вдосконалення організації та методики обліку й аудиту інвестицій підприємств. Усі наукові результати, що містяться у роботі, отримані автором особисто.

Апробація результатів дисертації. Основні положення і результати дисертації доповідалися і обговорювалися на науково-практичних конференціях, а саме: міжнародна науково-практична конференція “Проблеми розвитку аудиторської діяльності в Україні на початку ХХІ століття” (жовтень 2002 року, м. Тернопіль); наукова конференція “Стратегія соціально-економічного розвитку України і формування механізмів зростання” (15-16 квітня 2003 року, м. Львів); науково-практична конференція “Бухгалтерський облік і контроль в управлінні підприємством” (24-25 травня 2003 року, м. Полтава); І всеукраїнська науково-практична конференція молодих вчених “Економічний і соціальний розвиток України в ХХІ столітті” (26-27 лютого 2004 року, м. Тернопіль); міжнародна науково-практична конференція “Облік, аналіз і аудит у сучасному бізнесі” (27-28 травня 2004 року, м. Львів); міжнародна науково-практична конференція “М.І. Туган-Барановський – видатний вчений-економіст. Спадщина та новації” (21-25 січня 2005 року, м. Донецьк); ІІІ Всеукраїнська науково-практична конференція “Економічні проблеми ринкової трансформації України” (16 березня 2005 р., м. Львів).

Публікації. За результатами дисертаційного дослідження опубліковано 8 наукових праць загальним обсягом 2,9 друкованих аркушів, з них у наукових фахових виданнях – 7 праць загальним обсягом 2,4 друкованих аркуша, з яких у співавторстві – 2 (0,9 д.а.).

Структура і зміст роботи. Дисертація складається з вступу, трьох розділів, висновків, списку використаних джерел та додатків. Робота містить 14 таблиць на 13 сторінках, 24 рисунка на 17 сторінках, 20 додатків на 53 сторінках, список використаних джерел із 243 найменувань на 24 сторінках. Загальний обсяг дисертації 192 сторінки комп’ютерного тексту.

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ ДИСЕРТАЦІЙНОЇ РОБОТИ

У першому розділі “Сутність інвестицій та їх роль у розвитку підприємств молокопереробної промисловості” розглянуто сутність інвестицій як економічної та обліково-аудиторської категорії, досліджено значення інвестиційного процесу як об’єкту обліку й аудиту інвестицій підприємства, розглянуто особливості інвестиційної діяльності у молокопереробній промисловості України.

Як показує аналіз вітчизняних і зарубіжних літературних джерел, досліджували трактування поняття “інвестиції” багато авторів, проте немає єдиної думки щодо природи інвестицій. Основними дискусійними моментами є неоднозначне тлумачення вченими-економістами таких понять, як об’єкт інвестування, суб’єкт інвестування, форма власності інвестицій, характер участі учасників інвестиційного процесу в інвестуванні, інвестиційна діяльність, інвестиційний процес та ін. Більшість авторів подають інвестиції, як процес вкладення ресурсів з метою отримання прибутку або досягнення соціального ефекту в майбутньому. Проте визначення соціального ефекту як мети інвестицій суперечить сутності інвестицій як економічної категорії. Інвестиційна діяльність підпорядковується економічним законам, згідно з якими отримання прибутку є основним принципом такої діяльності. На нашу думку, під інвестиціями необхідно розуміти тільки ті вкладення, метою яких є отримання прибутку (доходу). Саме за цією метою потрібно відрізняти інвестиції від інших вкладень коштів.

Для організації ефективного обліку й аудиту інвестицій важливе значення має класифікація інвестицій, яку необхідно здійснювати, виходячи з різних критеріїв - об’єкту вкладення, суб’єкту інвестування, характеру участі в інвестуванні, формою власності інвестицій, терміну інвестування, ступеня ризику, регіональною ознакою, формою власності інвестиційних ресурсів, за рівнем прибутковості, організаційною формою інвестицій та галузевою спрямованістю (рис. 1).

Молокопереробні підприємства в ринкових умовах господарювання залишились без достатньої підтримки держави і на сьогоднішній день переживають не найкращі часи, тому виникає потреба в додатковому інвестуванні у дану галузь. Вкладення капіталу у молокопереробні підприємства є справою не простою, оскільки має свої галузеві особливості, які пов’язані із технологією виробництва продукції, процесом розподілу витрат між виробництвом та зберіганням продукції та слід враховувати при розрахунку ефективності інвестицій і побічний продукт – казеїн, який є більш рентабельним ніж основна продукція.

Інвестиції нерозривно пов’язані з поняттям “інвестиційний процес”, оскільки він є основою інвестиційної діяльності та інвестиційної політики підприємства. Підприємства і організації різних форм власності можуть виступати як в ролі інвестора, тобто суб’єкта інвестування, так і в ролі отримувача інвестицій (об’єкта інвестування). У залежності від цього визначення поняття інвестиційного процесу буде мати деякі відмінності. Так, для інвестора (суб’єкта інвестування) інвестиційний процес - це процес раціонального та оптимального вкладення тимчасово вільних коштів (інвестиційних ресурсів) для отримання прибутку. Для отримувача інвестицій (об’єкту інвестування) інвестиційним процесом буде діяльність, пов’язана із залученням та використанням інвестиційних ресурсів.

Рис. 1. Класифікація інвестицій для потреб обліку й аудиту

Для визначення ролі та значення інвестиційного процесу необхідно визначити його етапи. На нашу думку, інвестиційний процес повинен складатися із таких основних етапів – вибір інвестиційних цілей, формулювання інвестиційної політики, вибір стратегії інвестування, вибір інвестиційних ресурсів, освоєння інвестицій та оцінка ефективності використання інвестицій (рис. 2). Описані вище етапи інвестиційного процесу, відповідно до теми нашого дослідження, є об’єктами обліку, аналізу та аудиту.

Процес інвестування потребує прийняття ретельно виважених і обґрунтованих рішень, оскільки помилки у виборі напрямів вкладення капіталу у малоефективні, збиткові проекти призводить до скорочення обсягів інвестицій, втрати капіталу і у підсумку до зупинки в реалізації інвестиційного проекту та банкрутства підприємства.

Інвестиційний процес розглянутий нами у межах системного підходу, що дало можливість детально вивчити місце і роль інвестиційного процесу як окремо взятої сфери діяльності, так і системи господарських відносин, що є об’єктом обліку, аналізу і аудиту.

Рис.2. Схема основних етапів інвестиційного процесу

У другому розділі “Методика обліку інвестицій та їх оцінка” визначено основні методи оцінки капітальних і фінансових інвестицій у системі бухгалтерського обліку підприємства відповідно до МСФЗ, запропоновано реєстр оперативної звітності виконання інвестиційного проекту відповідно до його учасників, розглянуто процес обробки інформації з обліку інвестицій у програмному комплексі “1С: Бухгалтерія”, подано структурну схему обробки економічної інформації засобами ЕОМ в умовах АРМ бухгалтера з обліку інвестицій.

Для ефективного управління інвестиційною діяльністю підприємства гостро постає питання визначення та використання адекватних методів оцінки інвестиційних ресурсів у вітчизняних умовах та їх адаптації до зарубіжної практики. У вітчизняній та зарубіжній економічній літературі, зокрема у МСФЗ та П(С)БО, розглянуто різні методи оцінки інвестицій, порівняльну характеристику яких подано нами за текстом дисертації. Визначення методів оцінки інвестицій формується під впливом низки факторів, серед яких вид інвестування, термін інвестування, ступінь впливу суб’єкта на об’єкт інвестування та ін.

МСФЗ передбачають певну свободу у виборі методик оцінки інвестицій, вони не обмежуються рекомендаціями з вибору мінімальної оцінки з двох можливих. Методи оцінки можуть обиратися та використовуватися в обліку самим підприємством, на розсуд його керівництва, але передумовлене є те, що на рівні бухгалтерії за весь звітний період в оціночній базі не відбуватиметься змін, окрім тих, що викликані зміною чинного законодавства.

Розглянуті різноманітні види і методи оцінки інвестицій є важливим інструментом реального відображення їх в системі бухгалтерського обліку та правильного прийняття управлінських рішень. Проте економічна природа матеріальних та нематеріальних ресурсів, які становлять основу капітальних і фінансових інвестицій, їх залежність від багатьох факторів, викликає потребу використання додаткових видів та методів оцінки.

Принципово важливою проблемою сьогодні є повне та структуроване відображення інвестиційних операцій у бухгалтерському обліку підприємств молокопереробної промисловості відповідно до МСФЗ. З метою забезпечення вищого керівного складу молокопереробного підприємства достовірною та своєчасною інформацією про хід забезпечення та виконання того чи іншого інвестиційного проекту нами розроблена форма звітного документу.

Запропонований Звіт про виконання інвестиційного проекту є уніфікованою формою оперативної звітності та може формуватися як за місяць, так і за квартал, залежно від потреб управління. Використання запропонованого Звіту дасть змогу керівництву молокопереробного підприємства своєчасно отримувати інформацію про стан справ ресурсного забезпечення інвестиційного проекту, хід його виконання в поточному місяці та змогу вживати оперативних заходів щодо фінансування проекту на наступний звітний період.

В умовах зростання рівня комп'ютеризації в молокопереробних підприємствах України виникає необхідність визначення шляхів створення ефективної системи бухгалтерського обліку інвестицій в середовищі комп’ютерних інформаційних систем. У переважній більшості перелічених вище пакетів прикладних програм окремий структурний блок “облік інвестицій” не передбачений. Це пояснюється тим, що побудова номінально виокремлено автоматизованої системи обліку інвестицій доцільна лише у випадках регулярного здійснення таких операцій. Через те і створення автоматизованого робочого місця бухгалтера, що обробляв би інформацію про інвестування в структурах підприємств, на думку фірм-виробників програмного забезпечення, немає сенсу. На нашу думку, для молокопереробних підприємств, які займаються регулярною інвестиційною діяльністю, буде доцільним створення в структурі автоматизованої системи бухгалтерського обліку автоматизованого робочого місця бухгалтера з обліку інвестицій (рис. 3).

Це дозволить отримувати оперативну та розгорнуту інформацію про витрати на кожен об’єкт інвестування та приймати оперативні управлінські рішення про доцільність інвестування.

Рис. 3. Модель автоматизованого робочого місця бухгалтера з обліку інвестицій

АРМ бухгалтера з обліку інвестицій складається з ПЕОМ у користуванні бухгалтера з периферійними пристроями, які включають: процесор, дисплей, накопичувач на магнітних дисках, клавіатуру, принтер та пристрій для передавання даних та зв’язку з головним комп’ютером. АРМ бухгалтера включає також систему навчання користувача, комплекс програмних продуктів обробки інформації та сервісні засоби настроювання і експлуатації АРМ.

АРМ бухгалтера з обліку інвестицій може функціонувати в різних типах локальних обчислювальних мереж із спільною шиною. Завдяки цьому наявність діалогів, засобів спілкування бухгалтера з комп’ютером створює передумови для організації ведення і обробки первинної документації, формування і виконання запитів “бухгалтер-комп’ютер”.

У третьому розділі “Інформаційне забезпечення та методика аудиту інвестицій” запропоновано класифікацію та систематизацію інформаційного забезпечення процесу аудиту інвестицій, сформульовано та визначено мету, завдання, об’єкти, суб’єкти, склад аудиторських процедур та послідовність дій аудитора на кожній стадії аудиту інвестицій, розроблено робочі документи аудитора відповідно до стадій аудиту інвестицій, запропоновано методику проведення стратегічного аудиту інвестицій та сформульовано стратегічні рішення на основі проведеного аудиту інвестицій підприємства.

Організація і методика аудиту інвестицій визначається, передусім, належним інформаційним забезпеченням аудитора про інвестиційну діяльність підприємства. Зростання обсягів інформації потребує від аудитора певної її систематизації і класифікації, оскільки без такого підходу важко зібрати необхідні та достатні аудиторські докази, правильно оцінити господарські факти, явища, процеси виробництва чи інвестиційної діяльності.

Аудиторський контроль інвестицій базується не тільки на використанні інформації, а й сам бере безпосередню участь у формуванні інформаційного забезпечення системи управління суб’єктів перевірки. Інформацією аудиту інвестицій цікавляться не тільки внутрішні споживачі (менеджери чи інші працівники), а й зовнішні (банки, страхові компанії, інвестиційні фонди, торгівельні партнери, інвестори), що спонукає аудиторів до більш відповідального підходу при визначенні інформаційного забезпечення процесу аудиту інвестицій. Найпотрібнішу інформацію про інвестиційну діяльність аудитор отримує з даних фінансового обліку, управлінського обліку, внутрішньогосподарського контролю, бухгалтерської, податкової та статистичної звітності. В аудиторському контролі використовують також інформацію зовнішніх джерел: банків, страхових компаній, інвестиційних фондів, кредитних спілок, торговельних партнерів, інших аудиторських та юридичних фірм. Важливе місце у формуванні інформаційного забезпечення аудиту інвестицій займає законодавча, планово-нормативна та довідкова інформації. В аудиторському контролі інвестиційної діяльності підприємств можуть використовувати матеріали попереднього зовнішнього та внутрішнього аудиту, акти перевірки податкових органів, контрольно-ревізійних служб та ін.

Отже, для аудитора важливо мати знання не тільки про інформаційне забезпечення аудиторського контролю інвестицій, а й про процес формування інформації щодо суб’єктів господарської діяльності та використання її у практичній роботі. Для цього неабияке значення має наукова класифікація економічної інформації, яку використовують в аудиті інвестицій. Нами запропоновано класифікацію інформаційного забезпечення процесу аудиту інвестицій за такими ознаками: зміст інформації, характеристика об’єкту аудиту, суб’єкт аудиту, джерело отримання, спосіб відображення, ступінь інформаційної деталізації, період формування інформації, спосіб подання, ступінь деталізації, об’єкта інвестування, рівень доступності, спосіб фіксації, одиниця виміру та галузева направленість (рис. 4).

Запропонована нами класифікація інформаційного забезпечення процесу аудиту інвестицій виключає дублювання і виділення одних і тих же видів інформаційного забезпечення за різними ознаками. Вона має не тільки теоретичне, а й практичне значення, оскільки дає вичерпну деталізацію інформаційного забезпечення процесу аудиту інвестицій, допоможе аудиторові краще зорієнтуватися у великому обсязі та спектрі інформаційного забезпечення та правильному і ефективному його використанні при отриманні достовірних аудиторських доказів.

У процесі аудиту інвестицій науково-практичне значення має не тільки класифікація інформаційного забезпечення, але і його систематизація. Важливими факторами, які впливають на обсяг, склад та структуру інформаційного забезпечення аудиту інвестицій, є стадії еволюційного розвитку аудиту (підтверджувальний, системно-орієнтований та ризико-орієнтований) та етапи процесу аудиторської перевірки (початковий, дослідний і завершальний), тому нами запропоновано систематизацію інформаційного забезпечення аудиту інвестицій відповідно до зазначених етапів.

Одним із важливих завдань проведення аудиту інвестицій є оцінка системи бухгалтерського обліку та внутрішнього контролю. Аудитор повинен дослідити і вивчити систему обліку і внутрішнього контролю клієнта для того, щоб зрозуміти, як готується ця інформація і мати певне уявлення про надійність досліджених систем, оскільки ця інформація використовується під час збирання аудиторських доказів та формуванні думки аудитора про інвестиційну діяльність підприємства.

Дослідження системи обліку та внутрішнього контролю аудитор здійснює за допомогою вивчення організаційної структури підприємства, діючих на підприємстві посадових інструкцій, бесід з менеджерами та працівниками компанії, ознайомлення із документообігом, спостереження за роботою структурних підрозділів. З метою ефективної оцінки зазначених вище систем, нами розроблено анкету оцінки системи внутрішнього контролю інвестиційної діяльності молокопереробних підприємств.

На стадії дослідження доцільно виділити такі етапи аудиту інвестицій: тестування, перевірка господарських операцій та облікових записів з інвестиційної діяльності підприємства, перевірка виконання інвестиційних проектів, оцінка та аналіз інвестиційних проектів.

Приступаючи до аудиту інвестицій, аудитору потрібно провести тестування, яке є одним головних методичних прийомів аудиту. Процес тестування полягає у тому, що аудитор формулює перелік питань для оцінки інвестицій і послідовно відповідає на них, виконуючи необхідні аудиторські процедури та отримує необхідні аудиторські докази. Автором запропоновано процедури аудиторського тестування на суттєвість та відповідність інвестиційного проекту.

Рис. 4. Класифікація інформаційного забезпечення процесу аудиту інвестицій

Після проведеного тестування потрібно зупинитися на перевірці господарських операцій та облікових записів із відображення інвестиційних операцій в обліку. Будь-які операції інвестиційного проекту незалежно від його характеру відображаються на рахунках бухгалтерського обліку. Частина інвестиційних проектів є складними і мають у своєму складі фінансові й капітальні види інвестицій. Автором запропоновано журнал контролю операцій інвестування на рахунках бухгалтерського обліку та подано структурно-логічну схему перевірки відповідності показників фінансової звітності з даними синтетичного обліку інвестицій.

На останньому етапі дослідження проводиться оцінка та аналіз вкладених інвестицій. Найбільш поширеним показником оцінки та аналізу вкладених інвестицій є прибуток на інвестиції (прибуток/загальну суму активів), який визначає взаємозв’язок між прибутком та інвестованим капіталом. Цей показник є критерієм оцінки ефективності використання кожної гривні, інвестованої в активи підприємства. На основі застосування аналітичних процедур в аудиті інвестицій аудитор оцінює інвестиційну діяльність підприємства загалом.

На третьому етапі аудитор узагальнює результати перевірки інвестицій і на основі зібраних доказів формулює думку щодо достовірності відображення інвестицій у фінансовій звітності та відповідності чинному законодавству. При цьому аудитор повинен оцінити повноту та достатність виконання усіх пунктів плану та програми аудиту, провести систематизацію та аналітичний огляд результатів перевірки з метою складення об’єктивного аудиторського висновку відповідно до МСА.

Здійснення інвестицій на стратегічному рівні потребує ефективного, дієвого та об’єктивного контролю за їх здійсненням, серед яких важливе місце належить аудиту. Аналізуючи зарубіжний досвід, можна дійти висновку про те, що виникнення стратегічного аудиту значною мірою було обумовлено потребами замовників аудиторських послуг у підготовці і перевірці фінансових прогнозів. Стратегічна фінансова інформація користується значним попитом не тільки у потенційних інвесторів і кредиторів, але й у вищого управлінського персоналу компанії, які велику увагу приділяють стратегічному плануванню.

У цьому напрямі автором подано визначення поняття стратегічний аудит інвестицій, як незалежна перевірка стратегічних управлінських рішень, щодо інвестиційної політики фірми, довгострокових інвестиційних прогнозів, планів чи проектів з метою оцінки їх доцільності, обґрунтованості та ефективності, яка завершується складанням професійно підготовленого висновку для зацікавлених користувачів. Визначено об’єкти та суб’єкти стратегічного аудиту інвестицій. Запропоновано послідовность проведення аудиторських процедур при стратегічному аудиті інвестицій, визначено перелік аналітичних процедур та запропоновано схему формування стратегічних рішень на основі проведеної перевірки.

ВИСНОВКИ

Результати дисертаційної роботи дозволяють зробити такі висновки та рекомендації, спрямовані на підвищення ефективності інвестиційної діяльності молокопереробних підприємств і удосконалення її методики обліку й аудиту:

1. Неоднозначне визначення в економічній літературі поняття “інвестиції” призводить до того, що основними дискусійними моментами є різні тлумачення вченими економістами таких понять, як об’єкт інвестування, суб’єкт інвестування, форма власності інвестицій, характер участі учасників інвестиційного процесу в інвестуванні, термін інвестування та ін. Саме тому, з метою організації ефективного обліку й аудиту, автором уточнено визначення поняття “інвестиції”. На нашу думку, під інвестиціями слід розуміти тільки ті вкладення, метою яких є отримання прибутку (доходу). Саме за цією метою потрібно відрізняти інвестиції від інших вкладень коштів. Також запропоновано класифікацію інвестицій, виходячи з різних критеріїв: об’єктів вкладення, суб’єктів інвестування, терміну інвестування, ступеня ризику, характеру участі в інвестуванні та ін.

2. Основою інвестиційної діяльності та інвестиційної політики є інвестиційний процес. В результаті дослідження виділено шість основних етапів інвестиційного процесу: вибір інвестиційних цілей, формулювання інвестиційної політики, вибір стратегії інвестування, вибір інвестиційних ресурсів, освоєння інвестицій та оцінка ефективності використання інвестицій. Ці етапи повною мірою характеризують інвестиційний процес та дають змогу ефективно організувати систему обліку й аудиту інвестицій, оскільки зазначені етапи є їх об’єктами.

3. Регламентовані вітчизняними нормативними документами методи оцінки інвестицій відповідають методам, які запропоновані МСФЗ. При вивченні конкретних методів переоцінки фінансових інвестицій встановлено, що основною причиною, через яку система переоцінки не знайшла використання у вітчизняній практиці обліку, є протиріччя в існуючих нормативних документах, що регламентують використання того чи іншого методу, а також відсутність механізму переоцінки як такого.

4. Найбільша частка серед вихідних даних для вирішення завдань аудиту інвестицій належить обліковій інформації. Тому ефективне формування інформаційного забезпечення аудиторського контролю інвестицій безпосередньо пов’язане з удосконаленням організації і методики обліку інвестицій на рівні підприємства. Автором запропоновано такі шляхи його удосконалення: впровадження в практику обліку на молокопереробних підприємствах порядку реєстрації операцій інвестування, орієнтованого на взаємозв’язок рахунків фінансового і управлінського обліку; організація і налагодження методики обліку в розрізі інвестиційних проектів; максимальне розкриття інформації про об’єкти інвестицій та джерела їх фінансування у фінансовій та управлінській звітності та запропоновано реєстр оперативної звітності виконання інвестиційного проекту відповідно до його учасників.

5. Рівень комп'ютеризації бухгалтерського обліку в Україні зростає великими темпами. Майже на кожному із досліджуваних молокопереробних підприємствах облік ведеться із використанням ЕОМ. Тому головними завданнями наукового дослідження в цій галузі є визначення переваг використання засобів ЕОД у веденні бухгалтерського обліку. Автором визначено основні організаційні принципи побудови системи автоматизованого бухгалтерського обліку; зроблено спробу групування найбільш поширених програмних продуктів автоматизації бухгалтерського обліку; подано структурну схему обробки економічної інформації засобами ЕОМ в умовах АРМ бухгалтера з обліку інвестицій; розглянуто процес обробки інформації з обліку інвестицій у програмному комплексі “1С: Бухгалтерія”.

6. Ефективна організація і методика аудиту інвестицій визначається, передусім, належним інформаційним забезпеченням. Зростання обсягів інформації потребує певної її класифікації та систематизації. На основі розглянутої вітчизняної і зарубіжної літератури та вітчизняного законодавства автором запропоновано класифікацію інформаційного забезпечення процесу аудиту інвестицій за такими ознаками: зміст інформації, характеристика об’єкту аудиту, суб’єкт аудиту, джерело отримання, спосіб відображення, ступінь інформаційної деталізації, період формування інформації, спосіб подання, ступінь деталізації, об’єкта інвестування, рівень доступності, спосіб фіксації, одиниця виміру та галузева направленість. Систематизацію джерел інформації аудиту інвестицій автором здійснено із врахуванням стадій процесу аудиту (початкова, дослідна і завершальна) та підходів до процесу аудиту (підтверджувальний, системно-орієнтований та ризико-орієнтований). Це допоможе аудиторові краще зорієнтуватися у великому обсязі та спектрі інформаційного забезпечення та правильному і ефективному його використанні при отриманні достовірних аудиторських доказів.

7. Для розробки низки важливих аспектів методики проведення аудиторської перевірки інвестицій сформульовано та визначено його мету, завдання, об’єкти, суб’єкти, склад аудиторських процедур і послідовність дій аудитора на кожній стадії аудиторського процесу. Розроблено робочі документи аудитора відповідно до стадій аудиту, а саме план і програму аудиту інвестицій, анкету оцінки системи внутрішнього контролю інвестиційної діяльності молокопереробних підприємств, журнал перевірки правильності відображення операцій інвестування на рахунках бухгалтерського обліку. Автором запропоновано процедури аудиторського тестування на суттєвість та відповідність інвестиційного проекту, структурно-логічну схему перевірки відповідності показників фінансової звітності даним синтетичного обліку інвестицій.

8. У ринкових умовах господарювання значно зростає увага до інформації стратегічного характеру. Інформація щодо стратегічного інвестування є найбільш важлива для діяльності підприємства у майбутньому. Тому виникає потреба у підтвердженні об’єктивності та достовірності такої інформації, де стратегічний аудит відіграє ключову роль. Автором подано визначення поняття “стратегічний аудит інвестицій”, запропоновано методику проведення стратегічного аудиту інвестицій та сформульовано стратегічні рішення на основі проведеного аудиту інвестицій підприємства.

СПИСОК ОПУБЛІКОВАНИХ ПРАЦЬ ЗА ТЕМОЮ ДИСЕРТАЦІЇ

У наукових фахових виданнях:

1. Бойко Р.В. Облік фінансових інвестицій (на прикладі підприємств молокопереробної промисловості) // Збірник наукових праць кафедри економічного аналізу. – Тернопіль: Економічна думка, 2002. - № 11. – С. 192-195.

2. Бойко Р.В. Аудит інвестицій на підприємствах молокопереробної промисловості // Вісник Тернопільської академії народного господарства. – Тернопіль: Економічна думка, 2002. - № 3. – С. 92-95.

3. Бойко Р.В. Стратегічний аудит інвестицій // Регіональні перспективи. - Кременчук: Перспектива, 2003. - № 2-3 (27-28). – С. 96-97.

4. Бойко Р.В. Інвестиційний процес в Україні, його суть. Вісник Львівської комерційної академії. Серія економічна. - Львів: Львівська комерційна академія, 2004. -№ 15. – С. 104-107.

5. Бойко Р.В., Рудницький В.С. Види і методи оцінки капітальних інвестицій у бухгалтерському обліку // Наукові праці Кіровоградського державного технічного університету: Економічні науки. Кіровоград: КДТУ, 2004. - № 5. Ч. 2. – С. 38-46. Особистий внесок здобувача: проведено порівняльну характеристику методів оцінки інвестицій та запропоновано основні етапи оцінки об’єкту капітального інвестування.

6. Бойко Р.В. Оцінка фінансових інвестицій у різних системах обліку // Вісник Львівської комерційної академії. Серія економічна. - Львів: Львівська комерційна академія, 2004. - № 16. – С. 126-132.

7. Бойко Р.В., Рудницький В.С. Інформаційне забезпечення аудиту інвестицій та його класифікація // Торгівля і ринок України: Темат. зб. наук. пр. – Донецьк: Дон дует, 2004. - № 17. Т. 3. – С. 239-246. Особистий внесок здобувача: розроблено класифікацію і систематизацію інформаційного забезпечення аудиту інвестицій.

У інших виданнях:

1. Бойко Р.В. Проблеми активізації інвестиційної діяльності у молокопереробній промисловості України // Збірник наукових праць Першої Всеукраїнської науково-практичної конференції молодих вчених. - Тернопіль: Економічна думка, 2004. № 3. – С. 10-17.

АНОТАЦІЯ

Бойко Р.В. Облік і аудит інвестицій (на прикладі підприємств молокопереробної промисловості Західного регіону України). – Рукопис.

Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук за спеціальністю 08.06.04 – Бухгалтерський облік, аналіз та аудит. Львівська комерційна академія, м. Львів, 2005.

У дисертаційні роботі розглянуті питання організації і методики обліку і аудиту інвестицій молокопереробних підприємств.

Уточнено сутність та класифікацію інвестицій для потреб обліку й аудиту, розглянуто особливості інвестиційної діяльності в молокопереробній промисловості України, визначено та охарактеризовано основні етапи інвестиційного процесу, як об’єкту обліку й аудиту.

Запропоновано шляхи удосконалення методики обліку інвестицій, подано реєстр оперативної звітності виконання інвестиційного проекту відповідно до його учасників, розроблено структурну схему обробки економічної інформації засобами ЕОМ в умовах АРМ бухгалтера з обліку інвестицій.

Розроблено класифікацію та систематизацію інформаційного забезпечення процесу аудиту інвестицій, запропоновано робочі документи аудитора, запропоновано методику проведення зовнішнього і стратегічного аудиту інвестицій та сформульовано стратегічні рішення на основі проведеного аудиту інвестицій підприємства.

Ключові слова: інвестиції, інвестиційний процес, капітальні інвестиції, фінансові інвестиції, облік, аудит, стратегічний аудит інвестицій, інвестиційний проект, інвестиційна діяльність.

АННОТАЦИЯ

Бойко Р.В. Учет и аудит инвестиций (на примере предприятий молокоперерабатывающей промышленности Западного региона Украины). Рукопись.

Диссертация на соискание ученой степени кандидата экономических наук по специальности 08.06.04 – Бухгалтерский учет, анализ и аудит. – Львовская коммерческая академия, г. Львов, 2005.

В диссертационной работе рассмотрены вопросы организации и методики учета и аудита инвестиций молокоперерабатывающих предприятий. В первом разделе рассмотрены теоретические основы учета и аудита инвестиций молокоперерабатывающих предприятий. Уточнено сущность и классификацию инвестиций как экономической и учетно-аудиторской категории на основе объекта вложения, субъекта инвестирования, характера участия в инвестировании, формы собственности инвестиций, срока инвестирования, степени риска, регионального признака, формы собственности инвестиционных ресурсов, уровня прибыльности, организационной формы инвестиций и отраслевой направленности.

Исследовано значение инвестиционного процесса как объекта учета и аудита инвестиций предприятия и определено основные этапы инвестиционного процесса - выбор инвестиционных целей, формулировка инвестиционной политики, выбор стратегии инвестирования, выбор инвестиционных ресурсов, освоение инвестиций и оценка эффективности использования инвестиций. Рассмотрены особенности инвестиционной деятельности в молокоперерабатывающей промышленности Украины.

Второй раздел диссертации посвящен организационно-методическим аспектам учета инвестиций. Определены основные методы оценки капитальных и финансовых инвестиций в системе бухгалтерского учета предприятия в соответствии с МСФО.

Предложен реестр оперативной отчетности выполнения инвестиционного проекта в разрезе его участников. Поданный Отчет о выполнении инвестиционного проекта является унифицированной формой оперативной отчетности и может формироваться как за месяц, так и за квартал в зависимости от потребностей управления. Использование предложенного Отчета даст возможность руководству молокоперерабатывающего предприятия своевременно получать информацию о состоянии дел ресурсного обеспечения инвестиционного проекта, ход его выполнения в текущем отчетном периоде и возможность принимать оперативные меры относительно финансирования проекта на следующий отчетный период.

Подана структурная схема обработки экономической информации средствами ЭВМ в условиях АРМ бухгалтера из учета инвестиций, что позволит получать оперативную и развернутую информацию по расходам на каждый объект инвестирования и принимать оперативные управленческие решения о целесообразности инвестирования.

АРМ бухгалтера из учета инвестиций складывается с ЭВМ в пользовании бухгалтера с периферийными устройствами, которые включают: процессор, дисплей, накопитель на магнитных дисках, клавиатуру, принтер и устройство для передачи данных и связи с главным компьютером. АРМ бухгалтера включает также систему учебы пользователя, комплекс программных продуктов обработки информации и сервисные средства настройки и эксплуатации АРМ.

АРМ бухгалтера из учета инвестиций может функционировать в разных типах локальных вычислительных сетей с общей шиной. Благодаря этому наличие диалогов, средств общения бухгалтера с компьютером создает предпосылки для организации ведения и обработки первичной документации, формирования и выполнения запросов “бухгалтер-компьютер”. На тех предприятиях молокоперерабатывающей промышленности, где инвестирование осуществляется эпизодически, применение АРМ бухгалтера из учета инвестиций будет нецелесообразным.

В третьем разделе определены направления усовершенствования аудита инвестиций молокоперерабатывающих предприятий. Автором предложено классификацию и систематизацию информационного обеспечения процесса аудита инвестиций, сформулировано и определено цель, задание, объекты, субъекты, состав аудиторских процедур и последовательность действий аудитора на каждой стадии аудита инвестиций.

Разработаны рабочие документы аудитора в соответствии со стадиями аудита инвестиций: план и программу аудита инвестиций, анкету оценки системы учета и внутреннего контроля, тест на существенность и соответствие инвестиционного проекта, журнал проверки