КИЇВСЬКИЙ НАЦІОНАЛЬНИЙ УНІВЕРСИТЕТ ВНУТРІШНІХ СПРАВ

Цимбал Ганна Петрівна

УДК 343.37:336.22

ВЗАЄМОДІЯ ЯК УМОВА ЗАБЕЗПЕЧЕННЯ ВИЯВЛЕННЯ І РОЗСЛІДУВАННЯ ПОДАТКОВИХ ЗЛОЧИНІВ

Спеціальність 12.00.09 – кримінальний процес та криміналістика;

судова експертиза

АВТОРЕФЕРАТ

дисертації на здобуття наукового ступеня

кандидата юридичних наук

Київ – 2005

Дисертацією є рукопис.

Робота виконана на кафедрі кримінального права, процесу та криміналістики Національної академії державної податкової служби України, Міністерство освіти і науки України.

Науковий керівник: доктор юридичних наук, професор

БАХІН Володимир Петрович,

Національна академія державної податкової служби України, професор кафедри кримінального права, процесу та криміналістики

Офіційні опоненти: доктор юридичних наук, професор,

заслужений юрист України

ІЩЕНКО Андрій Володимирович,

Київський національний університет внутрішніх

справ, професор кафедри криміналістики

кандидат юридичних наук, доцент,

КОЛЕСНИК Валерій Аркадійович,

Національна академія Служби безпеки України,

начальник кафедри криміналістики.

Провідна установа: Харківський національний університет внутрішніх справ, МВС України, кафедра криміналістики, м. Харків

Захист відбудеться „27” січня 2006 року о 14 годині на засіданні спеціалізованої вченої ради Д .007.01 у Київському національному університеті внутрішніх справ ( 03035, м. Київ, Солом’янська площа, 1 ).

З дисертацією можна ознайомитися у бібліотеці Київського національного університету внутрішніх справ ( 03035, м. Київ, Солом’янська площа, 1 ).

Автореферат розісланий „ 26” грудня 2005 року.

Учений секретар

спеціалізованої вченої ради Л.І. Казміренко

ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ

Актуальність теми. Перехід до ринкових відносин диктує необхідність проведення політичних, соціально-економічних та правових реформ в Україні, посилення боротьби зі злочинністю.

Сучасна якісна зміна злочинності, яка виражається в нових її видах і способах вчинення злочинів, професіоналізм, організованість, технічне оснащення, протидія розслідуванню тощо ставить перед правоохоронними органами нові завдання. Лише спільними зусиллями, тісно взаємодіючи між собою, можливо досягнути відповідних позитивних результатів при виявленні, розкритті і розслідуванні, зокрема податкових, злочинів.

Актуальності при сучасних економічних перетвореннях в Україні, суттєвих змінах у суспільних відносинах набувають питання, пов’язані з наповненням бюджету держави, у тому числі за рахунок сплати податків, зборів, є обов’язковим для всіх громадян, що закріплено статтею 67 Конституції України.

Проблема криміналізації суспільства посідає чільне місце в діяльності правоохоронних органів. Це ставить перед наукою, законодавчою та правоохоронною практикою завдання нагальної розробки та реалізації нових підходів до боротьби зі злочинністю, відшукання нових форм і методів взаємодії правоохоронних органів, що відповідають реаліям сьогодення.

Чинна система оподаткування в Україні, види податків, порядок їх обчислення, перелік об’єктів оподаткування, платників податків та відповідальність за порушення податкового законодавства закріплені Законом України „Про систему оподаткування”, постановою Верховної Ради України „Про основні положення податкової політики в Україні”, постановами Кабінету Міністрів України та відомчими нормативними актами.

Контроль за дотриманням податкового законодавства, своєчасною сплатою податків, зборів, інших обов’язкових платежів до державного і місцевих бюджетів покладено на органи державної податкової служби України.

Чинна система оподаткування щорічно забезпечує від 60 до 80 відсотків надходжень до державного бюджету і повністю доходи до бюджетів органів місцевого самоврядування.

Лише в одному 2002 році частка надходжень, які контролювалися ДПА, у Зведеному державному бюджеті України становила 70 відсотків. У подальшому лише за чотири роки щорічні обсяги надходжень виросли з 23,6 млрд. Грн.. до 38,3 млрд. Грн.., або в 1,5 рази.

Разом з тим, як свідчить практика, конституційний обов’язок сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів виконується суб’єктами оподаткування не завжди, не вчасно і не в повному обсязі. Це зумовлено різними причинами, однією з яких є приховування фактично отриманих доходів і навмисне ухилення від сплати податків.

Про ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів свідчить те, що, наприклад, лише за період з 1998 по 2004 роки у провадженні слідчих податкової міліції ДПА України за виявленими фактами ухилень знаходилось 54 кримінальних справ, з яких у 26 справі, або 48,9досудове розслідування було завершено.

У 1997 році за злочинами цієї категорії було порушено 8 , у 1998 р. – 10378, у 1999 р. – 10 , а у 2000 р. – 10 кримінальних справ За даними слідчого управління ДПА України..

Узагальнення слідчої і судової практики свідчить про те, що при розслідуванні ухилень від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів існують певні недоліки та складності, які обумовлені, з іншого боку, нестабільністю і нечіткістю норм податкового законодавства, а з другого – неналежним доведенням його приписів до суб’єктів оподаткування, а також недостатнім досвідом працівників податкової міліції у проведенні розслідування. Складність розслідування цих злочинів обумовлюється також не розробленістю відповідної досконалої криміналістичної методики та нормативно-правової регламентації взаємодії органів податкової міліції з іншими правоохоронними органами на етапах досудового провадження в справах про злочини у сфері оподаткування.

Питанням взаємодії при виявленні і розслідуванні злочинів, у тому числі у сфері оподаткування, в різні часи і періоди були присвячені праці вітчизняних і зарубіжних криміналістів: Андреєва Г.В., Бєлкіна Р.С., Бекішева Д.К., Бірюкова П.Н., Бурлина С.А., Василенко С.Ю., Возгріна І.О., Гриценка В.В., Гутника А.Є., Гущева В.І., Дуднікова А.Л., Душейко І.О., Козаченко І.П., Кучерова І.І., Лисенка В.В., Лукашева В.А., Мазурина М.І., Матусовського Г.А., Ратінова А.Р., Ратишевського Ю.М., Сервецького І.В., Супруненка А.М., Тертишника В.М., Чувільова А.А., Шепітька В.Ю., Юрченка О.М. та інших.

Аналіз законодавства, літературних джерел, матеріалів практики податкової служби України показує, що при значній увазі вдосконаленню чинної системи оподаткування і відповідальності за порушення податкового законодавства питання взаємодії відповідних органів при виявленні і розслідуванні податкових злочинів недостатньо досліджені, що зумовлює недоліки і суттєві труднощі процесу доказування ухилень від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів.

Зв’язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Обраний напрямок дисертаційного дослідження належить до пріоритетних у науці криміналістиці. Тема узгоджується з положеннями комплексної програми профілактики злочинності на 2001–2005 роки, затвердженої Указом Президента України від 25 грудня 2000 року № /2000, Постановою Верховної Ради України „Про дотримання правоохоронними органами України конституційних гарантій та законності в забезпеченні прав і свобод людини” від 23 березня 2000 року №1592-ІІІ.

Дисертація виконана відповідно до теми наукових досліджень кафедри кримінального права, процесу та криміналістики „Процесуальні та криміналістичні аспекти виявлення, розслідування та попередження злочинів у сфері оподаткування” (номер державної реєстрації в УкрІНТЕІ – 01030002435 від 23.12.2003 року), є складовою наукових планів Науково-дослідного центру з проблем оподаткування Національної академії державної податкової служби України (номер державної реєстрації 0102V005028); узгоджується із завданням ДПА України і планами методичної роботи слідчих підрозділів податкової міліції щодо забезпечення відповідних надходжень до державного та місцевих бюджетів, у тому числі за рахунок підвищення рівня профілактики правопорушень у сфері оподаткування та дотримання прав громадян при розслідуванні ухилень від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів.

Тему дисертації затверджено Вченою радою Національної академії державної податкової служби України 2 липня 2001 року, протокол № і включено до „Переліку тем дисертаційних досліджень з проблем держави і права (2002 р.)” (Академія правових наук України, Харків „Право” 2002 р.)

Мета і завдання дослідження. Метою дисертації є розгляд теоретичних положень взаємодії податкової міліції з правоохоронними органами, контрольно-ревізійними службами та іншими державними контролюючими органами як умови забезпечення виявлення і розслідування податкових злочинів; розробка правових, організаційних і тактичних заходів взаємодії; формування рекомендацій, які підвищують ефективність виявлення і розслідування податкових злочинів, а також законодавчих пропозицій за темою дисертації.

Відповідно до мети дослідження визначені такі основні завдання:–

розкрити поняття, сутність злочинності у сфері оподаткування;–

розглянути організаційні і тактичні аспекти взаємодії як умови забезпечення виявлення і розслідування податкових злочинів;–

дослідити і класифікувати способи ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів;–

вивчити форми і механізми міжнародного співробітництва у процесі виявлення і розслідування злочинів у сфері оподаткування.

Об’єкт дослідження складають правовідносини податкової міліції з іншими правоохоронними і державними контролюючими органами при розслідуванні злочинів у сфері оподаткування.

Предметом дослідження є організаційні, правові, методичні та тактичні засоби взаємодії як умови забезпечення виявлення і розслідування податкових злочинів.

Методи дослідження. Теоретичним підґрунтям дослідження є положення діалектичного матеріалізму і загальнонаукові та спеціальні методи, що групуються на ньому.

В процесі дослідження використовувались як теоретичні, так і емпіричні методи дослідження: історико-правовий і логічний – використовувалися з метою аналізу становлення поняття „взаємодія”; порівняльний і системно-структурний – дозволили розкрити сутність „взаємодії”, її роль і місце у забезпеченні виявлення і розслідування податкових злочинів; статистичний – для дослідження тенденції розвитку видів взаємодії як умови забезпечення виявлення та розслідування податкових злочинів.

При висвітленні окремих теоретичних і прикладних завдань використовувалися конкретно-соціологічні методи: аналіз, анкетування, опитування, узагальнення, які дозволили розкрити уявлення працівників правоохоронних та державних органів щодо характеру явища, яке досліджується, і забезпечити емпіричну базу дослідження.

Висвітлені в дисертації положення, висновки ґрунтуються на працях вітчизняних і зарубіжних вчених у галузі криміналістики, кримінального процесу, кримінального права, кримінології, юридичної психології, соціології та оперативно-розшукової діяльності: Ю.П. Аленіна, С.Н. Аненкова, В.П. Бахіна, Р.С. Бєлкіна, Т.М. Барабаш, В.Л. Васильєва, А.Ф. Волобуєва, І.А. Возгріна, В.К. Лисиченка, В.Г. Гончаренка, А.Є. Гутніка, А.Л. Дуднікова, А.П. Закалюка, В.О. Коновалової, М.В. Костицького, І.І. Кучерова, В.С. Кузьмічова, А.А. Лазарева, В.В. Лисенка, І.М. Лузгіна, В.Т. Маляренка, Г.А. Матусовського, М.М. Міхеєнка, В.Т. Нора, В.А. Образцова, М.В. Салтевського, Г.С. Селіванова, В.В. Тищенка, І.К. Туркевич, А.Г. Філіпова, М.Є. Шумила, П.В. Цимбала, Г.Л. Чигриної, В.П. Шибіки, М.П. Яблокова, С.С. Яценка та інших.

Правовою основою дослідження є Конституція України, Укази Президента України, постанови Кабінету Міністрів України, адміністративне, кримінальне та кримінально-процесуальне законодавство України, Закони України „Про державну податкову службу в Україні”, „Про міліцію”, „Про контрольно-ревізійну службу в Україні”, „Про оперативно-розшукову діяльність”, „Про організаційно-правові основи боротьби зі злочинністю” та інші.

Емпіричну базу дослідження склали аналіз статистичної звітності підрозділів податкової міліції за 1998–2004 роки та узагальнення матеріалів оперативно-розшукової діяльності.

У роботі використані результати дослідження практики взаємодії податкової міліції та інших правоохоронних органів за період 2001–2004 роки: за спеціально розробленими анкетами опитано 85 слідчих податкової міліції 96 слідчих прокуратури; 212 оперативних працівників податкової міліції; та 681 оперативних працівників органів внутрішніх справ, а також результати порівняльного аналізу відомчих нормативних актів ДПА та інших правоохоронних органів з питань взаємодії при розслідуванні податкових злочинів.

При підготовці дисертації, формулюванні основних положень, висновків та пропозицій автором використовувався і власний досвід практичної діяльності в органах внутрішніх справ України та викладача кафедри кримінального права, процесу та криміналістики Національної академії державної податкової служби України.

Наукова новизна одержаних результатів полягає в тому, що за характером і змістом розглянутих питань дисертація є першим в Україні комплексним монографічним дослідженням проблеми взаємодії як умови забезпечення виявлення і розслідування податкових злочинів.

В дисертації висвітлені окремі концептуальні і практичні положення та висновки, які спрямовані на удосконалення взаємодії підрозділів податкової міліції з іншими правоохоронними органами при розслідуванні податкових злочинів.

До найбільш суттєвих із них, що, на думку автора, складають новизну, слід віднести такі:–

запропоновано визначення поняття “взаємодія” органів ДПА з іншими правоохоронними органами як регламентована чинними нормативно-правовими актами співпраця в межах своєї компетенції при розслідуванні злочинів у сфері оподаткування; –

вперше виділено та систематизовано основні ознаки взаємодії органів ДПА з іншими правоохоронними органами;–

запропоновано обґрунтування доцільності розширення принципів взаємодії органів ДПА з іншими правоохоронними органами, зокрема законності, узгодження дій, планування, координації, взаємоінформації;–

вперше обґрунтовано, що необхідно конкретизувати ст.ст.114, 118, 119 КПК України з питань взаємодії слідчих з органами дізнання при провадженні у кримінальних справах;–

обґрунтовано положення про необхідність унормування у відомчих нормативних актах ДПА та інших правоохоронних органів принципів і форм взаємодії слідчих підрозділів і органів дізнання при розслідуванні злочинів у сфері оподаткування;–

вперше проведено аналіз практики іноземних країн з питань взаємодії при розслідуванні злочинів у сфері оподаткування і пропозиції щодо удосконалення діяльності органів податкової міліції України;–

запропоновано визначити поняття “форма взаємодії” і обґрунтування пропозицій щодо їх удосконалення;–

запропоновано конкретизацію змісту таких елементів криміналістичної характеристики, як предмет посягання, способи вчинення та приховання окремих видів ухилень від сплати податків, зборів та інших обов’язкових платежів певними суб’єктами оподаткування;–

вперше висвітлено порядок і умови взаємодії підрозділів податкової міліції з органами контрольно-ревізійної служби та обґрунтування пропозицій про вдосконалення міжвідомчого їх унормування;–

обґрунтовано висновок про необхідність вдосконалення існуючої інформаційної системи органів податкової міліції та міжвідомчого узгодження її з інформаційними системами МВС України, митної служби та інших правоохоронних органів та порядку використання їх при розслідуванні злочинів у сфері оподаткування;–

викладено положення про удосконалення методики розслідування злочинів у сфері оподаткування і включення в неї, як обов’язкового структурного елемента, наукових рекомендацій про взаємодію органів податкової міліції з іншими правоохоронними органами.

Розроблено на основі положень теорії криміналістики, зокрема тактики та методики розслідування окремих видів злочинів, концепції автора про особливості взаємодії органів податкової міліції з правоохоронними та іншими державними органами України, спрямованої на вдосконалення практики запобігання і розслідування злочинів у сфері справляння податків, зборів та інших обов’язкових платежів.

Практичне значення одержаних результатів полягає у тому, що сформульовані та обґрунтовані в дисертації теоретичні положення, висновки і пропозиції використовуються: 1) у законотворчій роботі Комітетом Верховної Ради України з питань законодавчого забезпечення правоохоронної діяльності – пропозиції до проекту Кримінально-процесуального кодексу України (реєстр № ) та пропозиції „Про внесення змін до Кримінально-процесуального кодексу України” (реєстр № ), які були враховані і використані (акт Комітету Верховної Ради України № /15-220 від 10 травня 2002 року); 2) у навчальному процесі Національної академії внутрішніх справ України при викладанні курсу “Криміналістика”, спеціальних курсів, а також науково-дослідній роботі слухачів, курсантів та студентів (акт впровадження від 16 травня 2005 року); 3) у навчальному процесі Національної академії державної податкової служби України на юридичному факультеті та факультеті податкової міліції при викладанні курсу “Криміналістика” та спеціальних курсів “Особливості провадження у справах про злочини у сфері господарської діяльності”, “Розслідування злочинів у сфері оподаткування” (акт впровадження від 16 травня 2005 року).

Апробація результатів дисертації. Дисертація підготовлена на кафедрі кримінального права, процесу та криміналістики Національної академії державної податкової служби України і обговорена на засіданні цієї ж кафедри (протокол № 14 від 30 червня 2005 року), а також на кафедрі криміналістики Національної академії внутрішніх справ України і на міжкафедральному семінарі (протокол № 2 від 8 вересня 2005 року), схвалена ними і рекомендована до захисту.

Основні положення дисертації, теоретичні та практичні висновки і рекомендації оприлюднено в доповідях та повідомленнях на науково-практичній конференції „Реформа міжбюджетних відносин і проблеми розвитку податкової системи України” (Ірпінь, 1999 р.), на другій Міжнародній науково-практичній конференції „Проблеми впровадження інформаційних технологій в економіці і бізнесі” (Ірпінь, 2001 р.), на третій Міжнародній науково-практичній конференції „Проблеми впровадження інформаційних технологій в економіці” (Ірпінь, 2002 р.).

Особистий внесок здобувача. У дисертації при висвітленні окремих питань щодо взаємодії як умови при виявленні і розслідуванні податкових злочинів, її форм і методів здійснення, теоретичному висвітленні даної проблеми, використані наукові праці, у тому числі опубліковані у співавторстві, на які у рукописі зроблені відповідні посилання.

У науковій статті “Протидія розслідуванню в сфері податкових злочинів” доробок автора полягає у конкретизації досліджень за темою дисертації, теоретичній розробці проблеми, узагальненні і обробці емпіричних даних та обґрунтуванні отриманих результатів (загальний обсяг 0,6 д.а., особистий внесок здобувача 0,4 д. а.); у статті “Взаємодія правоохоронних органів із засобами масової інформації” проведений спеціальний аналітичних огляд літератури, відомчих актів і узагальнення опитування анкетування практичних працівників (загальний обсяг – 0,6 д. а., особистий внесок здобувача – 0,3 д. а.); у навчальному посібнику “Податкова міліція як орган дізнання” визначені форми взаємодії податкової міліції як органу дізнання з іншими правоохоронними органами (загальний обсяг – 6,7 д. а., особистий внесок – 2,5 д. а.).

Публікації. Основні положення і висновки проведеного дослідження відображені у 5 наукових статтях, опублікованих у фахових виданнях, затверджених ВАК України, з яких 3 одноособові, та навчальному посібнику, з грифом Міністерства освіти та науки України (у співавторстві), трьох тезах науково-практичних конференцій, у тому числі двох міжнародних, дві з яких підготовлені самостійно здобувачем.

Структура та обсяг дисертації обумовлена предметом дослідження, метою і завданнями. Рукопис складається із вступу, двох розділів, які містять 11 підрозділів, висновків, списку використаних джерел та додатків. Загальний обсяг дисертації становить 222 аркушів, з яких 175 – основний текст рукопису, додатки на 24 аркушах. Список використаних джерел на 23 аркушах і містить 240 найменувань.

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ РОБОТИ

У вступі обґрунтовується актуальність теми дисертації, ступінь її наукової розробленості та науково-теоретична основа; зв’язок роботи з державними програмами боротьби зі злочинністю, науковими програмами, планами проведення науково-дослідних робіт Національної академії ДПС України; визначається об’єкт, предмет, мета, завдання та методи дослідження; висвітлюється наукова новизна, емпірична база, методологічна основа і практичне значення отриманих результатів, а також форми їх апробації.

Розділ перший “Завдання та загальні засади взаємодії при виявленні і розслідуванні податкових злочинів” складається з шести підрозділів.

У підрозділі 1.1 “Криміналістична характеристика податкових злочинів” висвітлюються погляди щодо поняття криміналістичної характеристики злочинів як вітчизняних, так і зарубіжних учених-криміналістів: В.П. Бахіна, Р.С. Белкіна, О.М. Васильєва, І.О. Возгріна,

І.Ф. Герасимова, В.О. Коновалової, О.Н. Колісніченка, В.В. Лисенка, А.Ф. Лубіна, Г.А. Матусовського, В.О. Образцова, М.В. Салтевського, М.О. Селіванова, Л.А. Сергєєва, В.Г. Танасєвича, О.Ф. Феськова, О.В. Челишева, М.П. Яблокова, С.А. Ялицева та інших.

У підрозділі показано, що криміналістичну характеристику злочинів різні автори визначають неоднозначно, зокрема як: інформаційну модель типових ознак певного виду (групи злочинів); ідеальну модель типових зв’язків і джерел доказової інформації; вірогідну модель події; систему даних (відомостей) про злочини, які сприяють розкриттю і розслідуванню; систему узагальнених фактичних даних, знання яких необхідно для організації розкриття і розслідування злочинів; систему особливостей виду злочинів; систему опису криміналістично значущих ознак злочи-нів тощо. Констатується, що у наведених визначеннях криміналістичної характерис-тики злочинів як її елементи здебільшого зазначаються: сукупність узагальнених даних про ознаки певного виду злочинів; предмет посягання, спосіб вчинення, ти-пові ознаки суб’єктів і видів джерел інформації про сліди злочину, типові взаємо-зв’язки між цими даними та призначення їх у розслідуванні окремих видів злочинів.

На основі аналізу праць указаних учених встановлено, що єдиних поглядів про поняття, зміст і криміналістичне значення цієї категорії не існує, і це ускладнює розробку уніфікованих типових методик розслідування окремих видів злочинів і породжує неоднозначне їх розуміння як практичними працівниками, так і науковцями.

Одним із дискусійних у літературі питань є визначення кількісного і якісного складу елементів, криміналістичної характеристики, тобто значущих типових ознак, які повинні становити поняття її змісту.

На думку здобувача, галузево-предметною особливістю криміналістичної характеристики злочинів у сфері оподаткування є те, що її структуру утворюють ті елементи (їх типові ознаки), які стосуються об’єктів оподаткування; податкових ставок; відомості про суб’єктів оподаткування і способи ухилення від сплати податків, які в законодавстві чітко не визначені і залежно від видів цих злочинів потребують у ній уточнення або конкретизації, оскільки не має теоретичної і практичної значущості при розробці типових методик розслідування різновидів даних злочинів.

Злочини у сфері оподаткування посягають на різні суспільні відносини, що виникають у процесі оподаткування. Тому, на думку дисертанта, предметом злочинного посягання можуть виступати не тільки грошові кошти, а і майно підприємств, використані ресурси та інші передбачені законом об’єкти, які підлягають оподаткуванню.

Центральним елементом криміналістичної характеристики є спосіб ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів, який складається з трьох частин: підготовки, вчинення ухилення і приховування слідів скоєного злочину.

У підрозділі, ураховуючи різноманітність способів ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів, пропонується така орієнтовна їх класифікація: за видами податків; залежно від ухилення відповідними юридичними чи фізичними особами та від галузей (промисловість, паливно-енергетичний, агропромисловий комплекси, торгівля тощо).

Аналіз порушених кримінальних справ про ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів свідчить про те, що найбільш поширеними способами скоєння цього виду злочину є: приховування об’єктів оподаткування; заниження сум податків; заниження ставок об’єктів оподаткування; неотримання чи неперерахування до бюджету сум прибуткового податку з громадян, яким виплачувалися доходи; приховування (неповідомлення) про втрату підстав на пільги з оподаткування, тобто незаконне користування податковими пільгами.

Необхідним елементом криміналістичної характеристики податкових злочинів є також відомості про суб’єктів цих злочинів, які, за даними узагальнення кримінальних справ, умисно ухиляються від сплати податків, зборів, інших обов’яз-кових платежів та нерідко в цих цілях використовують ділові та особисті зв’язки з посадовими особами в зацікавлених сферах діяльності.

Порівняльними дослідженнями облікових даних за останні роки встановлено досить високий освітній рівень осіб, що ухилялися від сплати податків. З вищою освітою – від 4 % до 42,5 %, середньою спеціальною – від 24 % до 29 % і середньою технічною – від 8,5 % до 10 %. Ці дані вказують на низький рівень податкової дисципліни платників податків і необхідність у посиленні профілактичних заходів виховного впливу на несумлінних суб’єктів оподаткування місцевими органами податкової служби.

Завершується підрозділ обґрунтуванням положення про те, що специфіка розслідування злочинів, що розглядається, потребує високого професіоналізму працівників підрозділів податкової міліції, чіткого визначення змісту структурних елементів криміналістичної характеристики та відповідної розробки типової методики розкриття і розслідування даної категорії злочинів.

У підрозділі 1.2 “Потреба і особливості взаємодії при розслідуванні податкових злочинів” спочатку висвітлюються опубліковані погляди вчених на поняття “взаємодія” і висновок, що у спеціальній юридичній літературі це поняття визначається в різних смислових значеннях. У зв’язку з цим констатується, що і практичні працівники податкової міліції неоднозначно розуміють поняття “взаємодії”, про що свідчать наведені у підрозділі результати анкетування. Наприклад, із загальної кількості опитаних 64,2 % оперативних працівників і 38,8 % слідчих податкової міліції під “взаємодією” розуміють обмін у необхідних випадках інформацією; 34,9 % працівників оперативних підрозділів і 21,2 % слідчих вказали на спільне виконання разових заходів; 36,8 % оперативних працівників і 27,0 % слідчих зазначили створення спеціальних груп для проведення певних заходів; 21,7 % оперативних працівників і 35,2 % слідчих – спільне планування діяльності; 14,2 % оперативних працівників і 29,4 % слідчих – виконання окремих доручень при провадженні в конкретних справах.

На основі аналізу вказаних узагальнень дисертантом у підрозділі визначена взаємодія як узгоджена, цілеспрямована в межах компетенції, діяльність правоохоронних, контролюючих та інших державних органів, спрямована на досягнення загальної мети, у стадії досудового слідства із застосуванням при її здійсненні необхідних засобів і методів, які передбачені законом і відомчими нормативними актами для виявлення, розкриття і розслідування злочинів у сфері оподаткування.

Завершується підрозділ розкриттям сутності основних принципів “взаємодії” органів ДПА з іншими правоохоронними органами та висновком про необхідність у науково-методичній і навчальній спеціальній літературі конкретизації принципів законності, узгодження дій, планування, координації та взаємоінформації, а також висвітлення відповідних форм їх взаємодії при розслідуванні різновидів податкових злочинів.

У підрозділі 1.3 “Організаційно-правові основи взаємодії при виявленні і розслідуванні податкових злочинів” наводиться аналіз відомчих і міжвідомчих нормативно-правових актів, які регулюють взаємодію податкових органів з правоохоронними та контролюючими органами.

Показано, що ці акти різні за характером (постанови, накази, положення, регламенти, інструкції, вказівки) схвалювалися у різні роки, стосуються різних аспектів взаємодії окремих правоохоронних відомств і державних контролюючих органів, не узгоджуються з прийнятими останнім часом законними і підзаконними актами про вдосконалення господарських відносин і справляння податків, зборів та інших обов’язкових платежів та посилення боротьби зі злочинами в цих сферах. У зв’язку з цим обґрунтовується висновок про необхідність у систематизації чинних нормативних актів про форми і порядок взаємодії органів податкової міліції з іншими правоохоронними органами і державними контролюючими установами при розслідуванні злочинів у сфері оподаткування та документування її результатів з метою ефективного використання отриманих даних про порушення податкового законодавства при розслідуванні і профілактиці підслідних злочинів.

У підрозділі висвітлюється три загальні організаційні форми взаємодії: усний і письмовий обмін інформацією про підготовлювані і вчинені злочини, про підозрюваних осіб, а також про викрадені речі, цінності, транспортні засоби або інші злочини тощо; спільне планування завдань розкриття злочинів; узагальнення і розповсюдження передового досвіду взаємодії; спільна підготовка і проведення тематичних нарад і семінарів з питань удосконалення взаємодії при розкритті злочинів.

У підрозділі 1.4 “Взаємодія на етапі прийняття рішення про порушення кримінальної справи” висвітлюється узагальнення практики взаємодії правоохоронних і контролюючих органів при проведенні планових та позапланових перевірок з метою виявлення ухилень від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів. Проаналізовані міжвідомчі нормативні акти, розпорядження, вказівки ДПА України з питань взаємодії на етапі прийняття рішення про порушення кримінальної справи, а також види джерел інформації про суб’єктів господарювання, що порушують податкове законодавство. Конкретизований перелік документів, які направляються у слідчі підрозділи податкової міліції після перевірки за наявністю виявлених фактів порушень податкового законодавства, порядок їх реєстрації та використання при розслідуванні конкретних злочинів. Поряд з цим визначаються види приводів до порушення кримінальної справи про ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів, звертається увага на те, що кримінальна відповідальність настає лише, коли в діях порушників податкового законодавства є: прямий умисел; загальна сума несплачених податків, зборів, інших обов’язкових платежів не менша ніж 17 тисяч гривень; термін сплати податку вже минув, а зазначена сума фактично не надійшла до бюджету чи цільового фонду; порушник податкового законодавства до початку перевірки мав можливість, але не вніс добровільно несплачені суми і є суб’єктом сплати того податку, збору, іншого обов’язкового платежу, несплату якого виявлено і, при цьому, не наділений пільгами з оподаткування.

Завершується підрозділ аналізом практики оперативного супроводження документальних перевірок дотримання податкового та валютного законодавства співробітниками оперативних підрозділів податкової міліції. Порядок призначення і проведення певної перевірки, а також перераховуються і аналізуються основні процесуальні форми взаємодії слідчих і оперативних працівників на етапі прийняття рішення про порушення кримінальної справи.

У підрозділі 1.5 “Проблеми створення і використання системи обліків для виявлення і розкриття податкових злочинів” обґрунтовується положення про потребу у створенні єдиної інформаційної автоматизованої системи обліків органів податкової служби та її значення у процесі виявлення і розслідування податкових злочинів.

У зв’язку з цим у підрозділі зазначається, що на проблем інформаційне забезпечення взаємодії податкової служби з іншими правоохоронними органами, негативно впливають: нестабільність законодавства у сфері оподаткування і, відповідно, часті зміни відомчих нормативно-правових актів, що ускладнює організацію і вивчення постійного інформаційного обліку та неузгодженість різного рівня інформаційних систем; а також використання інформації з мотивів її відомчої таємності та відсутність унормування єдиного порядку інформаційно-довідкового забезпечення всіх правоохоронних органів, з урахуванням форм їх взаємодії при розслідуванні підслідних їм злочинів.

Наводяться результати опитування з цих питань практичних працівників, з яких, зокрема, 69,4 % слідчих податкової міліції, 50 % слідчих прокуратури, 54,2% оперативних працівників податкової міліції, 96,6 % оперативних працівників ОВС в анкетах вказали про необхідність у вдосконаленні існуючих відомих систем обліків та покращенні науково-технічних розробок щодо їх використання при розслідуванні злочинів у сфері оподаткування і здійсненні оперативно-розшукової діяльності щодо даної категорії злочинів.

З урахуванням цих узагальнень опитування практичних працівників обґрунтовується положення про те, що вдосконалення існуючих відомих систем обліків злочинів і їх узгодження з обліками злочинів у сфері оподаткування і справляння податків має важливе практичне значення і буде сприяти покращенню своєчасного проведення оперативно-розшукових заходів, підвищенню їх результативності і значущості в попередженні і розкритті податкових та інших видів злочинів.

Завершується підрозділ обґрунтуванням висновку про те, що вирішенню цих проблем сприяли б такі заходи: удосконалення нормативно-правової бази щодо використання інформаційних систем; запровадження нових методичних розробок для узгодженої співпраці органів податкової служби з іншими правоохоронними і контролюючими органами; розробка і впровадження оновлених криміналістичних обліків та інших інформаційних систем у практику розслідування злочинів; створення автоматизованої міжвідомчої довідкової бази, придатної для обміну необхідною інформацією між органами МВС, СБУ, митної служби та державними контролюючими органами; визначення узгодженого порядку користування цими довідковими системами вказаними органами; створення відповідних електронних адрес для оперативного встановлення взаємодії та обміну необхідною інформацією.

У підрозділі 1.6 “Використання зарубіжного досвіду у боротьбі з податковими злочинами” наводиться аналітичних огляд існуючих форм і способів взаємодії підрозділів правоохоронних відомств, спрямованих на виявлення і розслідування злочинів у сфері справляння податків, зборів, інших обов’язкових платежів. Показано, що найбільш чітко розроблені форми контролю за сплатою податків, зборів, інших обов’язкових платежів та інформаційні системи і технології з цих питань, які обслуговують потреби усіх правоохоронних органів, зокрема, у США, Франції, Італії, Англії, Японії, Канаді та особливості нормативно-правового регулювання взаємодії правоохоронних органів України і країн СНД.

Завершується підрозділ аналізом спеціальної літератури про досвід боротьби з податковими злочинами в США та інших країнах та звертається увага на те, що з одного боку, поряд з чітко унормованими в законодавстві формами різновідомчого контролю за справлянням податків, зборів, інших обов’язкових платежів, значна увага приділяється попередженню правопорушень та злочинів у сфері оподаткування, а з іншого – високі дисциплінарні вимоги в законодавстві іноземних держав до платників податку та адміністративна відповідальність за їх недотримання, а також види кримінальних покарань за умисне ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів.

Розділ другий “Види взаємодії податкової міліції при виявленні та розслідуванні податкових злочинів” складається з п’яти підрозділів.

У підрозділі 2.1 “Взаємодія податкової міліції з податковими інспекціями” висвітлюються: порядок і умови здійснення контролю за додержанням податкового законодавства при справлянні податків, зборів, інших обов’язкових платежів, правильність їх обчислення, повнота та своєчасність їх сплати суб’єктами оподаткування; взаємодія вказаних підрозділів з метою запобігання правопорушенням та злочинам у межах визначеної податковим законодавством компетенції цих органів.

Наводиться аналіз практики й анкетування працівників податкової служби про види взаємодії та їх значення для профілактики цих різновидів правопорушень.

На основі аналізу законодавства і відомчих актів та результатів узагальнення анкетування працівників податкової служби у підрозділі зазначаються такі форми взаємодії податкової міліції з податковими інспекціями:

1) спільні перевірки результатів діяльності суб’єктів оподаткування;

2) взаємообмін інформацією щодо платників податків;

3) оперативне супроводження працівниками податкової міліції при розслідуванні кримінальних справ про злочини у сфері справляння податків; 4) координація діяльності податкової міліції і податкових інспекцій при здійсненні контролю за дотриманням податкового законодавства суб’єктами оподаткування.

Завершується підрозділ описанням заходів, спрямованих на отримання необхідної інформації в процесі розслідування злочинів у сфері оподаткування, правила документування встановлених фактів ухилення суб’єктів від оподаткування (складання актів перевірок, відбирання пояснень посадових осіб, суб’єктів підприємництва, а також осіб, які мають відношення до певних фінансових та господарських операцій, пов’язаних з порушенням законодавства про ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів).

У підрозділі 2.2 “Взаємодія податкової міліції з контрольно-ревізійною службою” аналізується законодавство та відомчі нормативні акти про взаємодію податкової міліції з органами контрольно-ревізійної служби, основні завдання і функції контрольно-ревізійних органів, а також практика їх взаємодії, спрямована на виявлення порушень законодавства окремими категоріями платників податку та органами, на які покладаються обов’язки їх справляння.

На основі дослідження з цих питань та опитування практичних працівників податкової міліції у підрозділі обґрунтовуються такі положення і висновки: а) про потребу у міжвідомчого визначенні форм і порядку координації взаємодії податкової міліції і контрольно-ревізійної служби; б) умови створення в необхідних випадках розслідування злочинів у сфері оподаткування робочих груп, визначення їх завдань при розслідуванні видів складних злочинів у сфері ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів, окремими категоріями суб’єктів господарської діяльності як в Україні, так і за кордоном; в) оскільки, за чинним законодавством, нечітко визначені повноваження органів контролю за своєчасністю і повнотою сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів різними суб’єктами оподаткування, що призводить на практиці нерідко до подвійного оподаткування та інших порушень законів, пропонується вдосконалити з метою усунення цих недоліків міжвідомчий порядок взаємодії податкових інспекцій з органами контрольно-ревізійної служби з цих питань та закріпити його у відповідному міжвідомчому акті (наказ, інструкція чи розпорядження).

У підрозділі 2.3 “Взаємодія податкової міліції з МВС, СБУ та митними органами України” виділяються і аналізуються характерні ознаки типові для взаємодії цих правоохоронних органів, до яких належать: а) організаційна самостійність суб’єктів правоохоронних органів; б) одночасна або тривала спільна діяльність; в) узгоджена мета, місце і час діяльності при розслідуванні окремих видів злочинів; г) узгодження в межах повноважень спільних дій, тактичних і технічних оперативно-розшукових заходів для виявлення складних латентних злочинів у сфері оподаткування з метою усунення паралелізму та дублювання в їх діяльності.

Завершується підрозділ обґрунтуванням пропозицій про необхідність в уточненні у ст. 112 КПК України підслідності злочинів у сфері господарської діяльності, відповідними органами податкової міліції, СБУ і МВС з метою виключення дублювання їх розслідування та про розроблення спільного правового акта про особливості взаємодії органів податкової міліції з митною службою, оскільки на сьогодні це питання не врегульоване.

У підрозділі 2.4 “Використання оперативно-розшукових даних при розслідуванні податкових злочинів” розглядаються методи і джерела отримання оперативної інформації про злочини в сфері оподаткування. У цій формі взаємодії оперативні працівники наділені правом: а) проведення оперативно-розшукових заходів; б) проникнення в злочинну групу шляхом введення негласного працівника оперативного підрозділу; в) ведення спеціальних криміналістичних обліків; г) залучення до співпраці громадян тощо. У зв’язку з цим висвітлюються проблемні питання про форми і методи документування і використання результатів здійснення оперативно-розшукових заходів, які проводяться при розслідуванні злочинів у сфері оподаткування; аналізуються внесені в чинний КПК України (ст. 65, 66) останнім часом доповнення про порядок приєднання до кримінальної справи матеріалів оперативно-розшукової діяльності та використання їх при провадженні в конкретних кримінальних справах, зокрема обґрунтовується положення про конкретизацію норм цих статей щодо значущості матеріалів оперативно-розшукової діяльності (визначення їх видів) у процесуальному доказуванні.

У підрозділі 2.5 “Міжнародне співробітництво у боротьбі з податковими злочинами” подається аналіз правових документів і думок авторів опублікованих праць з питань міжнародного співробітництва і форм взаємообміну інформацією і надання правової допомоги України з іншими державами у боротьбі з податковими злочинами (Кучеров І.І., Ларічев В.Д., Решетняк Н.С., Лисенко В.В та інші).

У зв’язку з цим у підрозділі обґрунтовується висновок про необхідність удосконалення нормативно-правового регулювання взаємодії органів державної податкової служби України з відповідними правоохоронними органами СНД та іншими через Інтерпол, що передбачено міжнародними актами та міждержавними договорами.

Чинні нормативні акти про міжнародне співробітництво, враховуючи динамічний стан розвитку економічних відносин, міграцію населення та поширення транснаціональної злочинності, на думку здобувача, слід доповнити такими формами співробітництва: обмін інформацією про порушення податкового законодавства юридичними і фізичними особами на території України та за її межами; надання відповідним чином завірених копій документів, пов’язаних з оподаткуванням юридичних та фізичних осіб; обмін інформацією про національні податкові системи, зміни і доповнення податкового законодавства; розробка методичних рекомендацій по боротьбі з податковими правопорушеннями; обмін досвідом щодо створення і функціонування інформаційних систем, які використовуються в практиці розслідування злочинів у сфері оподаткування; взаємодія з питань проведення заходів, які направлені на попередження, виявлення і розслідування цих злочинів; проведення міжнародних науково-практичних конференцій і семінарів з питань боротьби з податковими правопорушеннями; здійснення координації з питань, які виникли у процесі співробітництва.

ВИСНОВКИ

Щодо предмета дослідження, згідно з визначеними у вступі завданнями, у дисертації розглядуваних проблем обґрунтовуються і висвітлюються такі основні положення, висновки і рекомендації, спрямовані на вдосконалення взаємодії податкової міліції з іншими правоохоронними і контролюючими органами у сфері оподаткування.

1. Визначення галузево-предметного поняття взаємодії, яким означується узгоджена в межах своєї компетенції діяльність (у розумінні співпраця) правоохоронних, контролюючих та інших державних органів, спрямована на досягнення загальної мети із застосуванням відповідних професійних знань, наукових методів і засобів для виявлення, розкриття і розслідування злочинів у сфері оподаткування.

2. Обґрунтування пропозиції про доповнення чинного КПК України та нового його проекту визначеннями порядку і умов взаємодії слідчих органів з іншими правоохоронними і контролюючими органами у процесі досудового слідства, наприклад у такій текстовій конструкції:

“Взаємодія слідчого, органу дізнання