ДЕРЖАВНА АКАДЕМІЯ СТАТИСТИКИ, ОБЛІКУ ТА АУДИТУ

ДЕРЖКОМСТАТУ УКРАЇНИ

Коцкулич Тетяна Ярославівна

УДК 657.4:622.24+657.3

ОБЛІК І КОНТРОЛЬ ВИРОБНИЧИХ ВИТРАТ У БУДІВНИЦТВІ СВЕРДЛОВИН

Спеціальність 08.06.04 – Бухгалтерський облік, аналіз і аудит

Автореферат

дисертації на здобуття наукового ступеня

кандидата економічних наук

Київ – 2005

Дисертацією є рукопис.

Робота виконана в Івано-Франківському національному технічному університеті нафти і газу Міністерства освіти і науки України

Науковий керівник: кандидат економічних наук, доцент

Орлова Валентина Кузьмівна, Івано-Франківський

національний технічний університет нафти і газу,

завідувач кафедри обліку і аудиту

Офіційні опоненти: доктор економічних наук, професор

Мних Євген Володимирович, Київський національний

торговельно-економічний університет, завідувач кафедри

фінансового аналізу і контролю

кандидат економічних наук, доцент

Пилипів Надія Іванівна, Прикарпатський

національний університет ім. В.Стефаника,

кафедра обліку і аудиту

Провідна установа: Одеський державний економічний університет Міністерства освіти і науки України, кафедра бухгалтерського обліку та аудиту, м. Одеса

Захист відбудеться “29“ листопада 2005 р. о 14-00 годині на засіданні спеціалізованої вченої ради К 26.870.01 у Державній академії статистики, обліку та аудиту Держкомстату України за адресою: 04107, м. Київ, вул. Підгірна, 1, ауд. 23.

З дисертацією можна ознайомитись у бібліотеці Державної академії статистики, обліку та аудиту Держкомстату України за адресою: 04107,м. Київ, вул. Підгірна, 1, ауд. 36.

Автореферат розісланий “25“ жовтня 2005 р.

Вчений секретар

спеціалізованої вченої ради Л.О. Свистун-Золотаренко

ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ

Актуальність теми дослідження. Нафтогазовидобувна галузь є однією з найважливіших складових паливно-енергетичного комплексу: в структурі споживання енергоресурсів в Україні нафта і газ займають значну питому вагу (18% і 43% відповідно). В той же час, потреба вітчизняної економіки у вуглеводневій сировині лише частково забезпечується за рахунок власного видобутку. Стабілізація і нарощування обсягів видобутку нафти і газу великою мірою залежить від ефективності діяльності бурових підприємств як невід’ємної складової нафтогазовидобувної галузі.

В основі вирішення проблеми ефективності управління підприємством повинно бути забезпечення надійної інформаційної бази для прийняття управлінських рішень, а саме систем бухгалтерського обліку і контролю. Незважаючи на позитивні моменти реформування бухгалтерського обліку в Україні, слід вказати на існуючі недоліки: надто низький ступінь деталізації облікових даних; громіздкість і невідповідність потребам управління первинної документації і регістрів бухгалтерського обліку; численні невідповідності між нормативно-законодавчими актами, що регулюють облік і контроль тощо.

Раціонально організована система бухгалтерського обліку і контролю повинна бути в першу чергу орієнтована на забезпечення внутрішніх потреб управління і містити детальну, своєчасну і достовірну інформацію про діяльність підприємства. Тому виникає необхідність у грунтовних наукових дослідженнях в області вирішення низки методичних, організаційних проблем, пов’язаних із веденням бухгалтерського обліку і здійсненням контролю.

Процес будівництва свердловин є складним і вимагає значних витрат ресурсів, тому для бурових підприємств актуальним є питання пошуку нових підходів до вдосконалення організації і методики обліку і контролю виробничих витрат як одного із основних показників, що служать відправним пунктом для аналізу ефективності діяльності підприємства.

Вагомий внесок у розвиток обліку і контролю виробничих витрат зробили вітчизняні вчені: Білуха М.Т., Бородкін О.С., Бутинець Ф.Ф., Валуєв Б.І., Голов С.Ф., Гуцайлюк З.В., Завгородній В.П., Кужельний М.В., Кузьмінський А.М., Лінник В.Г., Мних Є.В., Нападовська Л.В., Озеран В.О., Пушкар М.С., Рудницький В.С., Сопко В.В., Чумаченко М.Г., а також зарубіжні вчені: Безруких П.С., Друрі К., Наринський А.С., Ніколаєва С.А., Палій В.В., Стуков С.А., Хорнгрен Ч., Фостер Дж., Шеремет А.Д., Яругова А. та інші. Проте, питання обліку і контролю витрат на будівництво свердловин з врахуванням сучасних умов господарювання, галузі, організаційно-технологічних особливостей вимагають додаткових досліджень в області ряду теоретичних і практичних питань методики та організації обліку і контролю виробничих витрат.

Процес адаптації обліку і контролю до сучасних умов на бурових підприємствах істотно гальмується. Основними причинами такої затримки є: невідповідність використовуваних інструктивних і методичних матеріалів з організації обліку витрат вимогам національних та міжнародних стандартів бухгалтерського обліку; недосконалість первинних документів і облікових регістрів з обліку витрат на будівництво свердловин; відсутність належного контролю і формальність планування витрат, що зменшує можливості у оцінці діяльності і стимулюванні окремих підрозділів; недостатня аналітичність облікових даних тощо.

Недостатня розробленість проблеми і потреба в оновленні і приведенні системи обліку і контролю витрат на будівництво свердловин у відповідність до вимог національних і міжнародних стандартів бухгалтерського обліку свідчать про її актуальність, що і обумовило вибір теми дисертаційної роботи, мету, завдання та основні напрями дослідження.

Зв’язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертаційна робота виконана відповідно до плану науково-дослідних робіт Національної акціонерної компанії “Нафтогаз України” і належить до госпдоговірної теми “Розроблення Загальних положень до Загальногалузевої методики планування, обліку та калькулювання собівартості готової продукції (робіт, послуг) в нафтогазовому комплексі. Розроблення Інструкції з планування, обліку і калькулювання собівартості будівництва свердловин на нафту і газ” (пункт 11 розділу 1 Переліку науково-дослідних, проектних та дослідно-конструкторських робіт, видання науково-технічної літератури, розробка регламентних та нормативних документів на 2004 рік, (договір №1.11.1 (135/04) – 56/14 від 05.05.2004 р.). У межах науково-дослідної роботи автором проаналізовано існуючу практику ведення обліку витрат і калькулювання собівартості будівництва свердловин, охарактеризовано стан нормативно-законодавчого забезпечення обліку виробничих витрат на будівництво свердловин, розроблено розділ “Загальні положення до Загальногалузевої методики планування, обліку та калькулювання собівартості готової продукції (робіт, послуг) в нафтогазовому комплексі”, Розділ 6 “Облік витрат на будівництво свердловин” до “Інструкції з планування, обліку і калькулювання собівартості будівництва свердловин на нафту і газ”.

Мета і завдання дисертаційного дослідження. Метою дисертаційного дослідження є удосконалення теоретичних, методичних і організаційних засад бухгалтерського обліку і контролю виробничих витрат на будівництво свердловин для забезпечення ефективного функціонування бурових підприємств.

Відповідно до поставленої мети у дисертації передбачено вирішення таких завдань:

- дослідити економічну сутність виробничих витрат і собівартості в умовах ринкової економіки;

- дослідити вплив організаційно-технологічних особливостей бурових підприємств на побудову бухгалтерського обліку, калькулювання собівартості і внутрішньогосподарського контролю виробничих витрат;

- критично оцінити діючу систему обліку і внутрішньогосподарського контролю виробничих витрат на бурових підприємствах і визначити напрями її вдосконалення, які відповідають вимогам П(С)БО;

- навести уточнену класифікацію витрат на будівництво свердловин з урахуванням галузевої специфіки та здійснити обгрунтування виділених класифікаційних ознак;

- удосконалити діючі і розробити нові носії первинної облікової інформації та бухгалтерські регістри;

- удосконалити методику здійснення фінансового обліку виробничих витрат і розподілу непрямих виробничих витрат на будівництво свердловин, а також методику калькулювання виробничої собівартості будівництва свердловин;

- запропонувати методику прогнозування величини витрат, що виникають на етапі будівництва “Буріння і кріплення свердловин” на основі регресійного моделювання з використанням ПЕОМ;

- запропонувати методику внутрішньогосподарського контролю витрат, що виникають на етапі будівництва “Буріння і кріплення свердловин”.

Об’єктом дослідження є діюча система обліку і внутрішньогосподарського контролю виробничих витрат, що виникають на етапі будівництва свердловин “Буріння і кріплення”, калькулювання собівартості будівництва свердловин на нафту і газ на бурових підприємствах відкритого акціонерного товариства “Укрнафта”.

Предметом дослідження є методика і організація системи обліку і внутрішньогосподарського контролю виробничих витрат, що виникають на етапі будівництва свердловин “Буріння і кріплення”, на бурових підприємствах з урахуванням вимог П(С)БО.

Методи дослідження грунтуються на застосуванні аналізу та синтезу, індукції та дедукції, аналогії та порівняння, абстрагуванні і конкретизації для виявлення закономірностей розвитку концепцій обліку і калькулювання виробничих витрат. Для вирішення визначених у дисертаційній роботі завдань використано методи економіко-статистичного аналізу, бухгалтерського обліку, контролю, економічного аналізу, економетричні методи тощо. При опрацюванні первинних даних застосовувались методи структурного аналізу, визначення абсолютних, відносних і середніх величин.

Інформаційною базою дисертаційного дослідження є законодавчі, нормативні, інструктивні документи, наукові праці вітчизняних і зарубіжних вчених, періодичні видання, матеріали збірників наукових праць та конференцій, статистичні дані, а також власноруч зібрані фактичні дані бухгалтерського обліку виробничих витрат бурових підприємств, що входять до структури відкритого акціонерного товариства “Укрнафта”.

Наукова новизна одержаних результатів полягає у розробленні рекомендацій і пропозицій щодо вдосконалення організації і методики обліку і внутрішньогосподарського контролю виробничих витрат і калькулювання виробничої собівартості будівництва за свердловинами, періодами будівництва і центрами відповідальності. До основних наукових результатів, що виносяться на захист, належать:

уперше:

- розроблено методику прогнозування величини виробничих витрат, що виникають на етапі будівництва “Буріння і кріплення свердловин” (на основі регресійного методу) як необхідної передумови їх контролю;

- розроблено методику внутрішньогосподарського контролю витрат, що виникають на етапі будівництва “Буріння і кріплення свердловин” з використанням гнучких бюджетів, і доведено доцільність її застосування на відміну від нормативного методу;

удосконалено:

- класифікацію витрат з урахуванням галузевої специфіки як методологічну основу їх обліку і контролю;

- діючі та розроблено принципово нові форми первинних документів і облікових регістрів, які враховують обгрунтовану необхідність калькулювання виробничих витрат з використанням попроцесного і позамовного методів;

- методику здійснення фінансового обліку виробничих витрат і розподілу непрямих виробничих витрат між центрами відповідальності, безпосередньо зайнятих у процесі будівництва свердловин, і між свердловинами, що розширює можливості застосування П(С)БО 16 “Витрати” і П(С)БО 18 “Будівельні контракти”;

набули подальшого розвитку:

- уточнено сутність виробничих витрат (вартісне вираження сукупності всіх явно спожитих ресурсів, які необхідні для виробництва) та собівартості (частина витрат (не обов’язково тільки виробничих), необхідна для оцінки вартості певного об’єкта калькулювання);

- обгрунтування впливу організаційно-технологічних особливостей процесу буріння свердловин на побудову обліку і внутрішньгосподарського контролю виробничих витрат, який полягає у необхідності формування інформації про виробничі витрати у розрізі центрів відповідальності, свердловин та етапів їх будівництва;

- методика калькулювання виробничої собівартості будівництва свердловин з урахуванням собівартості окремих свердловин та етапів їх будівництва, яка полягає у поєднанні позамовного і попроцесного методів.

Практичне значення одержаних результатів полягає у використанні запропонованих у дисертаційній роботі теоретичних і практичних розробок у діяльності бурових підприємств. Методичні розробки автора впроваджено у практику діяльності Прикарпатського і Прилуцького управлінь бурових робіт ВАТ “Укрнафта” (довідка №5еп/38 від 10.03.05), бурового управління “Укрбургаз” (довідка № 026/2634 від 27.04.05). Окремі результати дослідження, запропоновані в дисертаційній роботі, використовуються у навчальному процесі Івано-Франківського національного технічного університету нафти і газу при викладанні дисциплін “Особливості бухгалтерського обліку в галузях народного господарства”, “Управлінський облік” (довідка № 46-40-52 від 12.05.05).

Особистий внесок здобувача. Основні наукові результати дослідження, що виносяться на захист, є особистим авторським внеском у розробку обраної теми дисертаційної роботи. З наукових праць, опублікованих у співавторстві, в дисертації використано лише ті ідеї та положення, котрі становлять індивідуальний внесок автора.

Апробація результатів, одержаних в ході дисертаційного дослідження. Основні положення дисертації знайшли своє відображення у наукових статтях, опублікованих у фахових та інших виданнях, а також доповідались і обговорювались на ІІІ міжнародній науково-практичній конференції “Динаміка наукових досліджень’2004” (м. Дніпропетровськ, 2004 р.) та міжнародній науково-практичній конференції “Перспективные разработки науки и техники” (м. Бєлгород, 2004 р.).

Публікації. За підсумками дисертаційного дослідження опубліковано 8 наукових праць загальним обсягом 2,3 друкованих аркушів, у тому числі у співавторстві - 1 праця обсягом 0,3 друкованих аркушів. Особистий внесок автора до опублікованих наукових праць складає 2,2 друкованих аркушів.

Структура і обсяг роботи. Дисертаційна робота складається із вступу, трьох розділів, висновків, списку використаних джерел і додатків. Повний обсяг дисертаційної роботи - 233 сторінки, у тому числі 6 таблиць, розміщених на 5 сторінках, 25 рисунків – на 19 сторінках, а також 26 додатків на 41 сторінці. Список використаних джерел містить 227 найменувань і займає 22 сторінки.

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ РОБОТИ

У вступі обгрунтовано актуальність теми дисертаційного дослідження, визначено мету, завдання, об’єкт, предмет і методи дослідження, розкрито наукову новизну і практичну цінність отриманих наукових розробок та результати їх апробації.

У першому розділі “Концептуальні засади організації системи обліку і внутрішньогосподарського контролю виробничих витрат у будівництві свердловин” досліджено економічну сутність виробничих витрат і формування собівартості; подано критичну оцінку нормативно-законодавчого забезпечення обліку і контролю витрат в сучасних умовах господарювання; розглянуто організаційно-технологічні особливості бурових підприємств та їх вплив на побудову системи обліку і контролю виробничих витрат.

Невід’ємною складовою виробничого процесу є витрати, що виникають під час його здійснення. Таким чином, досліджуючи виробничий процес, особливу увагу слід звернути на витрати, оскільки виробництво починається саме із здійснення витрат, а доходи і прибуток виникають як їх наслідок.

Серед вчених-економістів до теперішнього часу не склалося єдиної думки щодо визначення і складу витрат. Існування різних точок зору можна пояснити насамперед відсутністю єдиного підходу до розуміння процесу виробництва і вартості: представники різних шкіл політичної економії розробили теорію трудової вартості, граничної корисності тощо.

Здійснений аналіз існуючих підходів дозволив відокремити поняття виробничих витрат (це вартісне вираження сукупності всіх явно спожитих ресурсів, необхідних для виробництва) від поняття собівартості (частина витрат (не завжди тільки виробничих), необхідних для оцінки вартості певного об’єкта калькулювання).

У ході проведених досліджень з’ясовано, що чинні нормативно-законодавчі документи з регулювання обліку і контролю витрат на будівництво свердловин містять значну кількість невідповідностей і не враховують специфіки діяльності бурових підприємств. Окрім того, виявлено, що останні користуються застарілими інструктивними матеріалами, які не відповідають вимогам П(С)БО. Виходячи з результатів аналізу чинних нормативних документів розроблено чотирирівневу модель нормативно-законодавчого регулювання обліку і контролю витрат на будівництво свердловин, а також зроблено ряд пропозицій щодо внесення змін до згаданих нормативних документів з метою усунення протиріч між ними та приведення у відповідність з вимогами П(С)БО.

Під час організації обліку і контролю витрат першочерговим завданням є вивчення виробничої структури підприємства, особливостей технології та організації виробничих процесів. Дослідження показали, що процес будівництва свердловин має ряд характерних особливостей, які суттєво впливають на побудову системи обліку і контролю виробничих витрат на будівництво свердловин: відмінні геологічні та кліматичні умови; тривалий період будівництва; значна віддаленість об’єктів один від одного та від підприємства; необхідність безперервного контролю за процесом буріння; поділ технологічного процесу на етапи; значні обсяги незавершеного будівництва.

Виявлено також, що одним із перспективних напрямків розвитку нафтогазовидобувного комплексу слід вважати збільшення обсягів розвідувального буріння за кошти видобувних, а не державних геологорозвідувальних підприємств, бюджетне фінансування яких недостатнє. Окрім того, подальше нарощення видобутку нафти і газу неможливе без збільшення обсягів розвідувального буріння, так як, за даними досліджень, динаміка цих показників має однакову направленість.

За сучасних умов господарювання підвищуються вимоги щодо оперативності, аналітичності облікових даних. Особливо це стосується витрат. Тому виникає потреба в організації системи обліку і контролю, яка відповідатиме вказаним вимогам. Виходячи з цього, основним напрямком вдосконалення системи обліку і контролю витрат на бурових підприємствах автор вважає виділення у якості об’єктів обліку і контролю центрів відповідальності. При цьому слід враховувати необхідність групування виробничих витрат за окремими свердловинами та етапами їх будівництва. Автором розроблено принципову схему організації обліку, контролю та групування витрат на будівництво свердловин за етапами робіт та центрами відповідальності з урахуванням вказаних аспектів (рис. 1).

У другому розділі “Облік виробничих витрат і калькулювання собівартості будівництва свердловин” розкрито питання класифікації витрат; критично охарактеризовано існуючу практику ведення обліку виробничих витрат на будівництво свердловин; визначено напрями вдосконалення і методики обліку виробничих витрат на бурових підприємствах.

Дослідження показали, що важливою передумовою раціональної організації облікового процесу витрат є їх науково обгрунтована класифікація. Особливої актуальності набуває це питання з огляду на те, що одні і ті ж витрати в різних економічних процесах проявляють себе іншим чином, а тому вимагають адекватного групування за виділеними ознаками з урахуванням специфіки діяльності підприємства.

Зважаючи на наведені аргументи , а також на те, що облікові дані є інформаційною базою управління, автором запропоновано перелік класифікаційних ознак витрат, згрупованих у відповідності з цілями: 1) оцінка запасів і визначення фінансових результатів; 2) прийняття рішень, планування, контроль виконання.

Окрім того, за допомогою коефіцієнта реагування витрат було здійснено аналіз реагування виробничих витрат на обсяги виконаних робіт, який вимірюється у метрах проходки ствола свердловини та кількості верстато-днів буріння. Одержані дані дозволяють вивчити поведінку виробничих витрат з урахуванням особливостей процесу будівництва свердловини і на основі цього приймати ефективні управлінські рішення.

Вивчення існуючої практики ведення обліку виробничих витрат на бурових підприємствах дозволило виявити ряд суттєвих недоліків як у документуванні, узагальненні витрат, так і у їх відображенні в системі рахунків бухгалтерського обліку.

Рис. 1. Принципова схема організації обліку і контролю витрат на будівництво свердловин за етапами робіт та центрами відповідальності

Як суттєвий недолік в методиці обліку витрат слід також відмітити нераціональний механізм розподілу непрямих виробничих витрат. На досліджуваних підприємствах вказані витрати розподіляються між об’єктами обліку за єдиною базою розподілу (верстато-дні буріння). Такий підхід є неприпустимим, оскільки використовувана база розподілу не відображає повною мірою обсяги послуг цехів допоміжного виробництва, що істотно викривлює величину витрат за окремими центрами відповідальності та свердловинами.

Дослідженням встановлено, що амортизація всіх необоротних активів на бурових підприємствах нараховується згідно із податковим законодавством, що не дозволяє реально відобразити ступінь їх морального і фізичного зношення. Автором обгрунтовано доцільність нарахування амортизації бурильних труб у відповідності з умовами їх експлуатації, а саме: на вартість тих труб, що знаходяться безпосередньо в процесі буріння, нараховувати амортизацію за виробничим методом (в залежності від проходки), а вартість інших труб – за прямолінійним. Виробничий метод рекомендовано застосовувати і для нарахування амортизації бурового обладнання (в залежності від верстато-днів буріння).

Вищезазначені недоліки суттєво знижують аналітично-інформаційне значення даних обліку і негативно позначаються на якості контролю витрат. Тому, виходячи із результатів попередніх досліджень, автором визначено основні напрями вдосконалення організації і методики обліку виробничих витрат на бурових підприємствах.

Зокрема, з цією метою удосконалено існуючі та розроблено нові первинні документи і облікові регістри. Так, для відображення в обліку відпуску та використання матеріалів за центрами відповідальності запропоновано нову форму Лімітно-забірної картки-звіту на відпуск і витрату матеріалів, яка дозволить зменшити документопотік та покращити якість контролю за матеріальними витратами.

Для узагальнення виробничих витрат на будівництво окремої свердловини автором запропоновано нову форму Картки обліку витрат на будівництво свердловини, яка надасть інформацію про витрати у розрізі статей, етапів будівництва, центрів відповідальності. Важливим є те, що у даній формі накопичуватимуться витрати за весь період будівництва, навіть якщо він триває декілька звітних періодів. Використовувані на бурових підприємствах облікові регістри такої інформації не надають.

У дисертаційній роботі обгрунтовано доцільність узагальнення виробничих витрат по буровому підприємству у Журналі 5А, форму якого вдосконалено виходячи з потреб управління і організаційно-технологічних особливостей. У даному регістрі виробничі витрати відображаються у розрізі економічних елементів, а також вказаних у попередньому регістрі ознак.

Автором обгрунтовано необхідність поглиблення аналітичності облікових даних. З цією метою розроблено систему кодів аналітичних субрахунків до рахунків 23 “Виробництво” та 91 “Загальновиробничі витрати” за ієрархічним принципом у відповідності до виділених центрів відповідальності.

На основі дослідження полеміки вітчизняних і зарубіжних вчених щодо методики зведеного обліку і калькулювання витрат автором доведено, що на бурових підприємствах калькулювання виробничої собівартості доцільно здійснювати за позамовним методом у поєднанні з попроцесним, з формуванням повної фактичної виробничої собівартості.

Звідси випливає проблема раціонального розподілу непрямих виробничих витрат між об’єктами обліку. Автором розроблено принципову схему розподілу непрямих витрат між центрами відповідальності у відповідності до П(С)БО 18 “Будівельні контракти” з використанням запропонованих у дисертаційній роботі баз розподілу (рис.2).

Рис. 2. Принципова схема розподілу непрямих виробничих витрат між центрами відповідальності на бурових підприємствах

Виходячи з викладених вище положень автором розроблено загальну схему обліку виробничих витрат на бурових підприємствах з урахуванням вимог П(С)БО 16 “Витрати” і П(С)БО 18 “Будівельні контракти”, а також організаційно-технологічних особливостей бурових підприємств.

Запропоновані у дисертаційній роботі форми первинних документів і облікових регістрів, інші шляхи вдосконалення організації і методики обліку виробничих витрат надають можливість автоматизувати облікові процеси.

У третьому розділі “Внутрішньогосподарський контроль виробничих витрат на будівництво свердловин” розкрито методику прогнозування виробничих витрат, що виникають на етапі “Буріння і кріплення”; досліджено питання бюджетування і розроблено методику внутрішньогосподарського контролю виробничих витрат, що виникають на етапі “Буріння і кріплення”, за допомогою гнучких бюджетів.

Однією з необхідних передумов ефективного виконання контрольної функції є розроблення планових показників, які, в свою чергу, повинні забезпечувати взаємозв’язок із стратегічними цілями.

Оцінка відхилень за подіями, що вже відбулись, не завжди дає необхідний результат, тому процес контролю повинен починатись ще на етапі розроблення прогнозів і планів з урахуванням попереднього досвіду діяльності.

В ході дослідження обгрунтовано, що пріоритетним напрямком вивчення виробничих витрат на будівництво свердловин є використання кількісних (економіко-математичних) методів аналізу. Так, доведено доцільність використання регресійного аналізу для прогнозування рівня виробничих витрат, що виникають на етапі “Буріння і кріплення”. За допомогою даного методу було побудовано однофакторні функції витрат за окремими статтями. У якості фактора витрат було обрано проходку або верстато-дні буріння в залежності від ступеня реагування статті витрат на той чи інший показник обсягу виконаних робіт (табл. 1).

Таблиця 1

Фактори впливу на функції витрат за статтями

Залежна змінна (статті витрат) | Незалежна змінна (обсяг робіт)

Матеріали для промивальних рідин | Верстато-дні

Паливо і електроенергія | Верстато-дні

Долота бурові | Проходка, м

Інші матеріальні витрати | Верстато-дні

Основна заробітна плата | Верстато-дні

Додаткова заробітна плата | Верстато-дні

Відрахування на соціальні заходи | Верстато-дні

Амортизація бурильних труб | Проходка, м

Інші прямі витрати (тампонажні роботи, геофізичні дослідження, інші) | Верстато-дні

Найбільш відповідальним етапом регресійного аналізу є відбір вихідних даних. Для забезпення побудови адекватної функції виробничих витрат було враховано такі аспекти: 1) схожі геологічні та кліматичні умови будівництва свердловин; 2) схожа конструкція свердловин (проектна глибина, діаметр, похила чи вертикальна тощо); 3) однаковий спосіб буріння; 4) включення до аналізованих даних витрат тільки за тими свердловинами, на яких були відсутні аварійні ситуації.

Одержані моделі можна використовувати для прогнозування рівня виробничих витрат з високим ступенем впевненості, оскільки доведено істотність зв’язку між ознаками. У дисертації було обгрунтовано доцільність використання надбудови “Пакет аналізу” до табличного процесора Microsoft Excel для побудови функцій витрат.

Обчислені з використанням побудованих моделей прогнозні показники в подальшому використовуються для складання бюджетів. За результатами проведених досліджень показано, що бюджетуванням забезпечується реалізація таких важливих функцій управління, як планування і контроль. Доведено, що для контролю діяльності виділених центрів відповідальності доцільно використовувати метод бюджетування, оскільки особливості процесу будівництва свердловин не надає можливості застосувати нормативний метод.

З урахуванням концепції обліку витрат за центрами відповідальності складання загального бюджету підприємства слід починати з бюджетів найнижчих рівнів управління, які потім узагальнюються на вищих рівнях. З метою посилення контрольної функції бюджетів у дисертації пропонується для нижчих рівнів управління складати гнучкі бюджети, які дають змогу передбачати зміну умов планування та здійснювати всебічний аналіз відхилень. Слід зауважити, що для полегшення процесу бюджетування автором рекомендовано використовувати побудовані функції виробничих витрат.

Для одержання детальної інформації про відхилення автором розроблено класифікацію відхилень витрат в залежності від напрямів контролю, а для оцінки діяльності центру відповідальності “Бурова бригада” – перелік можливих причин та винуватців відхилень витрат, а також форму “Звіту про виконання бюджету”. Вказані заходи дозволять вчасно одержати сигнал про недоліки в діяльності центрів відповідальності, достовірно встановити причини і винуватців кожного відхилення, розробити шляхи їх ефективного усунення.

ВИСНОВКИ

Результатом дисертаційного дослідження є теоретичне узагальнення і практичні рекомендації щодо організації та методики обліку і контролю виробничих витрат на бурових підприємствах, що посилить інформаційно-аналітичну функцію обліку, сприятиме зміцненню становища бурових підприємств на ринку. Основні висновки і пропозиції, обгрунтовані в дисертаційній роботі, зводяться до наступного.

1. Витрати є невід’ємною складовою виробничого процесу, тому ключовим питанням в його дослідженні повинні бути виробничі витрати. Узагальнивши існуючі підходи трактування понять виробничих витрат і собівартості, зроблено висновок, що під виробничими витратами для цілей бухгалтерського обліку слід розуміти вартісне вираження сукупності всіх явно спожитих ресурсів, які необхідні для виробництва, а під собівартістю – частину витрат (не завжди тільки виробничих), необхідну для оцінки вартості певного об’єкта калькулювання.

2. В результаті проведених досліджень зроблено висновок, що одним із важливих напрямків державного регулювання щодо розвитку бурових підприємств слід вважати вдосконалення нормативно-законодавчої бази бухгалтерського обліку і контролю витрат на будівництво свердловин. Це зумовлено тим, що переважна більшість досліджуваних бурових підприємств користується застарілими нормативними документами. Окрім того, для бурових підприємств досі не розроблено нормативні документи, які б враховували специфіку їх виду діяльності. В результаті виникає потреба у впорядкуванні існуючої та створенні нової законодавчо-нормативної бази, яка б регулювала систему обліку та контролю виробничої діяльності бурових підприємств з урахуванням їх особливостей та відповідала б вимогам Національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку. З цією метою зроблено ряд пропозицій щодо внесення змін до існуючих законодавчо-нормативних документів з регулювання обліку, планування і контролю виробничих витрат на бурових підприємствах.

3. Проведені дослідження свідчать, що на організацію і методику обліку і внутрішньогосподарського контролю виробничих витрат на будівництво свердловин істотний вплив має ціла низка факторів. Узагальнивши одержану інформацію, у дисертації здійснено групування факторів за класифікаційними ознаками, причому у якості вирішальної групи факторів впливу на побудову обліку і контролю витрат виділено групу виробничо-організаційних факторів, а саме: вид будівельних робіт, що виконуються, виробнича і організаційна структура підприємства, наявність значних обсягів незавершеного будівництва, технологічний режим, час роботи протягом року тощо.

4. З огляду на обгрунтований вплив виробничо-організаційних факторів, автором запропоновано на бурових підприємствах організувати облік і внутрішньогосподарський контроль виробничих витрат на будівництво свердловин у розрізі етапів будівництва, центрів відповідальності та окремих свердловин. Такий підхід надасть всебічне інформаційне забезпечення усіх аспектів процесу буріння свердловини.

5. Класифікація витрат виступає методологічною базою для раціональної організації обліку і внутрішньогосподарського контролю виробничих витрат. Враховуючи особливості діяльності бурових підприємств запропоновано оптимальний перелік класифікаційних ознак, які найкраще відображають економічну суть витрат. Витрати пропонується класифікувати за двома основними напрямками виходячи з цілей управління та одержання інформації, оскільки облік є інформаційною базою для управління витратами та підприємством в цілому: оцінка запасів і визначення фінансових результатів; прийняття рішень, планування і контроль виконання.

6. На основі виявлених в ході дослідження недоліків існуючої практики ведення бухгалтерського обліку на бурових підприємствах запропоновано ряд заходів щодо удосконалення організації і методики обліку витрат на будівництво свердловин. Одним із основоположних питань організації обліку є оптимізація документопотоку, особливо це стосується документів з обліку використання матеріалів. Для відображення відпуску матеріалів та їх використання за центрами відповідальності запропоновано форму “Лімітно-забірна картка-звіт на відпуск і витрату матеріалів”, яка суміщає у собі облік відпущених і використаних матеріалів. Це дозволить значно скоротити документопотік на підприємстві і полегшить контроль за використанням матеріалів у розрізі окремих центрів відповідальності. Для узагальнення витрат за окремими свердловинами розроблено форму картки обліку витрат на будівництво свердловини, де накопичуються прямі і розподілені непрямі виробничі витрати на будівництво окремої свердловини. Розроблена форма надає інформацію про собівартість свердловини не тільки у розрізі статей витрат, але і за періодами будівництва та за центрами відповідальності (бригадами), які безпосередньо зайняті у будівництві. Окрім того, у картці накопичують витрати за всіма етапами будівництва від початку до закінчення, навіть якщо ці події відбуваються у різних звітних періодах (роках). Розроблено також форму журналу для обліку виробничих витрат на будівництво свердловин, у якому поєднано аналітичний і синтетичний облік витрат у розрізі статей калькуляції та центрів відповідальності. За даними журналу можна також визначити величину виробничих витрат у розрізі економічних елементів, окремих свердловин, періодів будівництва свердловин.

7. Для поглиблення аналітичності інформації, яка одержується з рахунків бухгалтерського обліку, розроблено аналітичні субрахунки до рахунків виробничих витрат 23 “Виробництво” і 91 “Загальновиробничі витрати” з урахуванням виділених об’єктів витрат. В основу запропонованого кодування рахунків покладено відповідність до існуючих на підприємстві центрів відповідальності, а також ієрархічний принцип. Згідно із розробленою схемою, для обліку витрат на першому та другому рівнях відповідальності призначено рахунок 91 “Загальновиробничі витрати”, а на третьому рівні – рахунок 23 “Виробництво”. Кодування рахунків за запропонованою схемою надасть детальну інформацію про фактичні виробничі витрати на рахунках бухгалтерського обліку у розрізі центрів відповідальності та окремих свердловин і слугуватиме основою для прийняття обгрунтованих управлінських рішень, складання фінансової звітності тощо.

8. Обгрунтовано доцільність застосування на бурових підприємствах позамовного методу калькулювання у поєднанні із попроцесним методом, тобто об’єктами калькулювання одночасно виступають свердловина та етапи її будівництва. Автором також доведено доцільність формування повної виробничої собівартості. Цьому сприятимуть розроблені автором форми первинних документів, зокрема картки обліку витрат на будівництво свердловини.

9. Розподіл непрямих витрат відіграє важливу роль у процесі калькулювання собівартості. Розроблено принципову схему розподілу непрямих виробничих витрат між центрами на різних рівнях відповідальності, згідно з якою витрати розподіляються у три етапи: на першому і другому етапах розподіляються витрати вищих рівнів, які є спільними для підрозділів нижчих рівнів. На третьому етапі здійснюється перерозподіл витрат допоміжного і обслуговуючого виробництва між основними, допоміжними і обслуговуючими підрозділами. Даний алгоритм формалізовано, що надає можливість автоматизації процесу розподілу непрямих виробничих витрат. На основі критерію причинно-наслідкового зв’язку запропоновано бази розподілу непрямих виробничих витрат між підрозділами основного і допоміжного виробництва. Обгрунтовано, що розподіл непрямих витрат слід проводити на основі фактичних коефіцієнтів розподілу.

10. На основі здійснених досліджень, внесених пропозицій з удосконалення організації і методики обліку витрат на будівництво свердловин розроблено загальну схему обліку виробничих витрат у відповідності із Положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, на якій відображено процес формування виробничої собівартості свердловин.

11. Запорукою здійснення ефективного внутрішньогосподарського контролю є розроблення планових показників, які відповідають стратегії підприємства. Обґрунтовано, що встановлення стратегічних цілей і короткострокове планування є початковими і необхідними етапами контрольного процесу.

12. За результатами дослідження встановлено, що одним із основних інструментів стратегічного аналізу витрат повинні стати економетричні методи прогнозування, які дозволяють виявити залежності між виробничими витратами та факторами, що на них впливають. Дослідивши зміну виробничих витрат на буріння свердловин, що виникають на етапі “Буріння і кріплення”, зроблено висновок, що прослідковується чітка залежність між вартісним виразом витрат та обсягом здійснених бурових робіт (проходка та верстато-дні буріння). Найкраще описує поведінку витрат функція витрат як математичний опис взаємозв’язку витрат та факторів, що на них впливають. Проаналізувавши запропоновані в економічній літературі способи побудови функції витрат, зроблено висновок, що оптимальним вибором буде регресійний метод, який забезпечує достатньо високу точність прогнозів та одночасно не є надто трудомістким за рахунок можливості застосування комп’ютерної техніки. Запропоновані моделі дозволяють прогнозувати виробничі витрати на буріння і кріплення свердловин у вартісному вираженні в розрізі окремих статей.

13. Успішна діяльність підприємства залежить не тільки від надання своєчасної і достовірної інформації про події, що вже минули, а і від того, чи здатне підприємство уникати або зменшувати вплив несприятливих факторів. Таким чином, планування дозволяє здійснювати контроль не тільки шляхом порівняння фактичних і планових показників, але і упереджувати допущені у минулому помилки. Бюджетування дозволяє врахувати основні аспекти контролю: на стадії бюджетного планування враховуються попередні недоліки діяльності, а порівняння фактичних результатів із бюджетними – виявити відхилення і їх причини. Особливу увагу під час внутрішньогосподарського контролю слід приділити застосуванню гнучких бюджетів на нижчих ланках управління, оскільки гнучкі бюджети надають можливість проводити набагато глибший аналіз відхилень, ніж статичні. З метою внутрішньогосподарського контролю за відхиленнями величини виробничих витрат було розроблено схематичний перелік відхилень, причин їх виникнення та відповідальних осіб. Детально і оперативно проаналізувати величину відхилень та їх причини дозволяє розроблена система звітності центрів відповідальності на основі складених для них гнучких і статичних бюджетів.

СПИСОК ОПУБЛІКОВАНИХ ПРАЦЬ ЗА ТЕМОЮ ДИСЕРТАЦІЇ

Статті у наукових фахових виданнях:

1. Коцкулич Т.Я. Особливості відображення у бухгалтерському обліку збитків від виконання будівельного контракту // Вісник Східноукраїнського національного університету імені Володимира Даля. – Луганськ: Видавництво СНУ, 2003. - №1(59). – С.80-83. (0,2 друк. арк.).

2. Коцкулич Т.Я. Аналіз стану нормативно-законодавчого забезпечення обліку і контролю витрат на спорудження свердловин // Економіка: проблеми теорії та практики. Збірник наукових праць. Випуск 193: В 5т. Том 2. – Дніпропетровськ: ДНУ, 2004. – С.404-411. (0,4 друк. арк.).

3. Коцкулич Т.Я., Побігун С.А. Стратегічне планування діяльності бурових підприємств за допомогою економетричних методів // Соціально-економічні дослідження в перехідний період. Стратегічне планування регіонального розвитку (збірник наукових праць). Вип. 5 (XLIX) / НАН України. Ін-т регіональних досліджень. Редкол.: відп. ред. М.І.Долішній. – Львів, 2004. – С. 307-312, у т.ч. автора 0,2 друк. арк. (особисто автором розроблено методику побудови функцій виробничих витрат).

4. Коцкулич Т.Я. Розподіл непрямих виробничих витрат на бурових підприємствах // Науковий вісник Івано-Франківського національного технічного університету нафти і газу. - Івано-Франківськ: "Факел", 2005. - №1(10). - С. 120-122. (0,2 друк. арк.).

Статті в інших виданнях:

5. Коцкулич Т.Я. Будівництво: доходи за національними положеннями (стандартами) та податковим законодавством // Науковий вісник Івано-Франківського національного технічного університету нафти і газу. – Івано-Франківськ: “Факел”, 2002. - №2(3). – С.137-139. (0,2 друк. арк.).

6. Коцкулич Т.Я. Планування та контроль витрат на будівництво нафтових і газових свердловин у системі гнучкого бюджетування // Збірник матеріалів міжнародної міжвузівської науково-практичної конференції “Удосконалення системи обліку, аналізу та аудиту як складової інформатизації суспільства”. – Тернопіль – Мукачево: ТАНГ, 2004. – С. 142-147. (0,5 друк. арк.).

Тези доповідей:

7. Коцкулич Т.Я. Классификация затрат как условие рациональной организации учета и калькулирования себестоимости строительства скважин // Материалы научно-практической конференции “Перспективные разработки науки и техники”. Том 3. Экономические науки. – Белгород: Руснаучкнига; Днепропетровск: Наука и образование, 2004. – С. 18-21. (0,2 друк. арк.).

8. Коцкулич Т.Я. Організаційно-технологічні особливості бурових підприємств та їх вплив на побудову системи обліку витрат // Матеріали ІІІ Міжнародно-практичної конференції “Динаміка наукових досліджень’2004”. Том 42. Бухгалтерський облік і аудит. – Дніпропетровськ: Наука і освіта, 2004. – С.38-40. (0,2 друк. арк.).

АНОТАЦІЯ

Коцкулич Т.Я. Облік і контроль виробничих витрат у будівництві свердловин. – Рукопис.

Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук за спеціальністю 08.06.04 – Бухгалтерський облік, аналіз та аудит. – Державна академія статистики, обліку та аудиту Держкомстату України. – Київ, 2005.

У дисертації уточнено економічну сутність виробничих витрат і собівартості, проаналізовано нормативно-законодавче регулювання обліку і контролю витрат, досліджено вплив організаційно-технологічних особливостей на побудову обліку і контролю виробничих витрат. Розроблено класифікацію витрат з урахуванням особливостей буріння свердловин. Вдосконалено методику обліку і калькулювання виробничої собівартості будівництва свердловин, обґрунтовано доцільність формування фактичної повної собівартості. Розроблено принципову схему розподілу непрямих виробничих витрат між центрами відповідальності. Запропоновано методику прогнозування рівня виробничих витрат за допомогою побудови функцій витрат, методику контролю виробничих витрат за допомогою гнучких бюджетів.

Ключові слова: бурове підприємство, виробничі витрати, центри відповідальності, калькулювання собівартості, внутрішньогосподарський контроль, прогнозування виробничих витрат, гнучкі бюджети.

АННОТАЦИЯ

Коцкулич Т.Я. Учет и контроль производственных затрат в строительстве скважин. – Рукопись.

Диссертация на соискание научной степени кандидата экономических наук по специальности 08.06.04 – Бухгалтерский учет, анализ и аудит. – Государственная академия статистики, учета и аудита Госкомстата Украины. – Киев, 2005.

В диссертации рассматриваются теоретические, практические и организационные вопросы учета и контроля производственных затрат на строительство скважин.

Исследована экономическая сущность производственных затрат и себестоимости, что позволило разграничить эти понятия: под производственными затратами для целей бухгалтерского учета следует понимать стоимость всех явно потребленных ресурсов, необходимых для производства, а под себестоимостью – часть затрат (не всегда производственных), необходимых для оценки стоимости объекта калькулирования.

Анализ нормативно-законодательного обеспечения учета и контроля затрат показал, что существует значительное количества несоответствий между отдельными нормативными актами; они не учитывают особенностей процесса бурения скважин. Кроме этого, буровые предприятия используют устаревшие инструктивные материалы. Исходя из этого, автор вносит ряд пропозиций по согласованию требований отдельных нормативно-законодательных документов.

Определенные в работе организационно-технологические особенности строительства скважин легли в основу разработанной принципиальной схемы учета и контроля затрат производства. Схема обеспечит информативность, достоверность