КИЇВСЬКИЙ НАЦІОНАЛЬНИЙ ЕКОНОМІЧНИЙ УНІВЕРСИТЕТ

УДК 336.78.2

Оністрат Андрій Аркадійович

ОРГАНІЗАЦІЙНО-МЕТОДОЛОГІЧНІ ТА МЕТОДИЧНІ СПРЯМУВАННЯ ОБЛІКУ І АНАЛІЗУ В СИСТЕМІ ОПОДАТКУВАННЯ ( НА ПРИКЛАДІ АКЦІОНЕРНИХ ТОВАРИСТВ УКРАЇНИ)

Спеціальність 08.06.04 – Бухгалтерський облік, аналіз та аудит

АВТОРЕФЕРАТ

дисертації на здобуття наукового ступеня

кандидата економічних наук

КИЇВ 2005

Дисертацією є рукопис.

Робота виконана на кафедрі обліку підприємницької діяльності Київського національного економічного університету Міністерства освіти і науки України.

Науковий керівник - кандидат економічних наук, доцент

Галенко Оксана Миколаївна,

Київський національний економічний університет,

доцент кафедри обліку підприємницької діяльності

Офіційні опоненти: доктор економічних наук, професор

Ткаченко Надія Марківна

Національний університет харчових технологій,

професор кафедри обліку і аудиту,

кандидат економічних наук, доцент

Калабухова Світлана Вікторівна

Київський національний економічний університет,

доцент кафедри обліку в кредитних і бюджетних

установах та економічного аналізу

Провідна установа - Тернопільська академія народного господарства,

кафедра економіки, обліку та економічного аналізу

в сфері соціальної інфраструктури

Міністерства освіти і науки України, м.Тернопіль

Захист відбудеться “ 6 ” червня 2005 року о 14 годині на засіданні спеціалізованої вченої ради Д26.006.07 у Київському національному економічному університеті за адресою: 03680, м.Київ, пр.Перемоги,. 54/1, ауд.203.

З дисертацією можна ознайомитися у бібліотеці Київського національного економічного університету за адресою: 03680, м.Київ, пр.Перемоги,. 54/1, ауд.201.

Автореферат розісланий “ 5 ” травня 2005 року.

В.о.вченого секретаря

спеціалізованої вченої ради

доктор економічних наук,

професор А.М.Герасимович

ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ

Актуальність теми. В умовах ринкової економіки однією з основних проблем управління підприємством є забезпечення його фінансової стійкості, на яку великий вплив здійснює податкова система. В Україні відбуваються глибокі економічні зміни, зумовлені заміною колишнього механізму управління економікою ринковими методами господарювання. Перехід до ринкових відносин спричинив до запровадження такої податкової системи, яка використовуючи податки, пільги і фінансові санкції дає можливість державі висувати єдині вимоги до підприємств щодо їх господарювання.

У будь-якій державі юридичні і фізичні особи зобов’язані віддавати частину своїх доходів на загальнодержавні потреби. Досконалість форм і методів передачі цих коштів свідчить про рівень розвитку держави, її економічних і правових інститутів.

В Україні податкове регулювання доходів юридичних осіб перебуває у стадії становлення. Велика кількість податків, складний механізм їх нарахування в бюджет, постійні зміни податкового законодавства ускладнюють як теоретичне сприйняття окремих податків, так і практичне їх нарахування.

Сучасний зміст основних податків в Україні неадекватний тим , що діють у країнах з розвинутою економікою. Вони не стали специфічною підсистемою виробничих відносин: не сприяють нарощуванню виробництва і фінансовому оздоровленню підприємства. У чинній системі оподаткування превалюють фіскальні інтереси бюджету і не працюють функції регулювання, пільгування і стимулювання. Оподаткування досягло такого рівня, що робить виробництво невигідною сферою вкладення капіталу, гальмує структурну перебудову підприємства.

Податкова система являє собою складний механізм, що викликає появу помилок при нарахуванні податкових платежів.

Актуальні проблеми в галузі економіки не можна вирішувати без удосконалення побудови податкової системи, яка є одним з найголовніших етапів державного регулювання господарства країни. Ефективність цього процесу залежить від визначення складу податкової системи, рівня податкових ставок, а також видів і розмірів бюджетних пільг. Як економічний устрій держави неможливий без існування податкової системи, так неминучим є і існування системи податкового стимулювання. Ці системи є взаємозалежними і не можуть діяти окремо. Через неминучість присутності податкових пільг виникає необхідність ведення обліку їх величини і визначення впливу на результат діяльності суб’єкта господарювання.

В сучасних умовах в інформаційній базі бухгалтерського обліку в повному обсязі є інформація про нараховані і сплачені податки. Поряд з цим методологія бухгалтерського обліку ряду податкових стимулів не відповідає тактиці формування певних фінансових показників діяльності підприємства, а її окремі елементи і зовсім не знаходять висвітлення в обліку. Такий стан не дозволяє системі бухгалтерського обліку мати повну і достовірну інформацію, яка є причиною неможливості проведення повноцінного і своєчасного аналізу господарської діяльності підприємства, у тому числі ефективності дії податкових стимулів.

На даному етапі економічного розвитку українське законодавство спрямовує на впровадження податкового обліку, яке передбачає його відокремлене існування від бухгалтерського обліку. І в цих умовах документування господарських операцій, пов’язаних з використанням податкових стимулів, стає ще актуальнішим, оскільки без повної і своєчасної інформації про елементи податкового стимулювання неможливо провести розрахунки сум показників, які обкладаються податками, і сум податків, що підлягають сплаті в бюджет.

Вважається за доцільне відзначити, що розвиток економічної науки в країнах з ринковою орієнтацією в останні роки проходить під знаком зародження і становлення теорії оптимізації податкового аналізу, яка складає фундаментальну основу сучасного економічного аналізу в системі оподаткування. Підтвердженням цього факту можуть бути відомі наукові праці таких вчених, як У.Шарпа, К.Ерроу, С.Ніколаса, Х.Тео, В.Різа та інших. Проте, у теперішніх умовах досягнення західної думки не можуть повністю задовольнити потреби української науки і практики. Вони застосовуються лише у тій частині, котра відповідає специфіці перехідного періоду. В зв’язку з цим, зростає необхідність наукових досліджень, які спрямовані на подальший розвиток організації, методики, теорії та наукового апарату бухгалтерського обліку та економічного аналізу системи оподаткування і орієнтовані на сучасні потреби саме вітчизняної практики з урахуванням її специфічних рис.

Слід підкреслити, що в останній час спостерігається значна зацікавленість з боку наукових шкіл і окремих вчених до проблем удосконалення методології обліку і аналізу в системі оподаткування. Тому, досліджуючи цю проблему, автор спирався на авторитетну думку вітчизняних вчених і практиків, зокрема П.Г.Антонюка, С.Ф.Голова, М.В.Кужельного, Ю.А.Кузьмінського, В.П.Литвинова, М.І.Савлука, В.В.Сопка, Г.О.Суровцева, Н.М.Ткаченко, К.П.Чабанова, М.Г.Чумаченка, а також інших, хто у своїх працях розглядав у прикладному контексті проблематику оподаткування.

Разом з тим, за межами розгляду, як і раніше, залишається низка питань, які мають значне теоретичне і практичне значення і покликані зіграти визначальну роль в майбутньому. Зокрема, недостатньо приділяється уваги методології обліку державного стимулювання і значенню економічного аналізу в системі оподаткування, а також різним аспектам застосування

податкових пільг підприємницькими структурами. Отже, актуальність і новизна питань обліку і аналізу в системі оподаткування, недостатня теоретична і практична розробленість даної проблеми, відсутність конкретних вітчизняних методичних розробок у сфері пільгового оподаткування зумовили вибір теми, мету і основні напрямки наукового дослідження.

Зв’язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертаційна робота виконана у відповідності з планом науково-дослідних робіт кафедри обліку підприємницької діяльності Київського національного економічного університету за темою “Удосконалення обліку і контролю в галузях економіки”, державний реєстраційний номер 0103U004766.

Автором розроблялися питання удосконалення методології обліку податкових пільг та аналізу ефективності застосування податкових стимулів на основі використання реальних звітних даних акціонерних товариств. Дані питання досліджувались в рамках розділу „Організація обліку в системі оподаткування”

Мета і задачі дослідження. Метою даної роботи є дослідження теоретичних і прикладних аспектів методології і організації податкових пільг у відповідності з сучасними вимогами та розробка науково обґрунтованих рекомендацій і пропозицій щодо удосконалення методів економічного аналізу і управління системи оподаткування в ринкових умовах господарювання.

Реалізація поставленої в дисертаційній роботі мети вимагала розгляду і вирішення таких завдань:

· з позиції системного підходу уточнити визначення сутністі податків, податкових стимулів, їх видів;

· виявити і структурувати класифікаційні ознаки податкових стимулів через визначення оптимальної структури та групування пільг;

· узагальнити методологію обліку одержання і використання податкових пільг в системі податків;

· вивчити світові спрямування обліку і аналізу в системі оподаткування та визначити рівень їх адаптованості до української системи;

· обґрунтувати рекомендації щодо застосування удосконаленої системи аналітичного обліку податкових зобов’язань в АТ;

· розробити алгоритм визначення ефекту від застосування податкового стимулювання акціонерними товариствами;

· визначити коло показників для використання при факторному аналізі податкових зобов’язань, з метою планування витрат акціонерних товариств;

· удосконалити методологію аналізу в системі оподаткування відносно розрахунків показників використання податкового навантаження.

· обґрунтувати можливості реалізації удосконаленої методики обліку і аналізу в системі оподаткування для українських акціонерних товариств.

Предметом дослідження є комплекс теоретичних і практичних спрямувань обліку і аналізу в системі оподаткування підприємницької діяльності.

Об’єктом дослідження виступають акціонерні товариства України, які відносяться до різних галузей народного господарства.

Методи дисертаційного дослідження. Для досягнення поставленої в роботі мети було використано сукупність наукових методів, що застосовуються у пізнанні соціально-економічних процесів і явищ, а саме:

· методи наукового узагальнення, порівняння, системності і комплексності – використано при структуризації класифікаційних характеристик складових елементів податкової системи;

· економіко-математичні методи і методи імітаційного моделювання - застосовувалися при розробці алгоритму розрахунку ефективності використання податкового стимулювання, при оцінці результатів оптимізації податків та розробці методики податкового аналізу;

· методи прогностики, економіко-статистичного моделювання, дедукції і індукції – використовувалися при визначенні методології аналізу в системі оподаткування та при обґрунтуванні доцільності застосування податкових пільг акціонерними товариствами.

Дослідження також базується на використанні наукових методів функціонального аналізу, абстрактного узагальнення і теоретичного синтезу.

Інформаційною основою дослідження є закони України, постанови Кабінету Міністрів, статистичних щорічників ДКСУ, звітні дані ряду українських акціонерних товариств.

Наукова новизна одержаних результатів полягає в наступному:

В дисертації вперше:

· розроблено форми робочих документів бухгалтера щодо розрахунку податкових пільг, використання яких під час роботи на підприєм-стві дадуть змогу підвищити ступінь виявлення помилок, а також дозволять отримувати інформацію про суми отриманих пільг у розрізі кожного податку;

· визначено доповнення до плану рахунків бухгалтерського обліку в частині рахунка 48 „Цільове фінансування і цільові надходження”, введенням окремого субрахунку „Цільове фінансування у вигляді пільг”.

Одержали подальший розвиток:

· рекомендації щодо застосування удосконаленої системи аналі-тичного обліку податкових пільг та податкових зобов’язань, що дозволить здійснювати оперативний контроль за процесом розрахунків з бюджетом і буде направлено на сприяння удосконалення розрахунків по податках;

· процеси виявлення кола показників, які доцільно використовувати при факторному аналізі податкових зобов’язань для планування витрат акціонерних товариств, які мають податкові пільги;

· методичні рекомендації щодо проведення економічного аналізу в системі оптимізації податків, яке дасть можливість мінімізувати витрати, пов’язані з оподаткуванням та підвищити фінансовий результат;

· алгоритм визначення ефективності застосування податкових пільг акціонерними товариствами. Даний алгоритм надасть можливість досліджувати вплив різноманітних факторів на зміну рівня рентабельності податкових пільг за даними фінансового та податкового обліку.

Удосконалено:

· класифікацію податкових стимулів через визначення оптимальної структури та групування пільг за різними класифікаційними ознаками відповідно до потреб фінансового та управлінського обліку;

· методичні рекомендації із застосування робочого плану рахунків, зокрема відкриття субрахунків, призначених для відображення сум пільг по податках та їх цільове використання в бухгалтерському обліку;

· систематизацію операцій процесу одержання і використання податкових пільг на синтетичних рахунках бухгалтерського обліку;

· організацію та методику аналізу в системі оподаткування, що стосується розрахунків коефіцієнтів використання податкових пільг акціонерними товариствами.

Практичне значення одержаних результатів полягає в тому, що основні положення дисертації з питань організації, методології та методики обліку і аналізу податкових пільг та стимулів в системі оподаткування спрямовані на удосконалення організації обліку регулювання і прогнозування податкових пільг в умовах як ручної так і автоматизованої системи обробки інформації. Впровадження і застосування розроблених методичних рекомендацій та пропозицій дасть змогу здійснювати ефективну управлінську діяльність акціонерним товариствам, а також незалежним інвесторам.

Основні результати дисертаційної роботи знайшли своє відображення та практичне застосування в діяльності ряду акціонерних товариств України, що підтверджено відповідними довідками. Зокрема, розроблені рекомендації з обліку податкових пільг та податкових зобов’язань використовуються у практичній діяльності ВАТ „Промсервіс”( довідка № 8-ЕР від 18.10.2004р.); науково-методичні розробки та пропозиції щодо методики аналізу та оцінки застосування податкових стимулів використано фінансово-аналітичним відділом ЗАТ „АгроТранс” при розробці комплексної імітаційної моделі оптимального податкового аналізу ( довідка №1V-41 від 21.01.2005р.).

Теоретичні положення, викладені в дисертаційній роботі, застосовують у навчальному процесі Київського національного економічного університету при підготовці навчально-методичних матеріалів для викладання курсів; „Теорія бухгалтерського обліку ”, „Фінансовий облік”, „Фінансовий аналіз”

(довідка від 23.12.04р.).

Апробація результатів дисертації. Основні положення і результати наукового дослідження доповідалися на науково-практичній міжнародній конференцій “Світові фінансові ринки – 2004: Міжнародна наукова конференція”, що проводилася фірмою “Arthur Andersen” у Києві 14-15 лютого 2004 року та на науково-тематичних семінарах, що проводилися українсько-німецьким консультаційним центром на базі Української фінансово-банківської школи у вересні 2003 року (м. Дніпропетровськ).

Публікації. Основні положення дисертації опубліковано в 6 наукових працях, загальним обсягом 2,6 д.а., з них 3 – у наукових фахових збірниках (1,1д.а.), 3 – в інших виданнях (1,5 д.а.).

Структура та обсяг дисертації. Дисертаційна робота складається із вступу, трьох розділів, висновків, списку використаних джерел і додатків. Загальний обсяг дисертації 164 сторінки. В роботі міститься 10 таблиць на восьми сторінках, 14 рисунків на десяти сторінках, 3 додатка на п’яти сторінках. Список використаних джерел налічує 132 найменування.

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ РОБОТИ

У вступі дисертаційної роботи розкривається актуальність теми дослідження, його мета та основні завдання, визначено об’єкт, предмет і методи дослідження, відображено наукову новизну, теоретичне та практичне значення одержаних результатів, їх апробація та особистий внесок здобувача.

Розділ 1 “Теоретичні аспекти системи оподаткування в Україні”.

Податкова система включає сукупність різноманітних видів податків, котрі виконують ряд функцій і завдань. Серед них неможливо виділити більш або менш важливі. Крім того, в країнах з ринковою економікою існує наукове твердження, що податки не повинні носити винятково фіскальний характер. Україна на останніх етапах економічної реформи зайняла в цьому питанні такі ж позиції.

Процес оподаткування протікає за певними принципами. Серед цих принципів існує принцип рівності, який припускає обов’язковість сплати всіма господарюючими суб’єктами встановлених податковим законодавством податків. При виконанні цього принципу виникає проблема розвитку соціально-значимих галузей народного господарства, забезпечення зацікавленості підприємств у випуску певних видів продукції і надання послуг,

діяльність яких при рівних умовах з іншими суб’єктами господарювання є збитковою. При збереженні глобального принципу рівності всіх господарюючих суб’єктів по сплаті податків необхідні інструменти, які мають стимулюючу дію на діяльність підприємства.

Прискорення формування вітчизняної системи оподаткування відбувається в складних умовах перехідного періоду. Все це спричиняє проблеми в області теорії, методології і понятійного апарату. Тому, саме у першому розділі дисертації розглядаються теоретичні передумови дослідження функцій податкової системи, загальні поняття податків, податкових стимулів, їх види та вплив на організацію і методику обліку. В підрозділі 1.1 автором розглянуті і систематизовані основні відмінності систем оподаткування розвинутих країн та країн, що розвиваються, а також запропоновано структуризувати ці відмінності за наступними категоріями:

1) роль прямих податків;

2) частка прибуткового податку з фізичних осіб;

3) рівень відрахувань на соціальні програми;

4) частка податків на зовнішню торгівлю.

Вивчені і описані структури існуючих систем оподаткування в різних країнах, у тому числі й в Україні. На основі їх аналізу зроблено висновок про те, що на практиці структура податкових систем визначається індивідуальними особливостями конкретної країни, хоча спільність деяких економічних проблем і породжує їх характерну подібність. Відзначено, що тенденцією останніх років є зближення структури систем оподаткування України зі структурою податкових систем розвинутих країн.

Діюча система оподаткування в Україні не дозволяє в повній мірі використовувати деякі функції податків, зокрема стимулюючу функцію. У підрозділі 1.2 наводяться основні принципи організації системи податкового стимулювання та теоретично обґрунтовуються визначення категоріального апарату щодо понять “податкових стимулів” та “податкових пільг” в структурі їх елементів.

В цій частині дисертації також міститься локальна модель групування різних видів податкових стимулів за якісними ознаками (рис.1).

На даному групуванні базуються запропоновані у підрозділі 1.2 висновки по класифікації податкових пільг за економічними ознаками, а також за характером їх використання.

Як наукова основа розробки методології аналізу функціонування і оцінки ефективності елементів податкового стимулювання в підрозділі 1.3 досліджується генезис оподаткування та податкового стимулювання, а також визначається вплив на організацію і методику обліку.

Розділ 2 “Організаційно-методологічні та методичні основи обліку в системі оподаткування”. Якість і ефективність системи бухгалтерського обліку пов’язані з формуванням повної, достовірної і своєчасної інформації про фактори господарювання акціонерного товариства. В даному розділі дисертаційної роботи висвітлюється тісний взаємозв’язок податкової системи з податковим стимулюванням, про що свідчить не тільки сучасний етап господарювання, а й підтверджується історичними фактами. З іншого боку, незважаючи на тісний і стійкий взаємозв’язок податкових стимулів і системи оподаткування, ставлення їх до процесу обліку прямо протилежний. Якщо інформація про зобов’язання по сплаті податків і зборів у повному обсязі знаходить відображення в системі обліку, то інформація про податкові стимули цілком відсутня. Саме в підрозділі 2.1 автор за допомогою різних наукових тверджень і розробок, доводить, що податкові пільги є джерелом накопичення коштів організації.

Побудову порядку ведення обліку податкових пільг пропонується розділити за ознаками цільового характеру використання коштів, які вивільняються з під оподаткування і відповідно до цих ознак пропонується система відображення процесу отримання і використання податкових пільг на синтетичних рахунках бухгалтерського обліку.

Рис.1. Класифікація податкових стимулів за якісними ознаками

Акціонерні товариства, які досліджувалися, для ведення бухгалтерського обліку використовують журнально - ордерну форму

рахунковедення. В роботі пропонуються нові форми робочих журналів-ордерів №3/ІІ та журналу-ордеру №7, а також доповнення до плану рахунків бухгалтерського обліку в частині рахунка 48 „Цільове фінансування і цільові надходження”, а саме обґрунтована доцільність введення субрахунку 481 „Цільове фінансування у вигляді пільг”.

Зазначені форми журналів-ордерів дадуть змогу підвищити ступінь виявлення помилок, дозволять вчасно нараховувати податок, а новий субрахунок допоможе отримувати інформацію про суми одержаних пільг у розрізі кожного податку та загалом.

Відображення сум пільг на рахунках бухгалтерського обліку викликає необхідність відтворення зазначених сум і у фінансовій звітності акціонерних товариств. В роботі знайшли своє відображення практичні пропозиції щодо інформації, яка повинна бути розкрита у фінансовій звітності, а саме:

· облікова політика, прийнята для урядових субсидій у формі зменшення зобов’язань перед державою:

· характер і розмір утримання податкових пільг;

· невиконані умови та інші події, пов’язанні з урядовою допомогою;

· напрямки витрат коштів, які вивільнилися від оподаткування.

Підрозділ 2.2 присвячено методиці обліку відстрочених податкових зобов’язань. Визначено, що одержання інформації про відстрочені податки, які виникають внаслідок розподілу цих податків по періодах можливе тільки в системі бухгалтерського обліку. Причиною цього служить той факт, що податковий облік – це система узагальнення інформації для визначення податкової бази по податку на основі даних первинних документів, згрупованих відповідно до порядку, передбаченого законодавством. Бухгалтерський облік ґрунтується на загальноприйнятих принципах і віддзеркалює всю господарську діяльність організації, у тому числі і по розрахунках з бюджетом.

В даній частині дисертації пропонується для обліку відстрочених податкових зобов’язань ввести додатковий синтетичний рахунок, а саме, вважається за доцільне, господарчі операції процесу отримання податкових канікул виділити в окрему групу, яка матиме назву „Господарчі операції з обліку відстрочених податкових платежів”. З цією метою план рахунків бухгалтерського обліку пропонується доповнити балансовим рахунком 64/1 „Розрахунки за відстроченими податковими платежами”. В роботі систематизовано операції з обліку відстрочених податкових платежів.

Підрозділ 2.3 має назву „Облік державного стимулювання у вигляді дотацій і субсидій”. В ньому відзначається, що бюджетне фінансування саме собою не є стимулом, але воно несе в собі великі потенційні можливості каталізаторів виробництва. Фінансова допомога у формі бюджетних коштів стає реальним економічним стимулом завдяки ергономічно побудованій системі бюджетного фінансування, яка включає відповідні принципи, форми і методи надання бюджетних коштів суб’єктам господарювання. Зазначено, що саме форми і методи фінансування є специфічними способами, за допомогою яких держава впливає на режим витрат коштів у народному господарстві.

В результаті дослідження запропонована система облікових записів відображення бюджетних коштів, що надійшли на відшкодування різниці між тарифами і фактичною собівартістю продукції, робіт та послуг.

Також у даному підрозділі рекомендовано бюджетні кошти у вигляді дотацій, субсидій та субвенцій, які спрямовані на підтримку виробництва нерентабельної продукції залишати в переліку доходів, котрі не включаються в базу оподаткування, якою для нарахування податків є дохід від продажу.

Розділ 3 „Організація та методика аналізу в системі оподаткування акціонерних товариств”. Останній розділ дисертації присвячений прикладним питанням аналізу діяльності акціонерних товариств на основі їх звітних даних. У підрозділах 3.1 і 3.2 внаслідок проведеного критичного аналізу виявлено дійові прийоми і розроблено методичні рекомендації, щодо проведення економічного аналізу в системі оптимізації податків, яке дасть можливість мінімізувати витрати, пов’язані з оподаткуванням та підвищити фінансові результати.

А саме, пропонується виділення таких етапів аналізу використання елементів податкового стимулювання:

· вибір елементу системи податкового стимулювання;

· визначення періоду проведення аналітичних досліджень;

· збір інформації, необхідної для проведення аналізу;

· вибір методів аналізу;

· проведення економічного аналізу (чисельні розрахунки, порівняння, виявлення впливу факторів, тощо);

· одержання результатів економічного аналізу;

· виявлення протиріч у результатах;

· визначення точного результату аналізу;

· ухвалення управлінського рішення.

У ході дослідження визначено, що методика економічного аналізу, зорієнтована на типові українські умови системи оподаткування, не повинна залежати від припущень класичного варіанту і наявності величезної кількості даних, необхідних для оцінки застосування податкових стимулів. У зв’язку з цим, у роботі запропонована нова методика процедури податкового аналізу, а також зроблено ряд висновків і пропозицій щодо практичного застосування даної системи.

З метою поглибленого аналізу динаміки системи методів податкового аналізу доцільно будувати моделі взаємозв’язку аналітичних способів, які дозволять спрогнозувати фінансовий результат і визначити платоспроможність на перспективу.

В даній частині дисертаційного дослідження розроблено комплексну імітаційну модель оптимального податкового аналізу (КІМОПА), суть якої полягає у спільному послідовному застосуванні різних чисельних методів податкового аналізу. Дослідження починається з постановки задачі і визначення досліджувального параметра. Після цього формуються господарчі операції, які описують досліджувану задачу і розраховується мікробаланс. Далі для кількох варіантів розв’язання задачі одержують якісну оцінку кожного варіанту, яка полягає в числовому показнику балансу. Для вивчення впливу того чи іншого фактора податкового поля на досліджувану операцію розраховують мікро баланси на всьому допустимому інтервалі значень даного параметру. Допустимий інтервал визначається за допомогою статистичного методу. За результатами обчислень мікро балансів в роботі побудована графо-аналітична залежність впливу досліджувального параметра на результат мікробалансу. Запропонована графо-аналітична залежність дозволяє одержувати кількісну оцінку заданого варіанту діяльності. Порядок дій акціонерного товариства при застосуванні КІМОПА описується схемою, наведеною на рис.2

В дисертації визначено, що з точки зору факторного аналізу податкових платежів з урахуванням податкових пільг варто приділяти увагу питанням моделювання бази оподаткування, яке відбувається шляхом розгляду різних варіантів розрахунку коефіцієнтів податкового навантаження. Тому, в підрозділі 3.3 знайшли своє відображення практичні розрахунки стосовно визначення таких кількісних і якісних характеристик, що показують чутливість значення коефіцієнта до змін вхідних даних або їх варіацій в системі впливу на фінансовий результат діяльності підприємства:

· середньозважений коефіцієнт використання податкової пільги ;

· показник оборотності податкової пільги ;

· показник ефективності податкового пільгування ;

· коефіцієнт впливу пільги на фінансовий результат .

В результаті було сформовано алгоритм визначення ефекту застосування податкових пільг:

,

де Кепс – співвідношення суми балансового прибутку та суми податкових пільг;

Крп – коефіцієнт рентабельності підприємства (? балансового прибутку / ?виручки від реалізації);

Кпн – коефіцієнт податкового навантаження (? податків / ? виручка від реалізації);

Квпп – коефіцієнт використання податкової пільги (? пільг / ? податків).

Автором здійснена реалізація методики аналізу ефективності застосування податкових пільг з використанням реальних звітних даних ЗАТ „АгроТранс”. Розрахунки впливу факторів проводились способами елімінування, а саме прийомом визначення абсолютних різниць. Значення показників зведено в таблицю (табл.1).

Таблиця 1

Аналіз ефективності використання податкових пільг

ЗАТ „АгроТранс” у 2004 році (в тис.грн)

Показники | На 01.01.2004 | На 01.01.2005 | Абс.від-хилення | Методика розрахунку | Вплив фактору | Обліковий (балансовий) прибуток | 53,21 | 41,64 | -11,57 | * | * | Чистий дохід (виручка) від реалізації | 258,7 | 200,0 | -58,7 | * | * | Сума податків | 44,2 | 34,21 | -9,99 | * | * | Сума податкової пільги | 7,8 | 7,8 | - | * | * | К ефективності податкових стимулів | 6,82 | 5,34 | -1,48 | * | * | К рентабельності підприємства | 0,2 | 0,2 | - | 0 / 0,1733,2=0 | немає |

Коефіцієнт податкового навантаження | 0,17 | 0,17 | - | 0,2 / 033,2=0 | немає | К оборотності податкової пільги, раз | 33,2 | 25,6 | -7,6 | 0,2 / 0,17(-7,6)=-0,154 | -0,154 |

Результати, отримані за допомогою застосування різних методів аналізу свідчать про адекватність моделей, що досліджувались, і можливості їх використання з практичною мотивацією.

ВИСНОВКИ

У дисертаційній роботі здійснено теоретичне узагальнення і запропоноване нове вирішення наукової задачі щодо формування організаційно-методологічних та методичних засад обліку і аналізу в системі оподаткування акціонерних товариств. Це дозволило формулювати наступні висновки науково-прикладного характеру, що відображають вирішення завдань дисертації відповідно до поставленої мети :

1. Як теоретична передумова дослідження функцій податкової системи, в роботі були вивчені економічні категорії, які мають стимулюючу дію на суб?єктів, що господарюють, виявлена і науково доведена їхня спільність. На даній підставі побудована система податкового стимулювання, до якої входять:

· податкові стимули у формі зменшення зобов?язань перед державою – податкові пільги ;

· податкові стимули у формі зміни термінів сплати зобов?язань перед державою - податкові канікули.

2. При оцінці специфічних рис податкових систем різних держав в дисертації теоретично обґрунтовано визначення категоріального апарату щодо понять „податкових стимулів” та податкових пільг” в структурі їх елементів.

3. Як наукова основа розробки методології обліку і аналізу системи оподаткування в дисертації містяться: локальна модель групування різних видів податкових стимулів за якісними ознаками, запропонована автором у вигляді схеми класифікація податкових стимулів а також структура податкових пільг за характером їх використання.

4. У ході дослідження було визначено, що податкові канікули мають свої специфічні ознаки. Такими ознаками, за якими проведена класифікація, є : період надання відстрочення; місце зарахування податків і зборів; рівні бюджетів, у які надходять податків; органи влади, що надають відстрочення; види податків; джерела покриття витрат, до яких відносяться податки.

5. Оскільки процес отримання і використання податкових пільг складається з процесу одержання податкових пільг, процесу використання податкових пільг і процесу відновлення сум податків і зборів, за якими не виконаний передбачений цільовий характер використання отриманих пільг, на сторінках роботи для ведення обліку податкових пільг практично запропоновано використовувати балансовий рахунок 48 „Цільове фінансуван-ня” з виділенням субрахунку 481 „Цільове фінансування у вигляді пільг”.

6. Запропоновані і практично проілюстровані розроблені дисертантом форми журналів – ордерів та листків – розрахунків сум податкових пільг для документального оформлення вказаних господарських операцій. Відмінність розроблених форм від загальноприйнятих полягає у врахуванні сум, які вивільняються з-під оподаткування.

7. В дисертаційній роботі автором обґрунтовано більш раціональні варіанти обліку відображення бюджетних коштів, що надійшли у вигляді дотацій, субсидій і субвенцій. Зроблено висновок про те, що, бюджетні кошти доцільно залишати в переліку доходів, котрі не входять до бази оподаткування.

8. Специфіка податкової системи України не дозволяє копіювати світові методики економічного податкового аналізу. У зв?язку з цим, у роботі пропонується інноваційна методика аналізу, яка дозволить спрогнозувати фінансовий результат і визначити корисність використання сум податкових пільг.

9. Аналітичні дослідження різних методів аналізу податкових стимулів (мікробалансів, графоаналітичний, порівняльний, тощо) дозволили побудувати в роботі комплексну імітаційну модель оптимального податкового аналізу (КІМОПА) суть якої полягає у послідовному застосуванні всіх чисельних методів економічного аналізу. Розроблена модель дозволила на практиці отримувати кількісну оцінку заданого параметру у діяльності акціонерного товариства.

10. В дисертації проведено порівняльний аналіз варіантів прийняття рішень про рівень беззбитковості діяльності ЗАТ „АгроТранс”. За результатами аналізу теоретично запропоновано та практично сформовано висновок відносно економічної суті податкових пільг. Даний висновок впливає на тактику і методику управління обіговими коштами підприємства.

11. В роботі розроблено факторну модель аналізу ефективності надання податкових пільг. Дана модель на практиці прискорює проведення факторного аналізу впливу податкових стимулів на зміну рівня рентабельності та фінансового результату за даними звітності. Тобто вже є достатньо причини для використання даної моделі в процесі аналізу діяльності акціонерних товариств.

ПУБЛІКАЦІЇ АВТОРА ЗА ТЕМОЮ ДИСЕРТАЦІЇ

У наукових фахових виданнях:

1. Оністрат А.А. Методологічний і практичний аналіз П(с)Б024 „Прибуток на акцію” // Економіка: проблеми теорії та практики: Зб. наук. пр.-Дніпропетровськ: ДНУ, 2003.-Вип.183.томІІІ-С.857-867.-0,4 д.а.

2. Оністрат А.А. Облікові аспекти державного стимулювання в Україні // Економіка: проблеми теорії та практики: Зб. наук. пр.-Дніпропетровськ: ДНУ, 2005.-Вип.199.томІІІ-С.799-805.-0,3 д.а.

3. Оністрат А.А. Методи аналізу використання податкових стимулів // Економіка: проблеми теорії та практики: Зб. наук. пр.-Дніпропетровськ: ДНУ, 2005.-Вип.200.томІІІ-С.772-781.-0,4 д.а.

В інших виданнях:

4. Оністрат А.А. Податкові пільги як складова частина облікової інформації-Дніпропетровськ: Вид-во „ДіС”, 2003р.-16с.-0,75 д.а.

5. Оністрат А.А., Галенко О.М. Оцінка застосування податкових стимулів // Вісник КНТУ: Зб.наук.пр.-Кіровоград:КНТУ,2004-Вип.3,С.112-124-0,5д.а.

6. Оністрат А.А. Облік відстрочених податкових зобов’язань // Сучасна економіка: Зб.наук.пр.-Черкаси:ЧДТУ.2004-Вип1-С.64-71-0,3д.а.

АНОТАЦІЯ

Оністрат А.А. Організаційно-методологічні та методичні спрямування обліку і аналізу в системі оподаткування ( на прикладі акціонерних товариств України ).- Рукопис.

Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук за спеціальністю 08.06.04 – Бухгалтерський облік, аналіз та аудит. – Київський національний економічний університет, Київ,2005.

Дисертація присвячена дослідженню організаційно-методологічних спрямувань обліку в системі оподаткування та визначенню методик податкового аналізу діяльності акціонерних товариств України.

Запропоновано удосконалену систему аналітичного і синтетичного обліку податкових зобов’язань та податкових пільг з доповненням до діючого плану рахунків та розробками нових форм робочих бухгалтерських документів, які оприлюднюють інформацію про розмір податкового пільгування в системі податків.

У дисертації побудовано алгоритм визначення ефективності застосування податкових пільг акціонерними товариствами та надано практичні рекомендації щодо методики аналізу в системі оптимізації податків, з метою мінімізувати витрати, пов’язані з оподаткуванням.

Ключові слова: податкові системи, оподаткування, облік пільг, податкові стимули, оптимізація податків, методика податкового аналізу, фінансовий результат.

АННОТАЦИЯ

Онистрат А.А. Организационно-методологические и методические направления учета и анализа в системе налогообложения (на примере акционерных обществ Украины).-Рукопись.

Диссертация на соискание ученой степени кандидата экономических наук по специальности 08.06.04-Бухгалтерский учет, анализ и аудит. - Киевский национальный экономический университет, Киев, 2005.

Диссертация посвящена исследованию организационно-методологических направлений учета в системе налогообложения и определению методик налогового анализа деятельности акционерных обществ Украины.

Предложено усовершенствованную систему аналитического и синтетического учета налоговых обязательств и налоговых льгот с дополнением до действующего плана счетов и разработками новых форм рабочих бухгалтерских документов, которые раскрывают информацию о размере налогового льготирования в системе налогов.

В диссертации построен алгоритм определения эффективности использования налоговых льгот акционерными обществами и даются практические рекомендации относительно методики анализа в системе оптимизации налогов, с целью минимизации расходов, связанных с налогообложением.

В первом разделе диссертации рассматриваются теоретические предпосылки исследования функций налоговой системы, общие понятия налогов, налоговых стимулов, их виды и влияние на организацию и методику учета. В работе представлена структуризация признаков отличия систем налогообложения развитых стран от развивающихся. Проведенное научное исследование показало, что на практике структура налоговых систем определяется индивидуальными особенностями конкретной страны, а общность некоторых экономических проблем способствует развитию характерной схожести.

В работе эмпирически доказаны основные принципы организации системы налогового стимулирования и теоретически обосновано определение категориального аппарата относительно понятий „налоговых стимулов” и „налоговых льгот”. Дается общее описание модели взаимодействия различных видов налоговых стимулов, их группировка по качественным признакам и по характеру их использования.

Во второй главе данной диссертационной работы исследуется взаимосвязь налоговой системы и налогового стимулирования. Автор с помощью различных научных утверждений и разработок доказывает, что налоговые льготы являются источником накопления средств организации.

В работе предлагается усовершенствованная система отображения процесса получения и использования налоговых льгот на счетах бухгалтерского учета, разработаны новые формы рабочих журналов-ордеров №3/ІІ и №7, а также предлагается дополнение к плану счетов бухгалтерского учета ІV класса, а именно обосновывается необходимость ввести субсчет 481 „Целевое финансирование в виде льгот”.

В ходе исследования выявлено, что получение информации об отсроченных налогах, которые возникают в следствии распределения этих налогов по периодам, возможно только в системе бухгалтерского учета, а не налогового. В связи с эти, в работе предлагается для учета отсроченных налоговых обязательств ввести дополнительный синтетический счет и с этой целью дополнить план счетов балансовым счетом и систематизировать операции по учету отсроченных налоговых платежей.

Последний раздел диссертации посвящен прикладным вопросам анализа деятельности акционерных обществ на основе их отчетных данных. Выявлены действенные приёмы и разработаны методические рекомендации относительно проведения анализа в системе оптимизации налогов, которое даст возможность минимизировать расходы и повысить финансовый результат.

Автором сделана попытка разработки и реализации на практике комплексной имитационной модели оптимального налогового анализа (КИМОНА), на основе различных числовых методов с использованием реальных отчетных данных ЗАТ „АгроТранс”.

В работе нашли своё отражение практические расчеты по разработке алгоритма определения эффекта использования налоговых льгот, по определению качественных характеристик чувствительности коэфициентов, а также расчеты показателей, влияющих на финансовое положение предприятия.

Применеие разработанных автором аналитических моделей дало возможность сделать ряд выводов относительно тактики и методики управления оборотными средствами предприятия в современных условиях.

Ключевые слова: налоговые системы, налогообложение, учёт льгот, налоговые стимулы, оптимизация налогов, методика налогового анализа, финансовый результат.

ANNOTION

Onistrat A.A. Organizational-methodological and methodical directions of account and analysis in the taxation system (on example of joint-stock companies of Ukraine). – Manuscript.

The dissertation on the scientific degree of candidate of economic sciences in the specialty 08.06.04 – accounting, analysis and audit. – Kyiv National Economic University, Kyiv, 2005.

The dissertation is devoted to the research of organizational-methodological directions of accountancy in the taxation system and definition of the tax analysis techniques in the activity of Ukrainian joint-stock companies.

The advanced system of analytical and synthetic account of tax obligations and tax privileges with addition to the valid plan of accounts and development of new forms of working accounting documents which give information about the amount of tax privileges in the taxation system is offered.

The evaluative algorithm of the tax privileges efficiency usage by joint-stock companies is created in the dissertation. Practical recommendations concerning the analysis technique in the system of tax optimization with the purpose of minimizing the expenses for taxation are given in the paper.

Key words: taxation systems, taxation, account of privileges, tax stimulus, tax optimization, tax analysis technique, financial result.