Національна юридична академія України імені Ярослава Мудрого

Шевердін Максим Михайлович

УДК 340.15(477)”1921/1929”:336.22

Податкове законодавство в УСРР у період

нової економічної політики (1921–1929 рр.)

Спеціальність 12.00.01 – теорія та історія держави і права;

історія політичних та правових вчень

АВТОРЕФЕРАТ

дисертації на здобуття наукового

ступеня кандидата юридичних наук

Харків – 2005

Дисертацією є рукопис

Робота виконана на кафедрі історії держави і права України та зарубіжних країн Національної юридичної академії України імені Ярослава Мудрого, Міністерство освіти і науки України

Науковий керівник – доктор юридичних наук, професор Гончаренко Володимир Дмитрович, Національна юридична академія України імені Ярослава Мудрого, завідувач кафедри історії держави і права України та зарубіжних країн

Офіційні опоненти – доктор юридичних наук, доцент Лемак Василь Васильович, Ужгородський національний університет, завідувач кафедри теорії та історії держави і права

кандидат юридичних наук, доцент Чехович Валерій Анатолійович, Київський національний університет імені Тараса Шевченка, доцент кафедри теорії та історії держави і права

Провідна установа – Львівський національний університет імені Івана Франка, кафедра історії та теорії держави і права, м.Львів

Захист відбудеться „16” червня 2005 р. о 10.00 годині на засіданні спеціалізованої вченої ради Д 64.086.02 у Національній юридичній академії України імені Ярослава Мудрого за адресою: 61024, м.Харків, вул.Пушкінська, 77.

З дисертацією можна ознайомитись у бібліотеці Національної юридичної академії України імені Ярослава Мудрого за адресою: 61024, м.Харків, вул.Пушкінська, 70.

Автореферат розісланий 12 травня 2005 р.

Вчений секретар

спеціалізованої вченої ради Гончаренко В.Д.

Загальна характеристика роботи

Актуальність теми дослідження. Сьогодні Україна наблизилася до прийняття Верховною Радою Податкового кодексу України. Процес кодифікації податкових норм супроводжується гострими дискусіями як в політичному, так і в науковому середовищі. Нерідко ці дискусії піднімають питання, які неможливо вирішити без урахування того багатого історичного досвіду України, що накопичувався нею в різні періоди її існування. З цієї позиції доречним є вивчення податкового законодавства в період нової економічної політики (1921–1929 рр.), коли спостерігався розвиток ринкових відносин.

Безумовно, формування податкової системи в період непу відбувалося з урахуванням марксистсько-ленінської ідеології та спиралося на „диктатуру пролетаріату”, а фактично на диктатуру партійної номенклатури, що сформувалася в ті роки. Однак не можна не погодитися з тим, що за весь час існування радянської влади саме період непу став яскравим зразком співіснування приватного капіталу, державної та колективної форми господарювання. У зв’язку з цим, на сьогоднішній день саме період непу є найбільш корисним з історико-правової точки зору вивчення певних правових явищ, які мали місце на території Радянської України.

Перехід до нової економічної політики, здійснений у 1921 р., має спільні риси з тим економічним курсом, який сьогодні обрала для себе незалежна Україна. Саме це обумовлює актуальність теми дисертаційного дослідження. Сьогодні, коли від досконалих та опрацьованих законів із питань оподаткування залежить стан вітчизняної економіки та її подальший розвиток, вивчення податкового законодавства в період непу дозволить не тільки почерпнути його позитивні риси, перевірені досвідом, а й застереже нас від повторення помилок минулого.

Зв’язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертація виконана в межах і відповідно до цільової комплексної програми “Актуальні проблеми історії Українського національного державотворення”, Національної юридичної академії України імені Ярослава Мудрого (№ 0186.0.070872).

Мета і завдання дослідження. Метою дослідження є всебічна характеристика правових аспектів податкового законодавства в УСРР в період нової економічної політики (1921 – 1929 рр.) Окрім того, автор мав на меті розкрити історико-правові закономірності виникнення податкових норм та показати динаміку їхнього розвитку в конкретних історичних умовах непу.

Згідно з метою, основні задачі дисертаційного дослідження наступні:

1) визначити місце і роль прямих та непрямих податків у фінансовій та податковій системі УСРР у період непу;

2) виявити основні закономірності розвитку податкового законодавства в УСРР у період непу;

3) простежити динаміку розвитку законодавства щодо загальнодержавних прямих податків в УСРР у період непу та їхню економічну та політичну спрямованість;

4) простежити динаміку розвитку законодавства щодо загальнодержавних непрямих податків в УСРР в період непу та їхню економічну та політичну спрямованості;

5) дослідити структуру та компетенцію органів, на які було покладено функції зі справляння податків та зборів в УСРР у період непу.

Об’єктом дослідження є суспільні відносини, що виникали у сфері законодавчого забезпечення оподаткування в УСРР у роки нової економічної політики (1921–1929 рр.)

Предметом дослідження є законодавство, що регулювало порядок справляння і надходження державних прямих та непрямих податків, зборів до бюджету, а також правові аспекти діяльності органів, які виконували функції зі справляння податків і зборів.

Хронологічні межі дослідження визначено терміном дії в УСРР нової економічної політики. Нижньою хронологічною межею є 1921 р., тобто перехід до непу, який ознаменувався заміною продовольчої розкладки продовольчим податком. Окрім того, автор розглядає питання оподаткування у дореволюційний період, оскільки саме дореволюційний податковий досвід Російської імперії (з певними застереженнями) було використано радянським керівництвом під час створення податкової системи. Верхня хронологічна межа визначена 1929 р. Саме в цей час відбувся „великий перелом”: перехід до форсованої індустріалізації та примусової колективізації.

Методи дослідження. Методологічну базу дисертаційного дослідження склали загальнонаукові та спеціально-наукові методи. Основним методом, який використано під час проведення дисертаційного дослідження, є діалектичний метод – при з’ясуванні основних понять податкового законодавства і права (податок, об’єкт, суб’єкт податку, база оподаткування, тощо). Також, автор застосовував такі методи: формально-логічний – при опрацюванні конкретних нормативно-правових актів у сфері оподаткування; статистичний – при складанні таблиць, що ілюструють податкові надходження при справлянні того чи іншого податку. Серед спеціально-наукових методів можна виділити такі: історико-порівняльний – при порівнянні податкового законодавства в УСРР в період непу з податковим законодавством Російської імперії наприкінці ХІХ ст. – на початку ХХ ст.; історичний – при дослідженні генезису податкового законодавства в УСРР в період непу; історико-системний – для цілісного охоплення податкового законодавства в УСРР в період непу (1921 – 1929 рр.)

Теоретичним підґрунтям дисертаційної роботи стали наукові праці таких відомих вчених – істориків права як В.Д.Гончаренко, О.Л.Копиленко, В.С.Кульчицький, А.Й.Рогожин, В.О.Рум’янцев, О.Д.Святоцький, М.М.Страхов, Б.Й.Тищик, І.Б.Усенко, М.В.Цвік, В.А.Чехович, О.Н.Ярмиш та інші.

Наукова новизна одержаних результатів полягає в тому, що дисертація є першим в Україні всебічним комплексним дослідженням податкового законодавства в УСРР в період непу. Найбільш значимі результати дослідження, які відображають ступінь його наукової новизни, зводяться до наступного:

1. Автором вперше у історико-правовій науці на підставі комплексного дослідження фінансового та податкового законодавства, що діяло в УСРР у період нової економічної політики, доведено, що воно суперечило нормам Конституції УСРР 1919 р. щодо фінансової самостійності та значною мірою обмежувало суверенітет Української Соціалістичної Радянської Республіки.

2. Дістало подальшого розвитку положення про те, що законодавство в період непу було спрямоване на централізацію фінансової та податкової системи. Фактично управління податковою справою в період непу в УСРР здійснювалося спочатку відповідними центральними органами РСФРР, в результаті чого податкове законодавство в УСРР у перші роки непу, до створення СРСР, копіювало російське податкове законодавство. Зі створенням Союзу РСР формування податкової політики та управління податковою справою перейшло у компетенцію центральних союзних органів.

3. Вперше на підставі комплексного порівняльного аналізу податкового законодавства Російської імперії останньої третини ХІХ ст. – початку ХХ ст. та податкового законодавства в період непу сформульовано висновок про те, що податкове законодавство в період непу значною мірою було запозичене у Російської імперії на початку ХХ ст. з певними класовими та ідеологічними застереженнями. Радянське керівництво не мало власного досвіду розбудови податкової системи і тому змушене було звернутися до дореволюційного досвіду.

4. Одержало подальший розвиток та обґрунтовано положення про те, що податкове законодавство в період непу носило класовий характер і спрямовувалося на придушення приватного капіталу. В той же час держава законодавчо закріплювала податкові пільги для підприємств державного та колективного сектору економіки.

5. Вперше в історико–правовій літературі автором вводиться в науковий обіг термін принципу „державного пріоритету”, який визначається як принцип, при якому податкове законодавство спрямовується на пільгування підприємств державної та кооперативної форм власності, застосування щодо них спрощеної системи оподаткування та звітності у порівнянні з підприємствами та підприємцями – представниками приватного капіталу. Податкову справу в Українській СРР було побудовано саме на принципі „державного пріоритету”.

6. Вперше на підставі комплексного аналізу законодавства про прямі податки в УСРР доведено та обґрунтовано висновок про те, що податки в період непу відігравали роль регулятора накопичувань. Прямі податки, як правило, були прогресивними, що говорить про те, що законодавець був зацікавлений аби якомога більше прибутків представників приватного капіталу надійшло до бюджету.

7. Доведено, що державний бюджет Союзу РСР, головним чином, спирався на непрямі податки, які відігравали значну роль у поповненні загальносоюзного бюджету. Майже 100% надходжень від непрямих податків залишалися у всесоюзному бюджеті. Це пояснювалося практично необмеженими можливостями застосування непрямого оподаткування, в той час, як розмір надходжень від прямих податків був економічно обмежений. Окрім того, стабільні надходження від непрямих податків можна забезпечити і при слабкому податковому апараті. Застосування прямого оподаткування було економічно неможливим у зв’язку з зубожінням населення та відсутністю об’єктів прямого оподаткування.

8. Вперше зроблено висновок про те, що у 1926–1927 рр. спостерігається реформування податкового законодавства. Це було викликано укріпленням грошової одиниці, необхідністю впорядкування податкових норм у зв’язку зі створенням Союзу РСР та прийняттям Конституції СРСР. Законодавчі акти, прийняті в результаті податкової реформи 1926–1927 рр., характеризувалися більш високим рівнем законодавчої техніки. Разом із тим, різко посилився податковий прес на представників приватного капіталу.

9. Вперше комплексно досліджені матеріали роботи вищих органів влади УСРР (Всеукраїнські з’їзди робітничих, селянських та червоноармійських депутатів, Всеукраїнський Центральний Виконавчий Комітет), в яких відображені основні тенденції та напрями розвитку податкової політики в УСРР.

10. Автором досліджено переважно новий архівний матеріал, який розкриває особливості застосування податкового законодавства в УСРР, та вперше введено його в науковий обіг.

Практичне значення одержаних результатів. Положення та висновки, зроблені в результаті проведеного дослідження, можуть бути використані та враховані при розробці Податкового кодексу України, під час проведення податкової реформи в Україні на сучасному етапі. Окрім того, матеріали дослідження можуть бути використані :

- у науково-дослідницьких цілях – для подальшої розробки проблем правового регулювання оподаткування в період непу;

- у правотворчій сфері – як теоретичний матеріал при розробці, прийнятті або вдосконаленні законів України щодо оподаткування;

- у навчальному процесі – при викладенні курсу історії держави та права України, фінансового права, при підготовці відповідних посібників, підручників.

Апробація результатів дослідження. Основні положення дисертації обговорювалися на засіданнях кафедри історії держави і права України і зарубіжних країн Національної юридичної академії України імені Ярослава Мудрого, у доповідях і наукових повідомленнях на наукових конференціях – „Сучасні проблеми юридичної науки і правозастосовчої діяльності”, м.Харків, 20-21 грудня 2001р.; „Проблеми розвитку малого бізнесу в Харківській області”, м.Харків, 18-19 лютого 2002 р.; „Тобі, Харківщино, пошук молодих”, м.Харків, 19-20 березня 2002 р.; VІІІ Міжнародної конференції істориків права (м.Феодосія, 15-18 вересня 2002 р.); „круглому столі” – „Актуальні проблеми української правотворчості і державного будівництва” (15 травня 2002 р. спільне засідання кафедр теорії держави і права, історії держави і права України і зарубіжних країн Національної юридичної академії України імені Ярослава Мудрого, а також відділення теорії й історії держави і права Академії правових наук України, м.Харків).

Публікації. Основні положення дисертації знайшли своє відображення у чотирьох наукових статтях, опублікованих у фахових виданнях, перелік яких затверджено ВАК України, а також у чотирьох тезах доповідей на науково-практичних конференціях.

Структура дисертації. Відповідно до мети, задач дослідження дисертація складається з вступу, п’яти розділів, що включають п’ятнадцять підрозділів, висновків, списку використаних джерел та додатків. Повний обсяг дисертації – 212 сторінок, з них основний текст – 186 сторінок, список використаних джерел – 12 сторінок (226 найменувань), додатки – 14 сторінок.

Основний зміст роботи

У вступі дисертації обґрунтовується актуальність теми дослідження, визначаються його мета і задачі, об’єкт і предмет, методологічна база проведеного наукового пошуку, новизна дисертаційної роботи, її практичне та теоретичне значення, вказується зв’язок з науковим програмами. У вступі роботі подано інформацію щодо апробації наукових результатів дослідження.

У першому розділі „Історіографія та джерельна база дослідження” проаналізовано історико-правову літературу із проблем, пов’язаних із податковою справою в УСРР в період нової економічної політики (1921 – 1929 рр.)

Існуючий історіографічний масив можна умовно поділити на три періоди:

1) література періоду непу;

2) дослідження в радянський період (1930-х –1980-х років);

3) сучасна література (початку 1990-х років до теперішнього часу).

Окрім того, не можна не враховувати теоретичну літературу дореволюційного періоду (початок ХХ ст. – 1917 р.) Видатними роботами у сфері фінансової та податкової науки є роботи вчених дореволюційного періоду І.Х.Озерова, Ф.Лассаля, К.Г.Рау та інших. Ці вчені займали провідне місце в російській фінансовій науці, на їхніх працях будувалася фінансова та податкова система Російської імперії. У свою чергу, радянське податкове законодавство в період непу багато в чому запозичило дореволюційне законодавство

Перший із вказаних періодів характеризувався значною кількістю видань: роз’яснень та коментарів до нормативно-правових актів у сфері оподаткування. Важливе історіографічне значення мають аналітичні роботи з податкового та фінансового права таких вчених періоду непу, як В.Я.Гросман та П.П.Гензель. Також можна виділити роботи таких науковців та практиків податкової справи, як С.М.Айзенштадта, С.Арсона, М.Альського, О.С.Бекаревича, П.К.Казакова, П.І.Полозова, тощо.

Що стосується другого періоду (1930–1980-ті рр.), то згортання непу, тотальна колективізація та одержавлення економіки разом з культом особи 30-х – 40-х років ХХ ст. зробили неможливим об’єктивне вивчення податкового законодавства в період непу. Окрім того, роль податків, як засобу наповнення бюджету та регулятора накопичувань у тоталітарній системі СРСР звелася майже нанівець. Лише наприкінці 40-х років ХХ ст. почали з’являтися роботи з історії нової економічної політики, в яких увага також приділялася й податковій справі. Так, монографія В.П.Дьяченка „Радянські фінанси в першій фазі розвитку соціалістичної держави” (1947 р.) присвячена відбудові фінансової та податкової організації в період воєнного комунізму та перших років непу. Фундаментальна монографія Б.М.Бабія, яка присвячена історії держави і права УСРР „відбудовчого періоду” та видана у 1961 р., може слугувати яскравим прикладом відродження інтересу до проблематики даного дослідження.

У сучасний період, тобто після проголошення незалежності України, науковий та практичний інтерес до проблематики фінансової та податкової справи зріс. Окремі питання податкового законодавства в період непу розглядалися науковцями та практиками (М.П. Кучерявенко, А.О.Сокіл, В.М.Юрченко, Т.Цимбал, О.А.Пиріг, В.І.Бутенко, Ю.П.Волосник, І.Кучеров, М.М.Олійник).

Отже, до цього часу в Україні не проводилися дослідження, які б комплексно аналізували податкове законодавство в УСРР в період непу (1921–1929 рр.) Дисертація є самостійною, завершеною науковою роботою, першим цілісним і комплексним дослідженням податкового законодавства в УСРР в період нової економічної політики (1921 – 1929 рр.) Окремі питання розглядаються вперше, інші – аналізуються по-новому, додатково обґрунтовуються.

Другий розділ „Податки у фінансовій системі УСРР в період нової економічної політики (1921–1929 рр.)” складається з двох підрозділів та розкриває місце прямих та непрямих податків у фінансовій системі УСРР у вказаний період.

У підрозділі 2.1. „Система державного управління у фінансовій та податковій сферах” характеризується організація фінансової системи в УСРР, в тому числі її бюджетної та податкової складової. Бюджетна та податкова політики безпосередньо пов’язані між собою. Податки відіграють провідну роль у формуванні державного бюджету. В той же час, терміни та порядок справляння податків до бюджетів (місцевого та державного) безпосередньо впливали на вчасне та ефективне наповнення останніх. Державний бюджет був та залишається своєрідним “проміжним буфером”, в якому за рахунок податків формувалася прибуткова частина, кошти якої спрямовувалися на державні потреби.

У період встановлення радянської влади та в перші роки непу на території України (1919–1922 рр.) керівництво фінансами УСРР фактично здійснювалося центральними органами РСФРР. Пізніше зі створенням Союзу РСР керівництво фінансовою галуззю перейшло до союзних органів, зокрема, Наркомфіну СРСР.

Важливу роль у поповненні загальносоюзного бюджету відігравали непрямі податки, оскільки вони надходили саме туди. Таким чином, радянська влада у перші роки непу спиралася саме на непрямі податки. По-перше, це пояснювалося недосконалістю податкової системи у радянській державі. По-друге, прямі податки не могли забезпечити стабільних надходжень до бюджету, оскільки в перші роки непу було дуже мало об’єктів прямого оподаткування, що пояснювалося занепадом товарно-грошових відносин та зубожінням населення.

Радянська система управління, що поступово призводила до одержавлення всіх галузей народного господарства, намагалася поступово зменшувати роль податків, як засобу наповнення державного бюджету. Податки поступово перетворювалися на засіб класової боротьби, а не на економічний інструмент стимулювання розвитку господарства.

У підрозділі 2.2. „Формування фінансової та податкової системи на місцевому рівні” увага зосереджується на тому, що засади фінансової та податкової політики на початку непу формувалися саме у центральних органах РСФРР, оскільки Наркомфін УСРР був сформований вже після створення Союзу РСР, а до вересня 1923 р. центральним виконавчим органом УСРР у фінансовій галузі був Уповноважений НКФ РСФРР при РНК УСРР.

Велике значення у розбудові та впорядкуванні ефективної фінансової системи на місцях мало прийняте ЦВК СРСР „Тимчасове положення про місцеві фінанси” від 12 листопада 1923 р., хоча і йому були притаманні деякі недоліки, а саме застосування системи подвійного фінансування, що унеможливлювало контролювання за використанням державних коштів.

Місцеві податки і збори, які справлялися місцевими радами, відігравали далеко не провідну роль у формуванні місцевих бюджетів. Провідна ж роль у наповненні місцевих бюджетів належала прибуткам від комунального майна (зокрема, рентні платежі) та місцевим надбавкам до загальнодержавних податків. Важливе значення у мобілізації коштів для задоволення суспільних потреб села мало також надання сільським радам права проводити самооподаткування сільського населення (постанова ЦВК і РНК СРСР від 29 серпня 1924 р.)

У третьому розділі „Пряме оподаткування в УСРР в період непу (1921–1929 рр.)” автор простежує еволюцію податкової справи завдяки аналізу податкової системи Російської імперії наприкінці ХІХ ст. – на початку ХХ ст., дає загальну характеристику прямих податків та розглядає окремі види прямих податків, що діяли в УСРР в період непу.

У підрозділі 3.1. „Податкова система Російської імперії наприкінці ХІХ ст. – на початку ХХ ст.” висвітлено основні засади оподаткування Російської імперії у період після проведення реформ 60-х років ХІХ ст. до 1917 р.

Після введення непу радянська влада вимушена була звернутися до дореволюційного досвіду. Це пояснювалося тим, що нова влада ще не мала власного досвіду в цій галузі. Тому для з’ясування сутності податків в УСРР в період непу в дисертації розкрито зміст податкового законодавства Російської імперії наприкінці ХІХ ст. – на початку ХХ ст.

Прямі податки в період, що розглядається, складалися з поземельного, державного промислового податку та збору з доходів від грошових капіталів, які закріплювались законодавством Російської імперії. Суттєвим недоліком податкової системи Російської імперії була відсутність прибуткового податку.

Непряме оподаткування відігравало провідну роль у фінансовій та податковій системі Російської імперії. В той же час система прямих податків залишалася консервативнішою у порівнянні з системою непрямих податків.

Відносна легкість справляння та майже економічно необмежені можливості непрямого оподаткування змусили радянське керівництво під час переходу до нової економічної політики використати непрямі податки для наповнення державного бюджету.

У підрозділі 3.2. „Загальна характеристика прямих податків” зосереджується увага на визначенні поняття „податок”, основних рис податку, тощо. Радянські науковці періоду непу визначали податок як примусовий збір, що йде на покриття державних видатків та стягується державою з громадян без надання їм безпосередньо за це будь–якого еквівалента (рівноцінної винагороди).

У період непу питання класифікації податків було спірним, як і сьогодні. У фінансовій науці з цього приводу було і є сьогодні ще менше узгодженості, ніж у визначенні поняття податку. Найбільш поширеним у період непу був розподіл податків на прямі та непрямі.

Радянська влада, в свою чергу, вважала податки „знаряддям революційної політики пролетаріату”, завдяки якому можна „підстригати куркуля та непмана”, „випирати приватника з однієї галузі в іншу”.

Радянське керівництво для забезпечення державних потреб та наповнення бюджету вдавалося до застосування одноразових загальногромадянських податків. Так, у 1922 р. було встановлено загальногромадянський податок зі всього працездатного населення УСРР. За своєю правовою природою це були своєрідні одноразові подушні податки.

У підрозділі 3.3. „Промисловий податок” дається характеристика законодавства, що регулювало промислове оподаткування в період непу. Серед прямих податків у період непу першим за розміром надходжень до державного бюджету був промисловий податок. Промислове оподаткування було введено декретом ВЦВК та РНК РСФРР “Про промисловий податок” від 26 липня 1921 р. В УСРР вищевказаний декрет було введено постановою ВУЦВК та РНК УСРР від 26 серпня 1921р.

Промисловий податок був фактично податком на обіг. Це був прямий податок. Промисловий податок складався з двох зборів: патентового та порівняльного. Сутністю патентового збору було те, що всі торгівельні та промислові підприємства мали сплатити та отримати патенти на право виробництва та торгівлі. Порівняльний збір стягувався з підприємств, платників патентового збору, та складав певний відсоток від обігу підприємства.

Тимчасові правила оподаткування порівняльним збором державних трестів, синдикатів та комбінатів, акціонерних та змішаних товариств, товариств взаємного кредиту, банків та союзів кооперативів було затверджено одночасно з Положенням про державний промисловий податок 1923 р., вони були додатком до нього. Тимчасові правила встановлювали спрощену систему визначення розміру порівняльного збору, що підлягав сплаті вищевказаними підприємствами. Тут як і у всьому податковому законодавстві в УСРР, спрацьовував принцип „державного пріоритету”, який означав застосування максимально сприятливих умов для підприємств державного сектору економіки.

Незважаючи на низку недоліків промислового податку, його деяку примітивність, фіскальну спрямованість, утім його використання давало чималі надходження до державного бюджету, сприяло розвитку товарно-грошових відносин серед підприємств, зміцненню грошової одиниці. Для промислового законодавства в період непу характерним є класовий підхід. Як і решта податків того часу, промисловий податок спрямовувався на придушення приватного капіталу та надавав пільги державним та кооперативним підприємствам.

У підрозділі 3.4. „Прибутковий податок” дається характеристика законодавства, що регулювало прибуткове оподаткування в УСРР в період непу. Прибутковий податок є дзеркалом, що відображає “соціальне обличчя держави”. 12 листопада 1923 р. на ІІІ сесії Центрального Виконавчого Комітету Союзу РСР прийнято було „Положення про державний прибутково-майновий податок”. Відповідно до вищевказаного Положення, платники податку поділялися на чотири категорії в залежності від виду своєї діяльності.

Прибутковий податок існував у формі твердого та прогресивного окладів. Юридичні особи (категорія “Г”) сплачували лише прогресивний податок. По своїй суті, прибутковим податком був лише прогресивний податок. Основний податок нерідко набував характер масового подушного оподаткування, що не був пов’язаний з реальним прибутком платника. Однак основний податок виконував роль перехідної ланки від таких недосконалих масових подушних податків, як загальногромадянські податки та трудгужподаток.

24 вересня 1926 р. було затверджено нове „Положення про державний прибутковий податок”, що докорінно змінило існуючу систему оподаткування приватних осіб.

Характерно, що в особливому порядку прибутковим податком оподатковувалися державні та кооперативні підприємства. Оподаткування таких підприємств відбувалося на підставі окремого Положення від 20 червня 1923 р. Цим Положенням встановлювалася ставка податку у розмірі 8% від прибутку. Таким чином, як в промисловому оподаткуванні, так і в прибутковому, підприємства державного та суспільного секторів економіки оподатковувались за спрощеною системою. Діяв принцип „державного пріоритету”. Радянська держава надавала пільги вищевказаним підприємствам і в той же час покладала величезний податковий тягар на представників приватного капіталу.

Прибуткове оподаткування проводилося з метою наповнення державного бюджету та регулювання процесів накопичування. Завдяки принципу „державного пріоритету” ці завдання успішно виконувалися, оскільки надходження до державного бюджету від прибуткового податку знаходилися на третьому місці серед надходжень від прямих податків після промислового та єдиного сільськогосподарського. Окрім того, приватники сплачували до бюджету у 1,5–2 рази більше прибуткового податку, ніж державні робітники та службовці.

У підрозділі 3.5. „Податок на надприбуток” зазначається, що 18 червня 1926 р. постановою ЦВК та РНК СРСР було встановлено “тимчасовий податок на надприбуток”. Завдяки введенню цього податку держава намагалася обкласти податком той можливий надприбуток, який отримали приватні підприємства в період “посиленого товарного голоду”, а саме у другому півріччі 1925-26 р.

У 1927 р. зроблено спробу провести обкладення надприбутку постійним податком на інших засадах, ніж у 1926 р. Об’єктом податку був надприбуток, що складав різницю між загальною сумою доходу, визначеного у даному році для оподаткування державним прибутковим податком, та сумою так званого “нормального доходу”.

Цей податок носив суто класовий характер та мав на меті черговий раз обкласти прибутки представників приватного капіталу та показати ставлення до них радянської влади. Фактично, податок на надприбуток був похідним від прибуткового податку, оскільки суб’єктами цього податку були особи – платники прибуткового податку, тобто мало місце подвійне оподаткування прибутків.

У підрозділі 3.6. „Єдиний сільськогосподарський податок” зазначається, що у 1923 р. оголошено принцип “єдиного” сільськогосподарського податку, тобто такого податку, що заміняв решту прямих податків із селян. Ставлення селян до введення єдиного сільгоспподатку було неоднозначним та часто негативним. Відповідно до декрету „Про єдиний сільськогосподарський податок” від 19 травня 1923 р., єдиний сільгоспподаток нараховувався в пуді жита (житня одиниця) та справлявся натурою або грошима. Цей податок мав велике політичне значення, оскільки на території всього Союзу РСР під оподаткування єдиним сільгоспподатком підпадали більше 24 млн. селянських дворів. Об’єктами оподаткування були земля та худоба, при чому розмір податку залежав від тієї кількості об’єктів, що припадали на одного їдця у господарстві.

Так звані „глитайські” та міцні середняцькі господарства становили 19% всіх селянських господарств УСРР. Вони вносили до держаного бюджету 58% єдиного сільськогосподарського податку. В той же час середняцькі господарства, що становили 60% усіх господарств сплачували лише 42% податку, а 21% найслабкіших бідняцьких господарств було цілком звільнено від сплати податку.

До 1927 р. радянським урядом видавалися законодавчі акти щодо єдиного сільськогосподарського податку, розраховані на один рік.

2 квітня 1927 р. постановою ЦВК та РНК СРСР було прийнято „Положення про єдиний сільськогосподарський податок”. Тим самим було встановлено постійну систему оподаткування селянського господарства. В УСРР розмір податку на кожне одноосібне господарство визначався в залежності від загальної суми обчисленого прибутку господарства, за винятком 20 крб. на кожного їдця в господарстві. Ставка податку була прогресивною.

З 1928-1929 рр. спостерігається різкий наступ на більш-менш міцні одноособові сільські господарства: посилення оподаткування, у той час, як більше третини всіх селянських господарств було визнано “слабкими” та повністю звільнено від оподаткування. Цей процес негативно впливав на сільське господарство, знищував господарську ініціативу на селі. Таким чином, партійне та радянське керівництво Союзу РСР підготовило ґрунт для суцільної колективізації на селі, проведення репресивної політики щодо одноособових міцних та “середняцьких” селянських господарств, що в кінцевому результаті привело до голодомору початку 1930-х років в Україні.

У підрозділі 3.7. „Податок зі спадщини та дарувань” практично відразу після приходу до влади більшовиків, 27 квітня 1918 р. право спадкування було скасовано. Однак перехід до непу, відновлення товарно-грошових відносин поставило законодавця перед новими реаліями життя. Тому у зв’язку з прийняттям Цивільного кодексу УСРР 1922 р. спадкове право було законодавчо закріплено в Україні.

Податок нараховувався в залежності від дійсної вартості спадкового майна на час відкриття спадщини. Ставка податку зі спадщини та дарувань була прогресивною та прямо пропорційно залежала від розміру вартості майна, що передавалося у спадщину чи дарувалося.

Незважаючи на доволі високі ставки податку зі спадщини та дарувань, фіскальне значення податку було незначним. Це можна пояснити тим, що боротьба радянської влади з приватним капіталом не допускала накопичення фізичними особами великих сум.

Четвертий розділ „Непряме оподаткування в період непу (1921–1929 рр.)” присвячений загальній характеристиці непрямих податків та розглядає окремі види непрямих податків, що діяли в УСРР в період непу. Також до цього розділу увійшов підрозділ, де розглядається законодавче регулювання митних зборів. Це пояснюється тим, що у розглядуваний період митні збори відносилися до непрямих податків.

У підрозділі 4.1. „Акцизи” розкрито сутність акцизів та розглянуті окремі види акцизів, що стягувалися в УСРР в період непу. У період непу акцизи займали значне місце. Сума доходів бюджету від акцизів щороку збільшувалася. Однією з характерних рис непрямого оподаткування взагалі та акцизів, зокрема, є його перекладення на споживача. Найбільш досконалим способом стягнення акцизу безумовно є акциз із готового продукту, оскільки він стягується безпосередньо в момент його придбання споживачем.

В УСРР в період нової економічної політики діяла доволі розгалужена система акцизів, які відігравали провідну роль у поповненні загальносоюзного державного бюджету. При цьому в акцизному оподаткуванні радянський законодавець широко використовував два принципи: „державного пріоритету” та „подвійного контролю за виконанням податкових зобов’язань”. Застосування цих принципів, по-перше, сприяло „перемозі над капіталістичними елементами” та створювало ґрунт для суцільного одержавлення економіки країни, планового господарства та ліквідації підприємницької ініціативи.

У підрозділі 4.2. „Митні збори” зазначається, що з проголошенням непу, за умови збереження принципу “державної монополії зовнішньої торгівлі” декрет від 13 березня 1922 р. дозволив брати участь у веденні зовнішньої торгівлі й іншим державним органам, підприємствам і їхнім об'єднанням, спеціальним статутним акціонерним підприємствам за попередньою згодою Наркомзовнішторгу. Так відбувся перехід від монополії Наркомзовнішторгу до монополії держави, створенню спеціальних органів з імпорту та експорту.

Митні збори в період непу не ставили перед собою за мету отримання фіскального ефекту, а були засобом регулювання зовнішнього товарообігу. В умовах монополії зовнішньої торгівлі фіскальна сторона митного тарифу відсувалася, проте йому надавалося важливе значення як одному з найбільш активних способів захисту промисловості і укладення митно-тарифних угод з іноземними державами.

У підрозділі 4.3 „Державні збори і мита” зосереджується увага на певних видах загальнодержавних митних зборів у період непу в УСРР, на території якої одночасно стягувалося більше 20 різноманітних загальнодержавних зборів, що, безумовно, носило негативний характер. У зв’язку з цим, законодавство з непрямих податків характеризувалося величезним обсягом нормативного матеріалу, відстежувати який за відсутністю в той час сучасних технічних засобів було важко. Це було одним із недоліків непрямого оподаткування в період непу. Часто порушувався принцип незворотності дії закону в часі та виникали ситуації, коли закон встановлював справляння податку у термін, що передував його виданню.

П’ятий розділ „Законодавче регулювання діяльності податкових органів в УСРР у період непу (1921–1929 рр.)” розглядає компетенцію органів, на які відповідно до законодавства УСРР було покладено справляння податків та зборів в період нової економічної політики.

Підрозділ 5.1. „Центральні податкові органи: структура та повноваження” зосереджує увагу на тому, що фактично, керівництво податковою справою та фінансами в цілому на території УСРР здійснювалося спочатку центральними органами РСФРР, пізніше – Союзом РСР. Це суттєвою мірою обмежувало проголошений суверенітет Української СРР.

Центральними органами влади в УСРР, що контролювали справляння податків, були Уповноважений Наркомфіну РСФРР при РНК УСРР (з вересня 1923 р. – Наркомфін УСРР) та Наркомпрод УСРР. Тобто на початку непу в УСРР склалася „бінарна” система податкових органів. Це було недоліком в системі управління податковою справою в УСРР. Пізніше повноваження Наркомпроду щодо справляння податків було передано до ведення Наркомфіну УСРР. Однак всі вони виконували вказівки та копіювали розпорядження органів РСФРР, а пізніше – союзних органів державної влади.

Підрозділ 5.2. „Податкові органи на місцях: структура та повноваження” визначає, що компетенція місцевих податкових органів була похідною від компетенції центральних органів влади. Характерно, що в перші роки непу не існувало єдиного нормативного акту, який визначав би компетенцію фінансових органів. Їх компетенція поступово розширялася з введенням нових податків. Окрім того, існував поділ на органи, що забезпечували справляння прямих податків, та органи, що контролювали надходження непрямих податків та наглядали за дотриманням акцизного законодавства.

На структуру місцевих податкових органів значно вплинули адміністративно-територіальна реформа в УСРР у 1924–1925 рр. та перехід на триступеневу систему управління. У зв’язку з цим, змінилася й структура місцевих фінорганів. В результаті реорганізації чисельність податкового апарату УСРР скоротилася майже на третину, що мало позитивні наслідки з точки зору скорочення витрат на утримання податкового апарату. Одним із головних недоліків податкової системи України, зокрема її податкових органів, було погане ведення діловодства на місцях та погано організована інформаційно-роз’яснювальна робота серед населення щодо порядку та термінів справляння податків.

У підрозділі 5.3. „Податкові комісії” розкривається сутність інституту податкових комісій. Контролюючими органами, що розглядали справи з дотримання податкового законодавства як з боку платників податків, так і з боку податкових органів були податкові комісії. Перший досвід податкових комісій в Українській СРР був пов’язаний з переходом від продрозкладки до продподатку.

Незважаючи на те, що інститут податкових комісій відігравав, у цілому, позитивну роль у встановленні податкової дисципліни серед платників податків та посадових осіб, він все ж мав низку недоліків. Головним недоліком інституту податкових комісій, на наш погляд, було те, що до їхнього складу входили (а часто й очолювали) службові особи податкових органів, скарги на дії яких і розглядали податкові комісії. Тобто не діяв принцип незалежності та непов’язаності підлеглих та контролюючих органів. Звичайно, це суттєво впливало на об’єктивність розгляду податкових спорів.

У висновках наведено теоретичне узагальнення і нове вирішення наукового завдання, яке полягає у визначенні правової природи та закономірностей розвитку податкового законодавства в УСРР у період нової економічної політики (1921–1929 рр.) Зокрема зазначено, що податкове законодавство було спрямовано на створення централізованої фінансової та податкової системи союзних республік. Провідну роль у цьому відігравала РСФРР, законодавчі акти якої дублювалися керівництвом Української СРР. Створення двоступеневої бюджетної системи на республіканському та союзному рівні сприяло централізації радянської податкової системи.

Обмеження суверенітету УСРР, проголошеного у 1919 р. її Конституцією, проявилося і у фінансовому господарстві. Статистика свідчить, що лише 70% коштів, що надходили до республіканського та союзного бюджетів з УСРР, витрачалося на потреби республіки.

Податкове законодавство в УСРР будувалося на наступних принципах: 1) верховенство Союзу РСР у сфері оподаткування; 2) централізація податкової системи; 3) принцип „державного пріоритету”. Останній принцип передбачає надання підприємствам державного та суспільного сектору економіки певних податкових пільг, застосування до них спрощеної системи оподаткування та звітності у порівнянні з приватними підприємствами та підприємцями.

У 1926 – 1927 рр. законодавчо було проведено реформу податкової системи. Перш за все це стосується прямого оподаткування. Законодавчі акти, прийняті в результаті проведення податкової реформи 1926–1927 рр., характеризувалися більш високим рівнем законодавчої техніки. Разом із тим, у результаті податкової реформи 1926–1927 рр. значно посилився податковий прес на представників приватного капіталу, що пізніше спричинило витіснення приватника з народного господарства СРСР, перехід до планового ведення господарства та знищення підприємницької ініціативи.

Прямі податки в період непу відігравали роль регулятора накопичувань. Прямі податки, як правило, були прогресивними та мали декілька шкал оподаткування, в залежності від статусу та роду занять особи, що характеризувало класову сутність законодавства. Таким чином, радянська держава в період непу застосовувала прогресивно-класовий підхід у системі прямого оподаткування.

Система непрямого оподаткування у досліджуваний період складалася з акцизів, митних платежів, державного мита та зборів. Система акцизів будувалася на принципах „державного пріоритету” та „подвійного контролю за виконанням податкових зобов’язань”. Акцизні ставки були прогресивними, тобто зростали відповідно до якості та ґатунку підакцизних товарів.

Податковий апарат в УСРР було побудовано за функціонально-видовим принципом, який передбачав організацію податкових органів згідно з їхніми функціональними обов’язками (зовнішній та внутрішній податковий апарат) та відповідно до видів податків (прямі, непрямі податки та єдиний сільськогосподарський податок).

Список опублікованих автором праць за темою дисертації:

1. Шевердін М.М. Правове забезпечення системи податків Російської імперії наприкінці ХІХ – на