КИЇВСЬКИЙ НАЦІОНАЛЬНИЙ ТОРГОВЕЛЬНО-ЕКОНОМІЧНИЙ УНІВЕРСИТЕТ

заремба Ольга Олександрівна

УДК 657.47:338.58:687

Облік і аудит виробничих витрат та формування

собівартості швейної продукції

Спеціальність 08.06.04 – бухгалтерський облік, аналіз і аудит

Автореферат

дисертації на здобуття наукового ступеня

кандидата економічних наук

Київ – 2005

Дисертацією є рукопис.

Робота виконана в Київському національному торговельно-економічному університеті Міністерства освіти і науки України на кафедрі фінансового аналізу і контролю

Науковий керівник: | кандидат економічних наук, доцент

БУТКО Анатолій Дмитрович,

Київський національний торговельно-економічний університет,

декан обліково-фінансового факультету,

професор кафедри фінансового аналізу і контролю

Офіційні опоненти: | доктор економічних наук, професор,

заслужений діяч науки і техніки України,

БУТИНЕЦЬ Франц Францович,

Житомирський державний технологічний університет, завідувач кафедри обліку і аудиту

кандидат економічних наук, доцент,

ОСАДЧА Ганна Григорівна,

Національний університет харчових технологій,

доцент кафедри обліку і аудиту

Провідна установа: | Львівська комерційна академія,

кафедра аудиту, Укоопспілка, м. Львів

Захист відбудеться “ 17 ” лютого 2005 р. о 16-00 годині на засіданні спеціалізованої вченої ради Д 26.055.01 Київського національного торговельно-економічного університету за адресою: 02156, м. Київ,
вул. Кіото, 19, ауд. А .

З дисертацією можна ознайомитись у бібліотеці Київського національного торговельно-економічного університету за адресою: 02156, м. Київ, вул. Кіото, 19.

Автореферат розісланий “ 17 ” січня 2005 року.

Вчений секретар

спеціалізованої вченої ради Н.І. Морозова

Загальна характеристика роботи

Актуальність теми дослідження. Ринкова орієнтація економіки характеризується більш детальним та вимогливим ставленням до питань прибутковості виробничої діяльності суб`єктів господарювання. Становлення ринку передбачає виробництво конкурентоспроможної продукції як за якістю, так і ціною, що неможливо без ґрунтовного дослідження аспектів формування собівартості, як основи ефективного використання ресурсного потенціалу.

Істотна роль в розвитку вітчизняного виробництва відводиться швейній продукції, яка є найбільш конкурентноздатною серед товарів легкої промисловості. Обсяг виробництва швейних виробів в 2003 році склав 1 001 500 тис. грн., що на 40,5 % більше ніж в 1999 році, і займає близько третини обсягу випуску легкої промисловості. Швейне виробництво є соціально вагомим, адже воно має забезпечувати населення високоякісною швейною продукцією, задовольняти матеріальні потреби людей з урахуванням специфіки попиту, повніше використовувати трудові ресурси в районах важкої металургії тощо. Розвиваючись прискореними темпами, швейна промисловість залучає в цей процес суміжні підгалузі та відіграє істотну роль у міждержавних відносинах. За цих умов, наукові дослідження, що сприяють розвитку швейного виробництва, можна визначити як пріоритетні.

Аналіз теорії та практики управління виробництвом показав, що собівартість вітчизняної швейної продукції значною мірою формується без достатнього врахування економічного змісту, призначення й функціональної ролі кожного з виду витрат, що відбивається на зниженні попиту. В цих умовах вирішити проблему розвитку та економічного зростання швейних підприємств неможливо без удосконалення системи управління, зокрема, таких функцій як облік і аудит виробничих витрат та формування собівартості продукції.

Проблемам розвитку та удосконалення обліку і аудиту виробничих витрат та формування собівартості продукції присвячено велика кількість наукових праць відомих вітчизняних та зарубіжних учених:
Аксьоненка А.Ф., Білухи М.Т., Бланка І.О., Бородкіна О.С., Бутка А.Д.,
Бутинця Ф.Ф., Валуєва Б.І., Герасимовича А.М., Голова С.Ф., Друрі К.,
Завгороднього В.П., Кужельного М.В., Косміної Р.М., Лапухіна В.М.,
Митрофанова Г.В., Мниха Є.В., Нападовської Л.В., Новиченка П.П.,
Озерана В.О., Осадчого Ю.І., Палія В.Ф., Пушкара М.С., Саблука П.Т.,
Савчука В.К., Сопка В.В., Фостера Дж., Хорнгрена Ч.Т., Чумаченка М.Г.,
Шевчука В.О., Шеремета А.Д. та інших.

Незважаючи на значні здобутки в дослідженнях цих учених, проблема практичного впровадження та удосконалення обліку і аудиту витрат саме для швейного виробництва розкрита недостатньо. У зв’язку з цим виникає необхідність подальшого їх вивчення відповідно до нових соціально-економічних відносин, що відбуваються в Україні. Викладене вище дозволяє висунути генеральну гіпотезу дослідження з обраної теми, зміст якої полягає у припущенні, що розробка методологічних рекомендацій на основі системного підходу до обліку і аудиту виробничих витрат дозволить виявити приховані недоліки й резерви, можливі шляхи оптимізації собівартості швейної продукції, які сприятимуть підвищенню ефективності діяльності підприємств і зростанню національної економіки. Важливість викладених проблем, необхідність їх глибокого теоретичного дослідження і практичного обґрунтування для підприємств швейної галузі визначили вибір теми наукової роботи, мету, структуру та напрямки, обумовили її актуальність.

Зв’язок роботи з науковими програмами, планами, темами визначається Законом України “Про бухгалтерський облік і фінансову звітність”. Дисертаційне дослідження проводилося у межах науково-дослідних робіт Київського національного торговельно-економічного університету і є складовою теми “Створення системної моделі аналітико-статистичного забезпечення вивчення процесів товарообігу в ринкових умовах” в частині створення моделі інтегрованої бази даних для швейних підприємств на основі трьохрівневої мережі АРМ, номер державної реєстрації 0104U000918.

Мета і завдання дослідження. Метою дисертаційного дослідження є розробка рекомендацій і пропозицій з удосконалення методології обліку і методики аудиту виробничих витрат та формування собівартості швейної продукції відповідно до національних і міжнародних стандартів, передових технологій виробництва на основі застосування ПЕОМ з метою більш ефективного використання ресурсів та випуску високоякісної продукції. Відповідно до цільової спрямованості дисертаційної роботи поставлені такі завдання:

- визначити місце та роль швейного виробництва в національній економіці України, тенденції його розвитку та потенційні вимоги до методології обліку і методики аудиту формування конкурентоспроможної продукції для внутрішнього і зовнішнього ринків;

- дослідити економічну сутність витрат та їх класифікацію, розглянути формування собівартості продукції в системі управління швейним підприємством;

- обґрунтувати вплив організаційно-технологічних особливостей швейного виробництва на побудову обліку і аудиту виробничих витрат та калькулювання собівартості продукції;

- дослідити стан обліку і аудиту виробничих витрат, виявити недоліки в організації і методології, встановити причини та розробити пропозиції, спрямовані на їх удосконалення;

- визначити організаційно-методологічні концепції обліку і аудиту в інформаційному забезпеченні прогнозування і попередження непродуктивних витрат із застосуванням економіко-математичного моделювання і сучасних комп’ютерних технологій.

Об’єктом дослідження є господарська діяльність швейних підприємств України.

Предмет дослідження - організація і методологія обліку та аудиту виробничих витрат та формування собівартості швейної продукції.

Методи дослідження. Методологічними засадами дисертаційної роботи є діалектичний метод пізнання, який охоплює загальні і спеціальні прийоми дослідження економічних процесів, а також системний підхід у аналізі та проектуванні методичного забезпечення обліку і аудиту виробничих витрат та формування собівартості швейної продукції. В процесі дослідження застосовувалися такі методичні прийоми, як аналіз і синтез (для виявлення основних напрямків розвитку швейного виробництва); абстрагування (для визначення чинників, що впливають на поведінку витрат); документалістики (для встановлення достовірності досліджуваної інформації); розрахунково-аналітичні прийоми (при проведенні розрахунків та побудови таблиць, графіків, діаграм); моделювання (для розробки загальної та прикладної моделі обліку та аудиту витрат), узагальнення і реалізації результатів (при формуванні висновків і пропозицій) та інші методичні прийоми. Під час виконання роботи проведене дослідження організації і методології обліку та аудиту 181-го швейного підприємства України (різних форм власності). Обробка кількісної інформації та апробація розроблених наукових рекомендацій здійснювалися за допомогою ПЕОМ з використанням пакетів Microsoft Office, 1С:Підприємство 7.7.

Наукова новизна одержаних результатів полягає в розроблених особисто дисертантом рекомендаціях і пропозиціях щодо удосконалення організації і методології обліку і аудиту виробничих витрат та формування собівартості швейної продукції із використанням комп’ютерних технологій та економіко-математичного моделювання. Основними положеннями, які виносяться на захист, є:

вперше розроблено та запропоновано:

- теоретико-методичні засади комплексної автоматизації управління підприємством на основі використання єдиної інтегрованої бази даних та трьохрівневої мережі АРМ із виділенням місць виникнення витрат та центрів відповідальності, практичне застосування якого передбачає надання можливості швейним підприємствам коригувати свою діяльність для досягнення стратегічних цілей та провадити поточний контроль діяльності в реальному часі;

- оперограму документального оформлення матеріалів відповідно до виділених центрів відповідальності, що дозволяє узгодити порядок руху первинних документів та делегувати повноваження і відповідальність конкретним виконавцям та структурним підрозділам;

- методологічні принципи визначення мінімального рівня матеріалів, незавершеного виробництва і готової продукції та розкрою матеріалів за висотою настилів із врахуванням бракованих полотен, використання яких дозволяє виявити резерви зниження собівартості продукції;

удосконалено:

- організацію зведеного обліку, шляхом застосування нормативного попередільного методу за центрами відповідальності, який у поєднанні із використанням автоматизованих вихідних форм дає можливість виявити результати роботи кожного з центрів, здійснювати оперативний контроль відхилень від норм та попереджати їх безпосередньо в місцях виникнення;

- методологічні принципи проведення аудиту виробничих витрат та формування собівартості продукції із врахуванням оцінки ризику, суттєвості досліджуваного об’єкта, типу аудиторської вибірки, що дає змогу уніфікувати процес аудиту та збільшити його дієвість;

- механізм збалансування виробничо-збутової політики швейних підприємств, що передбачає отримання економічного ефекту за рахунок скорочення непродуктивних витрат;

дістали подальший розвиток:

- класифікація витрат за рахунок впровадження нових елементів групування - за місцями виникнення витрат та центрами відповідальності; склад статей непрямих витрат, їх розподіл на змінну та постійну складову, визначення зв’язку із базами розподілу, що сприяє підвищенню достовірності облікових даних, оперативності контролю за їх рівнем;

- методологія нормативного обліку виготовлення швейної продукції на основі застосування розроблених машинограм “Промірочна відомість”, “Карта на розкрій”, “Маршрутний лист”, “Відомість витрат матеріалів на виробництво продукції” та інші, що дає можливість оперативно визначати витрати виробництва та групувати відхилення за видами продукції, причинами і центрами відповідальності;

- система оперативно-виробничого планування, використання якої підвищує ефективність управління виробництвом через визначення його складу й послідовності етапів, кількості ресурсів, строків виконання, розподілу функцій по виконавцях, розрахунку показників завантаження устаткування, продуктивності праці, витратомісткості, беззбитковості одиниці швейної продукції та інших.

Практичне значення одержаних результатів полягає в тому, що розроблені в дисертації рекомендації та пропозиції, спрямовані на збагачення практики конкретними методиками обліку і аудиту, сприяють їх розвитку та оптимізації, підвищують оперативність, інформативність та достовірність даних, що дає можливість своєчасно виявляти та використовувати внутрішньовиробничі резерви швейних підприємств.

Пропозиції автора щодо обліку і аудиту виробничих витрат та формування собівартості швейної продукції, впроваджено у практику роботи підприємств: ВАТ Вінницька швейна фабрика “Динамо”
м. Вінниця (довідка № 101/07-03 від 23.07.2004 р.), ЗАТ “Епос” м. Київ (довідка № 03/040928 від 28.09.2004 р.), ПП “Альянс-В” м. Київ
(довідка № 01-163 від 20.07.2003 р.), ТОВ “Лабораторія Форт” м. Київ (довідка № 03072204в від 22.07.2003 р.), ТОВ “Мисливець” м. Київ (довідка № 127/05 від 22.05.2003 р.) та ТОВ “Орізон груп” м. Київ
(довідка № 73 від 05.10.2004 р.), а також отримано свідоцтво про реєстрацію авторського права, видане Державним департаментом інтелектуальної власності (№ 10311 від 22.06.2004 р.).

Особистий внесок здобувача. Наукові результати дослідження, викладені у дисертації, отримані автором особисто. У науковій праці [8], створеній у співавторстві, особистим здобутком дисертанта є узагальнення підходів до обліку витрат на виробництво; у науковій праці [9] особистим здобутком дисертанта є рекомендації щодо обліку виробничих витрат та формування собівартості продукції з використанням ПЕОМ. З наукових праць, опублікованих в співавторстві, в дисертації використані лише ті ідеї і положення, які є результатом особистих здобутків дисертанта.

Апробація результатів дисертації проводилася експериментальним впровадженням на швейних фабриках України за участю автора. Основні результати дослідження оприлюднені і отримали схвальну оцінку у доповідях на: всеукраїнській студентській науковій конференції Київського національного торговельно-економічного університету “Проблеми фінансів, обліку, аналізу та контролю в умовах реформування економіки України (м. Київ, 2001 р.), конференції професорсько-викладацького складу Київського національного торговельно-економічного університету за підсумками науково-дослідної роботи за 2001-2002 рр. (м. Київ, 2003 р.); міжнародних науково-практичних конференціях Фінансової академії при Уряді РФ “Використання програмних продуктів в освітньому процесі” (м. Москва, 2001 р., 2003 р., 2004 р.); науково-практичній конференції Черкаського державного технологічного університету “Теорія і практика сучасної економіки”
(м. Черкаси, 2004 р.); міжнародній науково-практичній конференції Українського державного університету водного господарства та природокористування “Проблеми і механізми відтворення ресурсного потенціалу України в контексті євроінтеграції” (м. Рівне, 2004 р.).

Публікації. За темою дисертаційного дослідження опубліковано
9 наукових робіт загальним обсягом 16,94 друкованих аркуша, з них особисто автору належить 4 роботи у фахових виданнях загальним обсягом 1,14 д. а., 4 тези у збірниках матеріалів вітчизняних та міжнародних науково-практичних конференцій загальним обсягом 0,65 д. а.

Структура і обсяг дисертації. Дисертація складається зі вступу, трьох розділів, висновків і пропозицій, списку використаних джерел, додатків. Загальний обсяг дисертації – 175 сторінок, дисертація містить
59 таблиць, 37 рисунків та 15 додатків, а також список використаної літератури (223 найменування).

основний зміст роботи

У вступі дисертації обгрунтовано актуальність теми дослідження, розкрито мету і завдання, охарактеризовано об’єкт, предмет та методи дослідження, відображено наукову новизну одержаних результатів, їх практичну цінність.

У першому розділі “Теорія і практика обліку виробничих витрат та формування собівартості швейної продукції” розглянуто розвиток швейного виробництва, його роль та місце в національній економіці; економічну сутність виробничих витрат та формування собівартості продукції, проведено критичний аналіз практики обліку і аудиту виробничих витрат та формування собівартості швейної продукції.

На основі проведеного дослідження встановлено, що швейна промисловість є прибутковою. За даними Держкомстату за 2000 р. прибуток склав 650 млн. грн., за 2003 р. - близько 800 млн. грн., тобто за три роки прибуток зріс на 23,08 %. Стан розвитку галузі, також, можна охарактеризувати співвідношенням між обсягом виробництва та валовим внутрішнім продуктом (рис. 1).

Рис. 1. Динаміка темпів зростання валового внутрішнього продукту та обсягу виробництва швейної продукції за період 1997-2003 рр.

Проведений аналіз показує що, динаміка обсягу випуску швейної продукції за останній рік вища ніж ВВП, тобто є характерним більш швидкий темп зростання, але суттєві коливання динаміки за період дослідження свідчать про нестабільний стан виробництва, що потребує уваги як на макрорівні, так і на рівні окремого підприємства
(обсяг виробництва швейних виробів в 2001 р. склав 991983 тис. грн.,
в 2002 р. - 956563 тис. грн., в 2003 г. — 1001500 тис. грн.).

Розвиток економіки зумовлює об’єктивні перетворення в організації і методології обліку і аудиту витрат, формуванні собівартості продукції, як ключових категорій виробничих відносин. Тому, виникає необхідність подальшого їх дослідження (зокрема, для швейного виробництва) відповідно до нових соціально-економічних відносин, що відбуваються в Україні. Сучасні етапи розвитку методології обліку витрат характеризуються становленням національної облікової та податкової систем, адаптацією цих систем до міжнародних стандартів, розробкою і впровадженням національних стандартів обліку, структуризацією і впорядкуванням механізмів взаємовідносин суб’єктів господарювання. Водночас, існуюча різноманітність нормативних документів, відсутність чіткої ієрархічної підпорядкованості та їх непристосування до галузевих особливостей швейного виробництва призводять до зниження інформативності обліку і тому потребують узгодження та подальшого розвитку з метою забезпечення зростання ділової активності підприємств.

В роботі досліджено фактори, що впливають на стан обліку і аудиту виробничих витрат та формування собівартості швейної продукції. Вивчення системи обліку і аудиту виробничих витрат показує, що вона не може задовольнити інформаційні потреби управління, оскільки має ряд суттєвих недоліків: не ведеться облік за місцями виникнення витрат і центрами відповідальності; відсутня уніфікація первинної документації з обліку витрат; не розроблені алгоритми зведеного обліку; система обліку та оцінки попутної продукції, що призводить до викривлення даних про собівартість продукції основного виробництва; не використовуються науковообгрунтовані методи розподілу непрямих витрат швейного виробництва; потребує пристосування до особливостей швейного виробництва методика проведення аудиту витрат; відсутня інтегрована база даних, що не дає можливість приймати своєчасні рішення.

Отже, в результаті проведеного дослідження обліку і аудиту виробничих витрат визначено основні проблеми та недоліки, поставлені питання, вирішення яких сприятиме зниженню собівартості продукції швейного виробництва та покращенню якості роботи
всього підприємства.

У другому розділі “Організаційно-методологічні аспекти обліку витрат та формування собівартості швейної продукції” досліджено класифікацію витрат, питання організації та удосконалення методики обліку прямих і непрямих витрат швейного виробництва, облік зведення витрат та калькулювання собівартості швейної продукції, а також розроблено практичні рекомендації щодо створення комп’ютерної системи обліку витрат.

Автором удосконалено класифікацію виробничих витрат та формування собівартості продукції відповідно до їхньої економічної сутності. Структура класифікації має наступні напрямки - інформація про витрати для визначення собівартості продукції і загального фінансового результату, для прийняття рішень, для контролю і регулювання. Кожна із ознак характеризує витрати виробництва з різних сторін та дає можливість досліджувати їх під різними кутами, що сприяє підвищенню ефективності прийнятих управлінських рішень. Так, групування витрат за місцями виникнення витрат та центрами відповідальності дозволяє визначати склад витрат кожного переділу (розкрій, виробництво по швейним неподільним операціям, виробництво готової продукції) відповідно до об’єктів обліку. На основі застосування запропонованого критерію у дисертації розроблена типова номенклатура місць виникнення витрат швейних підприємств і перелік показників, які забезпечують користувачів різних рівнів необхідною обліково-економічною інформацією. Дане групування передбачає застосування нормативного обліку витрат, що сприятиме управлінню ними через виявлення відхилень від заданих параметрів і застосовування коригуючих рішень щодо попередження різного роду втрат у відповідності до технологічного процесу.

Одним із головних завдань бухгалтерського обліку є встановлення достовірної величини прямих виробничих витрат, питома вага яких у собівартості швейної продукції становить близько 65 %. Згідно П(С)БО 16 до виробничої собівартості продукції включаються наступні прямі витрати: матеріальні; на оплату праці; інші прямі витрати.

Найбільшу частину в собівартості швейної продукції складають матеріальні витрати, тому в дисертаційному дослідженні розглянуто їх облік і доведено, що окрім класифікації матеріалів, вибору методу оцінки прямих матеріальних витрат, важливим елементом ціленаправленого та економного використання їх на швейних підприємствах виступає документальне оформлення руху, з метою удосконалення якого запропоновано оперограму руху первинних документів за центрами відповідальності (рис. 2).

Документи | Центри відповідальності

Склад (комора) | Виробничі цехи | Бухгал-терія | Юридич-ний

Підготовчий | Розкрійний | Швейний

Прибутковий ордер, накладна

Акт розбраков-ки матеріалів

Кусковий ярлик

Кіпна карта

Паспорт куска

Промірочна відомість

Карта на розкрій

Накладна на відпуск в розкрійний цех

Картках обліку руху та використання тканини

Лімітно-забірна картка

Маршрутний лист

Рис. 2. Оперограма “Оформлення надходження та витрачання матеріалів за центрами відповідальності на швейних підприємствах”

Рух документів у виробничих цехах відповідно до оперограми має такий порядок:

- Облік матеріалів у підготовчому виробництві передбачає ведення документа “Паспорт куска”, в якому фіксуються дані промірювання тканини, на кожну партію одержаних тканин одного артикулу виписується “Промірочна відомість”, виявлені в результаті розбраковки дефекти тканини та відхилення оформляються документом “Акт розбраковки одержаних матеріалів за якістю”. В підготовчому цеху також оформлюються документи “Карта на розкрій” і “Накладна на відпуск тканини в розкрійний цех”.

- Основним первинним документом для обліку та контролю за списанням тканини для крою у розкрійному цеху служить “Карта на розкрій”. Основний недолік документа - котлове ведення витрат, що не дає можливості оперативно визначати причини відхилень і винуватців. Автором запропонована удосконалена форма документа з урахуванням центрів відповідальності та причин відхилень від встановлених норм. Розроблений сітьовий графік руху документа “Карта на розкрій” за операціями та центрами відповідальності представлено на рис. 3.

Найменування операції | Центри відповідальності

Виробничі цехи | Бухгал-терія | Планово-економіч-ний відділ

Підготов-чий | Розкрій-ний | Швейний

Заповнення розділу “Завдання”

Заповнення розділу “Специфікація кусків”

Заповнення “Накладної на відпуск тканини в розкрійний цех”

Заповнення на підставі розрахункової карти, підбір кусків тканини з паспортами, передача в розкрійний цех

Відображення даних про нормативне та фактичне витрачання тканини

Визначення результатів крою

Облік виробітку робітників розкрійного цеху

Здача крою в комору або у швейний цех

Рис. 3. Сітьовий графік руху документа “Карта на розкрій”
за операціями та центрами відповідальності

На підставі вивчення методів розкрою автором запропоновано метод розкрою матеріалів за висотою настилів із урахуванням бракованих полотен, що дозволяє підвищити рівень завантаження устаткування та продуктивності праці.

Із документа “Карта на розкрій” інформація переносяться до “Карток обліку руху та використання тканини”, які ведуться за найменуваннями тканин і моделями швейних виробів.

- Облік матеріалів у швейному цеху. Для оформлення одержаного крою виробів, передачі його швейним цехам, а також супроводження крою у процесі пошиття і оформлення передачі виробів на склад готової продукції в розкрійному цеху виписують “Маршрутну карту”. Впровадження маршрутної технології ведення обліку витрат у поєднанні із його автоматизацією створює умови для підвищення дієвості контролю за відхиленнями, дозволяє в оперативному режимі виявляти причини та місця виникнення понаднормативних витрат.

Наступним значними статтями прямих витрат на швейних підприємствах є витрати на оплату праці та нарахування на неї. Враховуючи значні обсяги однотипних операцій та складність розрахунків, удосконалення обліку витрат в роботі розглядається за наступними напрямами: облік витрат на основну заробітну плату, облік витрат на додаткову заробітну плату, облік нарахувань на заробітну плату і утримань з неї, облік витрат із застосуванням ПЕОМ.

Особливістю організації виробництва швейних підприємств є те, що значну частину витрат неможливо прямо ідентифікувати з конкретним продуктом. Основною складовою непрямих витрат є загальновиробничі, які в структурі витрат швейних підприємств займають близько 20 %.

Головним аспектом обліку загальновиробничих витрат, який потребує уваги є їх розподіл між видами продукції, місцями виникнення, основними та допоміжними виробництвами. Згідно з П(С)БО 16 “Витрати” він повинен вестися в розрізі змінної та постійної складової, але стандарт не визначає алгоритм розподілу. Дослідження наукових праць та практики діяльності швейних підприємств дозволили автору рекомендувати до використання наступні методи визначення постійних та змінних складових: метод вищої та нижчої точок, метод візуального пристосування, метод найменших квадратів.

Змінні та розподілені постійні загальновиробничі витрати розподіляються на кожний об’єкт витрат з використанням бази розподілу. Близько 60 % підприємств в якості бази розподілу застосовують основну заробітну плату виробничих робітників, використання якої призводить до невірного обчислення собівартості, що пов’язано з низьким зв’язком із окремими елементами загальновиробничих витрат та викривленням між нарахованою та “виданою на руки” заробітною платою. Проведені розрахунки (за допомогою кореляційно-регресійного аналізу) тісноти зв’язку статей загальновиробничих витрат із базами розподілу для швейних підприємств дозволили виявили, що найбільш щільний зв’язок зі всіма елементами загальновиробничих витрат має база розподілу “Матеріали”; в умовах впровадження автоматизованих виробничих ліній, ефективною базою є розподіл пропорційно “Машино-годинам”. Найбільш прогресивним напрямом визнано застосування комбінованого способу, коли не вся сума витрат, а окремі її елементи розподіляються між об’єктами обліку відповідно до визначених баз розподілу.

Вивчення наукових праць та практики обліку швейних підприємств дозволили виділити наступні методи розподілу витрат допоміжних виробництв між підрозділами основного виробництва: прямого розрахунку, послідовного розрахунку, взаємних послуг, фіксованих коефіцієнтів. Визначено, що більш точним є метод взаємних послуг, хоча його застосування пов’язано зі складними розрахунками, впровадження на швейних підприємствах сучасних ПЕОМ та спеціальних пакетів прикладних програм дозволяє рекомендувати його для використання.

На підставі проведеного дослідження загальновиробничих витрат швейного виробництва, розроблено алгоритм рішення комплексу завдань їх обліку та розподілу (рис. 4).

Рис. 4. Алгоритм обліку загальновиробничих витрат на швейних підприємствах

В дослідженні доведено, що загальновиробничі витрати в цехах, в яких переважає ручна праця, доцільно розподіляти між видами продукції пропорційно сумі матеріалів; в автоматизованих виробництвах за базу розподілу рекомендується обирати машино-години роботи устаткування.

Значними складовими непрямих витрат швейних підприємств, окрім загальновиробничих, є адміністративні витрати та витрати на збут. У фінансовому обліку дані витрати не включаються до собівартості реалізованої продукції, але в управлінському обліку, для обчислення повної собівартості з метою визначення ціни виробу та відповідної рентабельності, вони мають бути розподілені між моделями швейної продукції. В роботі доведено, що найбільш прийнятною базою розподілу адміністративних витрат та витрат на збут в управлінському обліку є виробнича собівартість продукції, оскільки вона є більш гарантованою базою ніж окремі види витрат, які можуть різко коливатися по окремих видах продукції.

Зведення виробничих витрат є завершальним етапом обліку витрат, від організації якого залежить правильність визначення собівартості швейної продукції. В роботі досліджено, що на методику зведеного обліку витрат окрім типу виробництва, об’єктів обліку та калькулювання, класифікації витрат, методу розподілу непрямих витрат, впливає метод калькулювання собівартості продукції. В дисертаційному дослідженні визначено, що потребам управління швейного виробництва найбільш повно відповідає нормативний попередільний метод калькулювання повної собівартості продукції:

- на першому етапі формується масив нормативних калькуляцій собівартості швейних виробів, ведеться поточний облік змін норм для внесення їх в розроблені нормативні калькуляції;

- призначенням другого етапу є облік фактичних витрат і відхилень від норм, який здійснюється за місцями виникнення витрат і центрами відповідальності;

- на третьому етапі відбувається розрахунок фактичної виробничої собівартості продукції на основі зведеного нормативного обліку витрат;

- на четвертому етапі проводиться визначення повної собівартості швейної продукції шляхом додавання адміністративних, маркетингово-збутових та інших операційних витрат.

Застосування на практиці запропонованого алгоритму зведеного обліку із використанням автоматизованих вихідних форм дозволить покращити дієвість та оперативність облікових процедур, підвищити ефективність поточного контролю відхилень від норм за причинами, місцями виникнення і відповідальними особами за всіма переділами технологічного процесу швейного виробництва.

Отже, впровадження викладених рекомендацій удосконалення обліку виробничих витрат та формування собівартості продукції швейних підприємств дозволяє підвищити оперативність і достовірність фактографічної інформації, сприяє розширенню можливостей управління собівартістю швейної продукції за рахунок виявлення резервів зниження витрат, прийняття своєчасних коригуючих рішень, попередженню відхи-лень від норм за видами продукції, причинами і центрами відповідальності.

У третьому розділі “Аудит виробничих витрат та формування собівартості швейної продукції” досліджені питання організації процесу аудиту виробничих витрат в сучасних умовах господарювання, розглянуто особливості методичних прийомів аудиту витрат і калькулювання собівартості продукції; вивчено мотивацію поведінки витрат у системі управління підприємством.

Якість і результати проведення аудиту виробничих витрат та формування собівартості продукції залежать від процесу його організації, одним із засобів формалізації якого є розробка організаційно-інформаційної моделі. Зміст і об’єм роботи аудиторів залежить від оцінки аудиторського ризику, суттєвості досліджуваного об’єкта і попередньої оцінки служби внутрішнього аудиту.

На підставі дослідження практики суб’єктів господарювання та тестів, визначених у стандартах аудиту, в роботі запропоновано методику визначення рівня ризику невідповідності системи внутрішнього аудиту. В ній приділяється увага визначенню особливостей аудиту витрат відповідно до технології і організації швейного виробництва; провадиться кількісна оцінка впливу факторів на рівень ризику, що дозволяє визначити ступінь надійності системи внутрішнього аудиту підприємства.

В роботі підкреслюється, що методика аудиту виробничих витрат і формування собівартості продукції має будуватися з урахуванням наступних аспектів: організаційно-правових основ і структури підприємства, кошторисного нормування і ціноутворення, особливостей обліку виробничих витрат та формування собівартості швейної продукції. За результатами реалізації першої та другої задач перевірки аудитор дістає уявлення про реальні розміри діяльності підприємства і первинні дані для перевірки правильності обліку витрат, а також отримує свідоцтва про ефективність системи контролю і визначає слабкі місця в ній.

Аудит виробничих витрат та формування собівартості продукції на швейних підприємствах поділяється на фактичний та документальний. Під час проведення фактичного аудиту використовуються органолептичні методичні процедури, зокрема інвентаризація, вибіркові та суцільні спостереження тощо. Документальний аудит витрат базується на використанні документальних та розрахунково-аналітичних методичних прийомів та здійснюється за схемою: первинний документ - зведений документ - регістр обліку - звітність. При цьому особлива увага приділяється конкретизації по кожному з елементів витрат. Дана методика аудиту дозволяє отримати інформацію про можливі варіанти ведення обліку, і в залежності від них формувати подальші етапи перевірки, передбачати відповідні аудиторські процедури, та в кінцевому результаті формувати рекомендації та пропозиції щодо покращення обліку та внутрішнього аудиту на підприємстві.

Оскільки специфіка аудиту виробничих витрат виявляється в особливостях обліку операцій на досліджуваних підприємствах, пропонується методика аудиту виробничих витрат на основі нормативного методу обліку і калькулювання собівартості продукції. Для організації щоденного виявлення відхилень від норм сформована номенклатура місць виникнення витрат за технологією виробництва та центрами відповідальності, розроблені форми машинограм виробничих операцій.

В роботі обґрунтовано необхідність системного підходу до управління витратами на основі застосування аналітичних процедур аудиту, що включають комплекси взаємопов’язаних економіко-математичних прийомів. На підставі вивчення діяльності швейних підприємств запропоновано методику аналізу виробничих витрат, що включає такі основні етапи: попередній аналіз (планування); поточний аналіз; менеджмент витрат.

Процес планування включає в себе формування стратегічних та операційних планів, їх узгодження та координацію. На основі проведеного дослідження визначено, що механізм виробничої стратегії швейного підприємства повинен мати два елементи: виробничу тактику, яка розробляється в рамках тактичного планування і результатом якої стає виробнича програма; вибір методики та відображення заходів виробничої програми, які визначаються типом швейного виробництва, показниками виробничої програми та структурою виробництва.

Наступним етапом управління собівартістю продукції є поточний аналіз витрат. Він дозволяє оцінити питому вагу окремих елементів та статей витрат в загальній сумі собівартості продукції, проаналізувати відповідність фактичних витрат плановим значенням тощо.

Метою останнього етапу (прийняття управлінських рішень) виступає процес вибору між альтернативними методами дії, який направлений на вивчення факторів, що впливають на зниження собівартості продукції, а саме: впровадження нової техніки, прогресивної технології, удосконалення організації праці, виробництва та управління, інших заходів, спрямованих на підвищення технічного та організаційного рівня швейних підприємств.

Автор визначає, що для оптимізації собівартості продукції використовуються різноманітні кількісні методи. В дослідженні збалансування виробничо-збутової політики проводиться на основі підходів, що засновані на розрахунку комплексу універсальних показників гнучкості (для оцінки фактичного рівня виробничих процесів розраховуються показники технологічної, технічної гнучкості і гнучкості управління матеріальними ресурсами), за основу порівняльної бази показників запропоновано використовувати їх нормативні значення.

В роботі доводиться, що створення системи автоматизованого управління підприємством відкриває принципово нові можливості для нормування, планування, обліку, аналізу та контролю в єдиному інформаційному просторі.

З урахуванням особливостей інформаційної бази швейних підприємств розроблена та реалізована трьохрівнева структура АРМ. На першому рівні облікова інформація формується шляхом введення первинних документів та автоматично (за допомогою встановлених лічильників і вимірювальних приладів), що надходить з блоку “Виробництво”. Оброблена інформація з першого рівня по стандартному інтерфейсу за допомогою серверів мереж направляється в єдину базу даних. На основі інтегрованої інформації з єдиної бази даних здійснюється аналіз руху матеріалів, випуску готової продукції та її відвантаження, координація роботи окремих підсистем. При цьому реалізуються задачі стосовно обліку виробничих витрат та формування собівартості продукції, які вирішує підсистема “Бухгалтерія”. Підсистема “Управління” займає третій рівень в загальній ієрархії, на базі даного рівня забезпечується прийняття управлінських рішень щодо формування загальної стратегії розвитку підприємства, визначення тактичних цілей, їх досягнення та контроль за виконанням.

Отже, запропонована методика аудиту виробничих витрат та формування собівартості швейної продукції дозволяє встановити відхилення фактичних показників виробничої діяльності від планових та нормативних, визначити їх причини та запропонувати методи запобігання, сприяти зростанню прозорості інформації, підвищенню якості управління витратами та раціоналізації роботи підприємства.

ВИСНОВКИ

Результатом дисертаційного дослідження є теоретичне узагальнення та рекомендації щодо удосконалення організації та методології обліку і аудиту виробничих витрат, які спрямовані на зниження собівартості швейної продукції, підвищення рентабельності виробництва та конкурентоспроможності підприємств на ринку. Результати проведеного дослідження дали підставу зробити наукові висновки та дати на їх основі наступні пропозиції.

1. Підвищення ефективності діяльності швейних підприємств в умовах ринку є одним із пріоритетних напрямків розвитку економіки України. Формування нового економічного середовища та необхідність отримання прибутку нерозривно пов’язані з пошуком ефективних
методів управління, з удосконаленням існуючої системи обліку і аудиту виробничих витрат.

2. На основі дослідження вітчизняних і зарубіжних наукових шкіл та практичної діяльності швейних підприємств знайшла подальший розвиток класифікація виробничих витрат за економічними напрямками. В класифікації запропоновані нові елементи групування, зокрема за місцями виникнення витрат та центрами відповідальності, відповідно до яких розроблена типова номенклатура місць виникнення витрат швейних

підприємств і перелік показників, що доцільно використовувати для оцінки ефективності і результативності виробничих підрозділів в якості дієвих механізмів управління ними.

3. Дістала подальшого розвитку методологія нормативного обліку і аудиту витрат на основі маршрутної технології за місцями виникнення, причинами та центрами відповідальності відповідно до розроблених машинограм (“Паспорт куска”, “Карта на розкрій”, “Промірочна відомість”, “Маршрутна карта”, “Відомість витрат матеріалів на виробництво продукції” та інші) в системі автоматизованої обробки даних ПЕОМ. В тому числі, вперше розроблено: алгоритм визначення мінімального рівня запасів, незавершеного виробництва і готової продукції; метод розкрою матеріалів за висотою настилів з врахуванням бракованих полотен; оперограму документального оформлення руху матеріалів, що дозволяє делегувати повноваження і відповідальність конкретним виконавцям та структурним підрозділам, усунути подвійний документообіг, виявити непродуктивні витрати за всіма переділами технологічного процесу.

4. Відповідно до організаційно-технологічних особливостей швейного виробництва запропоновано склад статей непрямих витрат, нормативно-коефіцієнтний метод їх розподілу, розраховано (за допомогою кореляційно-регресійного аналізу) змінну та постійну складову та тісноту зв’язку статей непрямих витрат із базами розподілу; обґрунтовано вибір методу віднесення витрат допоміжних цехів на підрозділи основного виробництва. В дослідженні доведено, що загальновиробничі витрати в цехах з ручною працею, доцільно розподіляти між видами продукції пропорційно сумі прямих матеріальних витрат; в автоматизованих виробництвах за базу розподілу рекомендується обирати машино-години роботи устаткування. За базу розподілу адміністративних та збутових витрат в управлінському обліку рекомендується обирати виробничу собівартість продукції. Впровадження викладених рекомендацій щодо удосконалення обліку непрямих витрат швейних підприємств сприятиме підвищенню оперативності розподілу витрат, контролю за їх рівнем з метою усунення понаднормативних втрат.

5. Удосконалено алгоритм зведеного обліку шляхом застосування нормативного попередільного методу калькулювання собівартості продукції за центрами відповідальності; який у поєднанні із використанням автоматизованих вихідних форм дає можливість виявити результати роботи кожного з центрів, здійснювати оперативний
контроль відхилень від норм та попереджати втрати безпосередньо за місцями їх виникнення.

6. Розроблено рекомендації, на основі запропонованої організаційно-інформаційної моделі аудиту, щодо класифікації його видів, методики проведення відповідно до конкретизованих елементів з врахуванням оцінки ризику, суттєвості досліджуваного об’єкта, що дозволяє уніфікувати та підвищити дієвість процесу аудиту, вчасного
виявити і попередити негативні явища при формуванні собівартості швейної продукції.

7. Дістали подальшого розвитку аналітичні процедури аудиту виробничих витрат, шляхом удосконалення методики оперативно-виробничого планування та механізму збалансування виробничо-збутової політики, використання яких в процесі ведення господарської діяльності сприятиме ефектному управлінню ресурсами підприємства.

8. Вперше розроблено та впроваджено алгоритм комплексної автоматизації управління підприємством на основі використання єдиної інтегрованої бази даних та трьохрівневої мережі АРМ із зворотнім зв’язком між рівнями. Використання запропонованого комплексу дозволяє вирішувати стратегічні задачі швейних підприємств та приймати оперативні рішення щодо недопущення негативних відхилень при формуванні собівартості продукції в режимі реального часу.

Розроблені рекомендації та пропозиції, отримані за результатами дисертаційного дослідження, пройшли апробацію на вітчизняних швейних підприємствах і отримали позитивну оцінку.

Список опублікованих праць за темою дисертації

У фахових виданнях:

1. Заремба О.О. Методичні підходи щодо оптимізації собівартості продукції// Вісник КНТЕУ. ? К.: 2001. ? № 6. ? С. 160?164 (0,17 д. а.).

2. Заремба О.О. Облік загальновиробничих витрат та його удосконалення на підприємствах швейної промисловості // Вісник ЗІДМУ. Держава і регіони. Економіка і підприємництво. ? Запоріжжя: 2004. ? № 3. ? С. 84–91 (0,44 д. а.).

3. Заремба О.О. Особливості обліку і контролювання витрат виробництва// Зб. наук. праць.КНТЕУ. Економіка і підприємництво: стан та перспективи. ? К.: 2004. – 297 с., С. 273-280 (0,32 д.а).

4. Заремба О.О. Система методів обліку витрат виробництва швейних підприємств //Вісник НУВГП. Економіка ч. 2. ? Рівне: 2004., – 319 с.,
С. 52?58 (0,21 д. а.).

В інших виданнях:

5. Заремба О.А. Бюджетирование операционных и функциональных затрат на предприятиях швейной отрасли в системе программ “1С:Предприятие 7.7” // Доклады и выступления учасников четвертой научно-практической конференции “Новые информационные технологии в образовании”. – М.: Финансовая Академия при Правительстве РФ,
2004.– 220 с. – С. 97 (0,13 д. а.).

6. Заремба О.А. Интеграция учета в швейной промышленности с использованием информационных технологий// Доклады и выступления учасников третьей научно-практической конференции “Новые информационные технологии в образовании”. – М.: Финансовая Академия при Правительстве РФ, 2003. – 260 с. – С. 241 (0,16 д. а.).

7. Заремба О.О. Проблеми розвитку швейної промисловості України // Матеріали V міжнародної науково-практичної конференції
“Теорія і практика сучасної економіки”. ? Черкаси: ЧДТУ, 2004. –
С. 292-295 (0,097 д.а.).

8. Заремба О.А. Таранов А.В. Особенности организации учета затрат на производство и себестоимости реализованной продукции на Украине // Доклады и выступления учасников второй научно-практической конференции “Новые информационные технологии в образовании”.
– М.: Финансовая Академия при Правительстве РФ, 2001. – 201 с. –
С. 101