Міністерство освіти і науки України

Тернопільський державний економічний університет

КРИСОВАТИЙ Андрій Ігорович

УДК 336. 02

ПОДАТКОВА ПОЛІТИКА УКРАЇНИ: КОНЦЕПТУАЛЬНІ ЗАСАДИ

ТЕОРІЇ ТА ПРАКТИКИ

Спеціальність: 08.04.01 – фінанси, грошовий обіг і кредит

АВТОРЕФЕРАТ

дисертації на здобуття наукового ступеня

доктора економічних наук

Тернопіль - 2006

Дисертацією є рукопис.

Робота виконана на кафедрі фінансів Київського національного економічного університету Міністерства освіти і науки України.

Науковий консультант: | доктор економічних наук, професор, заслужений діяч науки і техніки України

Федосов Віктор Михайлович,

Київський національний економічний університет імені В.Гетьмана, завідувач кафедри фінансів

Офіційні опоненти: |

доктор економічних наук, професор

Андрущенко Володимир Леонідович

Національний університет Державної податкової

служби, професор кафедри оподаткування

доктор економічних наук, професор,

член–кореспондент Національної Академії наук України

Вишневський Валентин Павлович

Інститут економіки промисловості Національної

академії наук України, завідувач відділу фінансово-економічних проблем використання виробничого потенціалу

доктор економічних наук, професор,

заслужений юрист України,

Огонь Цезар Григорович

Міністерство освіти і науки України, заступник міністра

Провідна установа: | Київський національний університет імені Тараса Шевченка, кафедра фінансів грошового обігу і кредиту.

Захист відбудеться “23” червня 2006 р. о 12 годині на засіданні спеціалізованої вченої ради Д 58.082.03 у Тернопільському державному економічному університеті за адресою: 46000, м. Тернопіль, вул. Львівська, 11 - а, ауд. 211

З дисертацією можна ознайомитися у бібліотеці Тернопільського державного економічного університету за адресою: 46000 м. Тернопіль, вул. Львівська,11

Автореферат розісланий “22” травня 2006 року

Вчений секретар

спеціалізованої вченої ради

кандидат економічних наук, доцент М.П.Шаварина

ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ

Актуальність теми. Моніторинг нагромаджених у сфері державних фінансів суперечностей свідчить про те, що вітчизняна податкова політика не склалася як єдине ціле, у якому узгоджені всі функціональні елементи. Реалії українського сьогодення у сфері оподаткування - це внутрішня неузгодженість складових цілісної системи податкових правовідносин. Це і нестабільність правового регламентування податкових відносин, складність адміністрування податків та податкових платежів, порушення принципів економічної, соціальної справедливості та рівномірності податкового навантаження, незадовільне вирішення фіскальних завдань через перекоси як в галузевому, так і територіальному аспектах, негативний вплив політики в сфері оподаткування на стан національної економіки, низький рівень податкової дисципліни. Названі суперечливі тенденції, на нашу думку, породжені дією об'єктивних та суб'єктивних чинників. Незважаючи на тісний діалектичний зв'язок, їх розмежування виявляється надзвичайно суттєвим для визначення практичних кроків на шляху реформування стратегії та тактики податкової політики. Сучасна практика трансформації податкової політики надає переконливі свідчення тому, що процеси наукового обґрунтування виваженої концепції реформувань продовжують підмінятися безперспективним перетасовуванням видів податків або їх окремих елементів. Методологічна помилка полягає у тому, що Україна знову підійшла до необхідності реформувати податкову політику без практично розробленої відповідної соціально-економічної доктрини держави. Непослідовність проявляється у тому, що, з одного боку, декларується потреба підвищення теоретико-методологічного підгрунтя податкових реформувань, а з іншого - здійснюються спроби прийняття Податкового кодексу без розробки відповідної концепції. За такого підходу зрозумілі сумніви щодо можливостей розв'язання протиріч, які накопичилися у податковій сфері, та запобігання їх подальшому виникненню. По-перше, концепція реформування податкової політики повинна чітко визначати, яким саме чином повинні відбуватися зміни. Насамперед, це стосується напрямку реформування податкової системи. Умовно його можна поділити на еволюційний, що не несе у собі кардинальних змін в короткостроковому плані, а є подальшим вдосконаленням податків, у першу чергу загальнодержавних; та революційний, що передбачає одночасні глибокі зміни та перетворення. Звідси перше принципове питання, яке виникає при корекції податкової стратегії у контексті нинішнього стану податкової системи, визначених концептуальних положень та критичного аналізу світових здобутків - чи спроможна сучасна податкова політика досягти необхідної ефективності еволюційним шляхом, чи необхідні її докорінні перетворення. Відповідь на це запитання є вирішальною і для розробки програми конкретних заходів як завершального етапу реалізації методологічної конструкції податкових реформувань, що зумовлено взаємозалежністю усіх її складових.

Сьогодні в Україні питання податкової політики належать до найгостріших як в економічному й соціальному, так і в політичному контексті. Податкова політика України поєднала в собі принципи двох податкових систем, найбільш характерних для світової практики – європейської та американської. При цьому, якщо в європейській системі переважає обкладання обороту у формі податку на додану вартість, то в американській - прибутковий принцип оподаткування. Складність вітчизняної податкової політики визначена еклектичним поєднанням обох зазначених систем з базовою метою – забезпечення максимального рівня податкових надходжень, як основної складової доходної частини бюджету.

Україна, не маючи достатнього практичного досвіду й наукового обґрунтування формування та реалізації податкової політики, розвивалася експериментальним шляхом, нерідко роблячи при цьому хибні кроки. Введені податки певною мірою були новими скоріше за формою, ніж за змістом. Так чи інакше вони містили ознаки старої адміністративної системи, заснованої на надмірній централізації процесу формування та розподілу фінансових ресурсів держави. Це призвело до того, що акумулювання доходів бюджетів за рахунок сплати податків відривалося від процесу господарювання самих платників податків. Відсутність універсальної методологічної концепції реформування стратегії і тактики податкової політики, за якою можна було б розрахувати оптимально можливий та допустимий (як для держави, так і для платників податків) рівень податкового навантаження, призвела до сьогоднішньої ситуації, де при невисоких ( порівняно з іншими країнами) податкових ставках, безлад в адмініструванні податків зводить нанівець забезпечення умов для економічного зростання. Головне завдання у цьому плані полягає в наповненні ринковим змістом форм вітчизняної податкової політики, а це потребує зміни схеми й пропорцій розподілу та перерозподілу валового національного продукту на основі виваженої та прозорої податкової політики, яка б оптимально враховувала як фіскальні інтереси держави, економічні інтереси суб’єктів господарювання, так і соціальні інтереси громадян.

Наукове підґрунтя для трансформації податкової політики в контексті оптимального врахування інтересів усіх суб’єктів оподаткування закладено відомими вітчизняними та зарубіжними вченими-економістами. Серед зарубіжних вчених варто відзначити праці Ш.Бланкарта, У.Петті, А.Сміта, Д.Рікардо, І.Канта, П.Прудона, М.М.Алексеєнко, Дж.Сакса, Е.Ліндаля, К. Вікселя, А. Пігу, І.Озерова, Дж.Кейнса, М.Уєйденбаума, А.Вернса, Г.Стайна, У.Фелнера, Г.Уоліча, А.Лаффера, К.Джозефа, Дж.Хау, А.Селдона. До вітчизняних науковців, які займаються проблемами оподаткування, слід віднести В.Андрущенка, О.Василика, В.Вишневського, В.Гейця, А.Даниленка, О. Данілова, Т.Єфименко, В.Загорського, Ю. Іванова, О. Кириленко, І.Лютого, І.Луніну, П. Мельника, Ц.Огня, А.Поддєрьогіна, А.Соколовську, В.Суторміну, В.Федосова, С.Юрія.

Зв’язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Тема дослідження затверджена вченою радою Київського національного економічного університету в 2003 році. Наукові дослідження за темою дисертації є складовою частиною науково-дослідних тем “Реструктуризація фінансової системи в умовах перехідної економіки” (державний реєстраційний номер 0101І003065) кафедри фінансів Київського національного економічного університету ім. В. Гетьмана, “Удосконалення фінансових відносин в умовах становлення економіки ринкового типу”(державний реєстраційний номер 0101U002355) кафедри фінансів Тернопільського державного економічного університету і “Фіскально-податкове адміністрування: прагматика, проблематика та перспективи розвитку”(державний реєстраційний номер 0101U005699) кафедри податків та фіскальної політики Тернопільського державного економічного університету. Роль наукових результатів дослідження автора в контексті виконання цих тем полягає в узагальненні теоретико-організаційних домінант податкової політики, розробці вихідних методологічних принципів стратегії та тактики податкової політики, моніторингу практики реалізації та дієвості податкової політики на сучасному етапі становлення державності, у з’ясуванні прагматичних проблем податкового менеджменту та управління оподаткуванням, розбудові напрямків реформування податкової політики.

Мета і задачі дослідження. Мета роботи – розробити теоретико-організаційні та методологічні підвалини дефініції податкової політики, проаналізувати розвиток податкової політики та її дієвість і ефективність в умовах становлення ринкових відносин та розробити основні напрямки стратегії податкових реформ з одночасним окресленням вихідних принципів трансформації податкової політики в контексті забезпечення економічного зростання та інтеграції у Європейське співтовариство.

Досягнення цієї мети зумовило необхідність постановки та розв’язання комплексу завдань:

- з’ясувати соціально-економічну природу податкової політики як складової інструментарію державного регулювання економіки;

- поглибити розробку теоретичних домінант формування податкової політики ;

- з’ясувати вихідні методологічні принципи стратегії і тактики податкової політики в контексті оптимального врахування інтересів держави, платників податків та громадян , які отримують оплачені через бюджет суспільні блага;

- виявити принципи та критерії ефективності та дієвості податкової політики;

- здійснити моніторинг функціонування системи оподаткування як практичного прояву чинної податкової політики в Україні і виявити проблеми гармонізації податкового законодавства;

- провести розгорнутий аналіз практики реалізації податкової політики через призму моніторингу функціонування податків на доходи і податків на споживання

- з критичних позицій оцінити стан державного податкового менеджменту, податкового адміністрування й управління оподаткуванням;

- обґрунтувати концепцію уніфікації податкової політики в контексті Європейської інтеграції;

- розробити податково-боргові стратегії фіскального регулювання транзитивної економіки;

- окреслити напрями трансформації податкової політики як засобу сприяння економічному зростанню і змоделювати на цій основі вектори реформування податкової політики.

Об’єктом дослідження є формування і практика реалізації податкової політики України з притаманними їй фіскально-регулюючими механізмами впливу на соціально-економічне життя суспільства.

Предметом дослідження є сукупність фінансових відносин, які виникають у процесі правового регламентування, організації справляння та адміністрування податків та податкових платежів і формування на цій основі централізованих грошових фондів держави .

Методологія та методика дослідження. Методологічною базою дослідження є сучасна теорія оподаткування, дослідження вітчизняних та зарубіжних вчених із проблем державного управління, функціонування державних фінансів, фіскального забезпечення виконання державою покладених на неї функцій, регулювання вартісних пропорцій розподілу валового внутрішнього продукту. Методологія і методика дослідження базується на системному загальнотеоретичному осмисленні процесів правового регламентування, організації нарахування та сплати податків і податкових платежів, їх адміністрування, своєчасності і повноти сплати до бюджету. Для досягнення поставленої мети в роботі використовувалися емпіричні методи, зокрема спостереження, порівняння, вимірювання, експериментально -теоретичні, а саме - аналізу і синтезу, індукції і дедукції, економіко-математичні, статистичні, гіпотетичні, логічні , абстрагування та узагальнення. При обґрунтуванні категоріального наукового апрату був застосований метод наукових абстракцій і логічної аксіоматики. Вивчення організації і порядку формування стратегії і тактики податкової політики здійснювалося на основі методів конкретного та абстрактного, ідеалізації й узагальнення. Для розкриття проблем функціонування державного податкового менеджменту, податкового адміністрування та управління оподаткуванням був застосований діалектичний метод пізнання, а також логічний та історичний методи. Метод порівняльного аналізу і спостереження використано при моніторингу практики реалізації податкової політики в умовах становлення вітчизняної державності. Евристичні методи і методи економічного моделювання використано при розробці векторів реформування і трансформації податкової політики

Інформаційно-факторологічну базу дослідження становлять нормативно-правові акти з питань оподаткування і податкового регулювання та управління, статистичні матеріали Державної податкової адміністрації України, Міністерства фінансів, Міністерства економіки, Державного казначейства, а також видання міжнародних фінансових і фіскальних організацій. Під час дослідження вивчалися праці провідних зарубіжних та вітчизняних вчених та практиків широкого спектру соціально-економічних та фінансових проблем.

Наукова новизна одержаних результатів. Наукова новизна одержаних результатів полягає у теоретичному обґрунтуванні соціально-економічної сутності податкової політики, розробці вихідних методологічних принципів стратегії і тактики податкової політики, моніторингу практики реалізації податкової політики України в контексті з’ясування основних проблемних аспектів адміністрування податків на доходи і податків на споживання, поглибленні та удосконаленні трактування понять державний податковий менеджмент, податкове адміністрування і управління оподаткуванням, обґрунтуванні базових критеріїв уніфікації податкової політики в контексті інтеграції до Європейського співтовариства, моделюванні векторів реформування стратегії і тактики вітчизняної податкової політики. Зміст найбільш значущих наукових результатів, одержаних особисто автором відповідно до поставлених завдань дослідження, полягає в тому, що

вперше

- обґрунтовано визначення сутності податкової політики як соціально-економічного поняття з позицій системного підходу та логіки економічних явищ і процесів. На відміну від існуючих підходів до визначення даної дефініції як економічного терміну, автором детермінується суспільно-соціальний характер відносин, що виникають у процесі перерозподілу вартості валового внутрішнього продукту і формування реального добробуту суб’єктів держави;

- розроблено вихідні методологічні принципи та критерії стратегії і тактики формування і реалізації податкової політики, які базуються на поглибленні теоретичного напрямку наукових шкіл оподаткування та відповідності рейнській соціально-економічній доктрині державотворення в контексті побудови держави загального добробуту і оптимального збалансування інтересів усіх суб’єктів податкових взаємовідносин;

- окреслено основні напрями реформування політики в сфері оподаткування і здійснено моделювання векторів трансформації податкової політики. Запропоновано нові підходи до формування податково-боргових стратегій фіскального потенціалу держави з обґрунтуванням найбільш бажаних для даного етапу вітчизняного державотворення вартісних пропорцій податкового і боргового навантаження;

удосконалено:

- трактування економічного змісту оподаткування як практичного боку реалізації податкової політики, що знайшло своє вираження у визначенні особливостей його природи, функцій та ролі, а також наявності латентного характеру фіскального і розподільчо-регулювального підгрунття даного категорійного поняття;

- науковий апарат пізнання функціонального механізму формування і реалізації податкової політики. З цією метою запропоновано нові підходи до детермінації видів і форм політики в сфері оподаткування з виокремленням політики податкових доходів і політики податкового регулювання;

- основні підходи до уніфікації податкової політики України в контексті європейської інтеграції. Доведено необхідність еволюційної трансформації зі збереженням певних національних особливостей структури податкової політики і поетапної інтеграції вітчизняного податкового законодавства до правового поля Європейського Союзу;

- дивергенцію суперечливого характеру управлінської діяльності держави в сфері оподаткування. Обґрунтовано, що державний податковий менеджмент, на відміну від податкового адміністрування і управління оподаткуванням, повинен базуватися на людському факторі і моделюванні мотиваційної діяльності, а також на виробленні на цій основі паретооптимальних управлінських рішень;

- процес податкового прогнозування і планування як підвалини ефективності та дієвості стратегії і тактики податкової політики. Розроблено і запропоновано до впровадження інтегровані прийоми і методи податкового прогнозування і планування в контексті оптимального поєднання економічної, бюджетної і податкової політики;

отримали подальший розвиток:

- напрями трансформації податкової політики в контексті забезпечення економічного зростання та узагальнюючої дії на суспільний добробут населення. Запропоновано ліквідувати асиметрії вітчизняної політики шляхом подальшого реформування адміністрування базових податків, зокрема податку з прибутку, податку на додану вартість, акцизного збору і запровадження податку на нерухоме майно фізичних осіб та єдиного соціального платежу, розмір якого не може бути більшим від ставки податку на доходи;

- розробки щодо необхідності використання в Україні прогресивної методики оподаткування доходів фізичних осіб з урахуванням інтегрованого впливу ПДВ на доходи малозабезпечених громадян. З цією метою пропонується встановлення соціальної пільги для податку з доходів фізичних осіб на рівні прожиткового мінімуму;

- обґрунтування стратегії податкових реформ, зокрема в частині оподаткування суб’єктів малого бізнесу. На основі комплексного і системного аналізу проблем розвитку суб’єктів малого підприємництва запропоновано звільнити малий бізнес від сплати всіх податків, за виключенням податку з доходів найманих працівників, податку на нерухомість і єдиного соціального платежу, а бюджетні втрати компенсувати підвищенням рівня податкової дисципліни великих платників та зміною векторів преференційного оподаткування;

- пропозиції щодо врахування психологічних аспектів податкової політики й основ фіскальної соціології. На цій основі обґрунтовано необхідність визначення фундаментального пріоритету будь-якої діяльності держави – примату людини та її гідності. Забезпечення партнерських стосунків та добровільності у сплаті податків – пріоритети у державному податковому менеджменті.

Практичне значення одержаних результатів у тому, що теоретико-організаційні і методологічні положення, висновки і практичні рекомендації автора можуть бути широко та ефективно використані при розробці соціально-економічних програм розвитку України та підготовці проектів законодавчих і нормативних актів з питань реформування стратегії і тактики податкової політики, у роботі Державної податкової адміністрації України, Міністерства фінансів України в частині поліпшення методичного та інструктивного забезпечення практики реалізації податкової політики. Для збалансування інтересів держави, платників податків та громадян-виборців запропоновано нові підходи щодо формування і реалізації стратегії та тактики податкової політики, які базуються на врахуванні методологічного підґрунтя розвитку суспільства та соціально-економічних наслідків дієвості держави в площині перерозподілу частини валового внутрішнього продукту та регулюванні вартісних пропорцій такого розподілу .

Наукові напрацювання та одержані результати прийнято до впровадження Верховною Радою України (довідка №06-9/14 від 05.01.06о.), Державною податковою адміністрацією України (довідка №42/к/33-6015 від 21.12.2005р.), Державною митною службою України (довідка №11/3-16804 від 29.12.2005р.), використано при написанні рекомендації Четвертої міжнародної наукової конференції “Проблеми економічної інтеграції України в Європейський союз: інвестиційні аспекти”, яка була організована під егідою комісії Європейського союзу (Брюсель) Тернопільською академією народного господарства (Україна) й Університетом ім. Й. В. Гете Франкфурту-на-Майні (ФРН) у м. Ялта-Форос 13-15 вересня 1999 р. (довідка №137-14/116 від 2.02.2000р.), використано при написанні рекомендації Шостої міжнародної наукової конференції “Проблеми економічної інтеграції України в Європейський союз: європейські порівняльні студії”, яка була організована під егідою комісії Європейського союзу (Брюсель) Тернопільською академією народного господарства (Україна) і Університетом ім. Й. В. Гете Франкфурту-на-Майні (ФРН) у м. Ялта-Форос 26-28 вересня 2001р. (довідка №126-17/116 від 12.02.2002р.), використано при складанні проектів програми науково-технічного та інноваційного розвитку Тернопільської області на 2005 - 2010 роки та програми “Стратегія економічного та соціального розвитку Тернопільської області на 2004 - 2015 роки (довідка №03-4001/27-16 від 9.12.2005 р.). Результати дисертаційного дослідження використовуються в навчальному процесі Тернопільського державного економічного університету при викладанні навчальних дисциплін “Податкова система”, “Податковий менеджмент”, “Податки і фіскальна політика” (довідка №126-24/1705 від 02.12.2005 р.).

Апробація результатів дисертації. Результати досліджень доповідались, обговорювались та отримали визнання серед фахівців на міжнародній науково-практичній конференції "Проблеми економічної інтеграції України в Європейський Союз: регіональні і соціально-економічні аспекти", 25-27 вересня 1997 р., Форос (Крим); міжнародній науково-практичній конференції "Проблеми економічної інтеграції України в Європейський Союз: інвестиційні аспекти", 13-15 вересня 1999 р., Форос (Крим); на міжнародній науковій конференції “Проблеми економічної інтеграції України в Європейський союз: європейські порівняльні студії”, яка була організована під егідою комісії Європейського союзу (Брюсель) Тернопільською академією народного господарства (Україна) й Університетом ім. Й. В. Гете Франкфурту-на-Майні (ФРН) у м. Ялта-Форос 26 - 28 вересня 2001р., міжнародній науково-практичній конференції "Проблеми економічної інтеграції України в Європейський Союз: глобалізація і нова економіка – наслідки для Європи і України”, 25 - 27 вересня 2002 р., Форос (Крим); міжнародній конференції “Європейський союз та нові держави-члени: деякі уроки щодо розвитку світу”, 17 - 19 лютого 2004 року, Валлета, Мальта; міжнародній науково-практичній конференції “Громадські зв’язки – мистецтво ефективної співпраці: теорія та практика”, 13 - 15 вересня 2005 року, Економічний університет імені Кароля Адамескі, Катовіце, Польща; міжнародній науковій конференції “Стандарти податкової політики в Європейському союзі”, 3-5 жовтня 2004р., Університет Інголанд, Амстердам, Нідерланди; міжнародній науково-практичній конференції “Міжнародні і міждержавні фінанси та макроекономіка”, 11 - 12 квітня 2002 р., Свіштов, Болгарія; міжнародній науково-практичній конференції “Проблеми вдосконалення податкової системи України”, 24 - 25 жовтня 1996 року, м. Київ; міжрегіональній науково-практичній конференції “Оподаткування у промисловому регіоні: теорія, практика і перспективи розвитку”, 18 листопада 2002 р., Донецьк; науковій конференції “Современные аспекты финансового управления экономическими процессами”, вересень 2005 року, Севастополь .

Публікації. Основні результати дисертаційного дослідження знайшли відображення у двох індивідуальних монографіях, одному індивідуальному та семи колективних навчальних посібниках, 26 статтях у провідних фахових наукових журналах і збірниках наукових праць, 16 публікаціях – в інших виданнях.

Загальна кількість публікацій за темою дисертації становить 52 найменування загальним обсягом 227,07 др.арк., з них автору належить 106,68 др.арк.

Структура й обсяг дисертації визначається метою і завданнями дослідження. Робота складається із вступу, п’яти розділів, висновків, списку використаних джерел із 250 найменувань та додатків. Загальний обсяг дисертаційної роботи становить 437 сторінок. Дисертація вміщує 17 таблиць, 45 рисунків, 19 додатків на 40 сторінках.

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ ДИСЕРТАЦІЇ

У першому розділі “Теоретичні домінанти податкової політики” висвітлено соціально-економічну природу податкової політики, а також розглянуто через призму моніторингу фінансових шкіл та еволюції теорії оподаткування соціально-суспільний характер відносин, які виникають у процесі перерозподілу частини вартості валового внутрішнього продукту і формування централізованих фінансових ресурсів держави.

У дисертації досліджено фундаментальні питання теорії формування і реалізації податкової політики. Обґрунтовано, що податкова політика як економічне поняття сприйнятливе лише для практичних цілей. Будь-який податок, крім фінансової та регулюючої дії, має ще побічні, зовнішні для фіску соціальні наслідки. Тому податкову політику варто розглядати не просто як соціально-економічну дефініцію, а як суспільно-соціальну. Діалектичний характер функціонування податкової політики доводить, що суспільна ціна податків вимірюється втратою частини особистого добробуту конкретними платниками із переміщенням цієї частини через бюджет до всього населення держави. Проведене дослідження підтвердило, що податкова політика завжди викликає суперечливе ставлення до себе з боку платників податків і держави, а тому вона ніколи не може бути одночасно соціально-справедливою щодо всіх верств населення. На цій основі доведено, що не механізм реалізації податкової політики проявляє соціальні ознаки даної дефініції, а сама природа податкової політики передбачає перерозподіл між всіма індивідами суспільства з одночасним переміщенням частини доходів від одних до інших. Констатується той факт, що вже у внутрішній сутності дефініції податкової політики криються ознаки суспільно-соціального характеру.

Наголошується, що розвиток теорії оподаткування в контексті посилення соціальної спрямованості діяльності держави пояснюється ускладненням соціально-економічної структури суспільства, яке визначає виникнення нових закономірностей здійснення економічних процесів.

Дослідження соціально-економічної природи податкової політики дало змогу стверджувати, що податкова політика як сегмент державної економічної політики при практичній реалізації трансформується на конкретному етапі розвитку у побудову певної системи оподаткування, яка і виступає практичною формою детермінації стратегії і тактики податкової політики. Таким чином, податкова політика як складова фінансово-економічної політики базується на певній соціально-економічній доктрині і представляє собою діяльність держави у сфері запровадження, правового регламентування та організації справляння податків і податкових платежів. Вона має специфічну сутність, власні як стратегічні, так і тактичні цілі, виокремлені форми проведення та методи здійснення, притаманний тільки їй інструментарій.

У роботі проаналізовано різноманітні підходи до визначення дефініції “податкова політика”. Це дало можливість підтвердити, що податкові відносини поєднують у собі одночасно ознаки фіскального і розподільчо-регулюючого характеру, а тому специфічне суспільне призначення податків знаходить своє вираження не в існуванні кожної функції окремо, а лише в їх єдності. Зі з’ясування суті податків та єдності їх функцій витікає важливий в теоретичному плані висновок про необхідність чіткого розмежування об’єктивного існування податків з притаманними їм функціями і процесу їх використання державою при проведенні податкової політики. Прояв податків та їх функції в дії – об’єктивний процес, який виражає відносини базису. Податкова політика, що проводиться державою через податкове право і податковий механізм, використовуючи податки, - це відносини надбудови. Даний висновок дозволив з’ясувати об’єктивність категорії “податок” і суб’єктивність дій держави, яка проводить податкову політику.

У розділі 2 “Вихідні методологічні підвалини стратегії та тактики податкової політики” досліджено методологічні засади формування стратегії і тактики податкової політики і обґрунтовано фіскально-регулюючі підвалини політики в сфері оподаткування.

Циклічність суспільного розвитку веде до того, що в суспільстві постійно відбуваються соціально-економічні зміни. Все це спонукає до необхідності постійного корегування стратегії і тактики податкової політики. У роботі обґрунтовано, що методологічно на конкретному етапі розвитку суспільства податкову політику визначає податкове право, але в свою чергу під впливом податкової політики при проведенні податкових реформ вносяться зміни в податкове право і податкове законодавство.

У процесі дослідження встановлено, що суть, структура та роль системи оподаткування визначаються саме податковою політикою, яка є виключним правом держави, що самостійно проводить цю політику в країні, виходячи із завдань соціально-економічного розвитку. Через податки, преференції та фінансові санкції, а також обов’язки щодо сплати податків і відповідальність за порушення норм податкового законодавства, які виступають невід’ємними інструментами податкової політики, держава висуває єдині вимоги до ефективного регулювання та ведення господарства в країні. Визначивши свою податкову політику, держава визначає напрямок розвитку, а також стратегію і тактику досягнення поставленої мети. Ось чому податкова політика має чітке спрямування при відповідній тактиці на вирішення конкретних завдань і проблем, а в стратегічному плані – на вирішення довгострокових проблем через їх прогнозування. Саме це дозволило виокремити у відособлені економічні поняття терміни податкова стратегія і податкова тактика.

Проведенні у роботі дослідження видів і форм реалізації податкової політики переконливо засвідчили, що ефективність державного регулювання перебуває у прямій залежності від якості розуміння та застосування вихідних методологічних принципів формування податкової політики, а саме - принципів резидентства і територіальності для обґрунтування стратегії і тактики прямого оподаткування і принципів місця призначення та країни походження – для непрямого оподаткування. У роботі доведено, що ефективно-оптимальне поєднання інтересів держави, платників податків і громадян досягається за умови наукового поєднання критеріїв фіскальної достатності, критеріїв економічної ефективності і критеріїв соціальної справедливості. У цьому контексті з метою максимального підтримання макроекономічної і соціальної рівноваги та забезпечення умов для економічного зростання в роботі запропоновано виокремити фактично самостійні види податкової політики: політику податкових доходів та політику податкового регулювання, які мають свої специфічні цілі і завдання, а також методи їх розв’язання. Науково обґрунтовано підходи і принципи розробки політики податкового регулювання і політики податкових доходів, які базуються на тому, що: політика податкових доходів, зважаючи на їх вирішальне значення, насамперед визначає пріоритетні цілі оподаткування, коло суб’єктів економічної діяльності, які підлягають оподаткуванню, принципи, види, форми, ставки, пільги оподаткування; політика податкового регулювання визначає напрями, структуру, елементи, складові сегменту участі держави у регулюванні економічних процесів та вартісних пропорцій розподілу ВВП у суспільстві.

Економічна теорія надала в розпорядження практики реалізації податкової політики два основні напрями функціонування податкової політики щодо формування макроекономічної та соціальної рівноваги, забезпечення економічного зростання та зайнятості. Це автоматична та дискреційна податкова політика. У роботі аргументовано доведено, що у умовах перехідної економіки України, коли держава регулює зміни сукупного попиту і сукупної пропозиції, обсягів збережень, розміри і напрями спрямування інвестицій, зовнішньоекономічну діяльність, значення дискреційної податкової політики зростає.

Наголошено, що за економічного спаду доцільно застосовувати стимулюючу дискреційну податкову політику (рис.1.).

Рис 1. Застосування стимулюючої дискреційної податкової політики

У період досягнення сталих темпів зростання рекомендовано активніше використовувати стримуючі заходи у формі стримуючої дискреційної політики (рис 2.).

Рис. 2. Стримуюча дискреційна податкова політика

Для поліпшення ефективності та дієвості податкової політики в роботі на підставі вивчення, систематизації та узагальнення існуючих поглядів на проблеми формування і реалізації податкової політики запропоновано враховувати науково-прагматичні аспекти, пов’язані із часовими лагами реалізації результатів стратегії і тактики політики в сфері оподаткування. Проблеми часу для практичної реалізації податкової політики доцільно розглядати через призму наступних лагів: лаг розпізнавання, адміністративний лаг, лаг функціонування.

У розділі 3 “Практика реалізації податкової політики та її ефективність в умовах становлення ринкових відносин” з позиції критичного аналізу проведено моніторинг практики реалізації податкової політики України. Встановлено, що еволюція податкової політики від проголошення незалежності в 1991 році до теперішнього часу включає три етапи. Доведено, що становлення податкової політики на кожному із етапів було невіддільним від дії суб’єктивних факторів, значення яких вирішальною мірою зумовлене рівнем компромісу інтересів усіх суб’єктів податкових відносин. Зазначено, що цілі податкової політики не є чимось застиглим і нерухомим. Вони формуються під дією цілого ряду чинників, найважливішим з яких є розстановка соціально-політичних сил в суспільстві та економічна і соціальна ситуація у країні і регіонах. Якщо функції податків є виразом внутрішньої їх суті і не залежать від волі платників та законотворців, то практика реалізації податкової політики є суб’єктивно-конкретною у певний період і формується податковим правом з урахуванням досягнутого рівня соціально-економічних відносин і фіскальних потреб держави.

У дисертації доведено, що в Україні в умовах перехідного періоду з огляду на низький рівень доходів переважної більшості громадян та значної частки отримуваних ними доходів із тіньового сектора економіки, який не підлягає прямому оподаткуванню, виникає беззаперечна необхідність використання податків на споживання як домінуючого сегменту стратегії і тактики податкової політики. Так, якщо у країнах із розвинутою ринковою економікою частка оплати праці у ВВП в середньому становить 25-30 %, а частка прибутку – 18-23%, то в Україні відповідно – 12% і 9%; розмір тіньової економіки в нашій країні сягає 45-50% ВВП при середньоєвропейському рівні 10-15%.

Аналітичні дані підтверджують, що до 2001 року відбувалося різке коливання частки податків на споживання у складі ВВП, а з 2002 року почалося зниження зазначеного показника з причини зниження частки податку на додану вартість. При цьому необхідно відзначити те, що частка акцизного збору і мита збільшувалась більш рівномірно і має зростаючу тенденцію. (див. табл. 1)

Результати аналізу функціонування податків на споживання засвідчують, що скорочення частки ПДВ щодо загальної суми доходів бюджету пов’язане із комплексом проблемних аспектів, що супроводжують його адміністрування. У роботі зазначено, що доцільно скасувати галузевий принцип надання пільг по ПДВ і законодавчо закріпити можливість для платників ПДВ самостійно один раз на рік визначати момент виникнення податкового зобов’язання.

Таблиця 1.

Динаміка та структура податкових надходжень до зведеного бюджету України Складено автором на основі статистичних матеріалів Державного казначейства України.

Роки

Податки |

2000 | 2001 | 2002 | 2003 | 2004

Млн. грн... | % до загальних податкових надходжень | Млн. грн... | % до загальних податкових надходжень | Млн. грн.. | % до загальних податкових надходжень | Млн. грн..... | % до загальних податкових надходжень | Млн. грн.. | % до загальних податкових надходжень

Вього податкових надходжень | 49154,69 | 100 | 53653,37 | 100 | 60139,29 | 100 | 77288,96 | 100 | 82747,52 | 100

У. т.ч.:

ПДВ | 9437,7 | 19,20 | 10355,1 | 19,30 | 13471,2 | 22,40 | 12598,1 | 16,30 | 16715 | 20,20

Акцизний збір | 2239,7 | 4,56 | 2654,3 | 4,95 | 4098,2 | 6,81 | 5246,1 | 6,79 | 6435,5 | 7,78

Мито | 1398,5 | 2,85 | 1767,2 | 3,29 | 2151,4 | 3,58 | 3356,5 | 4,34 | 4403,4 | 5,32

Податок з прибутку юридичних осіб | 7698,4 | 15,66 | 8280,1 | 15,43 | 9398,3 | 15,63 | 13197,2 | 17,13 | 16161,7 | 17,11

Податок на доходи фізичних осіб | 6377,7 | 12,97 | 8774,9 | 16,35 | 10068,4 | 16,74 | 13521,3 | 17,49 | 17986 | 18,11

У роботі розглянуто особливості оподаткування доходів і прибутків фізичних і юридичних осіб. Відначено позитивну, для пожвавлення інвестиційного клімату країни, тенденцію щодо прискореного росту податкових надходжень із податку з фізичних осіб над надходженням від податку з прибутку (див. табл. 1). Це явище є позитивним, адже у світовій фіскальній практиці основними платниками податку є саме споживачі, а не виробники.

Ефективність адміністрування податку з прибутку залежить, як встановлено у роботі, від вирішення наступних проблем:

- преференційного оподаткування;

- амортизаційної політики;

- невідповідності між бухгалтерським і податковим обліком;

- чіткого трактування платника податку, податкової бази, податкового періоду.

У 2006 - 2008 рр. прогнозується незначне зниження питомої ваги податку на доходи громадян у фонді оплати праці (14,8%, 14,2%, 14,3% відповідно), що пояснюється як зменшенням частки фонду оплати праці в 2004 р., так і переходом на пропорційну систему оподаткування доходів населення. Однак вже у 2009 р. податкове навантаження на фонд оплати праці практично досягне максимуму в досліджуваному періоді (15,3%). Позитивним моментом нової системи оподаткування доходів населення є те, що знизилось податкове навантаження на мінімальні доходи громадян (до 350 грн.), а також на доходи населення, що перебувають у діапазоні 350 - 600 грн. Останній аспект особливо важливий з тих позицій, що в даному доходному інтервалі перебувають такі види доходів як середньомісячна номінальна заробітна плата, середньомісячна реальна заробітна плата, наявні номінальні доходи в розрахунку на одну особу. Поряд з цим, у зміні механізму оподаткування доходів населення прослідковується один дуже важливий негативний аспект. Починаючи з доходів понад 600 грн., податкове навантаження на такі доходи зменшується в значно більших обсягах, аніж в інтервалі 350 - 600 грн., а починаючи з доходів понад 1100 грн. розрив між сумою сплаченого податку при прогресивній та пропорційній системах збільшується кількаразово. Таким чином, запроваджена з 2004 року система оподаткування доходів фізичних осіб не відповідає фундаментальному критерію податкової політики держави – критерію соціальної справедливості. В майбутньому такий підхід до оподаткування доходів населення може призвести до соціальних катаклізмів та поглиблення соціальної стратифікації населення.

У результаті проведеного дослідження функціонування податку на доходи фізичних осіб в Україні щодо залежності пропорційного характеру оподаткування, декларування доходів та відповідного надходження податку, в роботі відзначено, що на позитивну динаміку надходжень податку на доходи вплинуло ряд інших чинників, зокрема динаміка номінальних і реальних доходів населення, структурованість доходів, розмір неоподатковуваного мінімуму, індекс споживчих цін, динаміка зменшення заборгованості із виплати заробітної плати та інше.

У роботі відзначено, що реформа у сфері оподаткування доходів громадян неадекватно відповідає дійсним реаліям соціально-економічного розвитку країни, є поспішною і проведеною не в повному обсязі. Доцільним у даному плані був би перехід до “помірної” прогресивної шкали оподаткування з трьома ставками податку та становлення соціальної пільги на рівні прожиткового мінімуму. Не вирішеними, як доведено у дисертації, залишаються також проблеми справляння відрахувань у державні цільові фонди та запровадження єдиного соціального платежу. За таких умов суб’єкти господарювання несуть надмірне податкове навантаження на фонд оплати праці, а відтак створюється мотиваційне середовище для ухилення від сплати податку на доходи фізичних осіб, внесків на обов’язкове пенсійне та соціальне страхування. Однобічне зниження ставок податку на доходи фізичних осіб цієї проблеми не вирішить; необхідно, як це показано в роботі, використати комплексний підхід до вирішення цієї проблеми.

У четвертому розділі “Парадигма управління в контексті реалізації податкової політики” досліджено групу проблем, пов’язаних із податковим менеджментом і управлінням оподаткуванням в Україні. Необхідність узгодження всіх елементів податкової політики виникла ще на перших етапах її формування, зумовивши появу управління оподаткуванням.

Реалізацію податкової політики в частині управління оподаткуванням, як доведено в роботі, сьогодні пов’язують, принаймні, з трьома поняттями, які часто вживають як слова-синоніми: управління оподаткуванням, податкове адміністрування, податковий менеджмент. Як окрема галузь знань податковий менеджмент виник на початку століття і відтоді набув широкого розвитку у високо розвинутих країнах світу як наука і практика управління фінансовими ресурсами і відносинами, що охоплюють систему принципів, методів, форм і прийомів регулювання ринкового механізму у галузі державних фінансів і з допомогою податків (див. рис. 3.).

Рис.3. Структура податкового менеджменту

Проведене дослідження дало можливість обґрунтувати висновок, що найбільш вдалим для обґрунтування парадигми управління є термін податковий менеджмент, який представляє собою систему методів, форм і прийомів організації економічних відносин для оптимізації оподаткування, а його макрорівнева складова – державний податковий менеджмент – це система методів, форм і прийомів регламентування та регулювання економічних відносин у сфері оподаткування для реалізації податкової політики, які базуються на використанні людського фактора і аргументуються мотивацією діяльності.

Встановлено, що для прогнозування і планування податкових надходжень, так і для управління податковим процесом необхідні дані не тільки про виникнення бюджетних завдань щодо мобілізації податкових надходжень і результатів контрольної діяльності податкової служби, а й про вплив оподаткування на економічний розвиток і його тенденції.

Поєднання методів економетричного регресійного моделювання трендових залежностей і методів емпіричного досвіду, які представлені часовими рядами, окреслило можливості здійснення точкового та інтервального прогнозів щодо обсягів податкових надходжень на 2007 - 2010 рр. Побудовані прогнози майбутньої поведінки часових рядів на основі вибраних моделей тренду мають 95% довірчий інтервал. Податкове прогнозування в контексті забезпечення економічного зростання здійснювалося на базі тих економіко-математичних моделей, які з найбільшою точністю описують динаміку змін часового ряду, тобто мають високе значення коефіцієнта детермінації R2(R2 > 0,75) й адекватні до експериментальних даних (див. табл. 2).

Таблиця 2.

Прогноз доходів зведеного бюджету України*

Показники | млн. гривень | У відсотках до ВВП | 2007 | 2008 | 2010 | 2007 | 2008 | 2010 | Усього доходів | 126140 | 146760 | 198300 | 27,09 | 27,76 | 28,78 | Доходи податкові | 95250 | 110200 | 147300 | 20,4 | 20,79 | 21,84 | Податок з доходів фізичних осіб | 23240 | 27240 | 37450 | 4,68 | 4,89 | 5,4