НАЦІОНАЛЬНИЙ АГРАРНИЙ УНІВЕРСИТЕТ

Камінська Тетяна Григорівна

УДК 657.05:631.162 (477)

ОБЛІКОВО-АНАЛІТИЧНЕ ЗАБЕЗПЕЧЕННЯ ФІНАНСОВОГО МЕНЕДЖМЕНТУ В СІЛЬСЬКОГОСПОДАРСЬКИХ ПІДПРИЄМСТВАХ

08.06.04 – бухгалтерський облік, аналіз та аудит

Автореферат

дисертації на здобуття наукового ступеня

кандидата економічних наук

Київ - 2006Дисертацією є рукопис

Робота виконана в Національному аграрному університеті Кабінету міністрів України

Науковий керівник - кандидат економічних наук, доцент

Шатковська Людмила Станіславівна,

Національний аграрний університет,

професор кафедри бухгалтерського обліку та аудиту

Офіційні опоненти: доктор економічних наук, професор

Лінник Володимир Григорович,

Київський національний економічний університет

імені Вадима Гетьмана,

завідувач кафедри обліку, аналізу та аудиту в АПК

кандидат економічних наук, доцент

Губачова Ольга Марківна,

Полтавський університет споживчої кооперації України,

завідувач кафедри бухгалтерського обліку та аудиту

Провідна установа - Державна академія статистики, обліку та аудиту

Державного комітету статистики України,

кафедра бухгалтерського обліку та аудиту, м. Київ

Захист відбудеться „20” квітня 2006 р. о 14 годині на засіданні спеціалізованої

вченої ради К 26.004.01 у Національному аграрному університеті за адресою: 03041, м. Київ-41, вул. Героїв оборони, 15, навчальний корпус 3, аудиторія 65

З дисертацією можна ознайомитись у бібліотеці Національного аграрного університету за адресою: 03041, м. Київ-41, вул. Героїв оборони, 13, навчальний корпус 4, к. 41

Автореферат розісланий „18” березня 2006 р.

Вчений секретар

спеціалізованої вченої ради Балановська Т.І.

ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ

Актуальність теми. З реформуванням бухгалтерського обліку й фінансової звітності визначились підходи і вимоги до системи інформаційного забезпечення, яке повинно сприяти підвищенню результативності управлінських рішень із стратегічних і тактичних питань розвитку підприємства. Дослідження показують, що облік і аналіз сьогодні не повною мірою відповідають сучасним потребам фінансового менеджменту. Існує проблема несформованості обліково-аналітичного забезпечення як інтегрованої системи. У теоретичному плані і в реальній практиці облік зорієнтований головним чином на складання фінансової та податкової звітності, інформація якої є недостатньою для управління. Облік і аналіз не повністю задовольняє користувачів інформації та суб’єктів прийняття рішень. Не достатньо сформовані теоретико-методологічні підходи щодо створення інтегрованої системи обліково-аналітичного забезпечення менеджменту, зокрема, фінансового, що знижує його результативність.

Проблеми розвитку теорії і методології бухгалтерського обліку та аналізу знайшли своє відображення у працях вітчизняних і зарубіжних вчених: М.Т.Білухи, І.О.Бланка, О.С.Бородкіна, Ф.Ф.Бутинця, М.Ф.Ван Бреда, С.Ф.Голова, О.М.Губачової, О.Д.Гудзинського, К.Друрі, Г.Г.Кірейцева, М.В.Кужельного, В.Г.Лінника, М.Р.Метьюса, Є.В.Мниха, В.Б.Моссаковського, М.С. Пушкаря, М.Б.Перери, П.Т.Саблука, В.К.Савчука, Я.В.Соколова, В.В.Сопка, Л.К.Сука, Дж.Фостера, Е.С.Хендріксена, Ч.Т.Хорнгрена, Л.С.Шатковської, М.Г.Чумаченка та інших вчених.

Питання реформування системи бухгалтерського обліку залишаються невирішеними, насамперед через недотримання вимог системності, комплексного підходу до розвитку фінансового і управлінського обліку, аналізу й контролю в концептуальному плані орієнтації на вимоги управління фінансовими ресурсами. В більшості наукових праць методологічні підходи до цих проблем розглядаються окремо. Відсутній інтегрований підхід до формування обліково-аналітичного забезпечення як системи. Важливість та необхідність розробки теоретико-методологічних і практичних засад створення та функціонування системи обліково-аналітичного забезпечення, що відповідала б вимогам різних рівнів керівників, власників, акціонерів, інвесторів, представників влади та інших користувачів інформації, зумовлюють актуальність теми дисертаційного дослідження та її народногосподарське значення.

Зв’язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертаційна робота є складовою частиною науково-дослідних робіт Національного аграрного університету і пов’язана з темою „Розробити концепцію аналітичного менеджменту аграрного сектору України в контексті євроінтеграції” (номер державної реєстрації 0104U004356).

Мета і задачі дослідження. Метою дисертаційного дослідження є обґрунтування методичних і практичних положень системи обліково-аналітичного забезпечення фінансового менеджменту та розробка рекомендацій його впровадження в практику для підвищення прибутковості та конкурентоспроможності сільськогосподарських підприємств.

Відповідно до мети були поставлені наступні задачі теоретико-методологічного та практичного характеру:

- розкрити суть, методологічні основи та визначити роль і особливості обліково-аналітичного забезпечення в управлінні фінансовими ресурсами;

- дослідити потреби фінансового менеджменту в обліково-аналітичному забезпеченні і запропонувати рекомендації для його вдосконалення у сільськогосподарських підприємствах;

- обґрунтувати вимоги менеджменту до формування обліково-аналітичного забезпечення як єдиної системи і запропонувати адекватні рекомендації для його удосконалення;

- розробити методичні підходи та схеми інформаційного забезпечення управління оборотними і необоротними активами, інвестиціями, інноваціями;

- розробити пропозиції щодо вдосконалення автоматизації обліково-аналітичних робіт;

- виявити ступінь корисності та повноти інформації, що міститься у фінансових і статистичних звітах, для різних груп користувачів;

- визначити порядок формування та структуру облікової політики щодо інформаційного забезпечення потреб фінансового менеджменту.

Об’єктом дослідження є процес обліково-аналітичного забезпечення управління фінансовою діяльністю сільськогосподарських підприємств.

Предметом дослідження є сукупність теоретичних, методичних та практичних питань формування обліково-аналітичного забезпечення фінансового менеджменту.

Методи дослідження. Теоретичною і методологічною основою дослідження є сучасна теорія ринкової економіки, обліку, аналізу та менеджменту, а також застосовувались методи: індуктивний – при зборі, систематизації та обробки інформації; дедуктивний – при теоретичному осмисленні проблеми; аналізу та синтезу – при поєднанні складових економічних явищ в єдиному процесі; історичний і логічний – при вивченні розвитку й взаємозв’язку фінансового менеджменту й обліку; анкетування та інтерв’ювання – при дослідженні окремих питань організації обліку в сучасних сільськогосподарських формуваннях, а також при визначенні потреби управлінців у інформації; графічний – при формуванні схем взаємозв’язків обліку, аналізу, менеджменту; монографічний – при вивченні існуючої системи обліково-аналітичного забезпечення управління фінансами; системного підходу – при розробці обліково-аналітичного забезпечення як системи. У дисертації використані законодавчі та нормативні акти з питань бухгалтерського обліку та фінансової політики; програмні продукти з комп’ютеризації обліково-аналітичних робіт, дані сільськогосподарських підприємств та результати проведеного автором обстеження формувань аграрної сфери Васильківського району Київської області.

Наукова новизна одержаних результатів полягає в розробці нового теоретико-методологічного підходу і практичних рекомендацій з формування системи обліково-аналітичного забезпечення для потреб фінансового менеджменту. Відповідно до мети та задач проведеного дослідження в дисертаційній роботі містяться наступні обґрунтовані теоретичні положення та практичні рекомендації, яким притаманна наукова новизна:

вперше:

- розроблена система обліку і внутрішньої звітності витрат, джерел їх фінансування, випуску продукції, доходів та фінансових результатів інноваційно-інвестиційної діяльності як пріоритетного напряму забезпечення конкурентоспроможності сучасних сільськогосподарських підприємств (С. 13);

- сформована модель динамічного управління, суть якої полягає у виробленні комплексу обліково-аналітичних процедур у рамках послідовних організаційно-економічних етапів розробки управлінського впливу, спрямованого на досягнення поставлених цілей (С. 14);

удосконалено:

- класифікацію необоротних і оборотних засобів в обліку з позицій фінансового менеджменту за основними функціональними видами, характером обслуговування окремих напрямів діяльності; відображенням зносу; формами володіння та заставного забезпечення кредиту і особливостями страхування, що поліпшить управління активами (С. 11);

- форми статистичної звітності: № 50-сг „Основні економічні показники роботи сільськогосподарських підприємств” доповненням показниками валової продукції по галузях, продуктивності праці, повної собівартості одиниці продукції; №2(ферм) „Основні показники господарської і фінансової діяльності фермерського господарства” введенням показників випуску і повної собівартості продукції за видами, що підвищить якість управління на макрорівні (С. 8);

- методику складання форми № 3 „Звіт про рух грошових коштів” за прямим методом, який є зручнішим і зрозумілішим для бухгалтерів і користувачів звітності завдяки більшій інформативності, аналітичності та можливості прослідкувати вплив факторів на величини і динаміку грошових потоків для управління їх формуванням і використанням (С. 8);

набули подальшого розвитку:

- тлумачення поняття „система обліково-аналітичного забезпечення фінансового менеджменту” як безперервне, цілеспрямоване формування відповідних інформаційних потоків, підпорядкованих вимогам аналізу, планування та підготовки і контролю фінансових управлінських рішень (С. 5);

- методичні законодавчо закріплені положення щодо використання амортизаційних відрахувань за цільовим призначенням та внутрішніх нормативів підприємства на капіталізацію прибутку, що збільшить обсяг капітальних інвестицій і відчутно поліпшить відтворення матеріально-технічної бази (С. 12);

- організаційна побудова обліково-економічної служби, зорієнтованої на розподіл службових обов’язків за видами діяльності на базі інтеграції виконання таких функцій управління як бюджетування, облік, аналіз і контроль та надання бухгалтерам статусу бухгалтера-економіста, бухгалтера-фінансиста, що сприятиме підвищенню ефективності обліково-аналітичного забезпечення менеджменту (С. 6);

- система комп’ютеризації обліково-аналітичного забезпечення фінансового менеджменту, яка враховує особливості, переваги і недоліки різних комп’ютерних програм для організації обліково-аналітичних робіт у сільськогосподарському підприємстві (С. 15).

Практичне значення одержаних результатів полягає у розробці методологічних підходів і рекомендацій до формування системи обліково-аналітичного забезпечення управління фінансовими ресурсами, яка спрямована на розвиток і підвищення результативності обліку, аналізу, менеджменту та ефективності прийнятих рішень. Результати дисертаційного дослідження використовуються Управлінням сільського господарства і продовольства Васильківської районної державної адміністрації (довідка № 133 від 24.06.2005 р.), ВАТ „Западинське” васильківського району Київської області (довідка № 06-24 від 24.06. 2005 р.). Окремі результати знайшли застосування в навчальному процесі Національного аграрного університету (м. Київ) при викладанні курсів „Фінансовий облік”, „Управлінський облік”, „Організація обліку” та „Інформаційні системи і технології в обліку” (акт впровадження від 10.11.2005 р.).

Особистий внесок здобувача. Дисертаційна робота є самостійно виконаним науковим дослідженням. Всі отримані наукові результати, розробки та пропозиції теоретичного, методологічного та практичного характеру, що містяться в роботі, виконанні автором особисто.

Апробація результатів дисертації. Основні результати дослідження, що викладені в дисертації, доповідалися, обговорювались і одержали позитивну оцінку науковців на: науково-практичній конференції „Економічні проблеми розвитку АПК в умовах ринкової трансформації” (м. Київ, НАУ, 29-31 березня 2000 р.); міжнародній науково-практичній конференції „Соціально-економічні аспекти ефективного функціонування агропромислової сфери в ринковому середовищі” (м. Київ, НАУ, 25-26 квітня 2002 р.); міжнародній науково-практичній конференції „Реформування обліку, звітності та аудиту в системі АПК України: стан та перспективи” (м. Київ, Інститут аграрної економіки, 11-13 листопада 2003 р.).

Публікації. Основні положення дисертаційної роботи викладено у 8 одноосібних наукових працях загальним обсягом 2,3 друк. арк., в тому числі у фахових виданнях – 6 наукових статей обсягом 1,9 друк. арк., 2 тези науково-практичних конференцій обсягом 0,4 друк. арк.

Структура й обсяг роботи. Основний зміст дисертації викладено на 197 сторінках комп’ютерного тексту. Робота складається із вступу, трьох розділів, висновків, списку використаних джерел із 248 найменувань, містить 46 таблиць, 24 рисунки та 22 додатки.

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ

У вступі обґрунтовано актуальність теми дослідження, відображено мету, завдання, об’єкт і предмет дослідження, розкрито наукову новизну і практичне значення одержаних результатів та особистий внесок здобувача у вирішенні поставлених завдань, наводяться дані про апробацію отриманих результатів.

У першому розділі „Теоретичні та організаційні основи обліково-аналітичного забезпечення фінансового менеджменту” визначені теоретико-методологічні підходи щодо суті та формування адекватного обліково-аналітичного забезпечення фінансового менеджменту; розкрито основні напрями сучасного фінансового менеджменту та його потреби в обліково-аналітичному забезпеченні; розглянуті основні функції та задачі обліково-аналітичного забезпечення в системі фінансового менеджменту із врахуванням сучасних комп’ютерних технологій.

З переходом до ринкової економіки проходять якісні зміни в системі економічних відносин, а саме: змінюються форми власності, економічні відносини, розвиваються інноваційні процеси, відбувається переорієнтація підприємств з оперативних цілей на стратегічні. У зв’язку з цим ставляться задачі, які вимагають формування обліково-аналітичного забезпечення управління фінансовою діяльністю, адекватного новим умовам. Постає необхідність у визначенні виключно нових об’єктів обліку, внесенню корективів до формування традиційних інформаційних масивів, суттєвого підвищення оперативності обліку й аналізу, переміщення акцентів на показники якості інформації. Цим і визначається характер обліково-аналітичного забезпечення управління. Орієнтація фінансового менеджменту, на наш погляд, повинна спрямовуватись на використання даних виробничого обліку, в якому відображається рух натурально-речових потоків, і фінансового обліку як носія інформації про рух фінансових потоків. Інтеграція цих видів облікової інформації в найбільшій мірі задовольнятиме вимоги фінансового менеджменту. Аналіз літературних джерел з теми дослідження показав, що більшість науковців звертають увагу на фінансову звітність, як основне джерело інформації для фінансового менеджменту і невиправдано ігнорують даними первинного і поточного обліку про рух товарних і грошових потоків.

Проте у фінансовій звітності відображаються лише залишки фінансових ресурсів на кінець кварталу, року. Для оперативного управління активами, капіталом, зобов’язаннями потрібно мати дані про їх обороти, зміни в складі, характер змін, щоб оцінити їх з погляду раціональності й економічної вигоди. Важливу роль відіграють первинні документи, якими оформляються фінансові операції. Особливе місце посідає аналітичний облік. Для його раціональної побудови потрібно визначити: кількість об’єктів, структуру (зміст) кожного аналітичного рахунку, раціональні носії інформації, оперативне і систематизоване накопичення даних.

Обліково-аналітичне забезпечення являє собою досить складну інформаційну систему, тому що мова йде про різні рівні управління, багаточисельні об’єкти фінансового менеджменту. При цьому потрібно враховувати інформаційні взаємозв’язки між фінансовим менеджментом на макро- і мікрорівні, а також взаємозалежність між рівнями, тому що на макрорівні необхідна інформація мікрорівня, і навпаки – на мікрорівні необхідна інформація макрорівня. Фінансова звітність не в повній мірі задовольняє не тільки макро- , а й мікрорівень. Обліково-аналітичну інформацію можна формувати за такими класифікаційними ознаками: за рівнем управління – макроекономічна, мікроекономічна; за користувачами – зовнішня, внутрішня; за видами управління – оперативна, поточна, стратегічна, інноваційна; за змістом – за об’єктами, за видами діяльності, за галузями; за функціональною ознакою – планова, нормативна, оперативно-технічна, дані фінансового, управлінського, статистичного обліку, контрольна, аналітична.

Система обліково-аналітичного забезпечення фінансового менеджменту передбачає розгляд його як безперервного, цілеспрямованого формування відповідних інформаційних потоків, підпорядкованих вимогам аналізу, планування та підготовки і контролю фінансових управлінських рішень. Система обліково-аналітичного забезпечення як єдина, інтегрована система повинна виконувати обслуговуючу функцію потреб управління, яка б відповідала вимогам керівників, власників, акціонерів, інвесторів, представників влади та інших користувачів інформації. Склад обліково-аналітичної інформації для фінансового менеджменту представлено на рис.1.

Для оперативного управління широко використовуються внутрішньогосподарська звітність та інші дані управлінського обліку. Аналіз робіт з проблем управлінського обліку свідчить, що його зміст розуміють по-різному. Одні автори приписують управлінському обліку невластиві функції: бюджетування, прогнозування, аналіз, ототожнюючи таким чином функції бухгалтера з функціями обліку. Інші науковці зводять управлінський облік до обліку витрат і калькулювання собівартості продукції. Разом з тим значна частина науковців схиляється до думки, що управлінський облік поширюється і на інші об’єкти, а фінансовий облік теж виконує управлінську функцію. Цей погляд заслуговує підтримки. Доцільність поділу обліку на фінансовий і управлінський зумовлюється, на наш погляд, необхідністю організаційних змін у побудові обліково-економічної служби, розподілом службових обов’язків на базі інтеграції різних функцій управління: бюджетування, обліку, контролю й аналізу, визнання за бухгалтером більш широких повноважень, що надає право заміни традиційної назви професії бухгалтера на бухгалтера-економіста в галузі рослинництва, тваринництва, бухгалтера-фінансиста у фінансовій та інвестиційній діяльності.

Рис. 1. Склад обліково-аналітичної інформації для фінансового менеджменту

Зміщення акцентів саме в бік організаційної побудови обліково-економічної служби дасть можливість суттєво поліпшити обліково-аналітичне забезпечення управління підприємством. Разом з тим, як показала практика, слід враховувати і необхідність спеціалізації бухгалтерів з формування окремих інформаційних масивів за інтересами окремих користувачів інформації: податкова служба, статистичні органи, інвестори, власники, управлінський персонал різних рівнів управління. Зміни в розподілі обов’язків поліпшать і раціоналізують обліково-аналітичне забезпечення управлінського персоналу для досягнення стратегічної мети підприємства. Ця пропозиція стосується великих сільськогосподарських формувань. У невеликих фермерських, приватних сільськогосподарських підприємствах бухгалтер виконує всю обліково-економічну роботу, поєднуючи економічні функції управління.

У сільськогосподарських підприємствах стратегія має бути спрямована на підвищення конкурентоспроможності сільськогосподарської продукції; запобігання банкрутству та великих фінансових втрат; зростання обсягів виробництва та реалізації продукції; підвищення рентабельності капіталу. Для вирішення цих задач необхідно суттєво поліпшити планування і прогнозування виробничо-фінансової діяльності, вдосконалювати методику аналізу з метою виявлення негативних факторів і пошуку резервів для їх ліквідації. Дослідження роботи 25 сільськогосподарських підприємств Васильківського району Київської області за останні 5 років показує, що планування виробничо-фінансової діяльності на належному рівні велося лише на 6 підприємствах, що складає 24%, на 12 підприємствах (48%) воно було не достатньо кваліфіковане. В результаті лише 5-6 підприємств із достатнім фінансовим плануванням були стабільно прибуткові протягом 20002004 років. Це негативно впливає на стратегічний менеджмент, а також на організацію аналітичної роботи.

У другому розділі „Організація і методика обліково-аналітичного забезпе-чення фінансового менеджменту в сільськогосподарських підприємствах” оцінені основні аспекти організації обліково-аналітичного забезпечення та облікової політики підприємства, а також її вплив на аналітичні показники при фінансовому аналізі; досліджені особливості методології та методики фінансового аналізу; здійснена оцінка фінансового стану підприємств на основі аналізу фінансової звітності.

В результаті аналізу організації та управління діяльністю бухгалтерської служби у сільськогосподарських підприємствах Васильківського району Київської області виявлено багато недоліків: відсутність посадових інструкцій працівників бухгалтерії із встановленням персональної відповідальності; наказу про облікову політику; низька забезпеченість нормативними документами, методичною літературою, довідниками; проблема постійного підвищення кваліфікації бухгалтерів; низький рівень автоматизації обліково-аналітичного процесу. Основні складові облікової політики – це організаційна, методична і технічна. Доведено, що особлива увага суб’єктів формування облікової політики повинна приділятись вибору методичної складової облікової політики. Важливе значення цієї складової визначається тим, що вільний вибір її елементів призводить до змін у складі прав, зобов’язань та впливає на величину економічних показників. Серед найбільш поширених факторів впливу на величину показників звітності, зокрема прибутку, називають заниження обсягів прибутку та завищення собівартості шляхом зміни методів оцінки запасів, методу амортизації необоротних активів, капіталізації витрат, створення резервів. Тому вважаємо, що методична частина облікової політики повинна бути прерогативою державних органів управління методологією обліку.

Аналіз форм фінансової і статистичної звітності показав, що в ній відсутня інформація про важливі господарські процеси, чим зумовлена потреба в її вдосконаленні. Зокрема, на основі форми № 3 „Звіт про рух грошових коштів” не можна оцінити фактичну платоспроможність підприємства. Дані цього звіту не відповідають повністю потребам фінансового менеджменту, бо не несуть в собі цінної інформації для прийняття управлінських рішень. Використання непрямого методу не тільки ускладнює складання звіту, а й не надає потрібної інформації про грошові потоки. Процес складання за непрямим методом ускладнюється деякими методичними неточностями, недосконалістю побудови, зайвими коригуваннями. Прямий метод є більш зручним для користувачів завдяки простішій методиці складання, більшій аналітичності та інформативності звіту, наданні повнішої інформації для управління грошовими коштами.

Пропонуємо форму статистичної звітності № 50-сг „Основні економічні показники роботи сільськогосподарських підприємств”, затверджену наказом Держкомстату України 22.06.2005 р. № 158, доповнити показниками валової продукції рослинництва і тваринництва, продуктивності праці, повної собівартості виробленої одиниці продукції за видами. Проблемою сьогодні в бухгалтерському обліку є неможливість визначення повної собівартості за видами сільськогосподарської продукції, оскільки за П(С)БО 16 „Витрати” в собівартість реалізації не включаються адміністративні витрати і витрати на збут, інші витрати операційної діяльності. Тому неможливо об’єктивно визначити рентабельність кожного виду продукції. Фермерські господарства, які зареєстровані як юридичні особи, складають форму № 2 (ферм) „Основні показники господарської і фінансової діяльності фермерського господарства”, затверджену наказом Держкомстату України 06.06.2003 р. № 165. Цю форму вважаємо за доцільне доповнити показниками виробництва продукції за видами продукції в рослинництві й тваринництві та показниками її собівартості. В існуючій формі наведені лише показники реалізації, але значна частина продукції використовується на внутрішні потреби. Це дасть змогу статистичним органам мати більш повну інформацію про виробництво сільськогосподарської продукції, а фермеру – можливість аналізувати показники у динаміці та їх взаємозв’язку.

За даними проведеного аналізу фінансовий стан сільськогосподарських підприємств Васильківського району Київської області можна вважати незадовільним, хоча протягом 2000-2004 рр., відмічається поступова позитивна тенденція збільшення суми прибутку за рахунок таких прибуткових підприємств як ПСП „Агрофірма ”Світанок”, СФГ „Зоря”, ПСП „Лосятинське” (рис.2). В цілому ж за цей період із 25 досліджуваних 6-8 сільськогосподарських підприємств постійно знаходяться у кризовому стані (до 86% збитковості) і лише 5-6 є стабільно прибутковими (23-67% рентабельності).

Рис.2. Динаміка фінансових результатів від реалізації продукції сільськогосподарських підприємств Васильківського району Київської області

Нами розглянуті чотири основні способи фінансового аналізу (горизонтальний аналіз, вертикальний, порівняльний, аналіз коефіцієнтів) на прикладі ВАТ „Западинське”. В табл.1 здійснена оцінка фінансового стану цього підприємства за деякими фінансовими коефіцієнтами. Перевагою аналізу фінансових коефіцієнтів є те, що він дозволяє елімінувати вплив інфляції, а це особливо актуально при аналізі у довгостроковому аспекті. Однак необхідно враховувати, що ці коефіцієнти не мають універсального значення і можуть розглядатися лише як орієнтовні індикатори. Вони не уловлюють відмінностей у методах бухгалтерського обліку, не відображають якості складових компонентів. Нарешті, вони мають статичний характер. Однак це не означає, що фінансові коефіцієнти не можуть бути використані у фінансовому управлінні. Необхідно лише розуміти обмеження, які накладає їх використання, і відноситись до них як до інструменту аналізу, а не як до пояснення питань, які вивчаються.

Дані табл.1 свідчать про те, що досліджуване підприємство знаходиться на грані банкрутства. Це пояснюється слабким рухом ринкових процесів у сільськогосподарських підприємствах, нестабільністю зовнішнього середовища, відсутністю пільгового кредитування для сільськогосподарських підприємств, слабкою підтримкою держави цієї галузі економіки, низьким кваліфікаційним рівнем управлінського персоналу, недостатньою інтеграцією обліково-аналітичних функцій, нечітким визначенням суб’єктів та об’єктів фінансового менеджменту. Нами сформульовані вимоги, яким повинна відповідати система фінансових коефіцієнтів. Вони повинні бути максимально інформативними й давати цілісну картину фінансової стійкості підприємства, мати однакову спрямованість і нормативи задовільного рівня або діапазону змін, можливість проводити рейтингову оцінку підприємства як у просторі, порівнюючи з іншими підприємствами, так і у часі – за ряд періодів, розраховуватись лише за даними фінансової звітності підприємств.

Таблиця 1

Основні фінансово-економічні показники ВАТ “Западинське” Васильківського району Київської області

Коефіцієнти | Нормативні обмеження | 2003 р. | 2004 р. | Зміни за рік (+/-)

Показники платоспроможності (ліквідності)

Термінової (абсолютної) ліквідності | ? 0,2 | 0,04 | 0,01 | -0,03

Поточної ліквідності | ? 2 | 0,82 | 1,41 | 0,59

Загального покриття | ? 2 | 7,86 | 10,0 | 2,14

Чистих оборотних засобів | ? 1 | 1,03 | 0,95 | -0,08

Показники фінансової стійкості

Коефіцієнт фінансової незалежності (автономії) | ? 0,6 | 0,96 | 0,97 | 0,01

Коефіцієнт позикового капіталу | ? 0,4 | 0,04 | 0,04 | -

Маневреності | ? 0,5 | 0,31 | 0,32 | 0,01

Показники ділової активності

Оборотність активів | - | 0,51 | 0,48 | -0,03

Оборотність дебіторської заборгованості | - | 23,46 | 12,55 | -10,91

Оборотність кредиторської заборгованості | - | 19,99 | 13,37 | -6,62

Оборотність запасів | - | 1,55 | 1,53 | -0,02

Оборотність необоротних активів (фондовіддача) | - | 0,70 | 0,70 | -

Оборотність власного капіталу | - | 0,52 | 0,50 | -0,02

Показники рентабельності

Рентабельність активів | - | 3 | -1 | -4

Рентабельність по чистому прибутку | - | 6 | -2 | -8

Рентабельність власного капіталу | - | 3 | -1 | -4

Отже, сьогодні постає важливе питання про розроблення такої методики оцінки, яка б давала чітке уявлення про фінансовий стан сільськогосподарського підприємства, про середовище, в якому воно функціонує, вимагала мінімуму загальнодоступної інформації, всебічно висвітлювала б діяльність підприємства і могла бути підставою для вироблення рекомендацій щодо подальшого підвищення його фінансової стійкості.

У третьому розділі „Удосконалення системи обліково-аналітичного забезпечення фінансового менеджменту сільськогосподарських підприємств” розглядаються аспекти вибору стратегії управління фінансовими ресурсами та контроль за їх використанням, проаналізовані сучасні програмні продукти обліково-аналітичних процедур, визначені напрями розвитку обліково-аналітичного забезпечення в системі фінансового менеджменту, головна стратегічна ціль підприємницьких структур та основний фактор її забезпечення – конкурентоспроможність підприємств.

В П(С)БО 10 „Дебіторська заборгованість” і 11 „Зобов’язання” не визначають в повній мірі зміст і характер інформації для управління розрахунками, які характеризують в основному міжгосподарські зв’язки. Тому дебіторську заборгованість пропонується формувати за такими ознаками: способом виникнення, термінами погашення, строком утворення, контрагентами, формою погашення, ступенем дотримання фінансової дисципліни; а зобов’язання – за змістом (на кредиторську заборгованість, позикові кошти) і за ступенем ймовірності (на фактичні й прогнозовані). Побудова аналітичного обліку за такою детальною характеристикою підвищить аналітичність обліку й управління розрахунками.

Одним із важливих об’єктів управління є необоротні активи. Різноманіття видів і елементів необоротних активів підприємства визначає необхідність їх класифікації з метою забезпечення цілеспрямованого управління ними. В П(С)БО 7 „Основні засоби” передбачена класифікація основних засобів за технічними характеристиками, призначенням і способом використання, які відповідають субрахункам 101-117. В П(С)БО 8 „Нематеріальні активи” подається класифікація нематеріальних активів за групами, які відповідають субрахункам 121-127. Цього недостатньо для управління необоротними активами в ринкових умовах. З позицій фінансового менеджменту облік необоротних активів необхідно вести, на наш погляд, за: основними функціональними видами, характером обслуговування окремих напрямів операційної діяльності; відображенням зносу; формами володіння та заставного забезпечення кредиту і особливостями страхування.

Інвестиції відображають в обліку за такими ознаками: за видами (реальні інвестиції, фінансові інвестиції); за термінами (довгострокові, короткострокові). Облік реальних інвестицій ведуть на рахунку 15 „Капітальні інвестиції”, фінансових довгострокових інвестицій – на рахунку 14, поточних фінансових інвестицій – на рахунку 35. Облік капітальних інвестицій на рахунку 15 ведуть за видами капітальних інвестицій на субрахунках 151-155. Як показали дослідження, управління реальними інвестиціями потребує більш детальної інформації. Зокрема, це стосується капітального будівництва, яке може здійснюватись за такими основними формами: нове будівництво, добудова, дообладнання, модернізація, модифікація, реконструкція, технічне переозброєння. Формування інформації за названими видами поліпшення основних засобів більш повно характеризуватиме інноваційні процеси. Тому субрахунок 151 потрібно доповнити рахунками третього порядку (1511, 1512, 1513 і т.д.) за видами поліпшення основних засобів, що необхідно також для цілей оподаткування прибутку. В сільськогосподарських підприємствах потрібно виділити окремий субрахунок 156 „Закладка і вирощування багаторічних насаджень”.

До капітальних інвестицій відносять придбання нематеріальних активів. У плані рахунків для їх обліку виділено лише один субрахунок 154 „Придбання (створення) нематеріальних активів”. При побудові системи аналітичного обліку нематеріальних активів слід виходити з того, що вони мають не тільки різну економічну природу, але і юридичну, оскільки вони створюються та виникають на різній правовій базі. Доцільно, на наш погляд, формувати окремі масиви інформації з капітальних інвестицій в інновації, в яких втілюються науково-технічна продукція та інтелектуальний потенціал. Пропонуємо до субрахунку 154 виділити рахунки третього порядку 1541 „Придбання (створення) об’єктів інтелектуальної власності”, 1542 „Придбання прав користування природними ресурсами”, 1543 „Придбання прав користування майном”.

Аналіз структури джерел фінансування свідчить, що сьогодні інвестиції проводяться переважно за рахунок внутрішніх джерел підприємств при зниженні частки довгострокових кредитів. У 2004 р. власні кошти підприємств Київської області, сформованих за рахунок прибутку та амортизаційних відрахувань, становили 56,6% від загального обсягу інвестицій в основний капітал, кошти державного бюджету – 9,7%; місцевих бюджетів – 2,1%; населення у будівництво власного житла – 11,4%; іноземних інвесторів – 9,3%; кредити банків – 6,5%; інші джерела фінансування – 4,4 відсотків. Амортизаційні відрахування необоротних активів використовуються не за цільовим призначенням, тобто не вистачає коштів на відтворення необоротних активів. Використання амортизаційних відрахувань має бути спрямоване тільки на інвестиції в основний капітал. Тому формування інноваційно-інвестиційного потенціалу за рахунок власного капіталу підприємств вимагає здійснення низки заходів, зокрема: законодавчо закріпити положення про використання амортизаційного фонду за цільовим призначенням, що, за оцінкою фахівців, значно збільшить обсяг капітальних вкладень; на рівні підприємства розробити внутрішній норматив відрахувань від прибутків на інвестиції.

Загострення проблеми удосконалення фінансового менеджменту пояснюється слабким фінансовим станом сучасних сільськогосподарських підприємств. На основі проведених нами досліджень зроблено висновок про необхідність створення у сільськогосподарських підприємствах системи антикризового управління, а також управління конкурентоспроможністю продукції. Пропонуємо аналіз конкурентоспроможності розрізняти за складністю завдань, що ставляться (простий і складний), за спрямованістю (внутрішній і зовнішній), за рівнем, на якому він проводиться (стратегічний і операційний). Аналіз конкурентоспроможності доцільно здійснювати за такими етапами (рис. 3).

Рис.3. Етапи аналізу конкурентоспроможності продукції

Конкурентоспроможність підприємства великою мірою залежить від його платоспроможності. Існує багато підходів до прогнозування фінансової неплатоспромож-ності суб'єктів господарювання. Будь-яка методика такої оцінки за своєю суттю є одночасно методикою прогнозування банкрутства. У зарубіжній практиці досить поширеними є модель Альтмана та модель Спрінгейта. Так, за першою 5-факторною моделлю інтегральний показник рівня загрози банкрутства (Z) у 2004 р. за даними передового господарства Васильківського району ПСП „Агро-фірма „Світанок” становить 2,99, це означає, що ймовірність його банкрутства можлива, але показник ближчий до дуже низької (при Z>3,00), а ВАТ„Западинське” – 1,52 (при Z<1,80 – дуже висока). За другою, 4-факторною моделлю ПСП „Агрофірма „Світанок” має значення 2,330 (якщо Z<0,862, то підприємство є потенційним банкрутом), а ВАТ „Западинське” – 0,219, тобто підприємство фактично є банкрутом, що підтверджують дані табл.1. Таким чином моделі Альтмана і Спрінгейта можна використовувати для прогнозування рівня банкрутства. Зарубіжна практика використання цих моделей свідчить, що спрогнозувати ймовірність банкрутства за ними можливо на один рік з точністю до 90%, на два – 70%, на три – 50 відсотків. Ці моделі не враховують у повній мірі особливості вітчизняних сільськогосподарських підприємств та притаманних їм форм організації бізнесу.

Пріоритетним напрямком підвищення конкурентоспроможності підприємств сьогодні інноваційна діяльність. Економічно сильні сільськогосподарські підприємства інтенсивно впроваджують нові прогресивні технології в рослинництві, тваринництві, використовують високоврожайні сорти культур, ефективні засоби захисту рослин, розводять високопродуктивні породи тварин, застосовують нові інформаційні технології. Належне управління інноваційними процесами у змозі забезпечити конкурентоспроможність сільськогосподарської продукції на ринку. В обліку така інформація не відображається в систематизованому вигляді, що унеможливлює визначення ефективності інновацій та управління цими процесами. Тому пропонується в складі відповідних синтетичних рахунків відкривати аналітичні рахунки для обліку витрат, виходу продукції за новими технологіями, доходів, джерел фінансування витрат на інноваційну діяльність.

Джерела фінансування інноваційно-інвестиційної діяльності поділяються на власні (прибуток, амортизація, грошові заощадження, кошти від продажу акцій, внески членів колективів, фізичних і юридичних осіб), залучені (кошти вітчизняних та іноземних інвесторів, кредити, облігаційні позики), безоплатне фінансування (кошти державного і місцевого бюджетів, позабюджетні кошти, кошти централізованих об’єднань підприємств). При виборі джерел фінансування питання вирішується із врахуванням багатьох факторів: вартості залученого капіталу, ефективності його віддачі, співвідношення власного і позикового капіталів, що визначає рівень незалежності підприємства, ризику, що виникає при використанні того чи іншого джерела, а також економічних інтересів інвесторів. Облік названих джерел ведеться на багатьох рахунках: 13, 40, 44, 48, 50, 60 та ін. Це створює незручності у використанні такої розрізненої інформації. Тому, на наш погляд, для обліку джерел інвестицій слід використовувати окрему відомість (звіт), в якій пропонується вести облік за джерелами фінансування за місяць і наростаючим підсумком з початку року.

Управлінський аналіз інтегрує три види внутрішнього аналізу – ретроспективний, оперативний і перспективний, кожному з яких властиве рішення власних задач. На рис. 4 запропонована модель динамічного управління на основі обліково-аналітичного забезпечення, суть якої полягає у виробленні комплексу заходів у рамках послідовних організаційно-економічних етапів розробки управлінського впливу, необхідного для досягнення поставлених цілей управління. Послідовність і кількість етапів не залежать від чисельності управлінського персоналу і особливостей підприємства та притаманні будь-якій системі управління. Вироблення управлінського рішення складає одну із головних задач у процесі динамічного управління підприємством. Управлінський аналіз виступає як елемент зворотного зв’язку між управляючою системою і системою, якою управляють. Якісне здійснення зворотного зв’язку у процесі управління, яке досягається шляхом алгоритмізації та автоматизації управлінського аналізу, є необхідною умовою для досягнення повної ефективності системи управління.

Рис.4. Модель динамічного управління на основі обліково-аналітичного забезпечення

Побудова і використання інформаційних систем у середовищі обліково-аналітичного забезпечення управління фінансами передбачає перегляд основних стратегічних та концептуальних принципів ведення обліково-аналітичних робіт на основі комп’ютеризації. На сучасному ринку аналітичного програмного забезпечення існують системи, завдяки яким вирішуються задачі фінансового аналізу, планування, оцінки інвестицій, прийняття рішень. Найбільш ефективними програмними комплексами є „Інвестор”, „Фінансовий аналіз”, „Project expert”, „Альт-інвест”. Вони дозволяють аналізувати і прогнозувати результати фінансової діяльності підприємства за даними бухгалтерської звітності, визначати інтегральні показники, містять алгоритм з оцінки кредитоспроможності підприємства, який дозволяє отримувати рейтингові показники, а також мають функціональні можливості з планування, аналізу й контролю інвестиційного процесу.

Нами детально проаналізовані три програми по автоматизації обліково-аналітичних робіт на підприємстві – „Бест”, „Парус”, „1С:Бухгалтерский учет для Украины. Остання програма (версія 7.7, конфігурація „Для сельскохозяйственных предприятий”) сьогодні є найбільш придатною, раціональною, простою для бухгалтерського обліку у сільськогосподарських підприємствах. Ускладнення полягає в тому, що вона створена лише на російській мові. Потребує деяких коректив довідник „Номенклатура ТМЦ”. Зокрема, пропонуємо використовувати такі види відпускних цін: оптову і роздрібну для реалізації, собівартість на відпуск у власне виробництво. Іншими словами, пропонуємо умову виставлення ПДВ зробити активною у відпускних і покупних цінах окремо.

З появою програмних продуктів на підприємстві виникли нові проблеми, зокрема: захист інформації від несанкціонованого втручання, юридична доказовість електронних первинних документів, можливість втрати чи псування інформації під час відключення електроенергії, проникнення комп’ютерних вірусів, захист облікової інформації. В дисертаційній роботі нами запропоновані основні заходи для уникнення цих проблем.

Практика показує, що для того, щоб підприємство мало можливість досягти успіхів і визнання на ринку, необхідно впроваджувати в практику найбільш передові, прогресивні методи економічної роботи. Сьогодні таким методом є контролінг, який знаходить поширення як в зарубіжній, так і вітчизняній практиці. Основною метою контролінгу в обліково-аналітичному забезпеченні є інтеграція та визначення ефективності інформаційних потоків з подальшим удосконаленням системи управлінської інформації, яка використовується для прийняття стратегічних рішень.

ВИСНОВКИ

У дисертації наведено теоретичне узагальнення і запропоноване вирішення наукової проблеми, що виявляється у дослідженні та розробці науково-методичних підходів і обґрунтованих практичних рекомендацій щодо формування та розвитку обліково-аналітичного забезпечення фінансового менеджменту на мікро- і макрорівні. Загальні висновки, одержані в результаті дослідження, наступні:

1. Система обліково-аналітичного забезпечення фінансового менеджменту – це цілеспрямоване формування інформаційних потоків, підпорядкованих вимогам планування, аналізу, підготовки ефективних управлінських рішень і контролю за їх виконанням у фінансовій діяльності підприємства. Сформульована теорія обліково-аналітичного забезпечення фінансового менеджменту передбачає розгляд його як цілісної системи взаємопов’язаних облікових і аналітичних способів та інструментів фінансового менеджменту.

2. Особлива увага суб’єктів формування облікової політики повинна приділятись вибору методичної складової облікової політики, адже вибір її елементів, які є методичними прийомами і способами, приводить до змін у складі прав та зобов’язань, впливає на економічні показники, що отримуються за даними фінансової звітності. Зведення до мінімуму впливу облікової політики підприємства на оподаткування підвищить обсяг та стабільність податкових платежів, поліпшить можливості планування та прогнозування надходжень в бюджет, а також позитивно відобразиться на достовірності фінансової звітності.

3. Доведена необхідність організаційних змін в побудові обліково-економічної служби, зорієнтованої на розподіл службових обов’язків за видами діяльності на базі інтеграції виконання таких функцій управління як бюджетування, облік, аналіз і контроль та надання бухгалтерам статусу бухгалтера-економіста, бухгалтера-фінансиста. Така інтеграція економічних функцій підвищить ефективність обліково-аналітичного забезпечення фінансового менеджменту.

4. Пропонуємо диференціювати облік необоротних активів підприємства з позицій фінансового менеджменту. Суттєвою відмінністю їх є поділ необоротних активів за формами заставного забезпечення кредиту та особливостями страхування на рухомі й нерухомі, що важливо для кредитування сучасних сільськогосподарських підприємств. Такий поділ враховує, чим саме може ризикувати підприємство, одержуючи кредити. Чинними стандартами обліку не забезпечено в повній мірі управління дебіторською і кредиторською заборгованістю. Тому облік дебіторської заборгованості доцільно вести в такій деталізації: за термінами погашення, способом виникнення, контрагентами, строком утворення, формою погашення, ступенем дотримання фінансової дисципліни; при обліку зобов’язань виділяти кредиторську заборгованість та позикові кошти, а також враховувати ступінь ймовірності – фактичну й прогнозовану. Це підвищить аналітичність обліку та якість управління розрахунками.

5. Пріоритетним напрямом забезпечення конкурентоспроможності сучасних сільськогосподарських підприємств визнаний розвиток інноваційно-інвестиційної діяльності, обліково-аналітичне забезпечення якої є недосконалим. Тому нами розроблена система обліку і внутрішньої звітності витрат, доходів, фінансових результатів, джерел фінансування інноваційної діяльності, що сприятиме підвищенню ефективності управління інноваційними процесами.

6. Ряд серйозних недоліків ставить під сумнів необхідність складання і подання форми № 3 „Звіт про рух грошових коштів” за непрямим методом. Складання цього звіту за прямим методом є зручнішим і зрозумілішим для бухгалтерів та користувачів звітності завдяки простішій методиці складання, більшій інформативності, аналітичності звіту, можливості прослідкувати вплив факторів на утворення грошових потоків для управління ними.

7. Для підвищення якості управління на макрорівні доцільно внести зміни у форми статистичної звітності № 50-сг „Основні економічні показники роботи сільськогосподарських підприємств” доповненням показниками валової продукції по галузях, продуктивності праці, повної собівартості одиниці продукції, а № 2 (ферм) „Основні показники господарської і фінансової діяльності фермерського господарства” – показниками