ДЕРЖАВНА АКАДЕМІЯ СТАТИСТИКИ ОБЛІКУ ТА АУДИТУ

ДЕРЖКОМСТАТУ УКРАЇНИ

Карєв Валерій Павлович

УДК 657.421

ОБЛІК, КОНТРОЛЬ І АНАЛІЗ ОСНОВНИХ ЗАСОБІВ

Спеціальність 08.06.04- Бухгалтерський облік, аналіз та аудит

Автореферат

дисертації на здобуття наукового ступеня

кандидата економічних наук

Київ 2006

Дисертація є рукописом

Робота виконана в Державній академії статистики, обліку та аудиту Держкомстату України

Науковий керівник: доктор економічних наук, професор

Сопко Василь Васильович,

Київський національний економічний університет

імені Вадима Гетьмана, професор кафедри бухгалтерського обліку

підприємницької діяльності

Офіційні опоненти: доктор економічних наук, професор

Бутинець Франц Францович,

Житомирський державний технологічний університет,

завідувач кафедри бухгалтерського обліку і контролю

кандидат економічних наук, доцент

Величко Олена Георгіївна,

Державна комісія з цінних паперів та фондового ринку,

заступник керівника департаменту методології регулювання ринку

цінних паперів

Провідна установа: Київський національний університет ім. Тараса Шевченка

Міністерства освіти і науки України, м. Київ

Захист відбудеться “25”__квітня________20_06 р. о _14.00__ годині на засіданні спеціалізованої вченої ради К 26.870.01 у Державній академії статистики, обліку та аудиту Держкомстату України за адресою: 04107, м. Київ, вул., Підгірна, 1, ауд. 23.

З дисертацією можна ознайомитися в бібліотеці Державної академії статистики, обліку та аудиту Держкомстату України за адресою: 04107, м. Київ, вул. Підгірна, 1, ауд. 36.

Автореферат розісланий “___”_березня____ 2006 р.

Вчений секретар

спеціалізованої вченої ради,

кандидат економічних наук Л. О. Свистун-Золотаренко

ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ

Актуальність теми дослідження. Період значних змін, що розпочався з переходом на національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, основою для яких послужили міжнародні стандарти бухгалтерського обліку, спричинив розрив практики бухгалтерського обліку та теоретичних досліджень, оскільки положення (стандарти) задають основу, на якій має бути побудований облік кожного окремого підприємства, групи підприємств, що здійснюють певний вид діяльності, або підприємств окремої галузі. Зі збільшенням теоретичних досліджень спостерігається поступова трансформація бухгалтерського обліку в напрямку її гармонізації на всіх рівнях. Однак для повної гармонізації бухгалтерського обліку в Україні, побудованого на нових засадах ринкової економіки, необхідно зробити ще дуже багато як в теоретичній, так і в практичній площини. Це стосується й обліку основних засобів.

З огляду на це, питання економічного визначення такої категорії, як основні засоби, стають досить вагомими й актуальними для економічних наук і, зокрема, для бухгалтерського обліку. Вирішення цього питання дозволить ефективніше вирішувати завдання керування збереженням, рухом та використанням об'єктів основних засобів. Адже ефективне керування та інвестування не можливе без достовірної інформації, а її може забезпечити бухгалтерський облік, який ґрунтується на практичному досвіді та глибокому теоретичному аналізі.

Проведені в дисертаційній роботі теоретичні та практичні дослідження, на мій погляд, досить обґрунтовано засвідчили той факт, що, не дивлячись на пильну увагу, яка приділяється об'єктам основних засобів, тим не менш ще є питання у теорії та методології їхнього обліку, які ще недостатньо вивчені.

Незважаючи на те, що теорії та методології обліку основних засобів присвячено багато праць вітчизняних і закордонних учених: І.Т. Балабанов, Л.П. Бєлих, Ф.Ф. Бутинець, М.Г. Білуха, Н.Г. Волочков, П.І. Гайдуцький, С. Генрі, В.А. Горемикін, С.В. Грибовський, В.В. Григор'єв, О.А. Гриценко, Говард Л. Джордж, Г.Г. Дем'яненко, В.Г. Кірейцев, М.М. Коцупатрий, М.Я. Лінник, М.В. Кужельний, В.Б. Моссаковський, С.Н. Максимов, Н. Ордуей, М.Ф. Огійчук, В.Ф. Палій, В.В. Сопко, Л.К. Сук, М.М. Соловйов, Е.І. Тарасевич, Я.Б. Фрідман, Дж. Харрисон, Д. Цукерман та ін., теоретичних питань, які необхідно ще детальніше вивчати, залишається досить багато.

До питань, які вимагають подальшого дослідження, можна віднести: питання класифікації, визначення первісної вартості об'єктів основних засобів, придбаних шляхом будівництва (виготовлення) власними силами підприємства (господарським способом); питання визначення амортизації об'єктів основних засобів, у тому числі по об'єктах, які зазнали реконструкції, модернізації та інших змін, які спричинили зміну залишкової (балансової) вартості, а також по об'єктах, що пройшли переоцінку; питання класифікації витрат, що відносяться до поточних витрат, спрямованих на підтримку об'єктів основних засобів у робочому стані, і витрат, спрямованих на їхнє поліпшення; питання здійснення переоцінки як окремих об'єктів основних засобів, так і групи аналогічних об'єктів; питання, пов'язані з повною або частковою ліквідацією об'єктів основних засобів, як то визначення фінансових результатів від ліквідації, визначення залишкової вартості частини об'єкта основних засобів, що залишається після його часткової ліквідації, та інші питання, пов'язані з придбанням, експлуатацією та ліквідацією об'єктів основних засобів.

Необхідність теоретичного обґрунтування та практичних рекомендацій з вирішення зазначених питань обумовлюють актуальність обраної теми дисертаційного дослідження.

Зв’язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертація виконана відповідно до плану науково-дослідних робіт Державної академії статистики, обліку та аудиту Держкомстату України, пов’язана з загальнодержавними програмами реформування економіки і виконана відповідно до теми “Організація і методологія обліку, аналізу та аудиту господарської діяльності підприємств” (номер державної реєстрації 0104U009820). Під час розробки теми автором було здійснено пропозиції щодо удосконалення обліку основних засобів в машинобудівній галузі.

Мета та завдання дослідження. Метою дисертаційного дослідження є теоретичне та практичне обґрунтування положень, а також розробка рекомендацій щодо вдосконалення методики та організації бухгалтерського обліку об'єктів основних засобів.

Цільова спрямованість дисертаційного дослідження обумовила постановку та розв'язання наступних завдань:

- дослідити економічний зміст і склад об'єктів основних засобів;

- визначити порядок організації та проведення облікових операцій з визначення первісної вартості об'єктів основних засобів;

- визначити місце основних засобів серед об'єктів бухгалтерського обліку та вдосконалити їхню класифікацію;

- дослідити процес документування операцій з об'єктами основних засобів та розробити спеціальні форми первинної документації з відображення таких операцій;

- обґрунтувати напрямки вдосконалення методики та організації обліку об'єктів основних засобів і відображення їх у звітності з метою задоволення потреб всіх користувачів економічної інформації з урахуванням інтересів кожного з них;

- визначити основні напрямки методики та організації контролю й аналізу використання об'єктів основних засобів.

Об'єктом дослідження є об'єкти основних засобів на підприємствах промисловості.

Предметом дослідження є сукупність теоретичних, методичних і практичних питань обліку, контролю і аналізу об'єктів основних засобів.

Методи дослідження. У процесі дисертаційного дослідження використовувалися наукові методи, засновані на діалектичному методі пізнання та об'єктивних законах економіки. Теоретичні аспекти обліку об'єктів основних засобів досліджувалися з використанням методу індукції та дедукції, за допомогою яких визначені загальні тенденції розвитку обліку об'єктів основних засобів, методи теоретичного узагальнення, групування та порівняння — для розкриття сутності поняття об'єктів основних засобів як економічної категорії.

Теоретичну та методологічну основу створюють законодавчі та нормативні акти, які визначають порядок здійснення операцій з об'єктами основних засобів, наукові роботи та методичні розробки вітчизняних і закордонних учених-економістів, статистичні дані та дані обліку підприємств промисловості.

Наукова новизна отриманих результатів. Наукова новизна проведеного дослідження полягає в теоретично-методичному обґрунтуванні та вирішенні комплексу питань, пов'язаних з удосконалюванням обліку, контролю та аналізу об'єктів основних засобів.

У процесі дослідження отримані наукові результати, яким властива наукова новизна:

вперше:

- запропоновано новий підхід в розподіленні загальновиробничих витрат та адміністративних витрат, в тому числі безпосередньо пов’язаних зі здійсненням будівництва об’єктів основних засобів, з метою визначення суми капітальних вкладень і первісної вартості збудованого об’єкта основних засобів, яка точно відповідає фактично здійсненим витратам підприємства на будівництво такого об’єкта;

- методи нарахування окремих видів амортизації основних засобів після здійснення їхнього поліпшення, переоцінки і часткової ліквідації, що дозволяє виключити помилки при нарахуванні амортизації методами, визначеними в П(С)БО 7;

удосконалено:

- визначення терміну “основні засоби” та запропоновано змінити його на “основні засоби праці”, що дозволяє більш точно охарактеризувати їх за їхньою економічною суттю і дає можливість здійснення системного підходу до застосовуваної відносно активів термінології;

- формулу нарахування амортизації методом, передбаченим у податковому обліку, відповідно до вимог, встановлених в бухгалтерському обліку, що дає можливість використовувати її в бухгалтерському обліку при виборі податкового методу нарахування амортизації основних засобів;

отримало подальший розвиток:

- порядок розподілу витрат (визначення первісної вартості) по кожному окремому об'єкту основних засобів при здійсненні придбання їх шляхом будівництва в комплексі, що дає можливість достовірного визначення первісної вартості кожного окремого об’єкта основних засобів;

- формула визначення операційного циклу підприємства, що дає чітку уяву про порядок розрахунку тривалості операційного циклу;

- методика аналізу підготовчих робіт (дослідницьких та проектних робіт, відведення земельної ділянки), а також інших робіт та операцій, які передують процесу будівництва, та запропонована методика їхнього обліку, що дозволяє більш достовірно і в повному обсязі врахувати всі витрати, пов’язані зі здійсненням будівництва об’єктів основних засобів, в тому числі на етапі підготовчих робіт.

Практичне значення отриманих результатів. Практичне значення отриманих результатів полягає в тому, що реалізація висновків і пропозицій автора сприятиме постановці та підвищенню ефективності бухгалтерського обліку основних засобів. Застосування розроблених в дисертації теоретичних методичних положень може знайти подальший розвиток в наукових розробках зазначених проблем. Результати проведеного дослідження можуть бути використані і в практичній діяльності підприємств, в процесі подальшого становлення реформування бухгалтерського обліку підприємств України.

Методичні розробки автора щодо обліку, контролю та аналізу основних засобів в машинобудівній галузі знайшли своє впровадження в роботі машинобудівного підприємства “Більшовик”, що підтверджується довідкою про впровадження ВАТ “Більшовик” № 733 від 14.11.05 р.

Окремі положення проведеного дослідження використовуються у навчальному процесі Державної академії статистики, обліку та аудиту Держкомстату України при викладанні курсів “Фінансовий облік - I”, довідка №938 від 30.12.2005 р.

Особистий внесок здобувача. Дисертаційна робота є самостійно виконаним науковим дослідженням. Положення, результати, висновки та рекомендації дослідження є особистим здобутком автора.

Апробація результатів дисертації. Основні результати дослідження, що викладені в дисертації, пройшли апробацію шляхом обговорення і дістали схвальну оцінку науковців на конференціях: ІІ науковій конференції, присвяченій пам’яті д.е.н., проф., заслуженого діяча науки і техніки України О.С. Бородкіна, “Розвиток системи обліку, аналізу та аудиту в Україні: традиції, проблеми, перспективи” (м. Київ, березень 2004 р.); ІІI науковій конференції, присвяченій пам’яті д.е.н., проф., заслуженого діяча науки і техніки України О.С. Бородкіна, “Розвиток системи обліку, аналізу та аудиту в Україні: традиції, проблеми, перспективи” (м. Київ, березень 2005 р.).

Публікації. За результатами дисертаційного дослідження у фахових виданнях опубліковано три наукові статті обсягом 7,05 друк. арк. та п’ять наукових статей обсягом 12,4 друк. арк. в інших виданнях.

Структура та обсяг дисертаційної роботи. Дисертація складається зі вступу, трьох розділів, висновків, списку використаних літературних джерел та додатків. Основний зміст роботи викладений на 185 сторінках друкованого тексту, в тому числі в 22 таблицях, трьох малюнках та 23 додатках. Список літературних джерел налічує 135 найменувань.

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ РОБОТИ

В дисертації на підставі проведених досліджень і особистих розробок автора надані теоретичні, методичні положення і практичні рекомендації з поліпшення обліку, контролю та аналізу основних засобів.

У вступі розкрита актуальність теми дослідження, визначена мета, основні завдання, предмет і об'єкт дослідження, методи дослідження, сформульовані концептуальні положення, які визначають наукову новизну та практичне значення отриманих наукових результатів.

У першому розділі “Економіко-правова характеристика необоротних основних засобів праці як об'єкта обліку та варіанти їх надходження” здійснено аналіз законодавчих і нормативних актів України, який показав, що відносно категорії “основні засоби” немає достатньо чіткого і детального визначення. Мало того, в нормативно-правових документах з питань обліку немає однозначного тлумачення цього терміну. Крім того, їхня економічна сутність трактується в них по-різному, що значно ускладнює процес визначення основних засобів і розділяє процедуру віднесення об'єктів до складу основних засобів з метою визначення господарюючим суб'єктом норм бухгалтерського та податкового законодавства.

Дані пояснення, чому в дисертації використовується не традиційно прийняте визначення “основні засоби”, а трохи інше “основні засоби праці”.

Дисертантом проаналізовано, що розуміється під об'єктом основних засобів праці в контексті П(С)БО, і вказано на протиріччя з МСБО, на основі яких розроблялися національні стандарти бухгалтерського обліку. Відповідно до цих вимог МСБО, наприклад, якщо літак і його двигун або салон (крісла, обшивка і т.д.) мають різні терміни експлуатації, то вони мають враховуватися окремо як окремі активи (самостійні облікові одиниці). Це підхід, що принципово відрізняється від П(С)БО. Оскільки відповідно до наведеного у П(С)БО визначення: “…відокремлений комплекс конструктивно з'єднаних предметів (у даному випадку — літак) однакового або різного призначення, що мають для їхнього обслуговування загальні пристосування, пристрої, керування та єдиний фундамент (у даному випадку — єдиний корпус), в результаті чого кожен предмет (корпус літака, крісла, двигун) може виконувати свої функції (ізоляцію екіпажа та пасажирів від зовнішніх впливів, розміщення пасажирів, забезпечення тяги, необхідної для здійснення польоту), а комплекс — певну роботу (перевезення пасажирів), тільки в складі комплексу, а не самостійно…”. Виходить, що літак (його корпус, салон (крісла, обшивка і т.д.), двигун і т.д.) — це один відокремлений об'єкт основних засобів праці.

Крім цього зазначено неузгодженість вимог П(С)БО і МСБО з амортизації головних (основних) запасних частин і допоміжного обладнання.

З огляду на принципові відмінності, які виникають у процесі придбання (купівлі, будівництва і т.д.) об'єктів основних засобів, від придбання інших активів, в дисертації цьому процесу також приділено особливу увагу. В процесі критичного аналізу нормативно-правових документів, що характеризують процес визнання і придбання основних засобів праці, було визначено, що існує недостатньо чітке визначення порядку обліку та розподілу витрат при здійсненні одночасного будівництва кількох об'єктів основних засобів праці або при будівництві об'єкта, що містить у собі досить велику кількість окремих об'єктів основних засобів праці (цеху, заводу, виробничої лінії тощо). В цій главі був запропонований варіант групування витрат, порядок їхнього розподілу та обліку по кожному окремому об'єкту основних засобів праці, що входять до складу об'єкта (цеху, заводу, виробничої лінії тощо), що будується.

З приводу придбання об'єктів основних засобів шляхом будівництва (виготовлення) господарським способом (силами свого виробництва) в цій главі дана відповідь на питання про порядок обліку та відображення на рахунках бухгалтерського обліку витрат на таке придбання основних засобів (визначення їхньої первісної вартості). Оскільки питання придбання основних засобів праці шляхом їхнього виготовлення силами власного основного виробництва підприємства не знайшли належного відображення в нормативно-правових актах і в працях інших авторів, їхній розгляд в дисертації здобуває важливого значення.

З огляду на значення класифікації об'єктів основних засобів праці для достовірного та повного відображення інформації про такі об'єкти в бухгалтерському обліку та звітності підприємства залишити це питання без детального вивчення було б неправильним. Було визначено, відповідно до діючих нормативно-правових актів, принципове значення вартісного і часового показника (терміну експлуатації (використання)) для віднесення того або іншого об'єкта до складу оборотних або необоротних засобів. У зв’язку з цим стає принципово важливим точне визначення операційного циклу підприємства як часового показника, що впливає на класифікацію об'єктів як тих, що відносяться до оборотних засобів, або тих, що відносяться до необоротних. У зв’язку з цим в дисертаційній роботі питанню визначення тривалості операційного циклу також приділена особлива увага. Визначені складові частини операційного циклу, дана їм характеристика та порядок визначення (розрахунку) їхньої тривалості, а також запропонована формула розрахунку тривалості операційного циклу з урахуванням специфіки підприємств (їхнього виду діяльності). Розглянуто проблему визначення операційного циклу підприємства у випадку, коли підприємство здійснює кілька видів діяльності та операційні цикли кожного виду діяльності мають тривалість, що значно відрізняється. Оскільки питання визначення операційного циклу не знайшли належного відображення в нормативно-правових актах і в працях інших авторів, їхній розгляд в дисертаційній роботі отримав особливо важливе значення.

В другому розділі “Методика обліку надходження необоротних основних засобів праці” розглянуто всі варіанти надходження основних засобів праці (придбаних шляхом будівництва (виготовлення), шляхом купівлі або обміну) та методика їх обліку.

Нормативно-правова база, а також публікації спеціалістів, майже не торкаються питань відображення в обліку дослідницьких та проектних робіт, відведення земельної ділянки, а також інших робіт та операцій, які передують процесу будівництва – одному зі шляхів придбання основних засобів. Дисертантом здійснено аналіз таких підготовчих робіт та запропоновано методику їхнього обліку та включення до собівартості будівництва об'єкта основних засобів.

Проведено аналіз методу калькулювання собівартості об’єкта, що будується, та дані рекомендації з калькулювання собівартості об’єктів, що будуються, у випадку, коли об’єктом бухгалтерського обліку витрат на здійснення будівництва основних засобів праці господарським способом є відокремлений структурний підрозділ підприємства або окрема будівля та споруда та здійснюється одночасне будівництво господарським способом кількох об'єктів основних засобів праці.

Наявність детально розроблених та всебічно охоплюючих норм витрат будівельних матеріалів, визначених, як правило, в натуральних показниках, вимагає, як зазначено в дисертаційній роботі, чіткого узгодження натуральних і вартісних показників за будівельними матеріалами, які списуються на собівартість будівельно-монтажних робіт.

Найскладнішим у визначенні собівартості (вартості будівельно-монтажних робіт) окремого об’єкта основних засобів праці, що придбаваються шляхом будівництва господарським способом, є визначення витрат на оплату праці працівників, що здійснюють будівельно-монтажні роботи з будівництва такого об’єкта, особливо у випадках, коли праця одних і тих же будівельників використовується на будівництві декількох об’єктів, при виготовленні будівельних сумішей або матеріалів, що використовуються на декількох об’єктах одночасно, або коли працівник обслуговує будівельні машини або механізми, що також одночасно використовуються на декількох будівельних об’єктах. В цьому розділі дисертації проаналізовані та детально розписані методи, використовуючи які можна з високим ступенем точності розподіляти витрати на оплату праці таких робітників за окремими об’єктами будівництва. При використанні такого методу розподілення витрат на оплату праці за окремими об’єктами будівництва автоматично знімається проблема розподілення витрат на соціальні відрахування з заробітної плати таких робітників, оскільки вони відносяться на собівартість того об'єкта, на собівартість якого була віднесена заробітна плата, на яку і здійснювалися нарахування відрахувань до соціальних фондів.

Проблеми, аналогічні зазначеним у попередньому абзаці, виникають і при розподілені витрат на експлуатацію машин і механізмів, що одночасно використовуються на декількох об’єктах будівництва. І в цьому випадку були проаналізовані та детально розписані методи, використовуючи які можна з високим ступенем точності розподіляти такі витрати за окремими об’єктами будівництва.

Запропонований уточнений методологічний підхід до розподілу витрат на оплату праці та витрат на експлуатацію машин і механізмів на кілька об’єктів необоротних основних засобів праці, що будуються одночасно, може використовуватися і в інших аналогічних ситуаціях, коли необхідно буде здійснювати таке розподілення.

В цьому розділі роботи здійснено критичний аналіз статей калькуляції та визначення собівартості будівництва об’єктів основних засобів. Зокрема, запропонований новий підхід в розподіленні загально виробничих витрат, в тому числі безпосередньо пов’язаних зі здійсненням будівництва об’єктів основних засобів праці. Такі витрати, на думку автора, мають бути віднесені на рахунок капітальних інвестицій (до собівартості споруджуваних господарським способом об'єктів основних засобів праці).

Аналогічний підхід, на думку автора, має бути і відносно адміністративних витрат, не дивлячись на те, що, виходячи з прямих і непрямих указівок (вимог) національних стандартів і Плану рахунків, можна зробити висновок, що адміністративні витрати до собівартості об'єктів основних засобів праці, придбаних підприємством шляхом будівництва господарським способом, не включаються.

В цьому розділі зроблено детальний аналіз документування господарських операцій, що здійснюються в процесі будівництва господарським способом, та відображення їх в первісних документах та облікових регістрах. На основі зробленого аналізу запропонована форма накопичувальної відомості з обліку витрат, здійснених в процесі будівництва об’єкта основних засобів праці господарським способом.

Крім цього проведено детальний аналіз здійснення та відображення в обліку будівництва об’єктів основних засобів праці підрядним способом, здійснення розрахунків з підрядниками, документування господарських операцій, здійснюваних в процесі будівництва підрядним способом, та відображення їх в облікових регістрах. На основі проведеного аналізу запропонована форма накопичувальної відомості з обліку витрат, здійснених в процесі будівництва об’єкта основних засобів праці підрядним способом.

В цьому розділі проведено аналіз здійснення та відображення в обліку операцій з придбання об’єктів основних засобів праці шляхом їхньої купівлі, обміну або безоплатного отримання, а також їхнього документування.

В третьому розділі “Облік, контроль і аналіз використання, утримання та вибуття необоротних основних засобів праці” основна увага приділена питанням нарахування амортизації основних засобів праці. У зв'язку із цим дисертантом у першу чергу здійснений аналіз значення та порядку визначення ліквідаційної вартості та терміну корисного використання (експлуатації) об’єктів основних засобів праці в плані нарахування амортизації.

В цьому розділі на основі критичного аналізу методів амортизації об’єктів основних засобів праці дані конкретні практичні рекомендації:

а) з порядку нарахування амортизації об’єктів основних засобів праці після їхньої переоцінки;

в) з порядку нарахування амортизації об’єктів основних засобів праці після їхнього поліпшення (модернізації, модифікації, добудови, дообладнання і т.д.) та зміни первісної вартості та терміну корисного використання (експлуатації);

в) з порядку нарахування амортизації об’єктів основних засобів праці після їхньої часткової ліквідації;

г) з порядку нарахування амортизації об’єктів основних засобів праці після зміни методу нарахування амортизації.

Під зазначені рекомендації підведено певні методологічні підвалини. Визначені та обґрунтовані зміни в формулах розрахунку амортизації залежно від змін, які відбулися (переоцінки, поліпшення і т.д.), та використаного методу амортизації.

Аналогічних рекомендацій немає ні в П(С)БО 7, ні в будь-якому іншому нормативно-правовому документі та в публікаціях спеціалістів бухгалтерського обліку, вивчених дисертантом.

В цьому розділі на базі критичного аналізу методів амортизації об’єктів основних засобів праці здійснені наступні уточнення, роз’яснення та висновки:

а) розрахунок річної суми амортизації необхідно здійснювати не по звітних (календарних) роках, а по роках експлуатації об'єкта (12 місяців корисної експлуатації);

б) як бути в ситуації, коли термін корисного використання, що залишився, не кратний повним рокам або 12 місяцям, адже в стандарті мова йде про роки;

в) при нарахуванні амортизації методом прискореного зменшення залишкової вартості нарахування амортизації необхідно здійснювати до моменту, коли сума нарахованої амортизації досягне величини, що дорівнює вартості об'єкта, який амортизується;

г) в останньому місяці експлуатації об'єкта, в якому була відсутня ліквідаційна вартість і по якому амортизація нараховувалася методом прискореного зменшення залишкової вартості, сума нарахованої амортизації за цей останній місяць визначається в розмірі його залишкової вартості;

д) в яких вимірниках оцінювати очікуваний обсяг виробництва, якщо об'єкт, по якому здійснюється нарахування амортизації виробничим методом, є універсальним і може виготовляти кілька видів продукції (здійснювати кілька робіт, надавати кілька послуг), причому таких, що принципово відрізняються за витратами часу на їх виробництво (надання), за вартістю, витратами енергії і т.д.;

е) як адаптувати формулу нарахування амортизації методом, передбаченим у податковому обліку, до вимог, встановлених в П(С)БО 7;

ж) скільки методів нарахування амортизації по бухгалтерському обліку може одночасно використати підприємство;

з) про методику здійснення переходу з одного методу амортизації на інший.

В цьому розділі дана чітка класифікація витрат, пов’язаних з утриманням необоротних основних засобів праці, яка також має певну частку нового.

Проведено аналіз основних моментів здійснення контролю використання необоротних основних засобів праці та аналізу їхнього використання.

В цьому розділі на основі дослідження діючого методу обліку витрат на утримання основних засобів праці, їх реконструкцію, модернізацію та інше поліпшення, а також здійснення операцій з переоцінки дані рекомендації:

а) з класифікації витрат, пов’язаних з використанням (експлуатацією) основних засобів праці;

б) з відображення в обліку витрат, пов’язаних з володінням об’єктами основних засобів праці, окремо від витрат, пов’язаних з їхнім використанням (експлуатацією);

в) з послідовності здійснення операцій з переоцінки об’єктів основних засобів праці та відображення зменшення їхньої корисності у випадку, коли одночасно виникає право на здійснення переоцінки (в даному випадку — уцінки) та на зменшення корисності об’єкта основних засобів праці;

г) з можливої періодичності здійснення переоцінки об’єктів основних засобів праці;

д) з порядку здійснення переоцінки основних засобів праці, що входять до складу групи основних засобів праці, в якій значиться об’єкт, що піддається переоцінці;

е) з документального оформлення результатів переоцінки об’єктів основних засобів праці, що входять до однієї групи (запропонована форма відомості);

ж) з розподілення первісної вартості, суми нарахованої амортизації (зносу) та ліквідаційної вартості об’єкта основних засобів праці, що підлягає частковій ліквідації між його частиною, яка залишається в експлуатації, і тієї, що підлягає ліквідації;

з) зі складу витрат, пов’язаних з ліквідацією об’єкта основних засобів праці, та їхнім відображенням в обліку.

Висновки

В умовах ринкових відносин бухгалтерський облік об’єктів необоротних засобів праці є найважливішим елементом управління підприємством і контролю за раціональним та економічним використанням його ресурсів з метою досягнення комерційного успіху його власника та зберігання національного багатства держави в цілому.

Реформування економічних відносин в Україні ставить перед обліком, в тому числі і перед обліком необоротних засобів праці, нові задачі та вимоги. Він стає засобом інформаційного забезпечення та впливу на виробництво, контроль, обґрунтованість і ефективність здійснення будь-яких підходів виробничого та фінансового характеру.

Результатом проведення дисертаційного дослідження є обґрунтованість та ув’язка низки аспектів теоретичних і методологічних проблем обліку необоротних засобів праці в сучасних умовах становлення і розвитку економіки України. Загальні висновки, отримані в результаті дослідження, наступні:

1. Відсутність чіткої та детально визначеної термінології необоротних засобів праці, наявність розбіжностей у визначенні об'єкта основних засобів у національних і міжнародних стандартах, а також суперечливі визначення в різних нормативних і законодавчих актах України стали підґрунтям для пропозицій, викладених в цій роботі, зі згладжування або повного усунення таких протиріч і неточностей в термінології.

2. Класифікація об’єктів як необоротних засобів праці залежить від співвідношення терміну їхньої експлуатації та операційного циклу підприємства. У зв’язку з цим стає принципово важливим точне визначення операційного циклу підприємства як часового показника, що впливає на класифікацію об'єктів. Відсутність чіткого порядку визначення операційного циклу підприємства стала фундаментом для визначення в дисертаційній роботі складових частин операційного циклу, його характеристики та детального аналізу, а також розробки рекомендацій та формули розрахунку тривалості операційного циклу з урахуванням специфіки підприємств (їхнього виду діяльності).

3. Здійснення господарським способом будівництва об’єктів основних засобів праці, призначених виключно для використання (експлуатації) їх в межах здійснення власної виробничої, господарської та іншої діяльності підприємства, за своєю суттю має багато спільного з будь-якою іншою діяльністю підприємства. Спираючись на це, в дисертації дається новий підхід в розподіленні загальновиробничих і адміністративних витрат, в тому числі безпосередньо пов’язаних зі здійсненням будівництва об’єктів основних засобів праці.

4. В нормативно-правових актах, що визначають порядок нарахування амортизації об’єктів основних засобів праці, які існують на момент здійснення досліджень, вказані методи нарахування амортизації, що не враховують можливі зміни первісної вартості об’єктів основних засобів праці та суми нарахованої по них амортизації (зносу). Такий стан речей послужив фундаментом для розробки автором конкретних рекомендацій з:

а) порядку нарахування амортизації об’єктів основних засобів праці після їхньої переоцінки;

б) порядку нарахування амортизації об’єктів основних засобів праці після їхнього поліпшення (модернізації, модифікації, добудови, дообладнання і т.д.) та зміненій первісній вартості та терміну корисного використання (експлуатації);

в) порядку нарахування амортизації об’єктів основних засобів праці після їхньої часткової ліквідації.

5. В нормативно-правових актах, що визначають порядок нарахування амортизації об’єктів основних засобів праці, всього лише передбачено право на зміну методу нарахування амортизації, але не даний порядок здійснення переходу з одного методу нарахування амортизації на інший. Це питання стало об’єктом досліджень автора, та внаслідок здійснення таких досліджень були визначені і в цій роботі викладені конкретні рекомендації про порядок здійснення переходу з одного методу нарахування амортизації об’єктів основних засобів праці на інший і порядок здійснення нарахування амортизації по такому об’єкту в подальшому.

6. На підставі аналітичних досліджень, здійснених автором, були визначені та викладені в цій роботі конкретні рекомендації з адаптування формули нарахування амортизації методом, передбаченим у податковому обліку, до вимог, встановлених в бухгалтерському обліку.

7. Відсутність чітко визначеного порядку з розподілення первісної вартості, суми нарахованої амортизації (зносу) та ліквідаційної вартості об’єкта основних засобів праці, що підлягає частковій ліквідації, між його частиною, що залишилася в експлуатації, та тією, що підлягає ліквідації, стало підставою для детального аналізу автором цієї проблеми та розробки конкретних рекомендацій, викладених в цій роботі, відносно здійснення такого розподілення.

8. В дисертації здійснений аналіз документування операцій, що здійснюються з основними засобами праці на всіх етапах їхньої експлуатації (використання), та відображення даних первинних документів в облікових регістрах. За висновками аналізу були запропоновані декілька нових форм документів, що дозволяють покращити облік основних засобів праці та контроль за їхнім використанням.

Запропоновані в цій роботі теоретичні та методичні рекомендації, на мою думку, дають можливість вдосконалити методику здійснення обліку основних засобів праці та достовірність відображення інформації за об’єктами основних засобів праці в бухгалтерському обліку та звітності підприємств.

СПИСОК ПУБЛІКАЦІЙ ЗА ТЕМОЮ ДИСЕРТАЦІЇ

Статті в наукових фахових виданнях

1. Карєв В.П. Розрахунок амортизації // “Бухгалтерський облік і аудит” № 11. – 2001. – С.23-38; № 12. – 2001. – С.24-33; № 02. – 2002. – С.19-32 (6,0 друк. арк.).

2. Карєв В.П. Деякі аспекти застосування пунктів 14 и 15 П(С)БО 7 “Основні засоби” // “Бухгалтерський облік і аудит” № 06. – 2003. – С.23-25 (0,45 друк. арк..).

3. Карєв В.П. Проблеми визначення економічних вигід // “Бухгалтерський облік і аудит” № 09. – 2003. – С.32-35 (0,6 друк. арк.).

Статті в інших виданнях

1. Карєв В.П. (псевдонім – Яків Сочнов) Положення (стандарти) бухгалтерського обліку // “Школа бухгалтера” № 06. – 2004. – С.3-6; № 07. – 2004. – С.3-6; № 08. – 2004. – С.3-6; № 09. – 2004. – С.3-6; № 10. – 2004. – С.3-6; № 11. – 2004. – С.3-6; № 12. – 2004. – С.3-6; № 13. – 2004. – С.3-6; № 14. – 2004. – С.3-6; № 15. – 2004. – С.3-6; № 16. – 2004. – С.3-6; № 17. – 2004. – С.3-6 (7,0 друк. арк.).

2. Карєв В.П. (псевдонім – Яків Сочнов) Зміна первісної вартості основних засобів і нарахування амортизації // “Школа бухгалтера” № 18. – 2004. – С.3-6; № 19. – 2004. – С.3-6; № 20. – 2004. – С.3-6; № 21. – 2004. – С.3-6 (2,4 друк. арк.).

3. Карєв В.П. (псевдонім – Яків Сочнов) Зменшення корисності об’єктів основних засобів // “Школа бухгалтера” № 01. – 2005. – С.3-6; № 02. – 2005. – С.3-6 (1,2 друк. арк.).

4. Карєв В.П. (псевдонім – Яків Сочнов) Зменшення корисності по-мінфіновськи // “Школа бухгалтера” № 03. – 2005. – С.3-6 (0,6 друк. арк.).

5. Карєв В.П. (псевдонім – Яків Сочнов) Продаж об’єктів основних засобів // “Школа бухгалтера” № 04. – 2005. – С.3-6; № 05. – 2005. – С.3-6 (1,2 друк. арк.).

АНОТАЦІЯ

Карєв В.П. Облік, контроль і аналіз основних засобів. – Рукопис.

Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидату економічних наук за фахом 08.06.04. - Бухгалтерський облік, аналіз і аудит. - Державна Академія статистики обліку і аудиту, Київ, 2006 р.

Дисертація присвячена теоретичним, практичним і методичним питанням обліку, контролю і аналізу об'єктів основних засобів праці. Об'єктом дослідження обрані господарські операції, які підлягають відображенню в бухгалтерському обліку промислових підприємств. Предметом дослідження була сукупність теоретичних, практичних і методичних питань обліку, контролю і аналізу використання об'єктів основних засобів праці.

Обґрунтовані і запропоновані рішення з поліпшення обліку основних засобів праці. Так, зокрема, запропонований новий підхід у розподілі загальновиробничих і загальногосподарчих витрат, що здійснюються в процесі будівництва або виготовлення власними силами об'єктів основних засобів праці; обґрунтована необхідність внесення змін до порядку здійснення розрахунків амортизації при використанні деяких методів, визначених у П(С)БО 7, у тому числі після переоцінки, часткової ліквідації, модернізації, реконструкції та інших операцій, що викликають зміни первісної та ліквідаційної вартості об'єкта основних засобів праці, а також строку його корисної експлуатації. Крім цього, запропоновано порядок розподілу витрат і визначення первісної вартості кожного окремого об'єкта основних засобів праці при здійсненні їхнього придбання шляхом будівництва в комплексі та формулу визначення операційного циклу підприємства, необхідні для правильної класифікації об'єктів необоротних активів і, зокрема, основних засобів праці та інше.

Ключові слова: основні засоби, капітальні інвестиції, первісна вартість, амортизація, переоцінка, будівництво господарським і підрядним способом, операційний цикл, часткова ліквідація.

АННОТАЦИЯ

Карев В.П. Учет, контроль и анализ основных средств. – Рукопись.

Диссертация на соискание ученой степени кандидата экономических наук по специальности 08.06.04. – Бухгалтерский учет, анализ и аудит. – Государственная Академия статистики учета и аудита, Киев, 2006 г.

Обоснована необходимость внесения изменений в порядок осуществления расчетов амортизации при использовании некоторых методов, определенных в П(С)БУ 7, в том числе после переоценки, частичной ликвидации, модернизации, реконструкции и прочих операций, вызывающих изменения первоначальной и ликвидационной стоимости объекта основных средств труда, а также срока его полезной эксплуатации. Предложены способы адаптации формулы начисления амортизации методом, предусмотренным в налоговом учете, под существующие требования П(С)БУ 7. Проведен сравнительный анализ понятия объекта основных средств, данный в П(С)БУ 7 и МСБО, и на основе полученных данных предложены методы устранения существующих противоречий. Предложено улучшение существующего порядка определения ликвидационной стоимости объектов основных средств и сроков их использования (эксплуатации).

На основании критического анализа используемой терминологии, касающейся необоротных активов, даны предложения по ее усовершенствованию.

Обоснованы и предложены решения по улучшению учета основных средств труда. Так, в частности, предложен новый подход в распределении общепроизводственных и общехозяйственных расходов, осуществляемых в процессе строительства или изготовления собственными силами объектов основных средств труда. Кроме этого, предложен порядок распределения затрат и определения первоначальной стоимости каждого отдельного объекта основных средств труда при осуществлении их приобретения путем строительства, в том числе в случае, когда одновременно осуществляется строительство хозяйственным способом нескольких объектов. Детально расписаны методы, используя которые можно с высокой степенью точности распределять расходы на оплату труда рабочих, участвующих в осуществлении строительства одновременно нескольких объектов по каждому из таких строящихся объектов.

В работе определены составные части операционного цикла, дана им характеристика и порядок определения (расчета) их продолжительности, а также предложена формула расчета продолжительности операционного цикла предприятия с учетом специфики предприятий (их вида деятельности). Рассмотрена проблема определения продолжительности операционного цикла предприятия в случаях, когда предприятие осуществляет одновременно несколько видов деятельности, операционные циклы которых значительно отличаются. Поскольку вопросы определения продолжительности операционного цикла не нашли должного отражения в нормативно-правовых актах и в трудах других авторов, а также ввиду того, что точное определение операционного цикла имеет принципиальное значение для правильной классификации объектов необоротных активов и, в частности, основных средств труда, данному вопросу в работе уделено особое внимание.

В работе дана классификация затрат, связанных с использованием (эксплуатацией) основных средств, определена возможная периодичность осуществления переоценки основных средств и распределения первоначальной стоимости, суммы начисленной амортизации (износа) и ликвидационной стоимости объекта основных средств, подлежащего частичной ликвидации, между его частями (остающейся в эксплуатации и подлежащей ликвидации).

Ключевые слова: основные средства, капитальные инвестиции, первоначальная стоимость, амортизация, переоценка, строительство хозяйственным и подрядным способом, операционный цикл, частичная ликвидация.

ANNOTATION

V.P. Karev. Accounting, Control, and Analysis of Fixed Plant and Equipment. - A Manuscript Copy

Dissertation for the degree of a Candidate of Economic Science in specialty 08.06.04 – Accounting, Analysis, and Audit – Academy of Statistics, Kyiv, 2006.

This Dissertation is dedicated to theoretical, practical, and methodological issues of accounting, control, and analysis of plant and equipment facilities. The business operations to be subject to recording in accounting of industrial enterprises were chosen for the subject of this work. The subject-matter of this work was a range of theoretical, practical, and methodological issues of accounting, control, and analysis in using plant and equipment facilities.

The solutions aimed at improvement of accounting plant and equipment facilities were suggested and substantiated. Thus, in particular, a new approach was suggested for allocation of general production and general business costs in the process of construction or independent production of plant and equipment facilities, the necessity