Актуальність теми дослідження
ТЕРНОПІЛЬСЬКИЙ ДЕРЖАВНИЙ ЕКОНОМІЧНИЙ УНІВЕРСИТЕТ
ОРДІХОВСЬКА НАТАЛЯ ДМИТРІВНА
УДК 631.162
УДОСКОНАЛЕННЯ УПРАВЛІНСЬКОГО ОБЛІКУ ТА АНАЛІЗУ НА АГРОПРОМИСЛОВИХ ПІДПРИЄМСТВАХ
(на прикладі галузі рослинництва)
Спеціальність 08.06.04 – Бухгалтерський облік, аналіз та аудит
Автореферат
дисертації на здобуття наукового ступеня
кандидата економічних наук
Тернопіль – 2006
Дисертацією є рукопис
Робота виконана на кафедрі бухгалтерського обліку і аудиту в агропромисловому виробництві Тернопільського державного економічного університету Міністерства освіти і науки України
Науковий керівник: доктор економічних наук, професор
Яремчук Іван Герасимович,
Тернопільський державний економічний університет, професор кафедри бухгалтерського обліку і аудиту в агропромисловому виробництві
Офіційні опоненти: доктор економічних наук, професор
Усач Богдан Федорович,
Львівський банківський інститут НБУ
завідувач кафедри обліку і аудиту
кандидат економічних наук, доцент
Гуцаленко Любов Василівна,
Вінницький державний аграрний університет завідувач кафедри аудиту та державного контролю
Провідна установа: Одеський державний економічний університет,
кафедра економіки, організації і обліку в АПК
Захист відбудеться “08_”_червня_2006 року о 14 годині на засіданні спеціалізованої вченої ради Д 58.082.01 Тернопільського державного економічного університету за адресою: 46004, м. Тернопіль, вул. Львівська, 11, корпус 11, зал засідань
З дисертацією можна ознайомитись у бібліотеці Тернопільського державного економічного університету за адресою: 46004, м. Тернопіль, вул. Львівська, 6
Автореферат розісланий “_06_” _травня_2006 року
Вчений секретар
спеціалізованої вченої ради Д 58.082.01
кандидат економічних наук, доцент З.В. Задорожний
ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА ДИСЕРТАЦІЙНОЇ РОБОТИ
Актуальність теми дослідження. В сучасних умовах розвитку ринкових відносин в Україні зростає роль та значення створення раціональних та ефективних систем управління в діяльності підприємницьких структур. За цих обставин постає завдання формування необхідної ресурсної бази для управління виробничими процесами, вирішальну роль в утворенні якої відіграє управлінський облік, що не просто реєструє, узагальнює, контролює факти господарської діяльності, а й забезпечує користувачів всіх рівнів необхідною інформацією.
На теперішньому етапі функціонування економічних процесів управлінський облік, який формувався на основі поділу загальної системи обліку, вимагає нового осмислення, перебудови та реформування. Тому обґрунтування сутності, принципів, методів, а також розробка системи організації управлінського обліку в економічній діяльності підприємств набуває дедалі більшого значення і залишається актуальним.
Загальні фундаментальні основи управлінського обліку досліджено П.С. Безруких, М.А. Вахрушиною, С.Ф. Головим, Г. Емерсоном, Дж. Кларком, Дж. Харрісом, Дж. А. Хіггінсом, Ч.Т. Хорнгреном, М.Г. Чумаченком. В їхніх наукових розробках розкриваються проблеми вдосконалення і розвитку облікових систем щодо створення надійної інформаційної бази з метою управління.
Дослідження питань теорії і практики організації системи управлінського обліку в Україні проводять такі науковці як: П.Й. Атамас, Ф.Ф. Бутинець, З.В. Задорожний, Т.П. Карпова, О.П. Кудря, В.С. Лень, О.В. Лишиленко, Л.В. Нападовська, Н.М. Малюга, А.В. Озеран, М.С. Пушкар, Є.X. Румак, В.В. Сопко, О.П. Сухоребра, І.Д. Фаріон, П.Я Хомин та інші.
Проте, поряд із важливими науковими результатами щодо методики і організації управлінського обліку все ще залишаються невирішеними проблеми в основному його практичного використання. Зокрема, поглибленої розробки й обґрунтування потребують методичні принципи управлінського обліку, які мають бути адаптовані до української практики та враховувати особливості різних сфер діяльності. Об’єктивною передумовою для розвитку сільськогосподарських підприємств, що займаються вирощуванням продукції рослинництва є впровадження системи управлінського обліку, яка б врахувала їх специфічні особливості та забезпечувала користувачів всіх рівнів інформацією для прийняття ефективних управлінських рішень.
Актуальність та новизна вказаних питань визначили вибір теми, а їх науково-теоретична і практична значущість зумовили основні напрямки дисертаційного дослідження з проблем управлінського обліку і аналізу в галузі рослинництва.
Зв’язок роботи з науковими програмами, темами. Дисертаційна робота виконана відповідно до плану наукових досліджень Тернопільського державного економічного університету за темою “Вдосконалення методології обліку, аналізу та аудиту на сільськогосподарських підприємствах з різними формами власності” номер державної реєстрації 0105U000859. Автором досліджено питання реформування виробничих відносин в сільському господарстві та їх безпосередній вплив на організацію і методику обліку та аналізу в рослинництві.
Мета та завдання дослідження. Мета дисертаційного дослідження полягає в обґрунтуванні теоретичних положень та розробці практичних рекомендацій щодо вдосконалення системи управлінського обліку й аналізу виробничих витрат на підприємствах галузі рослинництва, впровадженні сучасних облікових і аналітичних інформаційних технологій обліку.
Відповідно до мети дослідження ставляться такі завдання:
- визначити особливості становлення та розкрити економічну сутність системи управлінського обліку для розробки практичних рекомендацій щодо її удосконалення на основі узагальнення сучасних наукових підходів;
- розкрити значення управлінського обліку як системи формування інформаційних ресурсів з метою підвищення ефективності управління витратами і прийняття управлінських рішень в діяльності сільськогосподарських підприємств;
- визначити фактори впливу на результативність вирощування продукції рослинництва для врахування організаційних та технологічних особливостей підприємств галузі рослинництва при розробці моделі впровадження управлінського обліку;
- розробити модель впровадження системи управлінського обліку для ефективного функціонування сільськогосподарських підприємств, що займаються вирощуванням продукції рослинництва, з урахуванням їх організаційно-виробничих особливостей;
- оцінити сучасний стан системи обліку й аналізу витрат, розробити практичні рекомендації за умов упровадження управлінського обліку щодо їх використання в процесі управління діяльністю сільськогосподарських підприємств, що займаються вирощуванням продукції рослинництва;
- вдосконалити методику операційного аналізу на основі поділу постійних витрат на прямі і непрямі з метою планування прибутку та прогнозування фінансових результатів діяльності підприємств галузі рослинництва;
- обґрунтувати інформаційну базу для системи управлінського обліку в діяльності сільськогосподарських підприємств та визначити шляхи їх координації в комп’ютерному середовищі.
Об’єктом дослідження є теорія і практика системи управлінського обліку суб’єктів господарювання.
Предметом дослідження є сукупність теоретичних і практичних аспектів формування системи управлінського обліку і аналізу як основи для забезпечення ефективного управління витратами виробництва сільськогосподарських підприємств.
Методи дослідження. Теоретична частина дисертаційного дослідження опрацьована із застосуванням системного підходу щодо формування та організації управлінського обліку. При узагальненні економічної сутності управлінського обліку та доцільності його виокремлення із загальної системи бухгалтерського обліку на підприємствах використано абстрактно-логічний метод. Порівняльний аналіз використано для розробки системи обліку на підприємствах, що займаються вирощуванням продукції рослинництва із урахуванням зарубіжного досвіду та особливостей інших галузей.
Для аналізу факторів, що впливають на формування собівартості продукції галузі рослинництва та встановлення взаємозв’язку між ними, застосовано економіко-статистичні методи, а саме: кореляційний аналіз, методи регресії, дисперсії. Поряд з цим у роботі використано методи математично-статистичного моделювання при прогнозуванні показників виробництва продукції галузі рослинництва.
У процесі дослідження опрацьовано законодавчо-нормативні акти, прийняті Верховною Радою та Кабінетом Міністрів України, а також інструктивні матеріали Міністерства аграрної політики України, наукові праці вітчизняних і зарубіжних учених у галузі управлінського обліку та аналізу.
Інформаційною базою дослідження слугували дані статистичної звітності досліджуваних підприємств Вінницької області, а також матеріали Державного комітету статистики України.
Наукова новизна дисертаційної роботи. Наукова новизна одержаних результатів полягає в теоретичному обґрунтуванні та розробці практичних рекомендацій і пропозицій щодо формування управлінського обліку на етапі його впровадження в практику вітчизняних підприємств галузі рослинництва.
Найбільш суттєвими науковими результатами дисертаційного дослідження, що відрізняються новизною, є наступні:
вперше:
- розроблено модель впровадження системи управлінського обліку для сільськогосподарських підприємств, що займаються вирощуванням продукції рослинництва, яка передбачає поетапний механізм реалізації принципів та методів автономної системи управлінського обліку, на підставі удосконалення обліку та класифікації витрат, формування собівартості продукції, організації управлінської роботи, яка на відміну від існуючих моделей забезпечить сучасні потреби управління та максимізацію прибутку;
- запропоновано методику поглибленого операційного аналізу “Витрати-Обсяг-Прибуток” на основі розрахунку ефекту операційного леверіджу, точки беззбитковості, межі рентабельності та запасу фінансової міцності з метою прогнозування, планування та максимізації фінансових результатів за рахунок оптимізації асортиментної політики на підприємствах галузі рослинництва;
удосконалено:
- методику визначення результативності вирощування продукції рослинництва та прийняття управлінських рішень на основі розробки кореляційно-регресійної моделі, в основу якої покладено визначення впливу організаційно-технологічних особливостей галузі;
- методи формування собівартості продукції рослинництва (повних та часткових витрат) та способи її калькулювання за рахунок використання системи “директ-костинг”, що передбачає розрахунок маржинального доходу та поділ витрат на постійні і змінні;
набули подальшого розвитку:
- теоретичне узагальнення наукових підходів до процесів формування та інтеграції системи управлінського обліку, з урахуванням сучасних потреб управління діяльності сільськогосподарських підприємств;
- обґрунтування економічної сутності, ролі та значення управлінського обліку як підсистеми, що забезпечує процес управління діяльністю підприємств на основі оптимізації використання внутрішньої інформації;
- формування інформаційної бази та визначення шляхів її координації за рахунок функціонування комп’ютерних технологій для впровадження системи управлінського обліку сільськогосподарських підприємств.
Запропонований у роботі комплексний підхід до вирішення завдань дає можливість розробити методично-інформаційне забезпечення стосовно управлінського обліку й аналізу для потенційних користувачів, що сприятиме підвищенню ефективності виробництва продукції рослинництва в сучасних умовах господарювання.
Практичне значення одержаних результатів полягає у розробці науково-методичних і практичних рекомендацій щодо вдосконалення та підвищення ефективності управлінського обліку витрат операційної діяльності господарюючих суб’єктів, які можуть використовуватись як на підприємствах галузі рослинництва так і державними органами аграрної політики при розробці методичних рекомендацій щодо планування, обліку і калькулювання собівартості рослинницької продукції.
Розроблені автором рекомендації з управлінського аналізу ефективності виробництва, а також модель управлінського обліку витрат та калькулювання виробничої собівартості продукції використовуються у практичній діяльності підприємств Вінницької області (довідка про впровадження № 175 від 14.09.2005 р.). Пропозиції щодо методики обліку, аналізу та контролю виробничих витрат були використані Управлінням агропромислового розвитку Калинівського району Вінницької області при розробці перспективних планів економічної діяльності сільськогосподарських підприємств, що займаються вирощуванням продукції рослинництва (довідка про впровадження № 205 від 7.09.2005 р.).
Основні теоретичні положення з управлінського обліку та аналізу використовуються при викладанні таких дисциплін як “Бухгалтерський облік”, “Управлінський облік”, “Фінансовий аналіз” у Вінницькій філії Європейського університету (довідка про впровадження № 130 від 12.04.2005 року).
Особистий внесок здобувача. Результати, розробки та пропозиції дисертаційного дослідження є самостійно отриманими автором.
Апробації результатів. Основні положення дисертаційної роботи отримали позитивну оцінку на міжнародних науково-практичних конференціях: “Облік, аудит і аналіз: економічна база, стратегія, концепції” (м. Тернопіль, ТАНГ, 28-29 травня 2004 р.); “Динаміка наукових досліджень ‘2005” (м. Дніпропетровськ, 20-30 червня 2005 р.); а також на всеукраїнських науково-практичних конференціях: “Молодь, освіта, наука, культура і національна свідомість” (м. Київ, Європейський університет, 15-16 квітня 2004 р.); “Економіка: сучасні проблеми та перспективи розвитку” (м. Київ, Європейський університет, 18-19 березня 2004 р.); “Розвиток фінансової системи України в умовах ринкової трансформації” (м. Вінниця, ВІЕ ТАНГ, 14-15 жовтня 2004 р.).
Публікації. Результати дисертаційної роботи викладено в 14 наукових працях загальним обсягом 5,6 д.а., у тому числі у фахових виданнях опубліковано 5 робіт загальним обсягом 2,8 д.а.
Структура та обсяг дисертації. Дисертаційна робота складається зі вступу, трьох розділів, висновків, списку використаної літератури, додатків. Обсяг основного тексту дисертації налічує 158 сторінок комп’ютерного тексту, у тому числі 19 таблиць на 15 сторінках, 20 рисунків на 11 сторінках, 11 додатків на 13 сторінках. Робота містить список використаних джерел із 195 найменувань, які займають 17 сторінок.
ОСНОВНИЙ ЗМІСТ ДИСЕРТАЦІЙНОЇ РОБОТИ
У вступі обґрунтовано актуальність обраної теми, визначено мету, відповідно до якої сформульовано основні завдання, об’єкт, предмет, та методи дослідження, а також розкрито наукову новизну та практичну значущість і апробацію отриманих результатів.
У розділі 1 “Теоретичні засади формування управлінського обліку витрат виробництва” – визначено економічну сутність управлінського обліку, його роль та значення в інформаційному забезпеченні системи управління, досліджено принципи й особливості формування системи управлінського обліку на сільськогосподарських підприємствах, які займаються вирощуванням продукції рослинництва.
Дослідження еволюції розвитку та етапів становлення загальної системи обліку дозволяють визначити теоретичні основи управлінського обліку: обґрунтування його об’єктів, предмету, методів, принципів, завдань та функцій.
Під управлінським обліком автор розуміє систему принципів і методів обробки інформації, що забезпечує ефективне прийняття управлінських рішень внутрішніми користувачами. Управлінський облік сприяє здійсненню процесів планування, організації, контролю та регулювання господарської діяльності підприємницьких структур.
Необхідність створення ефективних форм управління виробничими процесами господарюючих суб’єктів та спрямування обліку на потреби менеджерів є спонукальним мотивом для впровадження на сучасних українських підприємствах системи управлінського обліку. Так, управлінський облік, на відміну від фінансового, спрямований на реалізацію потреб управління підприємства на підставі оперативної обробки внутрішньої інформації та прийняття своєчасних управлінських рішень.
На основі системного підходу автором визначено взаємозв’язок між управлінським обліком та системою інформаційних ресурсів підприємства, який проявляється в тому, що система управління визначає структуру інформації, а облік обробляє дані для потреб менеджерів. Отже, основним завданням управлінського обліку є формування інформаційного продукту адекватного умовам ведення господарської діяльності, що враховує особливості певної галузі та відповідає індивідуальним запитам управлінського персоналу на конкретному підприємстві (рис. 1).
Аналіз функціонуючих систем обліку на сільськогосподарських підприємствах показав, що існує низка особливостей (багатогалузевий характер, сезонність, вплив природних факторів, створення страхових фондів, отримання побічних продуктів), які справляють значний вплив на формування управлінського обліку.
Рис. 1. Взаємозв’язок управлінського обліку та системи прийняття управлінських рішень
Система обліку на підприємствах, які займаються вирощуванням продукції рослинництва повинна передбачити наступні фактори: визначення витрат при формуванні собівартості продукції (робіт та послуг) не за галузями виробництва, а всередині них, в розрізі окремих культур тощо; необхідність утворення центрів витрат і сфер відповідальності; нерівномірність нагромадження витрат на рахунках обліку протягом періодів та їх розподіл наприкінці року; іншу номенклатуру статей витрат; необхідність алгоритмів розрахунків тощо.
У процесі дослідження доведено неефективність функціонуючих систем обліку на сільськогосподарських підприємствах в процесі управління, та неможливість перенесення загальної системи управлінського обліку в галузь рослинництва, що зумовлює необхідність розробки такої його моделі, яка б задовольняла потреби конкретного господарюючого суб’єкта.
У розділі 2 “Організація системи управлінського обліку витрат в галузі рослинництва” – проведено аналіз функціонуючих систем обліку та класифікації витрат операційної діяльності підприємств галузі рослинництва, розроблено модель впровадження системи управлінського обліку для сільськогосподарських підприємств.
Аналіз операційної діяльності досліджуваних сільськогосподарських підприємств, які займаються безпосередньо вирощуванням продукції рослинництва, показує, що застосування системи обліку та класифікації витрат за економічними елементами згідно з П(С)БО 16 “Витрати”, не задовольняє вимог управління.
Традиційні методи обліку та способи класифікації витрат виробництва не враховують галузевих, організаційних та технологічних особливостей господарюючих суб’єктів, не забезпечують своєчасного формування управлінської інформації, а отже й не задовольняють сучасних вимог функціонування підприємств.
У результаті дослідження було доведено, що лише використання системи “директ-костинг” на основі поділу витрат на постійні і змінні, забезпечує ефективне формування собівартості продукції рослинництватабл. ).
Таблиця 1
Калькулювання собівартості озимої пшениці та визначення фінансових результатів від її реалізації за 2004 рік за системою директ-костинг
на ДП ДГ “Артеміда”
№ з/п | Показник | Сума
1 | Кількість вирощеної пшениці озимої, ц. | 5566
2 | Кількість реалізованої пшениці, ц. | 4452,8
3 | Ціна реалізації одного центнера пшениці озимої, грн. | 70,0
4 | Кількість нереалізованої пшениці, ц (п.1-п.2) | 1113,2
5 | Виручка від реалізації, грн. | 311696
6 | Змінні виробничі витрати бригади по вирощуванню пшениці, грн. | 209776
7 | Змінні загальновиробничі витрати, грн. | 39271
8 | Собівартість вирощеної пшениці, грн. (п.6 + п.7) | 249047
9 | Собівартість одного центнера вирощеної пшениці, грн.(п.8/п.1) | 44,74
10 | Собівартість реалізованої пшениці, грн.(п.2 х п.9) | 199218
11 | Собівартість нереалізованої пшениці, грн.(п.4 х п.9) | 49805
12 | Виробничий маржинальний доход, грн. (п.5 - п.10) | 112478
13 | Змінні фактичні адміністративні витрати та витрати на збут, грн. | 39500
14 | Загальний маржинальний доход, грн. (п. 10-п.11) | 72978
15 | Постійні фактичні виробничі, загальновиробничі, адміністративні витрати та витрати на збут, грн. | 70179
16 | Операційний прибуток, грн.(п.14-п.15) | 2799
Як видно з даних табл. 1 собівартість одного центнеру вирощеної озимої пшениці за системою директ-костинг склала 44,74 грн., що на 11,01 грн., або 24,6% менше, ніж при системі обліку, яка застосовується на досліджуваному підприємстві, та на 1% менше ніж за іншими методами. Зазначений метод дозволяє встановити ту межу ціни одиниці продукції, яка покриває всі витрати на її виробництво, і в свою чергу, забезпечує отримання прибутку. Тому, можна вважати, що система “директ-костинг” значно розширяє аналітичні можливості обліку, оскільки дозволяє керівництву підприємства більш ґрунтовно оцінювати категорію собівартості власної продукції та формувати при її реалізації „ціновий діапазон” на ринку.
На основі проведеного дослідження автором запропоновано модель системи управлінського обліку, яка реалізується поетапно та забезпечує оптимальний поділ витрат, ефективні методи формування собівартості продукції, враховує організаційні, виробничі та технологічні особливості господарської діяльності (рис. 2).
Рис. 2. Модель впровадження системи управлінського обліку на
ДП ДГ “Артеміда”
Розроблена модель базується на тих завданнях, які поставлені системою управління сільськогосподарських підприємств, принципах і методах управлінського обліку.
У процесі дослідження встановлено, що облікова інформація, яку містить фінансова звітність, отримується наприкінці звітного періоду і фактично не придатна для управлінської роботи, оскільки господарські події вже минули, тому вплинути на них неможливо. Тому, по відношенню до фінансового обліку запропонована автономна система, яка функціонує відокремлено і передбачає організацію внутрішньої облікової звітності, техніко-економічних розрахунків, що сприяють ефективному процесу управління. Автором запропоновано здійснювати поділ витрат на змінні, постійні прямі та постійні непрямі і формування собівартості продукції (робіт, послуг) за системою “директ-костинг”.
Як видно з рис. 2, методичний етап запропонованої моделі системи управлінського обліку передбачає виконання процесів нормування, планування, аналізу і контролю операційної діяльності ДП ДГ “Артеміда”.
Технічний етап впроваджуваної моделі спрямований на підвищення ефективності функціонування організаційної структури підприємства. Запропоновано удосконалити систему організації управлінської роботи, яка реалізується конкретизацією поставлених завдань, чітким розподілом обов’язків між працівниками, стимулюванням їх праці, оптимізацією інформаційного зв’язку, автоматизацією облікової системи. Отже, пропонована система управлінського обліку реалізує належну організацію адміністративної та виробничої роботи.
У розділі 3 “Управлінський облік в системі управління витратами на підприємствах галузі рослинництва” – розроблено науково-практичні рекомендації щодо впровадження системи управлінського обліку в діяльність сільськогосподарських підприємств на основі розробки кореляційно-регресійної моделі результативності виробництва продукції рослинництва і використання операційного аналізу “Витрати-Обсяг-Прибуток” із застосуванням інформаційних технологій.
Впровадження заходів, що передбачаються моделлю управлінського обліку в діяльність досліджуваних підприємств, потребує попередніх розрахунків щодо визначення факторів впливу на ефективність виробництва та прийняття відповідних управлінських рішень стосовно розробки планів, прогнозів та стратегії їх розвитку.
Планування, аналіз та контроль виробничих витрат сільськогосподарських виробників запропоновано здійснювати з використанням факторного аналізу. В роботі сформовано детерміновану факторну модель валового збору продукції, результати якої дозволяють визначити силу впливу кожного з досліджуваних чинників:
де ВЗ – валовий збір продукції; S – посівна площа культури; З – площа, на які загинули посіви; У – урожайність культури.
З метою встановлення причин відхилень в розрахунки було введено такі показники: зміна обсягів виробництва за рахунок площі посівів - ?ВЗs; зміна обсягів виробництва за рахунок загибелі посівів - ?ВЗз; зміна обсягів виробництва за рахунок урожайності - ?ВЗу.
Аналіз факторів свідчить, що найбільш суттєвим з них є урожайність культур, максимізація якої досягається досконалістю технології виробництва. Так, в досліджуваному господарстві зменшення обсягів виробництва від запланованих показників за рахунок урожайності культур склали: зернові культури (384ц), картопля (910ц), цукровий буряк (2330 ц).
Коефіцієнт кореляції (0,98) підтвердив високу тісноту зв’язку між внесенням добрив та урожайністю сільськогосподарських культур. При плануванні виробництва продукції рослинництва важливе значення має визначення структури посівних площ, оскільки чим більша частина високоурожайних культур в загальній сумі посівних площ, тим вищий, за інших рівних умов, вихід продукції.
Для планування витрат та прогнозування прибутків діяльності сільськогосподарських підприємств запропоновано використання операційного аналізу “Витрати-Обсяг-Прибуток”. Враховуючи складність та неточність існуючих методів аналізу та прогнозування ефективності операційної діяльності підприємств галузі рослинництва, автором запропоновано методику операційного аналізу на основі розрахунку ефекту операційного леверіджу, межі рентабельності, порогової кількості готової продукції, запасу фінансової міцності, коефіцієнту безпеки.
Запропонована методика операційного аналізу “Витрати-Обсяг-Прибуток” дозволяє удосконалити систему показників на основі поділу витрат на змінні, постійні прямі та постійні непрямі. Ці показники дають можливість оцінити ефективність виробництва в цілому, а також в розрізі окремих сільськогосподарських культур та обрати оптимальну асортиментну політику, що забезпечить підприємствам стійкі позиції на ринку (табл. 2).
Дані операційного аналізу доводять, що на досліджуваних підприємствах найефективнішим буде вирощування зернових культур, оскільки сила впливу операційного важеля досягла свого максимального значення саме по цій культурі. Значення ефекту операційного леверіджу в розмірі 1, 67 означає, що при збільшенні виручки від реалізації на 1%, прибуток підприємства зросте на 1,67%. Зазначена методика дозволяє також розрахувати для зернових культур межу беззбитковості, яка становить 125,3 тис. грн., та свідчить про необхідність їх реалізації на зазначену суму, або в кількості 2662,8 ц. за ціною 70 грн. за 1 ц.
Таблиця 2
Поглиблений операційний аналіз на ДП ДГ “Артеміда” за 2004 рік
№ з/п | Назва показника | Культура
Зернові культури | Цукровий буряк | Картопля | Плоди та овочі
1. | Кількість реалізованої продукції, ц | 4452,8 | 67742,0 | 10000,0 | 17500,0
2. | Ціна реалізації, грн. | 70,0 | 6,2 | 30 | 14,0
3. | Виручка від реалізації, тис. грн. | 311,7 | 420,0 | 300,0 | 245,0
4. | Сумарні витрати, тис. грн. , в т.ч.: | 248,2 | 302,0 | 225,0 | 198,0
5. | - змінні витрати; | 195,4 | 257,4 | 166,8 | 156
6. | - прямі постійні витрати; | 10,2 | 9,6 | 19,2 | 12,0
7. | - непрямі постійні витрати. | 42,6 | 35,0 | 39,0 | 30,0
8. | Прибуток, тис. грн. | 63,5 | 118,0 | 75,0 | 47,0
9. | Проміжна маржа, (ПМ), тис. грн. | 106,1 | 153,0 | 114,0 | 77,0
10. | Сила впливу операційного важеля - Ефект операційного леверіджу, (ЕОЛ) | 1,67 | 1,30 | 1,52 | 1,62
11. | Коефіцієнт проміжної маржі, (Кпм) | 0,34 | 0,36 | 0,38 | 0,31
12. | Межа рентабельності – точка беззбитковості, (ТБ), тис. грн. | 125,3 | 97,2 | 102,6 | 96,7
13. | Межа рентабельності – порогова кількість готової продукції, (МР), ц. | 1790,0 | 15676,0 | 3420,0 | 6907,0
14. | Запас фінансової міцності, (ЗФМ), тис. грн. | 186,4 | 322,8 | 197,4 | 148,3
15. | Запас фінансової міцності, (ЗФМ), ц. | 2662,8 | 52065,0 | 6580,0 | 10593,0
16. | Запас фінансової міцності – коефіцієнт безпеки, (КБ), %. | 59,8 | 76,8 | 65,8 | 60,5
17. | Прибуток, (П), тис. грн. | 63,5 | 118,0 | 75,0 | 47,0
18. | Рентабельність витрат, (Рв), %. | 25,6 | 39,1 | 33,0 | 19,0
Прогнозні розрахунки, які ґрунтуються на результатах операційного аналізу, доводять, що нарощування темпів виробництва зернових культур на 10% щорічно, призведе до збільшення обсягів прибутку на 10%, 15%, 15,6% відповідно в наступних роках.
Практичне застосування даних аналізу “Витрати-Обсяг-Прибуток” надає можливість господарюючим суб’єктам, які займаються вирощуванням продукції рослинництва, оптимізувати структуру своїх посівних площ та визначитись щодо раціональності їх експлуатації.
Проведені дослідження доводять ефективність запропонованої методики аналізу впливу витрат на фінансовий результат діяльності сільськогосподарських підприємств, оскільки його використання дозволяє регулювати та прогнозувати прибуток від реалізації своєї продукції.
Для вирішення проблеми оперативності отримання та використання інформації на підприємствах галузі рослинництва автором запропоновано автоматизацію системи управлінського обліку.
Аналіз використовуваних на українському ринку програмних продуктів щодо автоматизації систем обліку доводить неможливість загального їх використання в діяльності сільськогосподарських підприємств, оскільки вони не враховують управлінські потреби окремого підприємства. Таким чином, зазначені умови обумовлюють необхідність розробки спеціальної інформаційної системи управлінського обліку, що дозволить, врахувавши галузеві, організаційні та технологічні особливості, забезпечити потреби конкретного господарюючого суб’єкта.
ВИСНОВКИ
У дисертаційній роботі узагальнено теоретичні положення і запропоновано практичні рекомендації щодо удосконалення системи управлінського обліку та аналізу в сільськогосподарських підприємствах. Отримані результати дослідження надають змогу зробити наступні пропозиції та висновки:
1. Під управлінським обліком слід розуміти систему принципів, методів обробки інформації, що сприяють ефективному прийняттю рішень у сфері планування, організації, контролю та регулювання господарської діяльності підприємницьких структур. При цьому основним завданням управлінського обліку є формування інформаційного продукту адекватного умовам ведення господарської діяльності, що враховує особливості галузі, та відповідає індивідуальним запитам управлінського персоналу на конкретному підприємстві.
2. Дослідження предмету, методів, завдань, функцій системи управлінського обліку доводить необхідність його виокремлення із загальної системи обліку, що пов’язано з розвитком виробництва, сучасними умовами господарювання. Інформація управлінського обліку використовується безпосередньо внутрішніми користувачами, є комерційною таємницею і здійснюється на принципах доцільності відповідно до організаційної структури підприємства та масштабів його діяльності.
3. Багатогалузевий характер, сезонність виробництва, природні та інші об’єктивні фактори, що притаманні галузі рослинництва, мають значний вплив на організацію системи управлінського обліку. За цих обставин, виникає необхідність розробки моделі управлінського обліку, яка б забезпечувала можливість оцінки ефективності діяльності галузі рослинництва, враховувала її специфіку та задовольняла потреби конкретних користувачів.
4. При розробці моделі системи управлінського обліку досить суттєвим є врахування особливостей формування собівартості продукції, класифікації та розподілу витрат. Дослідження показали, що вирощування продукції галузі рослинництва є складним комплексним виробництвом, у процесі якого внаслідок впливу сезонних факторів виробничі витрати протягом року формуються нерівномірно. Саме тому, застосування традиційних систем класифікації витрат не в повній мірі задовольняє потреби підприємств галузі рослинництва та перешкоджає ефективному процесу управління. За цих умов доцільно класифікувати витрати на постійні і змінні, нормовані і ненормовані, стандартні та фактичні, релевантні і нерелевантні, що оптимізує процес формування собівартості продукції та позитивно вплине на діяльність підприємства в цілому.
5. Управлінський облік є автономною системою, яка функціонує відокремлено від інших, передбачає розробку внутрішньої звітності та алгоритмів розрахунків економічних показників. Запропонована організація побудови моделі впровадження системи управлінського обліку, враховує особливості досліджуваних підприємств, передбачає використання методу часткових витрат, а саме системи “директ-костинг”, оскільки постійна частина загальновиробничих витрат не пов’язана з виробництвом конкретної одиниці продукції і повинна відноситись до витрат звітного періоду. Як показали дослідження на підприємствах галузі рослинництва метод “директ-костинг” реалізовує себе найефективніше при розрахунку оптимального співвідношення понесених витрат та отриманих прибутків.
6. На основі факторного аналізу встановлено чинники, що найбільш суттєво впливають на обсяги виробництва продукції галузі рослинництва та повинні стати орієнтиром для підприємств під час формування стратегії їх розвитку. Найбільш суттєвими факторами впливу є: урожайність сільськогосподарських культур, обсяги та структура посівних площ, технологія виробництва. Встановлена кореляційна залежність між валовим збором та урожайністю культур надає підґрунтя для цілеспрямованого формалізованого аналізу з кількісною оцінкою впливу окремих факторів для подальшого прогнозування обсягів виробництва.
7. Управлінський аналіз продукції галузі рослинництва, відповідно до розробленої моделі управлінського обліку, рекомендується проводити на основі аналізу “Витрати-Обсяг-Прибуток”, що дозволить суб’єктам господарювання планувати витрати, прибуток та інші показники їх діяльності. Поглиблений операційний аналіз передбачає поділ витрат на змінні, постійні прямі та постійні непрямі та проводиться із використання показників маржинального доходу, валової маржі, точки беззбитковості, запасу фінансової міцності та ефекту фінансового леверіджу. Ці показники дозволяють провести оцінку ефективності виробництва в цілому, в розрізі окремих сільськогосподарських культур, обрати оптимальну асортиментну політику, та на цій основі забезпечити підприємству стійкі позиції на ринку.
8. Ефективна реалізація системи управлінського обліку можлива лише при запровадженні прогресивних методів планування, прогнозування та контролю операційної діяльності сільськогосподарських підприємств. Запропонований методичний підхід щодо прогнозування обсягів виробництва продукції рослинництва базується на результатах операційного аналізу і розрахунку ефекту фінансового леверіджу та надає можливість підприємству оперативно управляти витратами та максимізувати прибуток за рахунок непрямих постійних витрат.
9. Здійснення процесів планування та прогнозування потребують належної управлінської роботи, яка передбачає удосконалення руху інформаційних ресурсів, чіткий розподіл обов’язків між працівниками, стимулювання їх праці, що в цілому забезпечить успішну реалізацію управлінського обліку на підприємстві. Удосконалення процесу обробки і використання інформації з метою ефективного управління суб’єктів господарювання передбачає автоматизацію облікових процесів. Комп’ютеризація облікової інформації – важливий концептуальний принцип реалізації системи управлінського обліку. Аналіз функціонуючого програмного забезпечення доводить необхідність розробки спеціального продукту, що враховує організаційні, галузеві особливості підприємства.
СПИСОК ОПУБЛІКОВАНИХ ПРАЦЬ ЗА ТЕМОЮ ДИСЕРТАЦІЇ
Статті у наукових фахових виданнях:
1. Ордіховська Н.Д. Методичні та теоретичні основи, проблеми становлення управлінського обліку в Україні // Формування ринкових відносин в Україні: Зб. наук. пр. – К. - 2003. – Випуск 9 (28). - С. – 70-72.
2. Ордіховська Н.Д. Управлінські аспекти організації обліку виробничих витрат // Наукові праці НДФІ: Наук. зб. – 2003. – Вип. 4 (23). – К. - 2003. – С. 137-145.
3. Ордіховська Н.Д. Особливості агропромислового виробництва та їх вплив на організацію управлінського обліку // Формування ринкових відносин в Україні: Зб. наук. пр. – К. - 2003. – Випуск 11 (30). - С. – 78-81.
4. Ордіховська Н.Д. Модель впровадження системи управлінського обліку// Формування ринкових відносин в Україні: Зб. наук. пр. – К. - 2005. – Випуск 12 (55). - С. – 157-161.
5. Ордіховська Н.Д. Методи обліку та класифікації витрат операційної діяльності підприємств галузі рослинництва // Формування ринкових відносин в Україні: Зб. наук. пр. – К. - 2006. – Випуск 1 (56). - С. – 7-11.
В інших наукових виданнях:
6. Ордіховська Н.Д., Гега С.Б. Визначення економічної ефективності технологічних процесів, нових машин і агрегатів // Економіка і ринок: облік, аналіз, контроль: Науковий журнал. – Випуск 5. – Тернопіль: “Економічна думка”. - 2001. – С. – 382-388.
7. Ордіховська Н.Д. Проблеми стратегічного управління підприєм-ством // Матер. VІІ Всеукр. наук.-прак. конф. “Молодь, освіта, наука, культура і національна самосвідомість”. Т. 4. – К.: Видавництво Європейського університету. - 2004. – С. – 165-167.
8. Ordikhovska Natalia. Formation of Management Accounting in Ukraine // Зб. мат. Другої Всеукр. наук.-прак. конф. “Економіка: сучасні перспективи розвитку”. – Т. 2. – К.: Видавництво європейського університету. – 2004. – С. 114-116.
9. Ордіховська Н.Д. Резерви підвищення ефективності земельних ресурсів // Зб. наук. пр. Між нар. наук.-практ. конф. “Облік, аудит і аналіз: економічна база, стратегія, концепції”. – Тернопіль: ТАНГ. - 2004. – С. 385-390.
10. Ордіховська Н.Д. Економіко-статистичний аналіз агропромислового комплексу Вінницької області та перспективи його розвитку // Матер. ІІ Всеукр. наук.-практ. конф. “Розвиток фінансової системи України в умовах ринкових трансформацій”. Т. 2. – Вінниця: “Ладно ЛТД”. - 2004. – С. – 418-431.
11. Ордіховська Н.Д. Особливості управлінського обліку витрат на підприємствах АПК // Матер. ІV Міжнар. наук.-практ. конф. “Динаміка наукових досліджень ‘2005”. Т. 14. – Дніпропетровськ: Наука і освіта. – 2005. – С.8-11.
12. Ордіховська Н.Д. Управлінський облік агропромислових підприємств в умовах комп’ютеризації // Вісник Київського інституту бізнесу і технологій. – К. – 2005. – Випуск 2 (3). – С. 79-81.
13–14. Публікації за темою дисертації: тези конференцій та семінарів.
АНОТАЦІЯ
Ордіховська Н.Д. Удосконалення управлінського обліку та аналізу на агропромислових підприємствах (на прикладі галузі рослинництва). – Рукопис.
Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук за спеціальністю 08.06.04 – Бухгалтерський облік, аналіз і аудит. – Тернопільський державний економічний університет, Тернопіль, 2006 рік.
У дисертаційній роботі узагальнено теоретичні та практичні аспекти формування системи управлінського обліку, дано оцінку діючій методиці обліку та аналізу витрат виробництва на сільськогосподарських підприємства та розроблено практичні рекомендації щодо її удосконалення.
Досліджено передумови становлення, сучасний зміст управлінського обліку, а також його значення в системі прийняття управлінських рішень.
Встановлені фактори, що впливають на модель обліку та класифікацію витрат виробництва продукції рослинництва.
Виявлено особливості класифікації витрат та формування собівартості продукції рослинництва на досліджуваних підприємствах, що впливають на структуру моделі управлінського обліку.
Розроблено модель системи управлінського обліку з врахуванням особливостей функціонування та розвитку галузі рослинництва, що забезпечить належне формування інформаційних ресурсів та ефективний процес управління.
Обґрунтовано методику аналізу операційної діяльності сільськогосподарських підприємств та узагальнено систему його показників.
Ключові слова: галузь рослинництва, управлінський облік, витрати, собівартість, операційний аналіз, інформаційні ресурси.
АННОТАЦИЯ
Ордиховская Н.Д. Усовершенствование управленческого учета и анализа на агропромышленных предприятиях (на примере отрасли растениеводства). – Рукопись.
Диссертация на соискание ученой степени кандидата экономических наук по специальности 08.06.04 – Бухгалтерский учет, анализ и аудит. – Тернопольский государственный экономический университет, Тернополь,
2006 год.
Диссертация посвящена исследованию и обоснованию теоретических основ управленческого учета, оценке действующей методики учета и анализа затрат производства на сельскохозяйственных предприятиях, а также разработке практические рекомендации относительно ее совершенствования на основе использованием управленческих решений и внедрения управленческого учета.
В работе обобщена сущность, этапы развития, причины возникновения управленческого учета, его предмет, методы и функции. Определено, что под управленческим учетом необходимо подразумевать систему принципов, методов обработки информации, которые способствуют эффективному принятию решений, планированию, организации, контролю и регулированию хозяйственной деятельности предпринимательских структур. Доказано ведущую роль и значение управленческого учета в системе принятия управленческих решений и процессе управления в деятельности предприятий отрасли растениеводства.
Исследованы факторы, которые влияют на организацию учета и классификацию затрат производства продукции растениеводства. Установлено, что система управленческого учета предприятий, которые занимаются выращиванием продукции растениеводства должна предусматривать следующие особенности ее организации: учет затрат при составлении калькуляции себестоимости продукции не за отраслями производства, а за их составляющими, по бригадам, группам культур, отдельным культурам; использование центров ответственности, учет многоотраслевого характера производства, неравномерность формирования затрат на счетах учета в течении периодов, а также их разделение в конце года; необходимость использования дополнительных счетов учета для возможности отображения калькуляционной разницы и т.д.
В результате исследования выявлено, что традиционная национальная методика учета затрат операционной деятельности сельскохозяйственных предприятий имеет ряд недостатков, заключающихся в непредусмотренности отраслевых и организационных особенностей производства, а также несвоевременности формирования и обработке управленческой информации, которая обеспечивает эффективный процесс управления.
Установлено, что наиболее эффективным методом формирования себестоимости продукции растениеводства является метод “директ-костинг”, который предусматривает, что затраты, прямо не относящиеся к производству той или иной продукции должны покрываться за счет полученной прибили предприятия.
На основе установленных особенностей производства продукции растениеводства, разработана модель внедрения системы управленческого учета, которая обеспечит должное формирование информационных ресурсов и эффективный процесс управления. Разработанная система предусматривает поэтапный механизм, который обеспечивает автономную систему управленческого учета, что обеспечивает конфиденциальность управленческих данных. Модель включает классификацию затрат на переменные, постоянные прямые и постоянные непрямые, формирование себестоимости продукции по методу “директ-костинг”, использование процессов нормирования, планирования, анализа, контроля и прогнозирования затрат, усовершенствование организации управленческой работы, что обеспечивает успешное функционирование сельскохозяйственных предприятий, занимающихся выращиванием продукции растениеводства.
В работе усовершенствована методика анализа “Затраты-Объем-Прибыль” операционной деятельности сельскохозяйственных предприятий, а также обобщена система его показателей, которая состоит из расчета валовой маржи, промежуточной маржи, эффекта операционного левериджа, границы безубыточности, границы рентабельности, коэффициента безопасности, рентабельности и прибыли.
Для устранения проблемы оперативного получения и обработки информации предложено использование информационных технологий и программ, разработанных на основе предложенной модели для конкретного потребителя, которая будет предусматривать отраслевые, организационные и производственные особенности сельскохозяйственной продукции, и обеспечит эффективное функционирование системы управленческого учета.
Ключевые слова: отрасль растениеводства, управленческий учет, затраты, себестоимость, операционный анализ, информационные ресурсы.
ANNOTATION
Ordihovskya N.D. The improvement of management accounting and analysis at the agricultural factories (on the example of the branch of vegetation). Manuscript.
The dissertation in getting a candidate degree in economic science, majoring 08.06.04 – book keeping accounting, analysis and audit. – Ternopyl State Economic University, Ternopyl, 2006.
In the dissertation the theoretical and practical aspects of forming of management accounting system are generalized. Active methods of accounting and analysis of production expenditures at the agricultural factories are estimated and practical recommendations of its improving on the basis of well-timed management decisions on condition of introduction management accounting.
There have been analyzed factors of becoming modern content of management accounting and its meaning in the system of taking management decisions and in the process of management of branch of vegetation at the factories.
There have been revealed peculiarities of classification of expenditures and formation of vegetation production cost price at the factories that have an influence on formation of management accounting system.
There have been established factors that have an influence on formation of accounting and classification of vegetation production expenditures.
There has been worked out a model of introduction of management accounting system with taking into account peculiarities of functioning
