НАЦІОНАЛЬНИЙ АГРАРНИЙ УНІВЕРСИТЕТ
НАЦІОНАЛЬНИЙ АГРАРНИЙ УНІВЕРСИТЕТ
ПОГОСОВА Алла Валеріанівна
УДК 657.4:657.633:637
ІНФОРМАЦІЙНЕ ЗАБЕЗПЕЧЕННЯ
УПРАВЛІННЯ ВИТРАТАМИ НА ВИРОБНИЦТВО
ПРОДУКЦІЇ СКОТАРСТВА
08.06.04 – бухгалтерський облік, аналіз та аудит
Автореферат
дисертації на здобуття наукового ступеня
кандидата економічних наук
Київ – 2006
Дисертацією є рукопис
Робота виконана у Державному вищому навчальному закладі „Державний агроекологічний університет” Міністерства аграрної політики України
Науковий керівник - кандидат економічних наук, професор
Моссаковський Валерій Борисович,
Державна академія житлово-комунального
господарства, професор кафедри обліку і аудиту
Офіційні опоненти: доктор економічних наук, доцент
Хомин Петро Якимович,
Тернопільський національний економічний
університет, завідувач кафедри обліку і контролю
фінансово-господарської діяльності
кандидат економічних наук, доцент
Слободян Володимир Дмитрович,
Подільський державний аграрно-технічний
університет, проректор з навчально-методичної
роботи
Провідна установа – Київський національний університет імені Тараса
Шевченка, кафедра обліку і аудиту, м. Київ
Захист відбудеться 23 січня 2007 р. о 14 годині на засіданні спеціалізованої вченої ради К 26.004.01 у Національному аграрному університеті за адресою: 03041, м. Київ-41, вул. Героїв оборони, 15, навчальний корпус 3, аудиторія 65
З дисертацією можна ознайомитись у бібліотеці Національного аграрного університету за адресою: 03041, м. Київ-41, вул. Героїв оборони, 13, навчальний корпус 4, к. 28
Автореферат розісланий ” грудня 2006 р.
Вчений секретар
спеціалізованої вченої ради Балановська Т.І.
ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ
Актуальність теми. Перехід агропромислового комплексу України до ринкових умов обумовлює необхідність створення відповідного господарського механізму функціонування галузей, окремого підприємства та його підрозділів.
Однією з основних галузей сільського господарства є і залишається тваринництво, при цьому провідна роль належить скотарству. Протягом останніх років воно було збитковим, існуючі ціни на його продукцію не покривали витрат виробництва, що призвело до скорочення обсягів виробництва та споживання молока і м’яса великої рогатої худоби. Виробництво конкурентноспроможної продукції та забезпечення стійкого становища на ринку потребує докорінної зміни методів управління виробництвом шляхом створення у вітчизняних сільськогоcподарських підприємствах системи управлінського обліку, що дозволяє забезпечити внутрішніх користувачів інформацією для ефективного управління тваринництвом.
Особливо гостро постає проблема створення системи обліку і контролю витрат для розробки ефективних стратегічних управлінських рішень з метою своєчасного передбачення виникнення несприятливих ситуацій та спрямовування діяльності тваринницьких підрозділів на досягнення позитивних кінцевих результатів. При цьому виникла проблема узгодження обліку поголів’я з обліком витрат і виходу продукції скотарства, створення системи бюджетування витрат та здійснення подальшого контролю за ефективним використанням матеріальних, трудових і фінансових ресурсів з врахуванням особливостей функціонування галузі.
З огляду на це, постає питання можливості досягнення інтеграції бюджетування, обліку і контролю завдяки системі управлінського обліку. Мова йде про створення системи обліково-аналітичного забезпечення керівництва підприємства про господарську діяльність суб’єкта господарювання, що дасть можливість посилити регулюючу функцію обліку, забезпечить необхідний зв’язок між виробничими, технічними та економічними службами підприємства.
Зважаючи на це, питання бюджетування, обліку і контролю витрат на виробництво продукції скотарства є важливим об’єктом теоретичних і практичних досліджень.
Вивченню проблеми інформаційного забезпечення управління витратами виробництва, а також розвитку теорії і практики управлінського обліку присвячені праці як вітчизняних, так і зарубіжних економістів: І.А. Бєлоусової, М.Т. Білухи, Ф.Ф. Бутинця, Б.І. Валуєва, С.Ф. Голова, К. Друрі, В.М. Жука, Г.Г. Кірейцева, М.М. Коцупатрого, М.В. Кужельного, Г.І. Купалової, І.А. Ламикіна, В.Г. Лінника, Ю.Я. Литвина, В.Б. Моссаковського, Л.В. Нападовської, М.Ф. Огійчука, В.Ф. Палія, В.К. Савчука, Т. Скоуна, В.Д. Слободяна, В.В. Сопко, Л.К. Сука, П.Я. Хомина, Л.І.Хоружий, М.Г. Чумаченка, Л.С. Шатковської, В.Г. Швеця та інших.
Проте, серед них відсутня єдність стосовно складу виробничих витрат, методів їх обліку і контролю у сільськогосподарських підприємствах. Тому проблема ефективного використання матеріальних, трудових і фінансових ресурсів, пошуку шляхів зниження собівартості продукції скотарства, організації обліку і вибір методів контролю виробничих витрат, створення системи бюджетування витрат є досить актуальною і потребує детального вирішення, що і зумовило вибір теми дисертаційної роботи.
Зв’язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертаційна робота виконана відповідно до плану науково-дослідних робіт Державного вищого навчального закладу „Державний агроекологічний університет” за темою: „Розробити і обґрунтувати стратегічні напрями та пріоритети пореформеного розвитку аграрного сектору північно-західного регіону України” (номер державної реєстрації 0102U000242). У межах наукової теми автором виконані дослідження, пов’язані з удосконаленням системи інформаційного забезпечення управління виробництвом, зокрема: обґрунтовано доцільність та розроблено пропозиції щодо запровадження системи бюджетування витрат на виробництво продукції скотарства; удосконалено внутрішню управлінську звітність та методику контролю витрат.
Мета і задачі дослідження. Метою дослідження є наукове обґрунтування теоретико-методичних положень та розробка практичних рекомендацій з удосконалення обліку і контролю витрат на виробництво продукції скотарства, надання пропозицій щодо запровадження системи управлінського обліку та бюджетування витрат в сільськогосподарських підприємствах.
Для досягнення поставленої мети в роботі визначено наступні задачі:
- визначити та обґрунтувати концептуальні засади та особливості побудови управлінського обліку в сільськогосподарських підприємствах;
- визначити та обґрунтувати основні положення та особливості формування системи інформаційного забезпечення управління витратами в тваринництві;
- уточнити місце поголів’я тварин у виробничому процесі та узгодити його облік з обліком витрат;
- на основі існуючої системи класифікації витрат уточнити склад їх статей у відповідності до потреб управління виробництвом продукції скотарства;
- обґрунтувати методику розподілу загальновиробничих витрат тваринництва;
- дослідити та обґрунтувати методику визначення та обліку втрат від падежу тварин;
- розробити модель бюджету та пропозиції щодо бюджетування витрат на виробництво продукції скотарства в тваринницьких підрозділах;
- визначити та обґрунтувати основні принципи побудови внутрішньої управлінської звітності та вдосконалити її форми у відповідності до потреб тваринницьких підрозділів.
Об'єктом дослідження є процеси формування і використання витрат на виробництво продукції скотарства у тваринницьких підрозділах сільськогосподарських підприємств.
Предметом дослідження є комплекс методичних та організаційних проблем інформаційного забезпечення управління витратами на виробництво продукції скотарства в сучасних умовах господарювання.
Методи дослідження. Дослідження поставленої мети зумовило використання системи методів дослідження, що застосовуються при вивченні соціально-економічних процесів і явищ, а саме: метод теоретичного узагальнення і порівняння (для уточнення сутності понять „інформаційне забезпечення управління витратами” та „управлінський облік”), порівняння (при аналізі кількісних та якісних показників сучасного стану та економічної ефективності виробництва продукції скотарства), індукції та дедукції (при дослідженні процесу обліку і контролю витрат на виробництво продукції скотарства та осмисленні проблеми їх удосконалення), графічний метод (для наочного зображення результатів дослідження), абстрактно-логічний і метод причинно-наслідкових зв’язків (при узгодженні обліку поголів’я, витрат і виходу продукції скотарства), наукової абстракції та системного аналізу (при розробці системи заходів підвищення ефективності управління витратами на виробництво продукції скотарства).
Інформаційною базою дослідження є праці вітчизняних та зарубіжних вчених з питань обліку, контролю та бюджетування витрат на виробництво продукції скотарства, законодавчі та нормативно-правові акти, матеріали науково-практичних конференцій. У процесі дослідження використовувались матеріали Державного комітету статистики України, Головного управління агропромислового розвитку Житомирської обласної державної адміністрації, Районного управління сільського господарства і продовольства Овруцької райдержадміністрації, данні анкетного опитування підприємств Житомирської області.
Наукова новизна одержаних результатів. Наукові результати, що одержані автором і виносяться на захист, полягають в обґрунтуванні теоретичних положень та розробці практичних рекомендацій щодо удосконалення обліку і контролю поголів’я, витрат і виходу продукції скотарства з врахуванням потреб інформаційного забезпечення управління виробництвом:
вперше:
- обґрунтовано методику бюджетування витрат на виробництво продукції скотарства, яка розкрита в розробці моделі бюджету витрат на виробництво продукції основного молочного стада, що дає можливість здійснювати планування витрат та виходу продукції скотарства, оперативно контролювати раціональне використання виробничих ресурсів та виконання виробничої програми (С. 12-13);
удосконалено:
- методику розподілу загальновиробничих витрат тваринництва (запропоновано за базу розподілу використовувати змінні витрати, зокрема, витрати на оплату праці та корми), що забезпечує одержання більш обґрунтованої інформації про розмір виробничих витрат і рівень собівартості та, відповідно, встановлення обґрунтованої реалізаційної ціни на продукцію скотарства (С. 8);
- порядок узгодження обліку поголів’я з обліком витрат та виходу продукції скотарства (запропоновано ведення обліку поголів’я та витрат на виробництво продукції скотарства за ідентичними аналітичними рахунками), що дає змогу одержувати більш об’єктивну і достовірну інформацію для розробки бюджетів ферм та контролю за їх виконанням (С. 9-10);
- номенклатуру статей витрат на виробництво продукції скотарства (зокрема, виділено такі статті: оплата праці з відрахуваннями на соціальні заходи, корми, підстилка, засоби захисту тварин, послуги допоміжних виробництв (в розрізі виробництв), амортизація основних засобів, витрати на обслуговування машин і обладнання, інші витрати, загальновиробничі витрати, втрати від падежу худоби), що забезпечує підвищення контрольно-аналітичних функцій облікової інформації (С. 10);
- порядок визначення та ведення обліку втрат від падежу тварин (шляхом використання субрахунку 241 „Втрати від падежу тварин”), що дозволяє точно визначати розмір цих втрат, організувати контроль за ними, обґрунтовано визначати розмір відшкодувань за завдані підприємству збитки з цієї причини та правильно формувати собівартість продукції тваринництва (С. 10-11);
- форму внутрішньої звітності „Звіт про виконання бюджету витрат на виробництво продукції скотарства” для здійснення поточного контролю за виконанням бюджету з метою прийняття стратегічних управлінських рішень щодо ефективності понесених витрат та виробництва продукції скотарства (С. 14);
набули подальшого розвитку:
- трактування поняття „інформаційне забезпечення управління витратами” (сукупність інформаційних потоків, що містять інформацію про витрати на виробництво продукції з врахуванням потреб користувачів на всіх рівнях управління і забезпечують інформаційний зв’язок між джерелами та користувачами такої інформації) та обґрунтування основних вимог, які до нього ставляться (мінімальний обсяг при максимальному змісті, оперативність, корисність, достовірність, своєчасність, групування за центрами відповідальності, аналітичність, зрозумілість, надійність, цілеспрямованість, співставність, придатність), що створює передумови для подальшого забезпечення виконання завдань бухгалтерського обліку на відповідному етапі розвитку системи управління (С. 6-7);
- пропозиції щодо функціонування системи управлінського обліку в сільськогосподарських підприємствах (уточнено суть та особливості ведення управлінського обліку в сільськогосподарських підприємствах, обґрунтовано основні його функції та завдання), що сприятиме формуванню необхідної інформації відповідно до потреб керівників всіх рівнів управління з метою прийняття стратегічних управлінських рішень (С. 8);
Практичне значення одержаних результатів. Застосування на практиці запропонованих автором рекомендацій дозволить забезпечити налагодження дієвого механізму управління витратами на виробництво продукції скотарства, що дасть змогу керівництву всіх рівнів управління вчасно отримувати необхідну, обґрунтовану і достатню інформацію для прийняття ефективних управлінських рішень щодо зниження частки витрат у собівартості продукції та підвищення ефективності управління виробництвом.
Пропозиції та рекомендації дисертаційної роботи щодо удосконалення обліку і контролю витрат на виробництво продукції скотарства та впровадження системи бюджетування витрат використовуються в практичній діяльності сільськогосподарських підприємств Житомирської області, зокрема СФГ „Зоря” Овруцького району (довідка №329 від 06.07.05р.) та СТОВ „Ліщинське” Житомирського району (довідка №241 від 19.07.05р.), Головним управлінням агропромислового розвитку Житомирської обласної державної адміністрації (довідка №394912-1 від 21.12.05р.), Районним управлінням сільського господарства і продовольства Овруцької райдержадміністрації (довідка №200 від 05.07.05р.), в навчальному процесі Державного вищого навчального закладу „Державний агроекологічний університет” при викладанні дисциплін „Фінансовий облік” та „Управлінський облік” (довідка №1037 від 15.12.05р.).
Особистий внесок здобувача. Дисертаційна робота є самостійно виконаним науковим дослідженням. Одержані наукові результати, розробки та пропозиції теоретичного, методичного та практичного характеру, що містяться в роботі, виконані автором особисто. З наукових праць, опублікованих у співавторстві, в дисертації використані лише ті ідеї та положення, що є результатом особистої роботи здобувача, яка, зокрема, полягає у дослідженні питання відображення операцій з обліку втрат від падежу худоби на бухгалтерських рахунках.
Апробація результатів дослідження. Результати дослідження доповідались на: Міжнародній науково-практичній конференції „Удосконалення обліку та аналізу господарської діяльності на основі впровадження нових Положень (стандартів) бухгалтерського обліку в Україні” (м. Київ, Київський державний економічний університет, 16-18 жовтня 2000 р.), науково-практичній конференції “Проблеми реформування власності колективних сільськогосподарських підприємств” (м. Жи-томир, Державний агроекологічний університет, 23-25 березня 2000 р.), Міжнарод-ній науково-практичній конференції „Проблеми ефективного функціонування АПК в умовах нових форм власності та господарювання” (м. Київ, Інститут аграрної економіки УААН, 17-18 травня 2001р.), Другій міжфакультетській науково-практич-ній конференції молодих вчених “Формування стратегії розвитку регіонального АПК (м. Житомир, Державний вищий навчальний заклад “Державний агроеколо-гічний університет”, 11 травня 2006 р.).
Публікації. Основні результати дисертації викладені в 10 наукових працях загальним обсягом 1,96 друк. арк., з них 5 статей у фахових виданнях обсягом 0,93 друк. арк., 3 тези доповідей обсягом 0,68 друк. арк., 2 праці в інших виданнях – 0,35 друк. арк.
Структура та обсяг роботи. Основний зміст викладено на 202 сторінках комп’ютерного тексту, складається зі вступу, трьох розділів, висновків, списку використаних джерел із 245 найменувань. Дисертація містить 11 таблиць, 12 рисунків і 42 додатки.
ОСНОВНИЙ ЗМІСТ
У вступі розкрито актуальність теми дисертаційної роботи, визначено мету, основні завдання, об’єкт, предмет і методи дослідження, розкрито наукову новизну та практичне значення отриманих наукових результатів.
У першому розділі „Теоретико-методичні засади інформаційного забезпечення управління витратами на виробництво продукції скотарства” досліджено теоретичні аспекти формування інформації про витрати в процесі управління, зокрема, визначено суть, основні елементи та вимоги до інформаційного забезпечення управління витратами на виробництво продукції скотарства, обґрунтовано суть та особливості формування управлінської інформації в сільськогосподарських підприємствах, уточнено основні її функції, досліджено методичні аспекти обліку витрат на виробництво продукції скотарства, узагальнено існуючі методи обліку і контролю витрат, удосконалено методику розподілу загальновиробничих витрат тваринництва.
Проведене дослідження показало, що управління підприємством – це процес координації і регулювання діяльністю підприємства для досягнення поставленої мети. Управління починається з одержання та вивчення інформації, включає прийняття рішень на її основі і завершується контролем виконання цих рішень. При цьому, для прийняття управлінських рішень першорядне значення має інформація про витрати та надходження продукції.
Проблема побудови оптимальної системи управління витратами виробництва є актуальною для будь-якого суб’єкта господарської діяльності, а її ефективність в значній мірі залежить від інформаційного забезпечення. Встановлено, що основними вимогами до інформаційного забезпечення управління витратами виробництва є: мінімальний обсяг при максимальному змісті; оперативність; корисність; достовірність; своєчасність; групування за центрами відповідальності; аналітичність; зрозумілість; надійність; цілеспрямованість; співставність; придатність.
Для багатьох господарств України скотарство є провідною галуззю тваринництва. Останнім часом вона знаходиться в кризовому становищі. Поголів’я великої рогатої худоби за останні три роки скоротилося на 23,6%, в тому числі корів на 19,3%, як наслідок – виробництво молока та м’яса зменшилося на 25,7 і 8,8% відповідно. На даний час галузь залишається збитковою (прибутковим є тільки виробництво молока).
Проведені дослідження показують, що перспективи розвитку скотарства в області залишаються незадовільними внаслідок значного зменшення його ресурсного потенціалу через недостатність коштів у сільськогосподарських товаровиробників, подорожчання вартості кормів і низькі ціни на продукцію.
Тому сьогодні дуже важливим є обґрунтування та вирішення таких проблем, як підвищення продуктивності худоби за рахунок зміцнення кормової бази та раціонального використання кормів, збільшення обсягів виробництва продукції належної якості, підвищення рівня оплати праці та запровадження системи матеріального стимулювання працівників тваринницьких підрозділів, посилення контролю за виробничими процесами шляхом розробки бюджетів витрат і доходів за центрами відповідальності.
Реалізація цих заходів залежить, в першу чергу, від створення ефективної системи управління витратами у скотарстві, що повинна складатися із сукупності елементів, які виконують такі функції: нормування, бюджетування, облік, аналіз і контроль, прийняття рішень, мотивація (рис. 1).
При цьому, система інформаційного забезпечення управління витратами підприємства має створювати умови для зберігання майна підприємства і забезпечувати інформацією для прийняття ефективних управлінських рішень та складається з двох підсистем: а) зовнішньої, тобто фінансової, що забезпечує облік майна, виявлення результатів діяльності, складання звітів; б) внутрішньої – управлінської, що забезпечує вирішення управлінських завдань на підставі оперативної, своєчасної і достовірної інформації про витрати й результати роботи на підприємстві в цілому та на окремих його ділянках.
В цілому, інформаційне забезпечення управління витратами на виробництво продукції скотарства включає не тільки продукт праці – інформацію, а й продукт діяльності кожного виробничого підрозділу. У зв’язку з цим, уточнено його суть як сукупності інформаційних потоків про витрати на виробництво продукції скотарства з врахуванням потреб користувачів всіх рівнів управління, що забезпечують зв’язок між джерелами та користувачами такої інформації. Досягти цього можливо за допомогою управлінського обліку.
Вивчення публікацій засвідчило про наявність протиріч у поглядах вітчизняних науковців щодо місця управлінського обліку в системі бухгалтерської інформації. Нерідко автори розглядають перехід до управлінського обліку як заміну виробничого обліку управлінським. Проте річ не в зміні назви, а в суті цих змін. В роботі доводиться, що управлінський облік – це інформаційна система управління витратами, що інтегрує в собі сукупність форм і методів бюджетування, обліку, аналізу і контролю та направлена на прийняття стратегічних управлінських
Рис. 1. Управління витратами на виробництво продукції тваринництва
рішень з метою задоволення потреб на всіх рівнях управління підприємством.
Виходячи з цього сформульовано основні завдання управлінського обліку, як: 1) облік і аналіз витрат за центрами відповідальності; 2) бюджетування витрат на виробництво продукції; 3) калькуляція собівартості продукції та контроль за виконанням бюджетів витрат; 4) облік і аналіз результатів діяльності центрів відповідальності; 5) формування інформації для прийняття управлінських рішень та контроль за їх виконанням.
При цьому, належна увага має бути приділена функціям управлінського обліку, основними з яких визначено: формування фактичної інформації про витрати; планування; бюджетування витрат; контроль виконання бюджету; аналіз ефективності виробництва; регулювання (прийняття управлінських рішень); мотивація (стимулювання працівників).
Поєднання цих функцій в єдину інформаційну систему забезпечує дію протизатратного механізму, спрямованого на економне використання виробничих ресурсів та підвищення ефективності виробництва.
Суттєвий вплив на методологію обліку витрат на виробництво здійснюють організація і технологія виробництва, види валової і товарної продукції. Ці фактори в більшості випадків визначають вибір методів обліку витрат. Так, доведено, що облік витрат за переділами може використовуватися у тваринництві при передачі кормовиробництва у підпорядкування керівникам ферм. При цьому облік витрат на виробництво продукції великої рогатої худоби буде вестись за такими переділами: виробництво зеленого корму, виготовлення та використання силосу, виробництво молока, випоювання молока телятам, отримання приросту молодняку великої рогатої худоби.
Економічно обґрунтована класифікація виробничих витрат є основою організації обліку виробничої діяльності. В дисертаційній роботі проаналізовано структуру витрат на виробництво продукції тваринництва та встановлено, що основну частку в загальних витратах займають змінні і умовно змінні витрати (витрати на оплату праці та корми тощо) - майже 70%. За останні роки цей показник зріс на 6%, при цьому частка витрат на оплату праці складає в середньому по сільськогосподарським підприємствам Житомирської області 19%, а кормів – 54% в загальних витратах. У роботі запропоновано в самостійні статті виділяти витрати, які потребують особливо суворого контролю. Для скотарства це буде вартість падежу худоби.
У тваринництві також особливе місце займають загальновиробничі витрати. Проведене дослідження показує, що для розподілу загальновиробничих витрат тваринництва можуть бути використані наступні бази: оплата праці виробничих працівників; обсяг діяльності; коефіцієнти; прямі витрати (без вартості кормів). Автором запропоновано розподіл загальновиробничих витрат тваринництва здійснювати пропорційно до змінних витрат (змінні витрати на оплату праці і корми), що дозволить обґрунтовано визначати рівень собівартості та ціну реалізації продукції тваринництва.
У другому розділі „Облік біологічних активів та витрат на виробництво продукції скотарства в підрозділах сільськогосподарських підприємств” обґрунтовано особливості обліку біологічних активів в сільськогосподарських підприємствах, розкрито стан аналітичного обліку поголів’я, первинного, синтетичного і аналітичного обліку витрат і виходу продукції скотарства, обґрунтовано методику визначення та обліку втрат від падежу тварин, удосконалено номенклатуру статей витрат.
З 1 січня 2007 р. набирає чинності Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 30 „Біологічні активи”. В зв’язку з цим з’явилась низка невирішених методологічних і практичних питань, пов’язаних з веденням обліку біологічних активів, зокрема, уточнення їх складу, оцінка, визнання фінансових результатів тощо. Основою організації обліку біологічних активів є, в першу чергу, належна організація первинного, аналітичного та синтетичного обліку поголів’я, витрат і виходу продукції тваринництва.
Облік витрат і виходу продукції скотарства на сільськогосподарських підприємствах Житомирської області ведуть за такими групами тварин: корови; нетелі; телички (за роками народження); бички (за роками народження); ремонтні телички; тварини на відгодівлі. При цьому суперечливим постає питання щодо обмеження перебування тварин в кожній групі конкретним строком (кількість днів чи місяців). В дисертації доведено доцільність ведення обліку витрат на вирощування худоби за виробничим групами без зазначення віку тварин, виділяючи окремо витрати на утримання основного стада, вирощування молодняку у молочному та післямолочному періоді, відгодівлю тварин та утримання ремонтного молодняку.
Важливим елементом побудови обліку витрат на виробництво є обґрунтоване встановлення його об’єктів. Вибір об’єкта обліку витрат має тісно узгоджуватися з об’єктом обліку поголів’я. Своєчасно та достовірно надана інформація про поголів’я тварин сприяє отриманню належної інформації про витрати на виробництво продукції та обґрунтованому визначенню собівартості продукції тваринництва, що вимагає, в свою чергу, відповідної організації контролю за збереженням поголів’я. В процесі дослідження встановлено, що на практиці доцільно облік поголів’я, витрат та виходу продукції здійснювати за такими ідентичними аналітичними рахунками (на прикладі молочного скотарства): ”Утримання худоби основного молочного стада”; „Вирощування молодняку в молочному віці”; „Дорощування молодняку”; „Вирощування ремонтного поголів’я”; „Відгодівля молодняку і дорослої худоби” (рис. 2).
Спірним постає питання щодо утримання нетелей. Проведені дослідження показують, що і нетелі за 2 місяці до отелення, і корови утримуються в одному приміщенні (фермі), догляд за ними здійснюють одні і ті ж самі працівники, при цьому їм згодовують однакові за кількістю і якістю корми. За два місяці до отелення нетелі майже не збільшують своєї власної маси, яка зростає в основному за рахунок росту плода. Продукцією за цей час утримання є одержаний приплід.
Тому в практичній діяльності витрати на утримання корів і нетелей мають обліковуватися на одному аналітичному рахунку, так як розділити їх між собою майже неможливо.
Рис. 2. Схема узгодження об’єктів обліку витрат та поголів’я
При цьому обґрунтованим буде переводити нетелей в групу „Корови” за два місяці до отелення, що створить умови для більш правильного визначення собівартості продукції, продуктивності великої рогатої худоби, витрати кормів тощо.
Одним з найважливіших напрямків удосконалення обліку витрат на виробництво продукції тваринництва є встановлення науково обґрунтованої номенклатури статей витрат, суттєвим недоліком якої на даний час є значне укрупнення витрат, об’єднання в окремі статті витрат, що відображають різні виробничі процеси. Доведено доцільність здійснення обліку витрат на виробництво продукції скотарства за такою номенклатурою статей: оплата праці з відрахуваннями на соціальні заходи; корми; підстилка; засоби захисту тварин; послуги допоміжних виробництв (за видами виробництв); амортизація основних засобів; витрати на обслуговування машин і обладнання; загальновиробничі витрати; втрати від падежу худоби (фактичні); інші витрати.
Особливої уваги набуває питання обліку падежу тварин. В сільськогосподарських підприємствах України за останній рік внаслідок падежу загинуло 1,3 % великої рогатої худоби наявного на початок року поголів’я, що вимагає належного і систематичного формування облікових даних про розмір витрат від падежу тварин. На даний час на досліджуваних сільськогосподарських підприємствах при обліку витрат від падежу тварин дебетують рахунок 947 „Нестачі і втрати від псування цінностей” і кредитують рахунок 21 „Молодняк тварин і тварини на відгодівлі”. Обґрунтовано доцільність використання з цією метою окремого субрахунку 241 „Втрати від падежу тварин”. На дебеті рахунку 241 будуть відображатися втрати від падежу, а по кредиту – суми відшкодувань, які надійшли від відповідальної особи, від органів страхування; вартість шкури та м’яса. Решта суми втрат включається у собівартість продукції. Це дасть можливість вирішувати ряд питань, які виникають при відображенні падежу: а) організувати контроль за визначенням втрат від падежу тварин; б) правильно формувати собівартість продукції тваринництва; в) обґрунтовано визначати розмір відшкодувань за завдані підприємству збитки внаслідок падежу.
В третьому розділі „Внутрішньогосподарський контроль в системі управління витратами на виробництво продукції скотарства” розкрито загальні положення та методику внутрішньогосподарського контролю виробничих витрат, визначено основні етапи та надано пропозиції щодо запровадження системи бюджетування витрат на виробництво продукції тваринництва в сільськогосподарських підприємствах, розроблено модель бюджету витрат ферми основного молочного стада, удосконалено форми внутрішньої управлінської звітності.
Основна мета організації контролю за витратами полягає у забезпеченні планової, організаційної, стимулюючої та ефективної діяльності всієї системи управління витратами, єдності розробки та прийняття управлінських рішень, попередження виникнення негативних відхилень, виявлення невикористаних резервів і можливостей. Встановлено, що контроль повинен носити попереджувальний характер, тобто своєчасно оцінювати якість прийнятих управлінських рішень ще до виникнення витрат. З огляду на це, під загальною системою контролю на підприємстві слід розуміти комунікаційну мережу управлінського обліку, за допомогою якої забезпечується відповідність рішень, прийнятих на підприємстві, з реалізацією їх на практиці, як основа правильних дій в майбутньому.
З’ясовано, що основними завданнями контролю витрат на виробництво продукції скотарства є: 1) зменшення витрат кормів на 1 голову шляхом підвищення їх поживності та згодовування у межах науково обґрунтованих норм; 2) зниження трудомісткості продукції за рахунок механізації виробничих процесів на фермі;
3) виявлення причин та суворий контроль за ліквідацією наслідків понесених втрат від падежу худоби; 4) підвищення матеріального стимулювання працівників тваринницьких підрозділів; 5) розробка бюджетів для кожного центру відповідальності та контроль за їх дотриманням; 6) виявлення відхилень від планових (бюджетних) показників, причин та винуватців відхилень; 7) прийняття рішень щодо усунення недоліків та їх попередження у майбутньому.
Одним із етапів здійснення ефективного контролю за витратами є планування витрат як підприємства в цілому, так і його структурних підрозділів, що зводиться до складання річних бюджетів. Визначено, що бюджетування витрат – це одна з основних функцій системи управління витратами виробництва, що зводиться до розробки бюджетів витрат у розрізі центрів відповідальності з метою посилення контрольних функцій щодо ефективності діяльності кожного з них та підприємства в цілому.
Бюджетування дозволяє встановити ліміти витрат ресурсів і нормативи рентабельності або ефективності за окремими видами продукції (робіт, послуг), видами виробництв та центрами відповідальності. В дисертаційній роботі запропоновано блок-схему формування бюджету витрат (рис. 3).
Рис. 3. Блок–схема формування бюджету витрат на виробництво
продукції скотарства
На підставі цієї схеми розроблена модель бюджету витрат на виробництво продукції молочного скотарства на прикладі СТОВ „Ліщінське” Житомирського району Житомирської області (табл.1).
Таблиця 1
Бюджет витрат на виробництво продукції молочного скотарства в
СТОВ „Ліщинське” Житомирського району Житомирської області
Показники бюджету |
Бюджет на
рік | Фактично за
рік | Відхилення,
+, - | Факт в % до бюджету
1. Середньорічне поголів’я корів, голів
2. Середньорічний надій на 1 корову, ц
3. Приплід, голів
4. Вартість побічної продукції, тис. грн.
5. Витрати на виробництво:
- оплата праці з відрахуваннями на соціальні заходи, тис. грн.
- корми:
в т. ч.: а)пасовищний період:
- на 1 голову, ц корм. од.
- загальна потреба, ц корм. од.
- вартість всього, тис. грн.
б) стійловий період:
- на 1 голову, ц корм. од.
- загальна потреба, ц корм. од.
- вартість всього, тис. грн..
- витрати на лікування тварин:
а) на 1 голову, грн.
б) всього, тис. грн.
- послуги допоміжних виробництв:
а) вантажний автотранспорт, тис. грн.
б) гужовий транспорт, тис. грн.
в) електро- та водопостачання, тис. грн.
г) машинно-тракторний парк, тис. грн.
- амортизація основних засобів, тис. грн.
- загальновиробничі витрати, тис. грн.
- втрати від падежу, тис. грн.
- інші витрати, тис. грн.
Всього виробничих витрат, тис. грн. |
330
11,2
190
14,7
57,0
6,4
2112
37,0
11,8
3894
136,2
15,0
5,0
1,3
0,2
0,4
1,3
4,5
5,0
0,3
3,8
252,0 |
330
9,8
168
14,8
54,2
4,3
1502
26,6
7,9
2616
87,0
21,2
7,0
4,7
0,3
0,2
1,7
4,5
3,1
-
3,7
193,0 |
-
-1,4
-22
0,1
-2,8
-2,1
-610
-10,4
-3,9
-1278
-49,2
6,2
2,0
3,4
0,1
-0,2
0,4
-
-1,9
-0,3
-0,1
-59,0 |
100,0
87,5
88,4
100,7
95,1
67,2
71,1
71,9
66,9
67,2
63,9
141,3
140,0
360,0
150,0
50,0
130,8
100,0
62,0
-
97,4
76,6
Основною проблемою вітчизняних підприємств, що ускладнює контроль за виконанням бюджетів, є розбіжність у бюджетних і бухгалтерських формах. Вирішення цього питання можливо досягти через впровадження відповідних форм внутрішньої звітності.
Встановлено, що управлінська звітність формується для внутрішніх користувачів – керівників різних рівнів управління підприємством, є етапом облікового процесу та відображає цілий комплекс даних про діяльність підприємства в цілому та його структурних підрозділів.
Доцільно розробляти і затверджувати форми звітів та їх зміст на вищому рівні управління та періодично їх уточнювати в залежності від потреб.
Здійснення контролю за діями центрів відповідальності передбачає співставність дій керівників із запланованими результатами діяльності.
При цьому внутрішня управлінська звітність повинна відображати відхилення від очікуваних або бажаних результатів по всіх статтях витрат, що дає змогу здійснювати управління за відхиленнями.
Поточний контроль за виконанням бюджету та фіксація відхилень повинні бути оформлені у формі звіту, що відповідає відповідному бюджету. Таким чином звіт про виконання бюджету витрат на виробництво продукції скотарства буде складатися з таких елементів: назва звіту, назва підприємства та центру відповідальності, група тварин та вид продукції, статті бюджету, запланований рівень витрат (бюджет), фактичний рівень витрат, відхилення, зміст відхилення та примітки (рис. 4).
Сільськогосподарське
підприємство______________________________________
Центр відповідальності______________________________
Група тварин______________________________________
Вид продукції______________________________________
Звіт про виконання бюджету витрат на виробництво продукції скотарства
за _________________________ 200___ р.
Стаття витрат |
Одиниці виміру |
Бюджет |
Фактично |
Відхилення |
Зміст відхилення |
Примітки
Код витрати | Назва витрати
Керівник центру відповідальності________________________________
Рис. 4. Звіт про виконання бюджету витрат
Такі звіти повинні розроблятися по всіх підрозділах підприємства, незалежно від їх функцій та подаватися керівникам відповідних рівнів управління щомісячно. Також, для того, щоб система контролю виконання бюджетів та відображення достовірних даних в звітності була повноцінною, доцільно розробити відповідну систему мотивації працівників за досягнення бюджетних показників.
З метою мотивації працівників до збільшення їх внеску в результати роботи підприємства необхідно застосовувати таку систему оплати праці, яка зумовила б залежність її від виходу продукції та витрат на її виробництво, що заохочує працівників тваринницьких підрозділів до дбайливого ставлення до засобів, переданих у підпорядкування на ферму, насамперед кормів, енергоресурсів, водопостачання та ін.
ВИСНОВКИ
В дисертації проведено теоретичне і практичне обґрунтування методики та організації обліку і контролю витрат на виробництво продукції скотарства та запропоновано нове вирішення наукового завдання, що полягає у дослідженні механізму інформаційного забезпечення управління витратами на виробництво продукції скотарства, розробці практичних рекомендацій щодо впровадження системи бюджетування витрат та застосування внутрішньої управлінської звітності. Це знайшло відображення в наступних наукових і практичних результатах, одержаних автором:
1. Протиріччя у визначенні поняття та доцільності впровадження системи управлінського обліку в сільськогосподарських підприємствах зумовили необхідність уточнення його змісту, основних завдань і функцій та визначення особливостей його функціонування в сільськогосподарських підприємствах. Встановлено, що управлінський облік охоплює всі стадії інформаційного потоку управлінського циклу, а саме: бюджетування, реалізація бюджетів і контроль за їх виконанням, інтерпретація результатів діяльності і узагальнення базової інформації для прийняття обґрунтованих варіантів управлінських рішень. З огляду на це для управлінського обліку узагальненим завданням є не лише здійснення фактично обліку, аналізу чи планування, а використання отриманої інформації для прийняття управлінських рішень щодо оптимізації витрат та виходу продукції.
2. Проблема підвищення прибутковості виробничо-господарської діяльності сільськогосподарських підприємств, забезпечення їхньої стабільності у ринковому середовищі вимагає створення ефективної системи інформаційного забезпечення управління витратами підприємства та виробничих підрозділів. Вирішення цього питання дасть можливість забезпечити керівництво сучасною, оперативною і важливою інформацією, аналіз якої дає змогу збільшувати доходи за рахунок зменшення витрат, визначати стратегію і перспективи розвитку галузі. З огляду на це теоретично обґрунтовано суть та визначено основні елементи системи інформаційного забезпечення управління витратами на виробництво продукції скотарства.
3. Дослідження практики ведення обліку в сільськогосподарських підприємствах показали відсутність взаємозв’язку аналітичного обліку поголів’я, витрат та виходу продукції скотарства. У зв’язку з цим, запропоновано облік поголів’я та витрат на виробництво продукції великої рогатої худоби молочного напрямку вести за наступними ідентичними аналітичними рахунками: „Утримання худоби основного молочного стада”; „Вирощування молодняку в молочному віці”; „Дорощування молодняку”; „Вирощування ремонтного поголів’я”; „Відгодівля молодняку і дорослої худоби”, що забезпечує створення ефективного контролю за доцільністю понесених витрат за кожним центром відповідальності та обґрунтоване формування рівня собівартості продукції скотарства.
4. Уточнено номенклатуру статей витрат, що дозволяє визначати реальні причини відхилення фактичних витрат від бюджету, приймати найбільш ефективні управлінські рішення по недопущенню перевитрат праці, матеріальних і фінансових ресурсів, залученню у виробництво невикористаних внутрішньогосподарських резервів подальшого зниження собівартості продукції скотарства, підвищенню контрольно-аналітичних функцій облікової інформації.
5. До останнього часу серед науковців не має єдиного підходу до обліку втрат від падежу тварин, які потребують суворого контролю та обґрунтованого визначення. У роботі запропоновано виділяти ці витрати в окрему статтю. Для обліку втрат від падежу рекомендовано використовувати окремий субрахунок 241 „Втрати від падежу тварин”, що дозволить враховувати не лише бухгалтерську, а й юридичну сторону щодо відшкодування цих втрат та організувати контроль за цим показником з боку керівників та виробничих колективів сільськогосподарських підприємств за умови належного і систематичного формування облікових даних про розмір втрат з цієї причини.
6. Існуюча методика розподілу загальновиробничих витрат тваринництва не забезпечує контроль за правильністю їх віднесення на витрати виробництва та формуванням рівня собівартості продукції скотарства. Вирішення питання полягає в тому, щоб обрати таку базу розподілу цих витрат, яка б найбільше узгоджувалася з величиною виробничих витрат. З огляду на це, рекомендовано розподіл загально-виробничих витрат тваринництва здійснювати пропорційно до змінних та умовно-змінних витрат, зокрема, витрат на оплату праці і корми, що дозволить більш обґрунтовано відносити їх на відповідні об’єкти обліку.
7. Відсутність теоретичного та практичного обґрунтування запровадження системи бюджетування у сільськогосподарських підприємствах призводить в останній час до неконтрольованості здійснених витрат на виробництво продукції тваринництва. Вирішення цього питання можливе за умови складання річних бюджетів для кожного центру відповідальності і підприємства в цілому. Запропонована схема бюджету витрат ферми по виробництву продукції основного молочного стада, використання якої дасть можливість визначати, за рахунок яких витрат відбувається зміна в загальних витратах на виробництво продукції скотарства та проконтролювати доцільність цих змін.
8. Відсутність єдиної системи формування внутрішньої управлінської звітності не забезпечує користувачів повною та узагальненою інформацією про рівень понесених витрат на виробництво продукції по кожному центру відповідальності, виконання планових завдань, відхилення фактичних результатів від планових та причини цих відхилень. Розроблена форма внутрішньої звітності (Звіт про виконання бюджету витрат на виробництво продукції скотарства) забезпечує досягнення ефективності управління витратами на виробництво продукції скотарства та дає можливість посилити контроль за наслідками діяльності кожного центру відповідальності.
СПИСОК ОПУБЛІКОВАНИХ ПРАЦЬ ЗА ТЕМОЮ ДИСЕРТАЦІЇ
Статті в наукових фахових виданнях :
1. Рудницька (Погосова) А.В. Облік виробничих витрат // Організаційно – економічні проблеми розвитку АПК. Частина 3: Фінанси і фінансова інфраструктура АПК / За ред. П.Т. Саблука. - К.: ІАЕ, 2001. – С. 393-396.
2. Рудницька (Погосова) А.В. Про склад витрат на виробництво продукції // Вісник ХДАУ. – 2001.- №8. - С. 74-76.
3. Рудницька (Погосова) А.В. Основні положення обліку виробничих витрат // Проблеми ефективного функціонування АПК в умовах нових форм власності та господарювання: Кол. монографія у двох томах. Т. 2 / За ред. П.Т. Саблука, В.Я. Ам-бросова, Г.Є. Мазнєва. – К.: ІАЕ, 2001. – С. 340-342.
4. Рудницька (Погосова) А.В. Облік та аналіз витрат на виробництво сільсько-господарської продукції підприємств Житомирської області // Ринкова трансформація економіки АПК: Кол. монографія у чотирьох частинах./ За ред. П.Т. Саблука, В.Я. Амбросова, Г.Є. Мазнєва. Ч.3. Фінансово-кредитна система. – К.: ІАЕ, 2002. – С. 315-318.
5. Рудницька (Погосова) А.В. Формування витрат тваринництва в системі управлінського обліку // Формування ринкової економіки: Зб. наук. праць. – Спец. вип.: Удосконалення економічної роботи на сільськогосподарських підприємствах в умовах перехідної економіки. – К.: КНЕУ, 2003. – С. 504-507.
Матеріали конференцій :
1. Рудницька (Погосова) А.В., Лотиш О.В. Організація обліку та оцінка виробничих запасів в умовах реформування системи бухгалтерського обліку // Проблеми реформування власності колективних сільськогосподарських підприємств. Матеріали науково-практичної конференції 23-25 березня 2000 р. – Житомир, ДАУ, 2001. – С. 152-154 (Особистий внесок – автором висвітлено особливості використання різних методів оцінки запасів, переданих у виробництво).
2. Рудницька (Погосова) А.В. Узгодження обліку поголів’я з обліком витрат тваринництва //Удосконалення обліку та аналіз господарської діяльності на основі впровадження нових Положень (стандартів) бухгалтерського обліку в Україні: Тези доповідей міжнародної науково-практичної конференції. 16-18 жовтня 2000р. / Відп. за вип. В.М. Івахненко. – К.: КНЕУ, 2000. – С. 251-253.
3. Погосова А.В. Бюджетування витрат на виробництво продукції молочного скотарства //Формування стратегії розвитку регіонального АПК // Матеріали Другої міжфакультетської науково-практичної конференції молодих вчених
