ДЕРЖАВНА АКАДЕМІЯ СТАТИСТИКИ, ОБЛІКУ ТА АУДИТУ ДЕРЖКОМСТАТУ УКРАЇНИ

Сікора Ірина Анатоліївна

УДК: 336.764.1

ОБЛІК, ЕКОНОМІЧНИЙ АНАЛІЗ І АУДИТ ФОРМУВАННЯ ТА ВИКОРИСТАННЯ ОБОРОТНИХ АКТИВІВ

08.06.04 – Бухгалтерський облік, аналіз та аудит

Автореферат

дисертації на здобуття наукового ступеня

кандидата економічних наук

Київ – 2006

Дисертацією є рукопис.

Роботу виконано на кафедрі обліку та аудиту в Київському національному університеті імені Тараса Шевченка Міністерства освіти і науки України.

Науковий керівник: кандидат економічних наук, доцент

Коблянська Олена Іванівна,

Київський національний університет

імені Тараса Шевченка,

доцент кафедри обліку та аудиту

Офіційні опоненти: доктор економічних наук, професор

Кузьмінський Юрій Анатолійович,

Київський національний економічний університет

імені Вадима Гетьмана,

завідувач кафедри бухгалтерського обліку

кандидат економічних наук, доцент

Береза Світлана Леонідівна,

Житомирський державний технологічний університет,

доцент кафедри бухгалтерського обліку і контролю

Провідна установа: Тернопільський державний економічний університет

Міністерства освіти і науки України,

кафедра бухгалтерського обліку і контролінгу в промисловості, м. Тернопіль

Захист відбудеться “6” червня 2006 р. о 16-00 годині на засіданні спеціалізованої вченої ради К 26.870.01 у Державній академії статистики, обліку та аудиту Держкомстату України за адресою: 04107, м. Київ, вул. Підгірна, 1, ауд. .

З дисертацією можна ознайомитись у бібліотеці Державної академії статистики, обліку та аудиту Держкомстату України за адресою: 04107, м. Київ, вул. Підгірна, 1, ауд. .

Автореферат розісланий “_05_”_травня_2006 р.

Учений секретар

спеціалізованої вченої ради,

кандидат економічних наук Л.О. Свистун-Золотаренко 

ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ

Актуальність теми. Економічні перетворення, які здійснюються в Україні, потребують удосконалення управління оборотними активами.

Ефективність управління оборотними активами підприємства істотно впливає на результати господарської діяльності й обумовлюється зовнішніми та внутрішніми факторами.

Для нормального функціонування підприємств потрібно, щоб їх власники, приймаючи рішення, мали правдиву й об’єктивну інформацію про майно, фінансовий стан і результати роботи. Таку інформацію надає лише система бухгалтерського обліку.

Особливої актуальності набуває проблема подальшого вдосконалення методики бухгалтерського обліку, аналізу та аудиту оборотних активів, які є наймобільнішим складником ресурсів підприємства. Від ступеня ефективності використання оборотних активів залежить стан суб’єкта господарювання.

Як свідчать теоретичні та практичні дослідження, питанням організації обліку, аналізу і аудиту оборотних активів приділялась недостатня увага, внаслідок чого ускладнюється дотримання основних методичних принципів ведення обліку, спотворюється інформація про фінансовий стан підприємства, стан розрахунків, знижується ефективність прийняття управлінських рішень.

У розробку питань теорії й методології обліку, аналізу і аудиту оборотних активів вагомий внесок зробили вітчизняні та зарубіжні вчені: Б.І. Адамов, Н.А. Басіна, С.Л. Береза, Ф.Ф. Бутинець, М.І. Бучнєв, Д.В. Василичев, Глен Велш, Даніел Шорт, Л.А. Демчук, Н.І. Дорош, В.М.Іваненко, А.М.Карбовник, М.М.Коваленко, О.І. Коблянська, Ю.А.Кузьмінський, Л.П.Нарижний, Б. Нідлз, В.Ф. Палій, І.І. Пилипенко, В.А.Познаховський, М.С. Пушкар, Ж. Рішар, І.І.Сахарцева, Г.В.Савицька, Л.К. Сук, Д. Стоун, Н.В. Тарасенко, А.Д.Шеремет, В.Г. Швець, Б.С. Юровський та інші.

Питання обліку, аналізу і аудиту оборотних активів на промислових підприємствах мають дискусійний характер, про що свідчить наявність проблем, пов’язаних з невідповідністю понять їх економічному змісту, що використовуються в обліку й аналізі оборотних активів; не систематизовано нормативну базу з питань обліку оборотних активів; класифікація оборотних активів за сукупністю ознак потребує вдосконалення для посилення контрольних функцій обліку; вимагають вдосконалення форми регістрів обліку та аналітичних таблиць оборотних активів за умов використання комп’ютерних засобів; існує необхідність удосконалення методики аналізу для підвищення ефективності використання оборотних активів та їх складових; не використовуються контрольні можливості аудиту, неопрацьовано методики аудиторської перевірки оборотних активів.

Недостатня розробка теоретичних і методологічних питань обліку, аналізу і аудиту оборотних активів на промислових підприємствах, а також науково-теоретична і практична значимість вказаних проблем зумовили вибір теми дисертації та визначили основні напрями дослідження.

Зв’язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертаційна робота виконана відповідно до плану науково-дослідних робіт кафедри обліку та аудиту Київського національного університету імені Тараса Шевченка за темою „Розробка методологічних засад стандартизації та гармонізації національного рахівництва в умовах реформування економіки України”, державний реєстраційний номер 01 БФ 040-01. У межах наукової програми автором виконано дослідження, пов’язане з удосконаленням методики обліку, аналізу і аудиту оборотних активів на промислових підприємствах.

Мета та завдання дослідження. Метою дисертації є вдосконалення теоретико-методичних аспектів та розробка практичних рекомендацій щодо обліку, аналізу і аудиту оборотних активів на промислових підприємствах для забезпечення їх ефективного функціонування.

Для досягнення поставленої мети визначено такі завдання:

- удосконалити класифікацію оборотних активів з урахуванням особливостей промислових підприємств;

- дати критичну оцінку діючим методам обліку оборотних активів і розробити рекомендації щодо їх удосконалення;

- встановити питання достатності нормативного забезпечення бухгалтерського обліку оборотних активів;

- узагальнити сучасні концепції методики обліку й аналізу оборотних активів та обґрунтувати можливість їх застосування на промислових підприємствах;

- розробити рекомендації щодо узгодження даних бухгалтерського обліку й оподаткування операцій з оборотними активами;

- розробити пропозиції щодо застосування аналітичних процедур у процесі аудиту оборотних активів;

- розкрити особливості організації та надати пропозиції з удосконалення методики аудиту операцій з оборотними активами;

- розробити рекомендації щодо встановлення гранично припустимого розміру помилок щодо оборотних активів для розрахунку рівня аудиторського ризику.

Об’єктом дослідження є сукупність фінансово-господарських операцій, пов’язаних з формуванням і використанням оборотних активів на промислових підприємствах.

Предметом дослідження є методика обліку, аналізу і аудиту оборотних активів на промислових підприємствах.

Методи дослідження. Основою дисертаційної роботи є наукові методи, що ґрунтуються на діалектичному пізнанні та об’єктивних законах економіки. Теоретичні аспекти досліджувались із застосуванням методів індукції і дедукції, за допомогою яких визначено місце оборотних активів у системі обліку, а також уточнено ключові терміни, пов’язані з обліком цих об’єктів.

Історичний та логічний методи, а також порівняння застосовувались при уточненні й дослідженні рахунків з обліку оборотних активів, аналізу і синтезу, елімінування – для дослідження впливу факторів на оборотні активи. Методи причинно-наслідкового зв’язку та абстрактно-логічний застосовувались для удосконалення класифікації оборотних активів для потреб бухгалтерського обліку та аналізу; метод спостереження - для визначення стану оборотних активів на промислових підприємствах.

У дослідженні застосовувалися прийоми статистичних порівнянь, а також методи аналізу, узагальнення та графічного зображення даних для проведення аналізу формування і використання оборотних активів.

Теоретичною й методологічною основою дисертації є праці вітчизняних та зарубіжних учених з проблем бухгалтерського обліку; законодавчі й нормативні акти з питань бухгалтерського обліку та економічної політики; матеріали науково-практичних конференцій, семінарів, періодичні видання, статистична інформація.

Наукова новизна одержаних результатів полягає в теоретико-методичному обґрунтуванні й удосконаленні обліку, аналізу і аудиту оборотних активів. У процесі дослідження отримано наступні наукові результати, яким характерна наукова новизна:

уперше:

- розроблено методичний підхід до оцінки поточної дебіторської заборгованості шляхом коригування її первісної вартості, з урахуванням поточної процентної ставки, що дозволить мінімізувати відхилення розрахункової вартості від реалізаційної суми заборгованості;

- запропоновано алгоритм проведення аудиторської перевірки оборотних активів по встановленню гранично припустимого розміру помилок (ГПРП), який ґрунтується на обчисленні абсолютних значень суттєвості помилок за мінімальною і максимальною межами, що забезпечує підвищення достовірності отриманих аудитором даних;

удосконалено:

- класифікацію оборотних активів, яка відповідає специфіці промислових підприємств, за ознаками: ступеня ліквідності, ризику вкладення оборотних активів, характеру фінансових джерел, що створює умови для ефективного функціонування системи бухгалтерського обліку і аналізу;

- напрями узгодження бухгалтерського обліку й оподаткування операцій з оборотними активами шляхом внесення змін у чинну нормативну базу (зокрема, запропоновано накопичувати інформацію про валові витрати від операцій з оборотними активами, використання яких не пов’язано із господарською діяльністю підприємства, на окремих субрахунках, відкритих до рахунків обліку витрат), що сприятиме достовірному визначенню валових витрат підприємства;

- методику аудиту операцій з оборотними активами (запропоновано програму перевірки з визначенням обов’язкового переліку питань і прийомів перевірки, використанням тестів ризику контролю за суттю і контрольними процедурами), що скорочує витрати часу на проведення аудиту оборотних активів;

набуло подальшого розвитку:

- форми облікових регістрів аналітичного обліку оборотних активів шляхом розробки карток дебіторів та актів переоцінки товарно-матеріальних цінностей з урахуванням пропозицій щодо дооцінки раніше уцінених активів у разі відсутності сальдо на субрахунку 946 „Втрати від знецінення запасів”;

- рекомендації по застосуванню загального індексу інфляції при обчисленні суми збитків, які підлягають стягненню з вини матеріально відповідальної особи при нестачі запасів, що дозволить підвищити точність їх обчислення;

- система показників оборотності, оцінки ліквідності та рентабельності використання оборотних активів для ефективного їх аналізу з метою достовірного визначення рівня платоспроможності підприємства.

Практичне значення одержаних результатів. Застосування на практиці запропонованих автором рекомендацій дозволить забезпечити адекватне відображення операцій з обліку оборотних активів за ринкових умов господарювання, своєчасне одержання та аналіз необхідної інформації керівництвом. Результати дослідження спрямовані на підвищення достовірності, оперативності й аналітичності обліку оборотних активів, можуть впроваджуватися в практику роботи промислових підприємств України, а також використовуватися при розробці нормативних документів з бухгалтерського обліку.

Результати роботи впроваджено в практику промислових підприємств м. Кам’янець-Подільського (ВАТ „Модуль”, довідка №1393 від 12 грудня 2005 р., ВАТ „К-П ЕМЗ”, довідка № 1473/12 від 13 грудня 2005 р.). Окремі результати знайшли застосування в навчальному процесі кафедри економіки підприємства Кам’янець-Подільського державного університету при викладанні дисциплін „Фінансовий облік” та „Аудит” (довідка від 06 грудня 2005 р.).

Особистий внесок здобувача. Дисертаційна робота є самостійно виконаним науковим дослідженням. Усі розробки та пропозиції з удосконалення обліку, аналізу і аудиту оборотних активів на промислових підприємствах, що містяться в роботі, виконані автором особисто.

Апробація результатів дисертації. Основні результати дослідження, що викладені у дисертації, пройшли апробацію шляхом обговорення і отримали позитивну оцінку науковців на конференціях: Міжнародній науково-практичній конференції „Розвиток соціально-економічних відносин в умовах трансформації економіки України” м.Хмельницький, Технологічний університет Поділля, 17-18 квітня 2003 р.); IV Міжнародній науково-практичній конференції „Проблеми обліку, аудиту та економічного аналізу за умов стабілізації економіки України” (м. Хмельницький, Технологічний університет Поділля, 27-28 листопада 2003 р.); Міжнародній науково-практичній конференції, присвяченій 85-річчю Подільської аграрно-технічної академії „АПК в умовах активізації інтеграційних процесів: стан, проблеми, перспективи” (м. Кам’янець-Подільський, Подільська державна аграрно-технічна академія, 20-21 травня 2004 р.); звітній науковій конференції Кам’янець-Подільського державного університету м.Кам’янець-Подільський, Кам’янець-Подільський державний університет, 7-8 квітня 2004 р.); VІІІ Міжнародній науково-практичній конференції „Наука і освіта ‘2005” (м. Дніпропетровськ, 7-21 лютого 2005 р.); науково-теоретичній конференції професорсько-викладацького, аспірантського складу Подільської державної аграрно-технічної академії (м. Кам’янець-Подільський, Подільська державна аграрно-технічна академія, 9-11 березня 2005 р.).

Публікації. Основні положення дисертації висвітлено у 11 наукових працях, загальним обсягом 4,51 друк. арк., з них 9 статей у наукових фахових виданнях обсягом 3,74 друк. арк., 1 теза доповіді на конференції, 1 стаття в інших виданнях.

Обсяг і структура роботи. Дисертація викладена на 199 сторінках комп’ютерного тексту і складається із вступу, трьох розділів, висновків і пропозицій, бібліографічного списку, має 54 додатки на 59 сторінках, 27 таблиць на 10 сторінках, 39 рисунків на 7 сторінках. Список використаної літератури включає 260 найменувань, що займають 19 сторінок.

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ ДИСЕРТАЦІЙНОЇ РОБОТИ

У вступі обґрунтовано актуальність теми, мету і завдання дослідження, наукову новизну, практичне значення одержаних результатів у діяльності промислових підприємств.

У першому розділі „Теоретико-методичні засади обліку, аналізу і аудиту оборотних активів” розглянуто сутність оборотних активів як об’єкта обліку, аналізу і аудиту; удосконалено класифікацію оборотних активів; досліджено й запропоновано проведення оцінки дебіторської заборгованості на основі коригування її первісної вартості з урахуванням поточної процентної ставки.

Наукову громадськість дедалі більше хвилюють питання економічної сутності оборотних активів. У сучасній практиці існує багато суміжних з ними понять, таких як „оборотний капітал”, „оборотні кошти”, „поточні активи”, „оборотні фонди”, стосовно сутності яких економісти ведуть тривалу полеміку.

В економічній літературі немає єдиного підходу щодо визначення економічної сутності оборотних активів. Найчастіше їх трактують, як механічне поєднання різних за роллю в процесі кругообороту економічних категорій, або як активів, які протягом одного виробничого циклу можуть бути перетворені на гроші.

Встановлено неправомірність використання терміну „оборотний капітал”, оскільки він характеризує джерела засобів, а не засоби, які придбано за них.

Аналіз економічної літератури показав, що існує загальна ознака, згідно з якою здійснюється виділення оборотних активів і поточних активів із майна підприємства. Такою ознакою є час, протягом якого реалізовуються чи споживаються оборотні активи в операційній діяльності підприємства.

На основі проведеного дослідження запропоновано визначення терміну „оборотні активи” як сукупності майнових цінностей, грошових коштів та їх еквівалентів, які обслуговують операційну діяльність підприємства, або призначені для реалізації чи споживання протягом одного операційного (виробничо-комерційного) циклу чи протягом дванадцяти місяців з дати балансу, що сприятиме однозначному трактуванню економічної категорії „оборотні активи”.

Для системи обліку, аналізу і аудиту оборотних активів важливе методологічне значення має їх науково обгрунтована класифікація. На основі комплексного аналізу і систематизації найбільш суттєвих облікових аспектів розроблено класифікацію оборотних активів на основі поєднання наступних ознак: форми функціонування в операційному циклі, функціонального призначення у процесі виробництва, принципу організації, ступеню ліквідності, ризику вкладених оборотних активів, характеру фінансових джерел.

У дисертації запропоновано класифікацію оборотних активів промислових підприємств (див. табл.1).

Важливе значення в організації облікового і контрольного процесу належить оцінці оборотних активів на підприємстві. Від використаної методики оцінки залежать якість і достовірність звітних показників, що характеризують майновий і фінансовий стан суб’єкта економіки.

Таблиця 1

Класифікація оборотних активів промислових підприємств

Ознаки класифікації | Види оборотних активів

1. За формами | - матеріальні оборотні активи;

- фінансові оборотні активи.

2. За характером участі в операційному процесі | - оборотні активи сфери виробництва;

- оборотні активи сфери обігу.

3. За ступенем нормування | - нормовані оборотні активи;

- ненормовані оборотні активи.

4. За видами | - запаси сировини, матеріалів, напівфабрикатів;

- поточна дебіторська заборгованість;

- поточні фінансові інвестиції;

- грошові активи.

5. За характером фінансових джерел | - чисті оборотні активи;

- власні оборотні активи.

6. За ступенем ліквідності | - швидколіквідні;

- середньоліквідні;

-малоліквідні.

7. За ризиком вкладених оборотних активів | - оборотні активи з високим ризиком вкладення;

- оборотні активи з середнім ризиком вкладення;

- оборотні активи з мінімальним ризиком вкладення.

Ефективність використання конкретного методу оцінки запасів залежить від сформованих на підприємстві договірних зв’язків із постачальниками, своєчасності й ритмічності забезпечення виробництва необхідними матеріалами та інших факторів, які впливають на показники діяльності суб’єкта господарювання.

При визначенні собівартості оборотних активів, а саме реалізованої валюти запропоновано, використовувати такі методи списання: ФІФО, середньозваженої собівартості, що сприятиме достовірності визначення фінансових результатів від реалізації валюти.

Специфіка дебіторської заборгованості як оборотного активу зумовлює наявність кількох видів її оцінки, що систематизовані наступним чином: оцінка на базі історичної собівартості, оцінка вартості реалізації - факторингова, форфейтингова оцінка, оцінка при дисконті векселя, оцінка на базі поточної вартості. Для проведення аналізу стану розрахунків із дебіторами на поточний момент розроблено методичний підхід, який враховує вплив на зміну вартості одночасно минулих і умовно можливих часових процесів, забезпечує мінімізацію відхилень розрахункової вартості від реалізаційної суми заборгованості. Запропоновано вид оцінки дебіторської заборгованості, що базується на коригуванні первісної вартості дебіторської заборгованості, з урахуванням поточної процентної ставки, який дозволяє оцінити заборгованість при зростанні вартості в часі та зміні загальної купівельної спроможності грошових коштів.

У другому розділі „Сучасний стан організації та методики бухгалтерського обліку оборотних активів” здійснено критичний огляд достатності нормативного забезпечення бухгалтерського обліку, організації та методики бухгалтерського обліку оборотних активів на промислових підприємствах; надаються пропозиції щодо удосконалення чинної методики обліку оборотних активів.

Факти господарського життя, в тому числі і по оборотним активам, що становлять предмет бухгалтерського обліку, містять дві невіддільні сторони - економічну та юридичну, забезпечення відповідності яких є завданням системи нормативно-правового регулювання. Разом з тим, незважаючи на пріоритет економічної природи над юридичним наповненням, доведено, що таке твердження є незаперечним.

У роботі відмічено, що в умовах ринкової економіки склалася ситуація, за якої методологія обліку не узгоджується з податковим законодавством, вступає з ним у протиріччя. Доведено, що цей факт впливає на якість фінансової звітності, здійснення контролю за виконанням операцій з оборотними активами підприємств.

Виходом з цього є надання більшої самостійності підприємствам у розробці власної облікової політики. Законодавчими і нормативними документами не передбачено єдиної методології формування облікової політики. Підприємствам надано право самостійно розробляти її положення.

Суб’єкт господарювання самостійно обирає структуру і склад власної облікової політики. Проте існує ряд положень, наявність яких обов’язкова при затвердженні облікової політики для бухгалтерського обліку, а саме:

· робочий план рахунків для обліку оборотних активів;

· форми первинних облікових документів;

· порядок проведення інвентаризації оборотних активів;

· вибір методу оцінки оборотних активів;

· визначення правил документообігу і технології обробки облікової інформації;

· система внутрішньовиробничого контролю за рухом оборотних активів.

Доведено, що питання формування облікової політики є одним з визначальних стратегічних питань, яке повинно вирішуватися керівником і головним бухгалтером, є обов’язковим внутрішнім документом регулювання господарської діяльності підприємства.

Вирішення проблеми економного і раціонального використання оборотних активів залежить від організації бухгалтерського обліку операцій з оборотними активами і повинно здійснюватися за двома напрямами: раціональна організація документообороту і комп’ютеризація облікових робіт. Рекомендовано документи актів на списання та переоцінку товарно-матеріальних цінностей, накладної на внутрішнє переміщення та відомості надходження товарно-матеріальних цінностей, в умовах використання комп’ютерних технологій для ведення обліку, які сприятимуть підвищенню ефективності здійснюваних облікових і контрольних функцій.

При виявленні нестачі оборотних активів, а саме запасів, згідно з чинним законодавством необхідно розраховувати суму збитків, що підлягають стягненню з вини матеріально відповідальної особи. Розроблено пропозиції щодо визначення і відображення в обліку збитків від нестачі оборотних активів (проблемних ситуацій, пов’язаних із застосуванням коефіцієнта загального рівня інфляції).

Результати дослідження свідчать, що методика обліку дебіторської заборгованості з метою забезпечення оперативного складання фінансової звітності розроблена недостатньо. Запропоновано удосконалену форму бухгалтерського обліку оборотних активів (дебіторської заборгованості) (рис. 1).

Запропоновано удосконалення обліку безнадійної заборгованості шляхом зміни назви рахунка 38 „Резерв сумнівних боргів” на „Поправка на сумнівні борги”. Запропоновано резерв сумнівних боргів визначати на підставі платоспроможності окремих дебіторів, що дозволятиме відновлювати заборгованість з коригуванням цього резерву.

Враховуючи те, що сума податку на прибуток до сплати за результатами звітного періоду формується на підставі даних податкового обліку, а фінансові результати діяльності підприємства визначаються за даними бухгалтерського обліку, для забезпечення можливості складання податкової звітності на підставі даних бухгалтерського обліку запропоновано методику накопичення інформації за валовими витратами для цілей оподаткування від операцій з оборотними активами, а саме запасами. Застосування зазначеної методики передбачає відповідну організацію аналітичного обліку витрат на окремих субрахунках, відкритих до рахунків обліку витрат, вартості запасів, використання яких не пов’язане з господарською діяльністю підприємства.

Рис. 1. Удосконалена форма бухгалтерського обліку оборотних активів (дебіторської заборгованості)

Обґрунтовано, що факторинг доцільно здійснювати за операціями за товарною (операційною) дебіторською заборгованістю. Удосконалено кореспонденцію рахунків з обліку факторингових операцій.

У третьому розділі 3 „Удосконалення економічного аналізу і аудиту формування та використання оборотних активів” зроблено критичний огляд наявних методик аналізу і аудиту оборотних активів; обґрунтовано необхідність удосконалення чинної методики аналізу і аудиту оборотних активів та доповнення її методикою ліквідності; рекомендовано методику і програму аудиту використання оборотних активів на промислових підприємствах.

Для формування і використання оборотних активів запропоновано методику аналізу з використанням порівняльного, графічного, індексного методів та елімінування.

Визначено відмінності між фінансовими і техніко-економічними показниками. Аналіз із використанням фінансових показників проводиться за бухгалтерським балансом, де дані представлені на певну дату, а техніко-економічні показники залучаються при проведенні аналізу діяльності підприємства за даними бухгалтерської форми звітності про фінансові результати, де дані надані за інтервал часу.

Між сумою оборотних активів і показниками оборотності існують тісні зворотні взаємозв’язки. Прискорення оборотності цих коштів сприяє вирішенню фінансових проблем найбільш зручним способом за рахунок використання внутрішніх резервів підприємства.

Використання середніх значень балансу за борговими значеннями залишків кінцевого балансу дають змогу одержувати оптимальні результати. Необґрунтованим є застосування собівартості як чисельника дробу при підрахунку оборотності запасів, оскільки втрати виробника за законами ринку є комерційною таємницею. Використання в якості засобу порівняння обсягу продаж у кредит узгоджується з умовами ринку, за яких значна частина дебіторської заборгованості є комерційною заборгованістю і, відповідно, оцінка оборотності розрахунків із дебіторами є більш достовірною, оскільки виключає вплив випадкових чинників. Застосування подібного підходу дозволяє детальніше оцінити ділову активність підприємства стосовно кредитної й інкасаційної політики.

Обґрунтовано доцільність розрахунку коефіцієнтів: оборотності запасів - як відношення виручки від реалізації продукції до середньої вартості запасів, оборотності дебіторської заборгованості - діленням суми реалізації продукції в кредит на середній залишок дебіторської заборгованості.

За результатами факторного аналізу оборотності оборотних активів, із використанням методу елімінування за допомогою прийому ланцюгових підстановок, розраховано вплив факторів на підвищення ефективності їхнього використання.

У роботах вітчизняних і зарубіжних авторів немає розробленої методики аудиту використання оборотних активів. Питанням аудиту оборотних активів вітчизняні автори присвятили окремі теми, американські вчені ці питання розглядають більшою мірою в циклі придбання. Певна увага цим питанням також приділяється в циклах собівартості залишків запасів, собівартості реалізованої продукції та ін.

Запропоновано методику аудиту операцій з оборотними активами, яка включає: визначення предмета та об’єкта аудиту; вибір нормативної бази і її вивчення; розрахунок аудиторського ризику щодо оборотних активів; визначення основних напрямів перевірки і планування; проведення аудиту оборотних активів; документування процесу аудиту; підготовку аудиторського висновку.

В роботі знайшли подальший розвиток концепції суттєвості та аудиторського ризику. Міжнародний стандарт аудиту 320 „Суттєвість в аудиті” вимагає, щоб аудитори визначали суттєвість на етапі планування одночасно з аудиторським ризиком, оскільки це допомагає правильно встановити характер, час та обсяг процедур аудиту.

Розроблено алгоритм встановлення гранично припустимого розміру помилок (ГПРП) за оборотними активами, який полягає в обчисленні абсолютних значень суттєвості помилок по мінімальній і максимальній межах, розподілі загальної величини ГПРП за їхніми елементами та зіставленні фактичного розміру помилок із гранично припустимими, що дозволяє виявити проблемні питання, які потребують збільшення обсягу вибірки за об’єктами для їх тестування. Потребують підвищеної уваги ті відхилення, які за своїм значенням перевищують максимальну межу суттєвості, а також ті, які потрапили в інтервал. Використання даного підходу дасть змогу вирішувати питання обґрунтування професійних суджень аудиторів по об’єктах, що перевіряються, можливого розширення меж вибіркових досліджень, формування незалежної думки в аудиторському висновку.

Вивчено систему внутрішнього контролю підприємств, наявність та ефективність функціонування якої впливає на достовірність та якість бухгалтерського обліку, а отже і звітності. З урахуванням вимог міжнародного стандарту аудиту 400 „Оцінка ризиків та внутрішній контроль” визначено фактори їх складності, які поділені на три групи: фінансові, організаційні, кадрові.

На основі проведеного дослідження згруповано види робіт, які доцільно розглянути в процесі проведення аудиту операцій з оборотними активами.

Основним результатом дослідження аудиту оборотних активів є розроблена програма аудиторської перевірки, що визначає питання, які необхідно вивчити в процесі її проведення, рекомендовані джерела інформації, а також методичні прийоми, які дозволяють оптимізувати процес дослідження операцій із використанням оборотних активів.

При проведенні аудиторської перевірки для одержання аудиторських доказів важлива роль належить аналітичним процедурам, які сприяють підвищенню якості та скороченню витрат часу на проведення аудиту. Метою застосування аналітичних процедур є оцінка аудиторського ризику; оцінка рівня суттєвості; оцінка фінансового стану економічного суб’єкта і перспектив безперервності його діяльності.

Для виконання цих завдань використано такі аналітичні процедури: вивчення фінансової звітності, порівняння абсолютних і відносних показників звітності підприємства та коефіцієнтів, розрахованих на їх основі. Корисною вважається початкова інформація про наявність нетипових відхилень, одержана у процесі дослідження різних коефіцієнтів, а саме: ліквідності та рентабельності. У коефіцієнтах закладено загальні усталені тенденції, бо вони несуть інформацію про найбільш імовірні взаємозв’язки різних показників.

Показник ліквідності характеризує спроможність підприємства виконати свої поточні зобов’язання за рахунок поточних активів. Результати дослідження методичної літератури з питань аналізу ліквідності балансу і активів підприємств свідчать, що в запропонованих методиках оцінка й аналіз загальної суми оборотних активів підприємства проводяться без детального аналізу впливу на рівень платоспроможності таких складових оборотних активів як запаси та дебіторська заборгованість.

Оцінку ступеня ліквідності оборотних активів запропоновано проводити з використанням коефіцієнта швидкої ліквідності:

Кш.л.=, (1)

де ГК – грошові кошти;

ПФІ – поточні фінансові інвестиції;

ДтЗ – дебіторська заборгованість;

ПЗ – поточні зобов’язання.

Запропоновано існуючу систему показників доповнити показниками ліквідності: коефіцієнтом касової ліквідності, коефіцієнтом ліквідності дебіторської заборгованості, коефіцієнтом ліквідності запасів.

Наявність різних показників ліквідності пояснюється різними інтересами споживачів аналітичної інформації. Рекомендована методика аналізу ліквідності оборотних активів дозволить оцінити можливість підприємства своєчасно і повно розраховуватися за своїми зобов’язаннями, використовуючи власні запаси товарно-матеріальних цінностей та дебіторську заборгованість, забезпечити точнішу оцінку рівня платоспроможності підприємства.

Взаємозв’язок авторської методики проведення аналізу ліквідності заборгованості підприємства з методами, запропонованими в досліджуваних джерелах, можна відобразити, використовуючи формулу:

Клпз = Ккл – Кал, (2)

де Ккл – коефіцієнт критичної ліквідності (проміжний коефіцієнт покриття);

Кал – коефіцієнт абсолютної ліквідності.

Рекомендовані аналітичні процедури дозволять отримати додаткову інформацію про ступінь платоспроможності підприємства, надати порівняльну характеристику дебіторської заборгованості і зобов’язань, наявних в його розпорядженні, з урахуванням строків їх погашення.

Аналіз оборотних активів із застосуванням економіко-статистичних методів свідчить про існування взаємозв’язку між показниками оборотних активів, їх оборотністю і рентабельністю реалізованої продукції, яку розраховують за формулою:

Рентабельність оборотних активів = Оборотність оборотних активів х х Рентабельність реалізованої продукції. (3)

Величина прибутку підприємства, отриманого з кожної гривні засобів, вкладених в оборотні активи, залежить від швидкості оборотності засобів і від того, якою є частка чистого прибутку у виручці від реалізації.

ВИСНОВКИ

У дисертації наведено теоретичне узагальнення і запропоновано вирішення наукової проблеми щодо удосконалення методики обліку, аналізу і аудиту оборотних активів на промислових підприємствах з урахуванням міжнародного досвіду і національних стандартів з метою створення інформаційної бази системи управління підприємств, що знайшло відображення в таких одержаних автором наукових і практичних результатах:

1. Чинна практика обліку, аналізу і аудиту формування та використання оборотних активів на промислових підприємствах в умовах розвитку ринкового середовища України потребує вдосконалення. У зв’язку з тим, що наявні колізій між законодавчими документами різних рівнів, що виражається в непослідовності внесення змін, порушенні підпорядкованості документів, у помилках, закладенні методологічних суперечностей в документах обліку різного рівня, що впливає на якість фінансової звітності, здійснення контролю за виконанням операцій суб’єкта господарювання.

2. Проведені дослідження засвідчили існування в спеціальній літературі однакового економіко-правового визначення змісту термінів „оборотні активи” і „поточні активи”. Розкрито поняття „оборотні активи” як окремої обліково-правової категорії, визначено оборотні активи, як сукупність майнових цінностей, грошових коштів та їх еквівалентів, які обслуговують операційну діяльність підприємства, або призначені для реалізації чи споживання протягом одного операційного (виробничо-комерційного) циклу чи протягом дванадцяти місяців з дати балансу.

3. Вдосконалено класифікацію оборотних активів згідно з критеріями: ступеня ліквідності, ризику вкладених оборотних активів, характеру фінансових джерел, що дозволить систематизувати оборотні активи з метою їх ефективного управління.

4. Запропоновано методику оцінки первісної вартості дебіторської заборгованості з урахуванням поточної процентної ставки на основі комплексного підходу, який базується на коригуванні первісної вартості дебіторської заборгованості, що дозволяє оцінити дебіторську заборгованість суб’єкта господарювання в теперішній момент часу з урахуванням зростання вартості в часі та зміни загальної купівельної спроможності грошових коштів, що сприятиме створенню якісної інформаційної бази для проведення всебічного аналізу стану розрахунків із дебіторами на поточний момент.

5. Встановлено, що окремі аспекти переоцінки запасів не знайшли свого відображення в П(С)БО 9 „Запаси” і в інших нормативних документах, зокрема дооцінка раніше уцінених активів у разі відсутності сальдо на субрахунку 946 „Втрати від знецінення запасів”. З огляду на це, запропоновано облік таких операцій.

Проблемним аспектом є розрахунок суми збитків, виявлених при інвентаризації. Запропоновано методику розрахунку коефіцієнта загального рівня інфляції при відображенні в обліку збитків від нестачі запасів, які підлягають стягненню з вини матеріально-відповідальної особи, що сприятиме достовірному визначенню суми збитків.

6. Вирішення проблеми раціонального використання матеріальних ресурсів залежить від організації бухгалтерського обліку як однієї з основних функцій управління економікою на рівні підприємства. Вдосконалення діючої на виробничих підприємствах методики обліку має здійснюватися за двома напрямами: раціональна організація документообігу та комп’ютеризація облікових робіт.

Розроблено документи (акт на списання і переоцінку товарно-матеріальних цінностей, накладна на внутрішнє переміщення та відомість надходження товарно-матеріальних цінностей) з використанням програм для ведення обліку, що сприятиме підвищенню ефективності здійснюваних облікових і контрольних функцій.

7. Необхідність реформування й удосконалення національної системи бухгалтерського обліку оборотних активів в Україні зумовлена недосконалістю діючої системи та її нормативно-правової бази. Проблема полягає в оптимальному співвідношенні правил ведення бухгалтерського обліку і норм оподаткування з урахуванням умов господарської діяльності, що склалися. Інтеграція бухгалтерського обліку, в цілому та в частині оборотних активів на підприємствах, оподаткування та статистики дозволить підвищити можливість раціонального використання та економії ресурсів, скоротити вартість отримання інформації. Запропоновано методику накопичення інформації про валові витрати для цілей оподаткування від операцій з оборотними активами, що передбачає відповідну організацію аналітичного обліку запасів на окремих субрахунках обліку, вартості запасів, використання яких не пов’язано з господарською діяльністю підприємства.

8. Показники оборотності характеризують якісну сторону використання оборотних активів. Обґрунтовано доцільність розрахунку коефіцієнтів: оборотності запасів як відношення виручки від реалізації продукції до середньої вартості запасів, оборотності дебіторської заборгованості - діленням реалізації продукції в кредит на середній залишок дебіторської заборгованості. Запропоновано методику аналізу ліквідності оборотних активів, яка дозволить оцінити можливість підприємства своєчасно і повно розраховуватися за своїми зобов’язаннями, використовуючи власні запаси товарно-матеріальних цінностей та дебіторську заборгованість, забезпечити більш точну оцінку рівня платоспроможності підприємства, якості управління заборгованістю, зокрема доцільно доповнити існуючу систему показників такими коефіцієнтами: касової ліквідності, ліквідності дебіторської заборгованості, ліквідності запасів.

9. Доведено доцільність застосування аналітичних процедур при проведенні аудиту оборотних активів для одержання аудиторських доказів. Пропонуємо проводити аналіз рентабельності оборотних активів із використанням показників економічного ефекту, отриманого внаслідок прискорення оборотності поточної дебіторської заборгованості та коефіцієнта ефективності вивільнення оборотного капіталу за розрахунками з дебіторами. Рекомендовані показники характеризують рентабельність за різними аспектами і є взаємодоповнюючими. Застосування аналітичних процедур сприятиме підвищенню якості та скороченню витрат часу на проведення аудиту.

10. При проведенні аудиту використання оборотних активів особливої уваги потребує визначення аудиторського ризику. Розроблено алгоритм встановлення гранично припустимого розміру помилок (ГПРП) щодо оборотних активів, сутність його полягає в обчисленні абсолютних значень суттєвості по мінімальній і максимальній межах, розподілі загальної величини за елементами та в порівнянні з гранично припустимими, що дасть змогу виявити зони ризику для можливого розширення меж вибіркових досліджень для зменшення аудиторського ризику.

11. З метою вдосконалення методики використання оборотних активів запропоновано програму аудиторської перевірки, яка передбачає основні етапи, рекомендовані джерела, процедури та послідовність проведення перевірки з подальшим відображенням аудиторських доказів у робочих документах, що дозволяє оптимізувати процес дослідження операцій з використанням оборотних активів.

СПИСОК ОПУБЛІКОВАНИХ ПРАЦЬ ЗА ТЕМОЮ ДИСЕРТАЦІЇ

Статті у наукових фахових виданнях

1. Сікора І.А. Оборотні активи як об’єкт бухгалтерського обліку і економічного аналізу // Вісник Технологічного університету Поділля. Економічні науки. – 2003. - № 1. – с. 230-234 (0,52 друк. арк.).

2. Сікора І.А. Теоретичні основи класифікації оборотних активів в умовах стандартизації обліку в Україні// Вісник Технологічного університету Поділля. Економічні науки. – 2003. - № 5. – с. 310-315 (0,63 друк. арк.).

3. Сікора І.А. Методичні аспекти бухгалтерського обліку оборотних активів // Зб. наук. праць Подільської державної аграрно-технічної академії. – Вип. 12. - Т. 2. - Кам’янець-Подільський, 2004. – с. 208-210 (0,33 друк. арк.).

4. Сікора І.А. Особливості методики оцінки оборотних активів на виробничих підприємствах // Бухгалтерський облік і аудит. -2004. - № 9. – с. 13-18 (0,51 друк. арк.).

5. Сікора І.А. Нормативне регулювання бухгалтерського обліку оборотних активів // Бухгалтерський облік і аудит. - 2005. - № 2. – с. 30-35 (0,56 друк. арк).

6. Сікора І.А. Проблемні аспекти гармонізації бухгалтерського обліку оборотних активів до вимог міжнародних стандартів // Бухгалтерський облік і аудит. - 2005. - № 4. – с. 36-43 (0,67 друк. арк.).

7. Сікора І.А. Нормативно-правові аспекти бухгалтерського обліку оборотних активів // Конкуренція.- 2005. – № 4. – с. 33-37 (0,70 друк. арк.).

8. Сікора І.А. Методичні аспекти аудиту використання оборотних активів на виробничих підприємствах // Економіка: проблеми теорії і практики: Зб. наук. праць. – Вип. 206. - Дніпропетровськ: ДНУ, 2005.- с. 971-978 (0,33 друк. арк.).

9. Сікора І.А. Особливості методології проведення аналізу оборотних активів // Зб. наук. праць Подільської державної аграрно-технічної академії. – Вип.13. - Т. 2. - Кам’янець-Подільський, 2005. – с. 317-321 (0,26 друк. арк.).

Тези доповідей

1. Сікора І.А. Нормативно-правові аспекти бухгалтерського обліку оборотних активів // Матеріали VIII Міжнародної науково-практичної конференції „Наука і освіта 2005”.- Т. 83. Облік і аудит.- Дніпропетровськ: Наука і освіта,2005.- с. 8-10 (0,14 друк. арк.).

В інших виданнях

1. Сікора І.А. Правове регулювання бухгалтерського обліку оборотних активів // Наукові праці Кам’янець-Подільського державного університету. – Вип.3. - Т.1. - Кам’янець-Подільський, 2004. – с. 136-141 (0,63 друк. арк.).

АНОТАЦІЯ

Сікора І.А. Облік, економічний аналіз і аудит формування та використання оборотних активів. – Рукопис.

Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук за спеціальністю 08.06.04 – бухгалтерський облік, аналіз та аудит. – Державна академія статистики, обліку та аудиту Держкомстату України. – Київ, 2006.

У дисертації обґрунтовано нові підходи до вирішення питань обліку, економічного аналізу і аудиту формування та використання оборотних активів на промислових підприємствах. Сформульовано методичний підхід до здійснення оцінки оборотних активів (дебіторської заборгованості) на поточний момент. Удосконалено регістри аналітичного обліку дебіторської заборгованості в частині розроблення карток дебіторів та акта переоцінки товарно-матеріальних цінностей. Розроблено методику накопичення інформації по валових витратах від операцій з оборотними активами на підставі організації аналітичного обліку запасів, використання яких не пов’язано з господарською діяльністю підприємства. Удосконалено методичні рекомендації щодо застосування загального індексу інфляції при обчисленні суми збитків, що підлягають стягненню з вини матеріально відповідальної особи при нестачі запасів. Подано рекомендації з удосконалення методики ліквідності оборотних активів на промислових підприємствах. Запропоновано методичний підхід по встановленню гранично припустимого розміру помилок в аудиті оборотних активів. Розроблено програму аудиторської перевірки використання оборотних активів.

Ключові слова: облік, економічний аналіз, аудит, оборотні активи, запаси, дебіторська заборгованість, грошові кошти,

АННОТАЦИЯ

Сикора И.А. Учет, экономический анализ и аудит формирования и использования оборотных активов. – Рукопись.

Диссертация на соискание ученой степени кандидата экономических наук по специальности 08.06.04. – бухгалтерский учет, анализ и аудит. – Государственная академия статистики, учета и аудита Госкомстата Украины. – Киев, 2006.

В диссертации рассматриваются новые подходы к решению вопросов учета, экономического анализа и аудита формирования и использования оборотных активов на промышленных предприятиях Украины.

С учетом действующих классификаций оборотных активов по разным признакам предложен оптимальный перечень признаков оборотных активов на основании критерия периода оборотности (ликвидности).

Критически проанализирована практика оценки первоначальной стоимости оборотных активов и предложен метод оценки на основании комплексного подхода, который базируется на корректировке первоначальной стоимости дебиторской задолженности, исходя из текущей процентной ставки, что способствует оценке задолженности с учетом роста стоимости во времени и изменении общей покупательной возможности денежных средств.

Усовершенствованы регистры аналитического учета дебиторской задолженности в части разработки карточек дебиторов и акта переоценки товарно-материальных ценностей с учетом предложений относительно дооценки ранее уцененных активов в случае отсутствия сальдо на субсчете 946 „Потери от обесценивания запасов”.

Некоторые трудности возникают в использовании показателя общего индекса инфляции при определении суммы убытков, которые подлежат взысканию с вины материально ответственного лица. Разработаны предложения относительно определения и отображения в учете убытков от недостачи оборотных активов.

Для обеспечения составления налоговой отчетности на основании финансового учета предложена методика накопления информации валовых расходов для целей налогообложения от операций с оборотными активами путем открытия субсчетов для учета запасов, использование которых не связано с хозяйственной деятельностью.

Предложен расчет коэффициентов: оборотности запасов как отношение выручки от реализации продукции к средней стоимости запасов, оборотности дебиторской задолженности делением суммы реализации продукции в кредит на средний остаток дебиторской задолженности.

Предложена методика факторного анализа оборотности оборотных активов с помощью метода элиминирования для расчета влияния факторов на повышение