ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ
НАЦІОНАЛЬНИЙ АГРАРНИЙ УНІВЕРСИТЕТ
СМІРНОВА Надія Володимирівна
УДК 657:640.4
ОБЛІК В РЕСТОРАННОМУ ГОСПОДАРСТВІ:
ОРГАНІЗАЦІЯ І МЕТОДИКА
08.06.04 - бухгалтерський облік, аналіз та аудит
Автореферат
дисертації на здобуття наукового ступеня
кандидата економічних наук
Київ – 2006
Дисертацією є рукопис
Робота виконана у Кіровоградському національному технічному університеті Міністерства освіти і науки України
Науковий керівник - кандидат економічних наук, доцент
Савченко Віра Меєрівна,
Національний науковий центр
“Інститут аграрної економіки”
УААН, докторант
Офіційні опоненти: доктор економічних наук, професор
Фаріон Іван Дем’янович,
Тернопільський державний економічний університет,
завідувач кафедри економіки, обліку та
економічного аналізу в сфері
соціальної інфраструктури
кандидат економічних наук, професор
Верига Юстина Андріївна,
Полтавський університет споживчої кооперації
України, завідувач кафедри
бухгалтерського обліку і аудиту
Провідна установа - Київський національний економічний університет
ім. Вадима Гетьмана Міністерства освіти і науки
України, кафедра обліку підприємницької
діяльності, м. Київ
Захист відбудеться “16” листопада 2006 р. о 14.00 годині на засіданні спеціалізованої вченої ради К 26.004.01 у Національному аграрному університеті за адресою: 03041, м. Київ-41, вул. Героїв оборони, 15, навчальний корпус 3, аудиторія 65
З дисертацією можна ознайомитись у бібліотеці Національного аграрного університету за адресою: 03041, м. Київ-41, вул. Героїв оборони, 13, навчальний корпус 4, к. 28
Автореферат розісланий “13” жовтня 2006 р.
Вчений секретар
спеціалізованої вченої ради Балановська Т.І.
ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ
Актуальність теми. Ринковій економіці притаманна розвинена інфраструкту-ра сервісу, складовою якої є ресторанне господарство. В Україні в останні роки набуває розвитку цей вид економічної діяльності, що обумовлено його високою інвестиційною привабливістю. В умовах динамічної ринкової коньюктури ефек-тивне функціонування підприємств ресторанного господарства залежить від методології обліку діяльності, адекватної економічним реаліям та спрямованої на забезпечення внутрішніх потреб управління. До того ж, є необхідність посилення контролю за діяльністю підприємств ресторанного господарства, оскільки це пов’язано із впливом на здоров’я населення якості продукції цих підприємств. Це зумовлює необхідність оновлення методології бухгалтерського обліку в сфері ресторанного господарства як складової системи управління.
Ресторанне господарство складається із підприємств, що характеризуються різними типами спеціалізації, поєднують функції виробництва, торгівлі та організацію споживання. Крім підприємств ресторанного господарства в цій сфері функціонують і заклади та підрозділи харчування в структурі промислових, сільськогосподарських підприємств та бюджетних установ. Відтак, особливої актуальності набувають дослідження, спрямовані на розробку системи обліку з урахуванням специфіки даного виду економічної діяльності та з метою забезпечення інформаційних запитів як внутрішніх, так і зовнішніх користувачів, що зумовлює необхідність системного підходу до її розробки.
Теоретико-методологічні аспекти побудови обліку на основі системного підходу є традиційною проблематикою наукових досліджень вітчизняних вчених, вчених далекого та близького зарубіжжя. Так, їм присвячено праці Р. Антоні, М.Ф. Ван Бреда, Ф.Ф. Бутинця, Б.І. Валуєва, В.П. Завгороднього, Г.Г. Кірейцева, М.В. Кужельного, А.Н. Кузьмінського, В.Ф. Палія, М.С. Пушкаря, Я.В. Соколова, В.В. Сопко та Є.С. Хендріксона.
Окремі аспекти обліку в ресторанному господарстві (громадському харчуванні) досліджують М.М. Аносова, В.А. Барановський, А.С. Ванукевич, Ю.А. Верига, Т.В. Ємельянова, Л.М. Котенко, Л.С. Кучер, К.І. Левитський, Н.М. Малюга, В.І. Оспіщев, Н.А. П’ятницька, В.В. Усов, Н.Г. Юдов, Л.М. Янчева та інші. Особливості обліку у підрозділах харчування промислових, сільськогосподарських підприємств та бюджетних установ висвітлені у працях Ф.Ф. Бутинця, А.П. Варави, М.Я. Дем’яненка, М.Н. Коцупатрого, В.Б. Мос-саковського, М.З. Пізенгольца, Л.К. Сука, І.Д. Фаріона.
Однак, недостатньою залишається теоретична та практична розробленість питань побудови системи обліку з врахуванням впливу організаційно-технологічних особливостей діяльності підприємств різного типу в сучасних умовах організації ресторанного бізнесу. Невирішеними є питання побудови обліку діяльності структурних підрозділів харчування промислових та сільськогосподарських підприємств, що зокрема, стосується впливу на формування фінансових результатів.
Особливості функціонування ресторанного господарства зумовлюють необхідність розробки методичного забезпечення організації та ведення обліку, яке б одночасно відповідало вимогам внутрішнього управління та зовнішнього контролю за діяльністю системи ресторанного господарства.
Вирішення зазначених проблем потребує теоретичного узагальнення та практичної розробки системи обліку діяльності ресторанного господарства як сукупності адресних методик обліку для підприємств та підрозділів ресторанного господарства різного типу. Це обумовило вибір теми, її цільову спрямованість та основні напрямки дослідження.
Зв'язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертаційна робота виконана відповідно до плану науково-дослідних робіт кафедри бухгалтерського обліку Кіровоградського національного технічного університету за напрямком “Методологічне та методичне забезпечення організації та ведення бухгалтерського обліку відповідно до П(С)БО” (номер державної реєстрації 0104U005817). Напрям включає розроблення методичного забезпечення трансформації бухгалтерського обліку відповідно до П(С)БО, з’ясування проблемних моментів та розробку пропозицій до їх подолання.
Мета і задачі дослідження. Мета дисертації полягає у теоретичному обґрунтуванні методологічних засад та розробці практичних рекомендацій щодо створення системи обліку, яка забезпечить організаційно-економічні умови ефективної діяльності ресторанного господарства.
Поставлена мета визначає зміст досліджень, які зводяться до вирішення задач теоретичного та практичного характеру:
- узагальнити теоретичні засади формування системи обліку в ресторанному господарстві з метою інформаційного забезпечення управління;
- оцінити сутність господарського обліку в його системному розумінні;
- дослідити умови функціонування ресторанного господарства та визначити їх вплив на побудову системи обліку;
- провести аналіз особливостей діяльності підприємств та підрозділів ресторанного господарства регіону з метою визначення інформаційних запитів щодо розробки методик обліку;
- уточнити типізацію підприємств та підрозділів ресторанного господарства в контексті розробки методичного забезпечення обліку адекватного організаційно–технологічним умовам функціонування;
- визначити концептуальні засади формування системи обліку в ресторанному господарстві як сукупності методик обліку для різних типів підприємств з врахуванням їх структури та особливостей формування і використання фінансових результатів;
- розробити методичні підходи до організації обліку діяльності ресторанного господарства в сфері малого бізнесу;
- внести пропозиції щодо вдосконалення організації обліку діяльності обслуговуючих підрозділів харчування в промисловості, сільському господарстві та бюджетній сфері;
- обґрунтувати елементи облікової політики підрозділів ресторанного господарства в структурі сільськогосподарських підприємств.
Об’єктом дослідження є процес відображення господарських операцій в бухгалтерському обліку підприємств та підрозділів ресторанного господарства.
Предметом дослідження є сукупність теоретичних, методологічних та практичних положень щодо формування системи обліку діяльності підприємств та підрозділів ресторанного господарства, спрямованої на підвищення ефективності функціонування ресторанного господарства з метою забезпечення конкурентоспро- можності.
Методи дослідження, що застосовувались в дисертації ґрунтуються на діалектичному методі наукового пізнання та системному підході, що дало змогу комплексно дослідити питання інформаційного забезпечення регулювання розвитку ресторанного господарства з врахуванням його динаміки, впливу суб’єктивних і об’єктивних факторів, а також виявити тенденції розвитку даної сфери діяльності. В аналітичних дослідженнях застосовувались методи порівняння, графічного зображення, аналізу рядів динаміки. При узагальненні теоретичних та методичних засад формування системи обліку використовувались загальнонаукові методи та прийоми: порівняльно-історичний та системний. Для визначення перспектив розвитку галузі застосовано методи економіко-математичного моделювання з використанням програмного забезпечення MS Excel та оптимізаційної задачі “Дієта” у комплексній постановці. У межах діалектичного підходу для діагностики сучасного стану обліку в ресторанному господарстві використано два базові методи: індукція і дедукція. Методи групування та теоретичного узагальнення використано для уточнення типізації підприємств ресторанного господарства та підрозділів харчування в контексті розробки адекватних методик обліку.
Наукова новизна одержаних результатів полягає у визначенні, уточненні та теоретичному обґрунтуванні комплексу питань, пов’язаних з удосконаленням системи обліку в ресторанному господарстві.
Найвагоміші результати, що мають наукову новизну і виносяться автором на захист, полягають у наступному:
вперше:
- обґрунтовано доцільність розробки системи обліку в ресторанному господарстві, як сукупності адресних варіативних методик з урахуванням мети діяльності підприємств і підрозділів ресторанного господарства та організаційно-технологічних особливостей їх функціонування, а саме, визначено необхідність врахування варіативності поєднання торговельної та виробничої функцій ресторанного господарства; особливостей функціонування підрозділів некомерційного типу та підприємств в сфері малого бізнесу (С. 6 );
- виокремлено функції закладів харчування, що реалізуються обслуговуючими підрозділами ресторанного господарства з метою побудови адекватної методики обліку, а саме, технологічно-, виробничо- і соціально-обслуговуючі, що передбачає групування витрат підрозділів харчування за функціональною ознакою та джерелами покриття (С. 10);
удосконалено:
- організацію обліку діяльності ресторанного господарства у сфері малого бізнесу, зокрема, запропоновано методичні підходи формування елементів облікової політики в частині запасів, витрат, взаємозв’язку процедур обліку і ціноутворення (С. 9-10);
- методику обліку діяльності підрозділів харчування в сільськогосподарських підприємствах, у зв’язку з чим запропоновано варіанти методичного забезпечення в залежності від функцій, що реалізуються підрозділом харчування сільського- подарського підприємства (С. 11-12);
- документальне забезпечення обліку і контролю використання продуктів харчування при організації урочистостей підрозділами харчування обслуговуючого типу, в тому числі з використанням давальницької сировини (С. 12).
одержали подальший розвиток:
- системний підхід при розробці методичного забезпечення обліку, що ґрунтується на використанні єдиного інформаційного потоку (С. 6-7);
- концепція облікової моделі в ресторанному господарстві, яка передбачає варіативність залежно від співвідношення функцій (торгівлі, виробництва, організації споживання), в зв’язку з чим надано рекомендації з оптимізації облікової політики у відповідності з можливими варіантами поєднання функцій (С. 7);
- типізація підприємств та підрозділів ресторанного господарства, як передумова розробки адекватного методичного забезпечення обліку: відповідно до мети функціонування розмежоване ресторанне господарство на комерційне та некомерційне (С. 6);
- методичні підходи організації обліку ресторанного господарства комерційного типу, що обумовлені організацією харчування, а саме, побудову робочого плану та кореспонденцію рахунків (С. 8-9);
- методика відображення в обліку франчайзі діяльності підприємств ресторанного господарства на умовах франчайзінгу, яка передбачає відображення в обліку користування торговельною маркою за фінансовим та податковим аспек-тами (С. 10).
Практичне значення одержаних результатів. Дослідження дало можливість розробити рекомендації та пропозиції щодо удосконалення організації і методики обліку в підприємствах та підрозділах ресторанного господарства. Надані пропозиції та рекомендації сприяють розвитку обліку з урахуванням вимог національних та міжнародних стандартів. Упровадження зазначених пропозицій у практику дозволило підвищити ефективність ведення обліку в сфері ресторанного господарства з урахуванням потреб управління, оскільки дало змогу, спираючись на достатню та повну інформацію, вчасно реагувати на зміну зовнішніх та внутрішніх чинників, що впливають на умови господарювання підприємств та підрозділів ресторанного господарства.
Результати дисертації впроваджено в практичну діяльність підприємств та підрозділів ресторанного господарства Кіровоградської області: ЗАТ МААК “Урга” (довідка № 2516 від 29.05.06 р.), АФ “Аудит–Юнікс” (довідка № 14 від 29.05.06 р.), ТОВ “Агро-Система” (довідка № 18 від 1.06.06 р.).
Результати наукового дослідження використовуються в навчальному процесі Кіровоградського національного технічного університету при викладанні курсів “Теорія бухгалтерського обліку”, “Бухгалтерський облік в галузях”(довідка № 21-38/21-1079 від 29.05.06 р.).
Особистий внесок здобувача. Одержані результати дослідження є особистими розробками автора. Всі розробки та пропозиції, що містяться в роботі, виконані автором особисто. З наукових праць, опублікованих у співавторстві, в дисертації використані лише ті ідеї та положення, що є результатом особистої роботи здобувача, які полягають, зокрема, в обґрунтуванні варіантів формування собівартості та фінансових результатів підприємств ресторанного господарства в залежності від поєднання функцій діяльності, а також доцільності та напрямків застосування оптимізаційних задач для потреб обліку в бюджетній сфері.
Апробація результатів дисертації. Основні положення та результати дисертаційного дослідження були оприлюднені у доповідях та одержали позитивну оцінку на I Всеукраїнській науково-практичній конференції “Облік і контроль в управлінні підприємницькою діяльністю” (м. Кіровоград, КДТУ, 22-23 травня 2003 р.); Міжнародній науково-практичній конференції “Реформування обліку, звітності та аудиту в системі АПК України: стан та перспективи” (м. Київ, УААН, 13-14 листопада 2003 р.); Міжнародній міжвузівській науково-практичній конференції “Удосконалення системи обліку, аналізу та аудиту як складової інформатизації суспільства” (м. Тернопіль, ТАНГ, 24-25 січня 2004 р.); Першій Всеукраїнській науково-практичній конференції “Сучасні проблеми фінансово-господарського контролю” (м. Кривий Ріг, КНЕУ, 30 березня 2005 р.); II Міжнародній науково-практичній конференції “Облік і контроль в управлінні підприємницькою діяльністю” (м. Кіровоград, КНТУ, 2-3 червня 2005 р.); Міжнародній науковій конференції “Проблеми та перспективи розвитку обліку, аналізу, контролю та аудиту у сфері надання послуг” (м. Тернопіль, ТДЕУ, 24-25 січня 2006 р.).
Публікації. За результатами дослідження опубліковано 10 наукових праць загальним обсягом 4,75 друк. арк., з них 7 статей у фахових виданнях обсягом 4,25 друк. арк., 3 тези доповідей обсягом 0,5 друк. арк.
Структура і обсяг дисертації. Основний зміст дисертації викладено на 209 сторінках комп’ютерного тексту, робота складається зі вступу, трьох розділів, висновків, списку використаних джерел із 250 найменувань. Дисертація містить 14 таблиць, 63 рисунки і 19 додатків.
ОСНОВНИЙ ЗМІСТ
У вступі обґрунтовано актуальність теми дисертаційної роботи, визначено мету й основні завдання дослідження, відображено наукову новизну та практичне значення роботи.
У першому розділі “Теоретичні основи побудови системи обліку в ресторанному господарстві” висвітлено інформаційне забезпечення управління в ресторанному господарстві; з’ясовано організаційно-економічні особливості ресторанного господарства та їх вплив на організацію і методику обліку; обґрунтовано передумови формування системи обліку в ресторанному господарстві.
Останні роки ресторанне господарство динамічно розвивається (рис.1). Необхідність оновлення методології обліку в Україні зумовлена розвитком економіки, зміною середовища та сутності бізнесу, зокрема і в системі ресторанного господарства, традиційна назва якого громадське харчування.
Рис.1. Розвиток ресторанного господарства в Україні
Зміна назви відбулася в результаті гармонізації національних статистичних класифікацій України з міжнародними: зникли галузі народного господарства, а натомість виникли види економічної діяльності.
Визначення терміну “ресторанне господарство” передбачає функціонування підприємств лише в комерційній сфері, проте функціонують ще і обслуговуючі підрозділи харчування в структурі промислових, сільськогосподарських під- приємств та бюджетних установ. Тому дисертант відстоює точку зору визначення цієї сфери діяльності в контексті розробки системи обліку як “громадське харчування”.
В результаті проведеного аналізу діяльності мережі ресторанного госпо- дарства з’ясовано, що особливістю її функціонування є високий рівень “тіні”, що підтверджено порівнянням динаміки кількості закладів та обсягів реалізації. Тіньова діяльність знаходиться поза сферою статистичного та бухгалтерського обліку. В ході дослідження здійснено спробу підтвердити або поставити під сумнів достовірність інформації податкової та статистичної звітності. На підставі кореляційного аналізу зроблено висновок про недостовірність статистичних даних та необхідність залучення всіх суб’єктів господарювання у сфері ресторанного господарства до області спостереження.
Дослідження особливостей функціонування ресторанного господарства привело до висновку, що є суттєві розбіжності між організаційно-економічними особливостями підприємств та підрозділів харчування, і, відповідно, принциповою передумовою розробки адекватних методик обліку для різних видів підприємств є їх типізація. Основною рисою діяльності в сфері ресторанного господарства, що має бути врахована при побудові обліку, є мета, з якою підприємство функціонує: діяльність підприємств та підрозділів харчування може бути організована як для отримання прибутку – комерційна сфера, так і з метою надання послуг харчування масового характеру за місцем навчання, лікування, роботи і т. ін. - некомерційна сфера (рис. 2).
Рис. 2. Класифікація підприємств та підрозділів ресторанного господарства
Доведено, що система обліку має бути інтегрованою та активною і адекватно відображати галузеві особливості діяльності, зокрема, підприємств та підрозділів ресторанного господарства. В цьому зв’язку зазначено, що існування єдиного інформаційного потоку в системі обліку не підлягає сумніву, а формування вихідної інформації залежить від поставленої мети. Взаємозв’язок між управлінською, фінансовою та господарською інформацією – це питання організаційного порядку, його вирішення залежить від технічних, організаційних та фінансових можливостей господарюючого суб’єкта. Наукові дослідження дисертанта свідчать про те, що систему бухгалтерського обліку на будь-якому рівні потрібно розглядати виходячи з усіх її складових, але конкретизувати відповідно до об’єктів і поставлених завдань.
У результаті дослідження підходів, висвітлених у фаховій літературі щодо розуміння системи (теорії) бухгалтерського обліку як методологічного аналізу процедур визначення фінансових результатів, зроблено висновок про доцільність вивчення об’єктів бухгалтерського спостереження з точки зору їх впливу на прибуток. В цьому зв’язку в основу подальшого дослідження дисертантом покладено розуміння системної моделі обліку, як моделі формування фінансових результатів.
У другому розділі “Організація та методика обліку в ресторанному господарстві комерційного типу: діагностика та напрями вдосконалення” узагальнено підходи до організації обліку в ресторанному господарстві комерційного типу, обґрунтовано доцільність розробки варіативних адресних методик обліку відповідно до умов функціонування ресторанного господарства, визначено необхідність та розроблено методичне забезпечення адресно для підприємств ресторанного господарства малого бізнесу та ресторанного господарства в умовах застосування франчайзінгових технологій.
Узагальнення досвіду господарювання та облікової практики приводить до висновку, що незважаючи на ринкові перетворення в сфері ресторанного господарства застосовується традиційна облікова модель. Це, серед іншого, зумовлено тим, що у діючі галузеві Методичні рекомендації закладено інерційний механізм її побудови.
Проведене дослідження дає можливість стверджувати, що в сучасних умовах ресторанне господарство є неоднорідним. Доведено, що зведення галузевої моделі обліку до єдиного варіанту суперечить реальним умовам господарювання і унеможливлює отримання достовірної та об’єктивної інформації.
Існуючі підходи орієнтовані на облікову модель, що базується на калькулюванні собівартості кожної страви на підставі даних калькуляційних карток та обов’язковості обліку товарів за цінами продажу з розрахунком реалізованої торгівельної націнки. Дисертант не ставить під сумнів необхідність контролю з точки зору захисту прав споживачів для сфери ресторанного господарства, проте вважає, що в ринкових умовах об’єктами контролю є дотримання рецептури, умови виготовлення, якість сировини та відповідність виготовленої продукції держстандартам, але не вартісні параметри виготовлення та реалізації.
Діяльність підприємств і підрозділів ресторанного господарства охоплює три взаємопов’язані функції, а саме: виробництво, торгівлю, організацію споживання. Для розробки концепції облікової моделі є важливим визначити співвідношення цих функцій та їх ієрархію. З цього питання у фаховій літературі представлені виробничий та тоговельно-виробничий підходи до побудови обліку в ресторанному господарстві.
За виробничим підходом методику обліку в ресторанному господарстві розглядають за аналогією з промисловим виробництвом без врахування специфіки діяльності. В основу цього підходу покладено калькулювання собівартості окремих блюд. За цим підходом в закладах ресторанного господарства за формальним дотриманням вимог до обліку запасів (П(С)БО 9 “Запаси”) і витрат (П(С)БО 16 “Витрати”) та Інструкції № 291 модель обліку операцій з виготовлення власної продукції та її реалізації аналогічна порядку обліку витрат з виготовлення продукції та її продажу у виробничій сфері (рис. 3).
Рах. 20, 66,13… Рах. 23 Рах. 26 Рах. 90 Рах. 79
Рах. 91 Рах. 64 Рах. 70 Рах. 30
Рис. 3. Модель обліку в підприємствах ресторанного господарства за виробничим підходом
Дослідження свідчить, що інший підхід (торговельно–виробничий) зводиться до ототожнення сутності підприємств і підрозділів ресторанного господарства із закладами торгівлі (рис. 4). При цьому рахунок 23 “Виробництво”, що застосовується для відображення вартості виготовлення готових страв, використовується за аналогією з рахунком 28 “Товари”, де відображається лише вартість сировини, використаної для виготовлення страв, а всі інші витрати відносять до витрат періоду.
Рах. 285 Рах.23 Рах.26 Рах.90
ТЗВ Рах. 282 Витрати на виготовлення
Рис. 4. Модель обліку в підприємствах ресторанного господарства за торговельно–виробничим підходом
Використання реалізаційних цін при відображенні собівартості готових страв на рахунках 23 “Виробництво” і 26 “Готова продукція” фактично зводить цей варіант до умов використання комерційного підходу. Рекомендовано застосовувати рахунок 23 ”Виробництво” тим підприємствам і підрозділам ресторанного господарства, в яких продукція власного виробництва має значну питому вагу в загальних обсягах реалізації. У роботі доведено доцільність використання в якості об’єкту обліку ресторанного господарства сукупної собівартості реалізованої готової продукції, що є можливим без застосування рахунка 26 “Готова продукція”.
Проблемним як в теорії, так і на практиці є облік транспортно-заготівельних витрат (ТЗВ). Аналіз методичних підходів до обліку, викладених у фаховій літературі та реалізованих в обліковій практиці, дозволив виділити варіанти рішення щодо методики обліку та розподілу цих витрат для підприємств ресторанного господарства:
- ідентифікація витрат з придбання за конкретними запасами, що не вимагає в Робочому Плані рахунків виокремлення рахунку для обліку ТЗВ та обґрунтування методики їх розподілу. Якщо на підставі контування первинного документа є можливість включення таких витрат до вартості запасів, то такий підхід є доцільним;
- відокремлене накопичення всіх ТЗВ на передбачуваному рахунку. За таким варіантом в Робочому Плані рахунків необхідно зазначити відповідний рахунок з визначенням аналітики по групах придбаних товарів або в цілому по запасах;
- комбінований варіант, за яким ті витрати, що безпосередньо можуть бути ідентифіковані з видом запасів, включають до їх собівартості, а інші витрати накопичують та розподіляють.
Для накопичення ТЗВ, які підлягають розподілу, за комбінованим варіантом по рахунку 28 “Товари” є необхідним відокремити відповідний рахунок. На нашу думку, є доцільним його визначати не в цілому по запасах, а по їх групах.
Серед комерційних закладів ресторанного господарства спостерігається превалювання суб’єктів малого підприємництва. Тому в роботі розглянуто особливості організації обліку в цій сфері. Відповідно до завдання побудови адресної моделі обліку для підприємств малого бізнесу розроблено підходи до обґрунтування елементів облікової політики залежно від впливу організаційних факторів. Доведено ефективність використання в малому бізнесі аутсорінгу, відповідно з чим визначено необхідність методичного забезпечення аудиторських фірм. Обґрунтовано ефективність використання періодичної системи обліку запасів, як основи побудови облікової моделі. Для визначення достовірності фінансових результатів рекомендовано у системі фінансового обліку при розрахунку вартості запасів до списання оцінку залишків запасів на кінець місяця здійснювати за ринковими поточними цінами з врахуванням їх споживчих якостей та терміну використання. Рекомендовано застосування методу “АВС з метою забезпечення контролю за рівнем та ефективністю використання запасів. Згідно з офіційною регламентацією для суб'єктів малого підпри-ємництва передбачено два варіанти списання понесених ви-трат: з використанням рахунка 23 ”Виробництво” і без його застосування. У ресторанному господарстві це залежить від напрямку спеціалізації закладу. Якщо підприємство ресторанного господарства - суб’єкт малого підприєм-ництва реалізує як самостійно виготовлені страви, так і куповані товари, то бухгалтерські проведення будуть відрізнятись лише за елементом матеріальних витрат.
Визначено, що на облікову модель підприємства ресторанного господарства цього типу спричиняє суттєвий вплив процедура ціноутворення. Доведено, що передумовою розробки дієвої облікової політики є організаційне закріплення цієї процедури. Обґрунтовано відсутність зв’язку між процедурою ціноутворення та системою фінансового обліку та доцільність використання калькуляційних карток не як бухгалтерського документу, а лише з метою інформаційного забезпечення контролю прав споживачів.
З’ясовано, що сучасною тенденцією розвитку ресторанного господарства є організація діяльності на умовах франчайзінгу, що зумовлює необхідність враху- вання цього аспекту при розробці методичного забезпечення обліку. На нормативно-методичному рівні не врегульовано питання відображення відносин франчайзінгу в обліку. Визначено, що цю проблему необхідно розглядати в двох аспектах: перший - відображення в обліку франчайзера створення торгівельної марки та її передачі франчайзі; другий - відображення в обліку франчайзі використання торгівельної марки. В роботі надано методичне забезпечення обліку діяльності франчайзі.
У третьому розділі “Удосконалення організації та методики обліку в ресторанному господарстві некомерційного типу” відповідно до основного підходу щодо поділу некомерційної сфери розроблено напрямки удосконалення методик обліку діяльності структурних підрозділів харчування промислових і сільськогосподарських підприємств та бюджетних установ.
Зазначено, що з метою розробки методичного забезпечення обліку є необхідним виокремити різні функції харчування такі, як технологічно-, виробничо- та соціально-обслуговуючі (табл. 1).
В контексті завдань дослідження ресторанне господарство виробничого підприємства розглядається як обслуговуюче виробництво. В роботі обґрунтовано доцільність використання рахунку 23 субрахунок “Їдальня” для накопичення витрат обслуговуючих підрозділів громадського харчування. До цього субрахунку залежно від цінової політики запропоновано відкривати аналітичні рахунки за напрямками: спожиті продукти; витрати, пов’язані з функціонуванням закладу; витрати, пов’язані з обслуговуванням виробничого процесу. Це зумовлено змістом і характером витрат та необхідністю врахування вимог податкового законодавства.
Таблиця 1
Реалізація функцій підрозділами харчування
Функції | Підприємства
ВАТ “Гідросила” | МААК“
Урга” | сільсько-господарські підприємства | Інгульська шахта
Технологічно-обслуговуюча | + | + | + | +
Виробничо-обслуговуюча | + | +
Соціально-обслуговуюча | + | + | + | +
Відповідно до організаційно-економічних особливостей сільськогосподарсь- кого виробництва є необхідність розробки методики обліку ресторанного господарства в сільській місцевості. Проведене дослідження дозволило зробити висновок про відсутність нормативно-методичного врегулювання обліку діяльності підрозділів харчування в сільському господарстві. У літературі та обліковій практиці за останні роки сформувалось два підходи до організації обліку в підрозділах харчування сільськогосподарських підприємств: за першим діяльність підрозділів трактують як інший вид операційної діяльності; за другим розглядають як діяльність обслуговуючого виробництва. В роботі обґрунтовано доцільність застосування другого підходу та розроблено варіанти методичного забезпечення обліку діяльності підрозділів харчування.
За першим варіантом (рис. 5) в обліку забезпечується формування фінансового результату безпосередньо за цим видом діяльності. За другим варіантом підрозділом реалізується соціальна функція (рис. 6). Третій варіант (рис. 7) передбачає функціонування підрозділу для реалізації соціальної функції з поєднанням надання послуг з проведення урочистостей (щодо цього аспекту розроблено документальне забезпечення обліку і контролю використання продуктів харчування, в тому числі з використанням давальницької сировини).
Рах. 23… “Витрати Рах. 911 “Загальновиробничі Рах. 231 “Витрати
підрозділу харчування” витрати рослинництва” рослинництва”
Витрати польового стану
Інші витрати
Рах. 90хх Рах. 79 Рах. 70 Рах.30
“Собівартість реалізації” “Фінансовий результат” “Дохід від реалізації” “Каса”
Рис. 5. Відображення діяльності підрозділів харчування за варіантом I
Рах. 236 “Витрати Рах. 903 “Собівартість Рах. 79“Фінансовий Рах. 70 Рах.30
ресторанного господарства” реалізації” результат” “Дохід..” “Каса”
продукти продукти
витрати на
утримання та частина витрат
обслуговування
Рах. 94“Витрати операційної
діяльності”, рах. 426 “Фонди
спеціального призначення”
частину витрат
за рішенням
керівництва
Рис. 6. Відображення діяльності підрозділів харчування за варіантом II
Рах.23 / Їдальня Рах.94, рах.426
продукти за рішенням керівництва
частина витрат на обслуговування
витрати на
обслуговування продукти
Рах.23/Банкети Рах.903/Ї Рах.79/ Ї Рах.703/Ї Рах.30
Собівартість послуг” “Фін. результати” “Дохід від реалізації” “Каса”
продукти
Рах.903/Б Рах.79/Б Рах.703/Б Рах.30
Рис. 7. Відображення діяльності підрозділів харчування за варіантом III
Для обґрунтування методичних підходів побудови обліку діяльності підрозділів харчування у бюджетній сфері, виокремлено наступні організаційні умови їх функціонування: фінансування підрозділів виключно за рахунок бюджету; змішане фінансування: як за рахунок бюджету, так і за рахунок власних надходжень; передача структурного підрозділу в оренду.
ВИСНОВКИ
На підставі проведеного дослідження, теоретичного і методичного узагальнення, розробки практичних рекомендацій щодо організації та методики обліку в ресторанному господарстві можна зробити наступні висновки:
1. На підставі аналізу стану та сучасних тенденцій розвитку ресторанного господарства, з’ясовано, що з метою розробки ефективної системи інформаційного забезпечення управління є необхідним врахувати: поглиблення спеціалізації; урізноманітнення організаційних та технологічних форм; поширення нових форм організації бізнесу, зокрема франчайзінгу; значну долю підприємств малого бізнесу; специфіку діяльності підрозділів ресторанного господарства в промисловості, сільському господарстві та бюджетних установах.
2. Інформаційне забезпечення управління є функціональним завданням облікової системи. Відповідно до напрямків реформування інформаційної системи України запроваджено Класифікацію видів економічної діяльності за міжнародними стандартами, згідно з якими їх віднесено до ресторанного господарства. В сфері організації масового харчування функціонують як комерційні підприємства, так і заклади обслуговуючого типу в структурі промислових, сільськогосподарських підприємств та бюджетних установ. Тому з метою розробки системи обліку в ресторанному господарстві доцільним є застосування терміну “громадське харчування”.
3. За результатами проведеного дослідження в дисертаційній роботі обґрунтовано концепцію формування системи обліку в ресторанному господарстві, складовими якої є єдиний інформаційний потік та формування вихідної інформації залежно від інформаційних запитів користувачів; розуміння системної моделі обліку як моделі формування фінансового результату; трактування системи обліку в ресторанному господарстві як сукупності адресних варіативних методик обліку з урахуванням мети діяльності підприємств і підрозділів ресторанного господарства та організаційно-технологічних особливостей їх функціонування; врахування співвідношення функцій діяльності ресторанного господарства (виробництво, торгівля, організація споживання); відсутність зв’язку між процедурами ціноутворення і системою обліку.
4. Доведено, що передумовою розробки системи обліку ресторанного господарства, адекватної умовам господарювання, є типізація. Визначено як основний її критерій мету діяльності: отримання прибутку (ресторанне господарство комерційного типу), забезпечення основної діяльності або реалізація соціальної функції (ресторанне господарство некомерційного типу). В комерційному ресторанному господарстві відокремлено підприємства в сфері малого бізнесу і ті, що використовують франчайзінгові технології. У некомерційному – підрозділи харчування промислових, сільськогосподарських підприємств та бюджетних установ.
5. Відповідно до необхідності поєднання функцій діяльності при побудові обліку в ресторанному господарстві рекомендовано напрями вдосконалення реалізації виробничого і торгівельно-виробничого підходів: доведено доцільність використання в якості об’єкта обліку в ресторанному господарстві сукупної собівартості реалізованої готової продукції, обґрунтовано та надано методичне забезпечення накопичення і розподілу транспортно-заготівельних витрат відповідно до умов організації постачання.
6. З’ясовано ефективність використання підприємствами малого бізнесу в сфері ресторанного господарства аутсорінгу, як форми організації обліку. Запропоновано для ресторанного господарства в малому бізнесі облікову модель, що зокрема ґрунтується на застосуванні періодичної системи обліку запасів у поєднанні з методом АВС (для посилення контрольної функції обліку), застосування рахунків восьмого класу плану рахунків.
7. Обґрунтовано доцільність побудови обліку для некомерційного ресторанного господарства залежно від наявності та співвідношення функцій харчування: технологічно-обслуговуючої, виробничо-обслуговуючої та соціально-обслуговуючої. Відповідно до групування витрат підрозділів харчування некомерційного типу за джерелами їх покриття визначено елементи облікової політики в частині Робочого плану рахунків і системи документування.
8. Аналіз підходів до організації обліку витрат підрозділів харчування сільськогосподарських підприємств дає підстави стверджувати, що доцільнішим є відображення витрат на утримання таких обслуговуючих виробництв і господарств на субрахунку до рахунка “Обслуговуючі виробництва і господарства”. При побудові аналітичного обліку має бути враховано функції харчування та спеціалізація підрозділу.
9. Специфіка сільської місцевості та організації сільськогосподарського виробництва зумовлює додаткові особливості організації та обліку харчування працюючих. Так, особливість виконання технологічної функції полягає у необхідності організації харчування працівників під час сільськогосподарських робіт на польових станах. Реалізацію виробничої функції пов’язано з пільговим харчуванням. В роботі розроблено заходи, спрямовані на оптимізацію оподат- кування за цим напрямком. Специфіка реалізації соціальної функції пов’язана з наданням послуг з обслуговування урочистостей (організація банкетів). З метою посилення контрольної функції за якістю продукції, що виготовляється, розроблено систему документального забезпечення таких операцій.
10. На побудову обліку харчування в бюджетній сфері впливають особливості фінансування та спрямованість обліку на реалізацію контрольної функції щодо цільового характеру та оптимізації використання ресурсів, що було враховано при обґрунтуванні пропозицій з удосконалення організації обліку в цій сфері.
Практична реалізація запропонованих організаційно-методичних підходів складає основу побудови галузевої моделі обліку в ресторанному господарстві, що забезпечує формування фінансових результатів в обліку і звітності адекватно сучасним умовам функціонування ресторанного бізнесу.
СПИСОК ОПУБЛІКОВАНИХ ПРАЦЬ
ЗА ТЕМОЮ ДИСЕРТАЦІЇ
Статті в наукових фахових виданнях
1. Савченко В.М., Смірнова Н.В. Особливості формування фінансових результатів на підприємствах громадського харчування // Наукові праці КДТУ. Економічні науки. – Кіровоград: КДТУ, 2002. - Вип. 3. – С. 202-207 (Особистий внесок - обґрунтування варіантів формування собі- вартості та фінансових результатів підприємств ресторанного господарства в залежності від поєднання функцій діяльності).
2. Смірнова Н.В. Варіантний підхід побудови методології обліку на підприємствах ресторанного бізнесу // Наукові праці КДТУ. Економічні науки. Частина I. – Кіровоград: КДТУ, 2003. - Вип. 4. – С. 442-448.
3. Смірнова Н.В., Саловська Л.В. Формування кошторису, як передумова реалізації контрольної функції обліку бюджетної установи // Наукові праці КДТУ. Економічні науки. в 2 ч. Ч. II. – Кіровоград: КНТУ, 2005. - Вип.7. – С. 215-220 (Особистий внесок - обґрунтування доцільності та напрямків застосування оптимізаційних задач для потреб обліку в бюджетній сфері).
4. Смірнова Н.В. Облікові моделі в громадському харчуванні // Вісник соціально-економічних досліджень / Одес. держ. екон. ун-т. – Одеса: ОДЕУ, 2005. – Вип. 19 . - С. 307-313.
5. Смірнова Н.В. Франчайзінг в сфері ресторанного бізнесу: економічна суть та відображення в обліку // Наукові праці КНТУ. Економічні науки. – Кіровоград: КНТУ, 2005. - Вип. 8. – С. 389-395.
6. Смірнова Н.В. Удосконалення методики обліку в закладах громадського харчування малого бізнесу // Формування ринкових відносин в Україні. Збірник наукових праць. – Київ: Науково-дослідний економічний інститут Міністерства економіки України, 2006. - Вип. 7(62)–8(63). – С. 105-109.
7. Смірнова Н.В. Облікові моделі в ресторанному бізнесі // Економічна стратегія і перспективи розвитку сфери торгівлі та послуг. Збірник наукових праць. – Харків: ХДУХТ, 2006 р. – Ч. 1. – С. 80-92.
Тези доповідей
8. Смірнова Н. В. Варіантний підхід побудови методології обліку на підп- риємствах ресторанного бізнесу // I Всеукраїнська науково-практична конференція (22-23.05.2003 р.). – Кіровоград: КДТУ. - 2003 р. – С. 165-169.
9. Смірнова Н. В. Особливості обліку в підрозділах громадського харчування сільськогосподарських підприємств // Міжнародна науково-практична конференція (13-14.11.2003 р.). - Київ: Інститут аграрної економіки. – 2003 р. – С. 93-94.
10. Смірнова Н. В. Особливості обліку в закладах громадського харчування в сучасних умовах // Міжнародна міжвузівська науково-практична конференція (21-22.10.2004 р.). - Тернопіль – Мукачеве: ТАНГ. – 20904 р. - С. 333-334.
Смірнова Н.В. Облік в ресторанному харчуванні: організація і методика. – Рукопис.
Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук за спеціальністю 08.06.04 – бухгалтерський облік, аналіз та аудит. – Національний аграрний університет, Київ, 2006.
Дисертація присвячена теоретичному обґрунтуванню методологічних засад та науково-прикладній розробці варіативних методик обліку з урахуванням орга-ніза-ційної та технологічної специфіки діяльності підприємств і підрозділів ресторанного господарства різного типу як системи обліку в ресторанному господарстві.
У дисертації уточнено типізацію підприємств з метою розробки методології формування фінансових результатів. Досліджено умови функціонування ресторанного господарства та визначено їх вплив на побудову системи обліку. Доведено, що побудова обліку для некомерційного ресторанного господарства обумовлена наявністю та співвідношенням функцій харчування: технологічно-обслуговуючої, виробничо-обслуговуючої та соціально-обслуговуючої. З метою розробки методичного забезпечення обліку діяльності підрозділів харчування у бюджетній сфері виокремлено наступні організаційні умови їх функціонування: фінансування підрозділів виключно за рахунок бюджету; змішане фінансування: як за рахунок бюджету, так і за рахунок власних надходжень; передача структурного підрозділу на умовах оренди.
Ключові слова: система обліку, методика обліку, організація обліку, громадське харчування, ресторанне господарство, підприємства, підрозділи харчування.
Смирнова Н.В. Учет в ресторанном хозяйстве: организация и методика. – Рукопись.
Диссертация на соискание ученой степени кандидата экономических наук по специальности 08.06.04 – бухгалтерский учет, анализ и аудит. – Национальный аграрный университет, Киев, 2006.
Диссертация посвящена исследованию проблем методического обеспечения и организации учета в ресторанном хозяйстве. Рассмотрены подходы к формированию системы бухгалтерского учета в ресторанном хозяйстве, как совокупности методик для разных предприятий и подразделений соответственно с их структурой, особенностями формирования и использования финансовых результатов.
Обоснована необходимость выделения, в целях разработки системы учета, коммерческих предприятий ресторанного хозяйства и некоммерческих подразделений питания промышленных и сельскохозяйственных предприятий, а также бюджетных учреждений. На основе комплексного анализа методики и практики организации учета в сфере исследования выявлены проблемные моменты, а именно, отождествление ресторанного хозяйства с торговой деятельностью и, в этой связи, сведение отраслевой модели учета к единому варианту.
Предложены подходы к типизации и разработана концепция формирования системы учета ресторанного хозяйства, элементами которой являются: единый информационный поток и формирование выходной информации в зависимости от информационных потребностей управления; трактовка системной модели учета, как модели формирования финансовых результатов; трактовка системы учета в ресторанном хозяйстве, как совокупности адресных вариативных методик учета.
В работе рассмотрена сущность ресторанного хозяйства с точки зрения сочетания таких функций как торговля, производство и сервисное обслуживание. Доказана необходимость при разработке модели учета ресторанного хозяйства обеспечить отражение сочетания этих функций. В связи с чем, в работе для разработки системы учета обоснованы направления усовершенствования реализации производственного и торгово-производственного подходов к ведению учета на коммерческих предприятиях ресторанного хозяйства.
Предложена для ресторанного хозяйства в малом бизнесе учетная модель, которая, среди прочего, основывается на периодической системе учета запасов с использованием метода АВС (в целях усиления контрольной функции учета). По результатам проведенного исследования обоснована целесообразность использования предприятиями малого бизнеса в сфере ресторанного хозяйства аутсоринга, как формы организации учёта. Также обоснованы элементы учетной политики в зависимости от влияния организационных факторов. Обосновано отсутствие взаимосвязи между процедурой ценообразования и системой финансового учета.
Рассмотрена проблема учета и распределения транспортно-заготовительных затрат на приобретение производственных запасов. Обоснованы возможные варианты методики в соответствии со спецификой деятельности ресторанного хозяйства.
В диссертационной работе рассмотрена методика отражения в учете франчайзи деятельности предприятий ресторанного хозяйства на условиях франчайзинга. Определено, что на организацию учёта деятельности таких предприятий влияет отсутствие транспортно-заготовительных затрат и специфика ценообразования.
Для обслуживающих подразделений общественного питания в целях разработки адекватной методики учета обоснована необходимость отражения в учете функций организации питания (технологической, производственной и социальной). В основе предложенной методики лежит функциональный подход. В работе обосновано для
