Національний аграрний університет

Південний філіал “Кримський агротехнологічний університет”

Балко Сергій Вячеславович

УДК 338.43.01: 336.221 (477.75)

Формування ефективного механізму

функціонування системи оподаткування

сільськогосподарських підприємств

08.00.04 - економіка та управління підприємствами

(економіка сільського господарства і АПК)

Автореферат

дисертації на здобуття наукового ступеня

кандидата економічних наук

Сімферополь – 2007

Дисертація є рукопис

Робота виконана в Південному філіалі “Кримський агротехнологічний університет” Національного аграрного університету

Науковий керівник: доктор соціологічних наук, професор,

заслужений діяч науки і техніки АР Крим

Хрієнко Павло Андрійович,

Південний філіал “Кримський агротехнологічний університет” Національного аграрного університету,

завідувач кафедрою управління, соціології та права,

(м. Сімферополь)

Офіційні опоненти: доктор економічних наук, професор

Благодатний Володимир Іванович,

Міжнародний університет бізнесу і права, проректор (м. Херсон)

кандидат економічних наук, доцент

Климчук Світлана Володимирівна,

Таврійський національний університет,

доцент кафедри фінансів

(м. Сімферополь)

Захист відбудеться “20” грудня 2007 р. о 1300 годині на засіданні спеціалізованої вченої ради К 52.805.01 у Південному філіалі "Кримський агротехнологічний університет" Національного аграрного університету за адресою: 95492, АР Крим, м. Сімферополь, смт. Аграрне, вул. Научна 1, корп. 1, ауд. 501.

З дисертацією можна ознайомитись в бібліотеці Південного філіалу "Кримський агротехнологічний університет" Національного аграрного університету за адресою: 95492, АР Крим, м. Сімферополь, смт. Аграрне, вул. Научна 1, корп. 1.

Автореферат розісланий “19” листопада 2007 р.

Вчений секретар спеціалізованої вченої ради,

кандидат економічних наук С.Я. Дементьєва

ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ

Актуальність теми. Одним з основних складових частин економічного механізму в аграрному секторі економіки є податковий механізм, від ефективного функціонування якого залежить розвиток аграрних підприємств і економіки в цілому.

В даний час оподаткування в Україні, досягнувши певних позитивних результатів, все-таки знаходиться в стадії розвитку і пошуку більш вдосконалених форм її побудови й організації. Спостерігається постійна зміна законодавства, причому окремі закони змінюються найчастіше безсистемно, що не приводить до бажаного ефекту. Підтвердженням цьому служить високий рівень податкового тиску і відповідно низький рівень сплати податків, значний адміністративний тиск, і як результат сільськогосподарське виробництво характеризується низьким рівнем рентабельності, високою часткою збиткових господарств, низкою інвестиційною привабливістю.

Для усунення цього необхідне удосконалювання нормативно-законодавчої бази, системи оподатковування, функціонування кредитного й інвестиційного механізмів.

Теоретичні заходи до розробки оптимальної системи оподаткування освітлені відомими закордонними класиками-економістами: А. Лаффером, А. Смиттом, Дж. Кейнсом, П. Самуэльсоном та ін.

Вивченням і дослідженням аспектів і механізмів функціонування податкової системи в аграрній сфері економіки займаються багато вчених. Серед них: Демьяненко М.Я., Новіков Ю.М., Климчук С.В., Пацкан В., Пидчибий М.М., Риманов А.Ю., Лук'яненко І.Г., Олійник Т.А., Пилипенко В.В., Березовський В.В. та інші.

Поряд з цим оцінку впливу системи оподаткування стосовно сільськогосподарських підприємств на регіональному рівні не було зроблено.

Одна з задач економічних перетворень і реформування сільського господарства полягає в створенні такої системи оподатковування, що сприяла економічному розвитку аграрних підприємств України. Для цього необхідна розробка стратегії реформування системи оподаткування аграрних підприємств на довгострокову перспективу. Такий аспект проблеми в зроблених раніше роботах практично не досліджений.

При досить широкому відображенні проблематики і напрямків удосконалення податкової системи, у недостатньо повному обсязі розглянуті періоди і перспективи розвитку в оподаткуванні сільськогосподарських підприємств.

При узагальненні досліджень податкової системи було встановлено, що комплексні підходи до удосконалення функціонування податкового механізму розглянуті не в повному обсязі.

Необхідність методичного і практичного рішення проблем оподаткування сільськогосподарських підприємств обумовили актуальність обраної теми дисертаційного дослідження та її практичну цінність.

Зв'язок роботи з науковими програмами, темами. Дослідження, результати якого надані в даній роботі, проводилися відповідно до плану науково-дослідних робіт ПФ "Кримський агротехнологический університет" НАУ по розділу "Розробка і наукове обґрунтування основних напрямків реформування АПК Криму в сучасних умовах виробництва", і входять у загальний план за пунктом 12.2.2. "Розробка пропозицій по удосконаленню єдиного сільськогосподарського податку на основі реальної диференціальної ренти господарств Криму" (державний номер реєстрації 0102U000128).

Тема дисертації затверджена на засіданні Вченої ради Кримського державного аграрного університету (протокол № 2 від 27.12.2002 р.).

Мета і задачі дослідження. Метою дисертаційного дослідження є формування ефективного механізму функціонування системи оподаткування аграрних підприємств.

Для досягнення поставленої мети в роботі поставлені і вирішені наступні задачі:

- узагальнити теоретичні аспекти економічної ефективності податкової системи й удосконалення податкового механізму в АПК;

-визначити сутність механізму функціонування оподаткування аграрних підприємств і систематизувати функції податків.

- систематизувати методичні підходи до оцінки системи оподаткування;

- простежити тенденцію розвитку спеціалізованого оподаткування сільськогосподарських підприємств;

- зробити аналіз впливу системи оподаткування на ефективність функціонування підприємств АПК;

- виявити методологічні проблеми побудови фіксованого сільськогосподарського податку і визначити напрямки їх вирішення;

- розробити форми і методи удосконалення оподаткування сільськогосподарських підприємств;

- розробити стратегію реформування системи оподаткування аграрних підприємств.

Предмет і об'єкт дослідження. Об'єктом дослідження є механізми функціонування податкової системи в аграрній сфері економіки.

Предметом дослідження є теоретичні, методичні і практичні аспекти розвитку і функціонування оподаткування аграрного сектора економіки.

Методи й інформаційне забезпечення дослідження.

Для наукового рішення поставлених у роботі завдань використані: методика податкового аналізу діяльності підприємств (для комплексного аналізу сукупності податків і зборів, що сплачуються підприємствами в різні періоди), методика визначення податкового навантаження на підприємства (визначення й оцінка впливу зміни податкового навантаження на економічну активність підприємства), метод статистичних угруповань (угруповання сільськогосподарських підприємств по виробничих типах), метод порівняльного економічного аналізу (виявлення особливостей виробничих типів господарств для обґрунтування рівня оподаткування), метод кореляційно-регресійного аналізу (пошук впливу факторів на норму прибутку), метод прогнозної екстраполяції й експертних оцінок (оцінка і прогнозування стану і розвитку оподаткування) та інші.

Інформаційною базою дослідження є законодавчі і нормативно-правові акти, що регулюють оподаткування в Україні; матеріали Головного управління статистики в АР Крим; Державної податкової адміністрації в Автономній Республіці Крим, проекти Податкового кодексу України, матеріали статистичних щорічників, монографічні дослідження і періодичні видання вітчизняних і закордонних вчених.

Наукова новизна отриманих результатів дослідження. Отримані в процесі досліджень результати дозволили вирішити важливу наукову проблему: обґрунтувати механізм ефективного функціонування системи оподаткування аграрних підприємств.

Найбільш істотні результати дисертаційного дослідження, що містять наукову новизну, полягають у наступному:

вперше:

-розроблена комплексна стратегія розвитку системи оподаткування аграрних підприємств, спрямована на зниження податкового навантаження і збільшення податкових надходжень;

-запропоновано механізм побудови єдиного податку для сільськогосподарських товаровиробників на основі складових диференціальної ренти 1-го роду;

-розроблені нормативи оподаткування сільськогосподарських підприємств для різних виробничих типів;

уточнені:

-методичні підходи до оцінки стану й ефективності функціонування оподаткування щодо аграрних підприємств;

-сутність економічних категорій стосовно аграрного сектора економіки: "податковий механізм" (акцентується увага на превалюванні регулюючої функції податків для стимулювання аграрного виробництва), "податковий потенціал" сільськогосподарського підприємства (характеризується максимальною можливістю розширення оподаткованого поля сільськогосподарського підприємства в залежності від виділених факторів); значення показників "податкомісткість" і "вага податкового тягаря";

- концепція антикризового управління для оподаткування аграрних підприємств;

одержали подальший розвиток:

- теоретичні аспекти удосконалення податкового механізму в АПК;

- методологія диференціації оподаткованого поля й обсягу вилучення єдиного податку у сільгоспвиробника;

- методика визначення грошової оцінки землі для оподаткування сільськогосподарських підприємств.

Практичне значення результатів дослідження полягає в розробці рекомендацій з оподаткування сільськогосподарських підприємств і передача їх у законодавчу комісію для впровадження в чинне законодавство.

Основні висновки за результатами дослідження спрямовані в науковій записці в Міністерство фінансів Автономної Республіки Крим (довідка №18-04/272 від 21.05.07), у Міністерство аграрної політики АР Крим (довідка №31/535 від 20.10.07), одержали позитивний відгук і використовуються в навчальному процесі ПФ "Кримський агротехнологический університет" НАУ у дисциплінах "Податковий менеджмент", "Податкова система", "Державне регулювання економіки" (довідка №1817 від 14.11.07).

Особистий внесок автора. Наукові результати, розробки, висновки і рекомендації, що виносяться на захист, отримані автором самостійно. Одноосібно опубліковані наукові праці містять положення, висновки та пропозиції, сформовані особисто здобувачем наукового ступеня, і відображають конкретний особистий внесок здобувача у вирішенні проблеми вдосконалення системи оподаткування сільгосптоваровиробників.

Апробація результатів дисертації. Основні результати дисертаційного дослідження доповідалися, обговорювалися й одержали схвалення на міжвузівській науково-практичній конференції "Формування ринкового середовища господарювання" (м. Сімферополь, 2002р.), V науково-практичній конференції "Сучасні соціально-економічні проблеми України, Криму і шляхи їх рішення" (м. Сімферополь, 2004р.), VІ науково-практичній конференції "Наукове забезпечення процесів реформування економічних відносин в умовах ринкової економіки" (м. Сімферополь, 2005р.), VІІ науково-практичній конференції "Наукове забезпечення процесів реформування економічних відносин в умовах ринкової економіки" (м. Сімферополь, 2006р.); на міжнародній науково-практичній конференції "Наукове забезпечення процесів реформування економічних відносин в умовах глобалізації" (м. Сімферополь, 2007р.); на науково-практичній конференції "Наукове забезпечення агропромислового комплексу Криму" (м. Сімферополь, 2007р.).

Публікації. За матеріалами дисертації опубліковано 11 одноосібних наукових робіт загальним обсягом 3,7 друкарських аркушів, з яких 7 - обсягом 3,24 друкарських аркушів у наукових спеціалізованих виданнях, затверджених ВАК України.

Структура й обсяг роботи. Дисертація складається з вступу, трьох розділів, висновків, списку використаних джерел, додатків. Дисертація викладена на 163 сторінках машинописного тексту, містить 29 таблиць, 7 малюнків, 3 схеми, 16 формул, 3 додатка, список використаних джерел містить 152 найменування.

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ

У першому розділі дисертаційної роботи "Теоретичні основи функціонування системи оподаткування" розглянуті теоретичні аспекти удосконалення податкового механізму в АПК, основи ефективності податкової системи і методичні підходи до її оцінки.

Побудова ефективної системи оподаткування залежить від повноти реалізації суспільного призначення податків, тобто їх функцій. Податки виконують дві функції - фіскальну і регулюючу. Можна затверджувати, що фіскальну функцію податки виконують ідеально. Разом з тим для її реалізації важливе значення має стабільне і регулярне надходження податків. Це досягається при визначенні об'єкта оподаткування і методики його розрахунку, розміру ставок податків, термінів оплати податків, застосуванні штрафних санкцій до платників за порушення податкового законодавства. Посилення регулюючої функції податків має важливе практичне значення для удосконалення оподаткування суб'єктів господарювання. Це необхідно враховувати при підготовці відповідних законодавчих і нормативних документів по оподаткуванню, що не завжди має місце.

При використанні податків для регулювання діяльності підприємств слід зосередити увагу на таких основних питаннях, від правильного, зваженого рішення яких залежить діяльність регулюючої функції податків: визначення об'єкту оподаткування і методики його розрахунку; визначення джерел сплати податків; визначення розмірів ставок податків; встановлення термінів сплати податків, тобто податкового періоду; надання податкових пільг при стягненні податків; застосування штрафних санкцій за порушення податкового законодавства платниками податків.

Оподаткування фермерства складніше, ніж малого промислового підприємства, тому що селянське господарство перевожно виробляє і реалізує декілька видів продукції (наприклад, зерно, вино, м'ясо і т.п. ), податкова політика щодо яких може бути різною. Сільське господарство має сезонний характер, воно часто комбінується з іншими видами виробничої і комерційної діяльності.

Підбиваючи підсумки міжнародного досвіду функціонування ПДВ, дрібні фермерські господарства прирівнюються по режиму оподаткування до сімейних підприємств і виключаються з системи ПДВ. Інші користуються пільгами у формі податкових компенсацій чи застосування до фермерських закупівель нульової ставки ПДВ. У країнах Заходу до фермерства застосовується мінімальне оподаткування при максимальному звільненні від офіційної звітності перед державою. У країнах, що розвиваються, заохочення агропромислового виробництва базується на комбінації повного звільнення від ПДВ і його нульових ставок (щодо дрібних господарств), і з нормальним оподаткуванням високотоварних і рентабельних сучасних ферм. Отже, система обкладання ПДВ має свої складнощі і проблеми, на які накладає певний відбиток специфіка сільськогосподарської галузі.

У методології дослідження податкової системи аграрного сектора економіки доцільно використовувати: методику податкового аналізу діяльності підприємств; методику грошової оцінки земель; методику визначення податкового навантаження на підприємства; метод порівняльного економічного аналізу, експертний метод та ін.

Для поняття причин низького податкового потенціалу аграрного сектора економіки необхідно розібратися в його проблемах- це технічна і технологічна відсталість; повна відсутність фінансових ресурсів і нездатність їх привертати; неконкурентноздатність сировинної області; надлишок робочої сили; соціальна сфера майже знищена. Пільги і сховані дотації з бюджету в остаточному підсумку консервують на майбутнє відсталість сільського господарства. Розрахунки показують, що істотна частка доданої вартості створюється в сільському господарстві, але реалізується вона переважно в такий спосіб: у сільському господарстві до 10- 12%, у переробній промисловості - до 20- 25%, у торгівлі - 65- 70%. Саме тому до сільського господарства, як стратегічної галузі країни, повинно бути приділено першочергову увагу з боку держави в напрямку удосконалення економічного механізму, у т.ч. податкового, що приведе до збільшення добробуту народу, росту економіки, розширенню податкової бази і відповідно збільшенню податкових надходжень у бюджет.

В умовах радикальної економічної реформи питання вдосконалення механізму плати за землю в сільському господарстві набувають важливе значення. Це обумовлено тим, що протягом тривалого історичного періоду рентний дохід практично не брався до уваги, а проблемі приватної власності не приділялося належної уваги ні в наукових дослідженнях, ні в практиці. Поняття "земельний ринок" можна розуміти як процес переходу прав використання земельних угідь від одних суб'єктів до інших. Земельний ринок - це насамперед податки на землю, податки на операції з нею, купівля земель для державних потреб, продаж державних земель і прав на неї, оренда землі.

За допомогою податкового регулювання створюються умови, при яких не може бути невикористаних земель чи виникнення ситуацій, при яких буде недоцільно їх обробляти, з'являться надійні фінансові джерела для проведення заходів щодо поліпшення землекористування. Одна з задач податкового механізму складається у вирівнюванні умов сільськогосподарського виробництва щодо землі різної якості шляхом диференційованого стягнення податку, перерозподілу його частини в інші регіони з нестабільними природними умовами.

Актуальною проблемою залишається застосування відповідальності за податкові порушення. У сучасних умовах не береться до уваги те, з якої причини виникла недоплата податку в бюджет: в результаті навмисного повного чи часткового ухилення від сплати податку в бюджет, розрахункової помилки. В Податковому кодексі актуальною була б класифікація податкових порушень по двох параметрах: по змісту порушень і по збитку, який заподіяно збиток бюджету у вигляді недоотриманих платежів.

В другому розділі "Стан і ефективність оподаткування аграрних підприємств" представлені стан, тенденції розвитку і вплив системи оподаткування на ефективність функціонування підприємств АПК. Система оподаткування в Україні є сукупність податків, зборів та інших платежів у бюджет, а також внесків у державні цільові фонди.

Зроблено аналіз впливу системи оподаткування на економіку аграрних підприємств в АР Крим, аналіз показників надходжень у Зведений бюджет у розрізі платежів ДПА в АР Крим. Кошти, виділені в Зведеному бюджеті АР Крим на сільське господарство в порівнянні з іншими галузями і статтями витрат у процентному відношенні мізерно малі, і з 2001 року складають менш 1% від загальної суми витрат у зведеному бюджеті.

З допомогою фіксованого сільськогосподарського податку, як єдиного для сільськогосподарських підприємств, вдалося спростити податковий механізм і захистити сільськогосподарське виробництво від зайвого оподаткування. Однак даний податок не враховує багатьох факторів, що істотно впливають на господарську діяльність.

В Україні спостерігається часта зміна законодавства в області оподаткування, що говорить про її нестабільність і недосконалість. У черговий раз призупинений спеціальний режим оподаткування діяльності в сфері сільського і лісового господарства, а також рибальства, що поліпшує фінансове положення сільгосппідприємств. З 1 січня 2005 року платники фіксованого сільськогосподарського податку сплачують усі соціальні внески і відрахування в пенсійний фонд. Законодавство в області оподаткування підняло критерії реєстрації у якості платників фіксованого сільськогосподарського податку. Позитивними факторами є: зниження розмірів ставок фіксованого сільськогосподарського податку в 3,33 рази, що вступили в силу з 1 січня 2005 року; нарахування збору на обов'язкове пенсійне страхування по спеціальній ставці для платників фіксованого сільськогосподарського податку; зниження основної ставки податку з прибутку з 30% до 25%.

З періоду уведення фіксованого сільськогосподарського податку збиток від усієї діяльності сільськогосподарських підприємств поступово знижувався. До 2003 року більше половини сільськогосподарських підприємств працювали зі збитком, причому в загалі рентабельна була лише продукція рослинництва і відповідно збиткова продукція тваринництва. Лише В 2004 і 2005 роках сільськогосподарські підприємства спрацювали з прибутком відповідно в 195,4 млн. грн. і 351,6 млн. грн. від усієї діяльності, хоча по колишньому зберігається загальна тенденція збитковості тваринництва. Система оподаткування в аграрній сфері з прийняттям фіксованого сільськогосподарського податку позитивно відбилася на функціонуванні підприємств: спостерігається загальна тенденція зниження податкового навантаження на сільськогосподарські підприємства, зменшення частки податків у виручці, значне зниження суми податкових платежів у розрахунку на одне господарство, наприклад знизилася сума податкових і обов'язкових неподаткових платежів приходяться на 1 га сільськогосподарських угідь у середньому на 65% (табл. 1).

Рівень податкомісткості по нарахованих податках хоча і значно зменшився в порівнянні з попередніми аналізованими періодами, однак не є оптимальним для низькорентабельного і найчастіше збиткового сільськогосподарського виробництва.

Є безліч істотних чинників, що впливають на низький рівень податкового потенціалу сільськогосподарської галузі в цілому, що не дозволяють їй одержувати достатній рівень прибутковості для розширеного відтворення. Одним з них є відсутність державної політики по досягненню паритетності цін на промислову і сільськогосподарську продукцію, що не дозволяє вигідно реалізувати зроблену продукцію. Ціни безпосередньо зв'язані з податками. Виробник знаходиться в безвихідній ситуації при недостачі фінансових ресурсів, і змушений реалізовувати продукцію за заниженими цінами трейдерам-посередникам. У результаті навіть у високо врожайні роки, при ефективній господарській діяльності сільськогосподарські підприємства мають низький рівень рентабельності, високі розміри недоотриманого прибутку, і як результат низький податковий потенціал.

Таблиця 1

Оцінка впливу діючої системи оподаткування на економіку сільськогосподарських підприємтсв Криму

Показники | Роки

1998 | 1999 | 2000 | 2001 | 2002 | 2003 | 2004 | 2005

Кількість сільськогосподарських підприємств, одиниць | 296 | 297 | 335 | 394 | 364 | 317 | 267 | 235

У т. ч збиткових | 238 | 229 | 161 | 228 . | 250 | 179 | 103 | 102

в % | 80,4 | 77,1 | 48,1 | 57,9 | 68,7 | 56,5 | 38,6 | 43,4

у т.ч. прибуткових | 58 | 68 | 174 | 166 | 114 | 138 | 164 | 133

в % | 19,6 | 22,9 | 51,9 | 42,1 | 31,3 | 43,5 | 61,4 | 56,6

Прибуток (збиток) від усієї діяльності, млн.грн. | -158,8 | -118,7 | 21,1 | -71,4 | -138,1 | -5,6 | 195,4 | 351,6

Рівень рентабельності всієї діяльності, % | -22,4 | -16,0 | 2,6 | -7,8 | -16,6 | -0,6 | 18,6 | 26,0

Рівень рентабельності рослинництва, % | -12,0 | 0,2 | 24,1 | 21,0 | 6,5 | 31,0 | 12,5 | 4,1

Рівень рентабельності тваринництва, % | -45,3 | -41,6 | -36,0 | -16,7 | -26,6 | -37,3 | -16,3 | -6,0

Сума сплачених податкових і обов'язкових неподаткових платежів, тис. грн. | 165360 | 168850 | 52792 | 66007 | 59005 | 58593 | 64880 | 71707

У т.ч. на одне господарство, тис. грн | 558,6 | 568,5 | 157,6 | 167,5 | 162,1 | 184,8 | 243,0 | 305,1

На 1 га с/г угідь, грн | 98,7 | 101,0 | 34,1 | 42,1 | 38,4 | 38,5 | 43,2 | 47,8

На 1 га ріллі, грн. | 139,7 | 141,8 | 45,3 | 55,2 | 49,5 | 49,6 | 55,0 | 60,9

Питома вага виплачених податків до нарахованих, % | 31,8 | 33,5 | 18,4 | 18,5 | 102,8 | 60,1 | 59 | 62,2

Податкомісткість по нарахованих податках, % | 125,2 | 120,5 | 101,3 | 112,4 | 20,8 | 18,1 | 18,2 | 19,4

Низький податковий потенціал сільськогосподарських підприємств визначається диспаритетом цін на сільськогосподарську продукцію, низьким рівнем державної

підтримки, відсутністю інфраструктури, що забезпечує реалізацію продукції безпосередньо кінцевому споживачу без посередників, і в результаті інвестиційною непривабливістю галузі, що стримує її розвиток.

Існують проблеми з ПДВ у сільському господарстві. Незважаючи на те, що більшість сільськогосподарських підприємств звільнено від сплати ПДВ у Зведений бюджет (крім підакцизних товарів і при реалізації раніше куплених товарів), проте, його нарахування відбувається, що здорожує продукцію, роблячи її менш конкурентноздатною. У зв'язку зі специфікою ведення сільського господарства, сезонністю, нерівномірним кругообігом коштів, у першому півріччі кошти вкладаються, а в другому - вивільняються. З придбанням ресурсів (пально-мастильних матеріалів і інших), оплачується включений у вартість ресурсів ПДВ (в обсязі 16,67%), що підлягає відшкодуванню через деякий проміжок часу, отже деякий обсяг і так дефіцитних для аграріїв коштів знаходиться у держави (сільськогосподарські підприємства в певній мірі є кредиторами держави), замість того щоб брати участь у виробництві.

У третьому розділі "Напрямки вдосконалення оподаткування аграрних підприємств" визначені стратегічні напрямки розвитку системи оподаткування аграрних підприємств (табл. 2), основні форми і методи удосконалення оподаткування, побудова єдиного податку для сільськогосподарських товаровиробників на основі диференціальної ренти 1-го роду.

Вартісна оцінка ресурсного потенціалу сільгоспугідь, вираженням якої є диференціальна земельна рента, може служити об'єктивною і соціально справедливою основою для формування бази оподаткування за користування землею як природним ресурсом.

В основі існуючої методики визначення грошової оцінки землі лежить диференціальна рента 2-го роду, що формується за рахунок інтенсифікації сільськогосподарського виробництва, а вилучати її не можна. Необхідно будувати справедливе оподаткування, ґрунтуючись на диференціальній ренті 1-го роду, що утвориться за рахунок кращої родючості землі, конфігурації і розташування ділянки. Господарства, що мають рівні природно-кліматичні умови і родючість ґрунтів, внаслідок використання методики, заснованої на диференціальній ренті 2-го роду, можуть відрізнятися в розмірі оподаткування, що є несправедливим фактом. Необхідно вилучати податок виходячи з диференціальної ренти 1-го роду й абсолютної ренти (мал.1).

В результаті дослідження вдалося установити, що для оподаткування диференціальну ренту 1-го роду можна визначити на підставі диференціальної ренти 1А - що утвориться за рахунок кращої родючості ґрунту, диференціальної ренти 1Б - за рахунок віддаленості земельної ділянки від населених пунктів і адміністративних центрів, диференціальної ренти 1В - за рахунок географічного положення і рельєфу території, диференціальної ренти 1Г - залежної від виду оброблюваної сільськогосподарської культури (у свою чергу новий виведений сорт сільськогосподарської культури збільшує диференціальну ренту 2, що не рекомендується вилучати). Пропонується два способи визначення диференціальної ренти 1А: на основі коефіцієнта середнього бала бонітету і встановленої базової

врожайності; і на основі біологічної врожайності природної родючості. Такий підхід дозволить послабити вагу податкового тягаря, побудувати справедливе оподаткування і стимулювати виробництво.

Побудову оподаткування сільськогосподарських підприємств необхідно здійснювати на основі податкового потенціалу, розрахованого окремо по кожній території. В систему показників, що впливають на розмір податкового потенціалу, доцільно включити використання економічно раціональних систем ведення господарства, можливих на даній території, що визначаються грунтово-кліматичними умовами місцевості, специфічними умовами виробництва і просування готової продукції від виробника до кінцевого споживача. Під податковим потенціалом сільськогосподарського підприємства ми розуміємо оцінку очікуваного обсягу податку, що може сплатити сільськогосподарське підприємство при визначеному рівні доходу (диференціальної ренти) відповідного виробничого типу підприємства.

Розрахунки показують, що при рівних умовах рентабельності виробництва і податкомісткості, нормативи для визначення диференціальної ренти I істотно відрізняються, тобто різні рослини дають неоднакові збільшення диференціальної ренти 1-роду. Відповідно диференціальна рента розділяється на першу і другу в наступних пропорціях: по зернових культурах 15% до 85%, плодових - 39% і 61%,

Таблиця 2

Стратегія розвитку системи оподатковування аграрних підприємств

Показники | Роки (періоди) | 2004 | 2005 | 2006 | 2007 | 2009 | 2010 | 2011 | 2012 | 2013 | 2014 | 2015 | 2016 | 2017 | 2018–2021 | 2022–2024 | 2025–2027 | Ставка податку з прибутку, % | 30 | 25 | 25 | 25 | 23 | 21 | 19 | 17 | 15 | 15 | 15 | 15 | 15 | 15 | 15 | 15 | Ставки фіксованого сільськогосподарського податку, % | 0,5 і 0,3; 0,3 і 0,1 | 0,15 і 0,09; 0,09 і 0,03 | 0,15 і 0,09; 0,09 і 0,03 | 0,15 і 0,09; 0,09 і 0,03 | діє єдиний с/г податок | діє єдиний с/г податок | діє єдиний с/г податок | діє єдиний с/г податок | діє єдиний с/г податок | не діє | не діє | не діє | не діє | не діє | не діє | не діє | Ставка ПДВ, % | 20 і 0 | 20 і 0 | 20 і 0 | 20 і 0; 9 | 20 і 0; 9 | 17 і 0; 9 | 17 і 0; 9 | 17 і 0; 8 | 17 і 0; 7 | 17 і 0; 6 | 15 і 0; 5 | 15 і 0; 4 | 15 і 0; 3 | 15 і 0; 2 | 15 і 0; 2 | 15 і 0; 2 | Податок з доходів фізичних осіб, % | 13 | 13 | 13 | 15 | 15 | 0; 5; 10; 15; 20; 25; 30 | 0; 5; 10; 15; 20; 25; 30 | 0; 5; 10; 15; 20; 25; 30 | 0; 5; 10; 15; 20; 25; 30 | 0; 5; 10; 15; 20; 25; 30 | 0; 5; 10; 15; 20; 25; 30 | 0; 5; 10; 15; 20; 25; 30 | 0; 5; 10; 15; 20; 25; 30 | 0; 5; 10; 15; 20; 25; 30 | 0; 5; 10; 15; 20; 25; 30 | 0; 5; 10; 15; 20; 25; 30 | Земельний податок | Відповідно до діючих ставок фіксованого сільськогосподарського податку | Збір на обов'язкове державне пенсійне страхування* | нарахування, %– | 32,3; 6,4 | 31,8; 6,4 | 7,68 | 9,22 | 11,1 | 13,3 | 15,9 | 19,1 | 22,9 | 27,5 | 31,8 | 31,8 | 31,8 | 31,8 | 31,8 | утримання, %– | 1 або 2 | 1 або 2 | 1 або 2 | 1 або 2 | 1 або 2 | 1 або 2 | 1 або 2 | 1 або 2 | 1 або 2 | 1 або 2 | 1 або 2 | 1 або 2 | 1 або 2 | 1 або 2 | 1 або 2 | Збір на державне соціальне страхування у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності і витратами обумовленими народженням і похованням* | нарахування, %– | 2,9 | 2,9 | 1,5 | 1,5 | 1,5 | 1,5 | 1,5 | 1,5 | 1,5 | 1,5 | 1,5 | 1,5 | 1,5 | 1,5 | 1,5 | утримання, %– | 0,5 або 1 | 0,5 або 1 | 0,5 або 1 | 0,5 або 1 | 0,5 або 1 | 0,5 або 1 | 0,5 або 1 | 0,5 або 1 | 0,5 або 1 | 0,5 або 1 | 0,5 або 1 | 0,5 або 1 | 0,5 або 1 | 0,5 або 1 | 0,5 або 1 | Збір на обов'язкове соціальне страхування на випадок безробіття* | нарахування, % | 1,9 | 1,6 | 1,3 | 1,3 | 1,3 | 1,3 | 1,3 | 1,3 | 1,3 | 1,3 | 1,3 | 1,3 | 1,3 | 1,3 | 1,3 | 1,3 | утримання, % | 0,5 | 0,5 | 1,8 | 1,8 | 1,8 | 1,8 | 1,8 | 1,8 | 1,8 | 1,8 | 1,8 | 1,8 | 1,8 | 1,8 | 1,8 | 1,8 | Цільові відрахування у Фонд соціального страхування від нещасливих випадків на виробництві і професійних захворюваннь* | нарахування, % | 0,2 | 0,2 | 0,2 | 0,2 | 0,2 | 0,2 | 0,2 | 0,2 | 0,2 | 0,2 | 0,2 | 0,2 | 0,2 | 0,2 | 0,2 | 0,2 | утримання, %–––––––––––––––– | Єдиний соціальний внесок (сума внесків у соціальні фонди) | нарахування, % | 2,1 | 11,1 | 10,8 | 10,7 | 12,2 | 14,1 | 16,3 | 18,9 | 22,1 | 25,9 | 30,5 | 34,8 | 34,8 | 34,8 | 34,8 | 34,8

утримання, % | 0,5 | 2 або 3,5 | 3,3 або 4,8 | 3,3 або 4,8 | 3,3 або 4,8 | 3,3 або 4,8 | 3,3 або 4,8 | 3,3 або 4,8 | 3,3 або 4,8 | 3,3 або 4,8 | 3,3 або 4,8 | 3,3 або 4,8 | 3,3 або 4,8 | 3,3 або 4,8 | 3,3 або 4,8 | 3,3 або 4,8 | *Включені до складу ЄСВ (його складові)

винограду - 40% і 60%, овочах захищеного ґрунту - 49% і 51%. На основі встановлених нормативів поділу диференціальної ренти на першу і другу для кожного виробничого типу відповідно визначається єдиний сільськогосподарський податок у виді суми диференціальної ренти першого роду й абсолютної ренти.

З метою оподаткування аграрних підприємств необхідно взяти за основу фіксований сільськогосподарський податок, тому що він включає ряд податків і зборів, і став найбільш ефективним. Для кожного виробничого типу господарства необхідно диференціювати єдиний сільськогосподарський податок, зробивши коректування методики його розрахунку для її удосконалення на основі розчленовування поля оподаткування на складові з гарантованою межею максимального рівня вилучення податку при недоторканності встановленої величини нормативного прибутку. Даний підхід має право на існування в даний час в Україні, коли сільськогосподарське виробництво знаходиться в передкризовому стані. Тому сільгосптоваровиробників у даний час необхідно найбільшою мірою відгородити від всіляких адміністративних перешкод у здійсненні їхньої виробничої діяльності.

Відповідно до концепції антикризового управління на кожній фазі соціально-економічного циклу розвитку повинно застосовуватися відповідне оподаткування. Податкове навантаження відповідно повинне варіюватися на стадіях кризи і депресії - до найменшої, на стадіях пожвавлення і підйому - відносно найбільша. На стадії пожвавлення необхідно застосовувати оподаткування, що відповідає визначеному виробничому типу підприємства на основі грошової оцінки землі і ставкам податку від її розміру. На стадії підйому - може застосовуватися оподаткування прибутку, тому що підприємствам це буде вже необтяжливо.

В ході реалізації стратегії оподаткування аграрних підприємств пропонується використовувати єдину ставку нарахування на фонд оплати праці - Єдиний соціальний внесок (сума всіх внесків у соціальні фонди) відповідно до пропонованої стратегії розвитку оподаткування, що спрощує механізм його стягування і розрахунку.

У зв'язку з сформованими умовами господарювання в даній галузі, її специфікою, з збитковістю біля половини аграрних підприємств, пропонуємо продовжити принципи дії Закону України "Про фіксований сільськогосподарський податок" введенням єдиного сільськогосподарського податку у 2009 році з терміном його чинності до 31 грудня 2013 року.

Ставки податку з доходів фізичних осіб повинні бути диференційовані відповідно розміру одержуваного доходу - використовувати прогресивне оподаткування (у даний час діє єдина ставка).

З 1 січня 2014 року рекомендується використовувати новий підхід в оподаткуванні аграрних підприємств, що буде характеризуватися обов'язковим введенням оподаткування прибутку (регресивного обкладання прибутку з одночасним відносним зменшенням бази оподаткування прибутку при досягненні визначеного порога її приросту) для всіх сільськогосподарських підприємств. Методика і шкала ставок регресивного оподаткування прибутку агроформувань може бути рекомендована для оподаткування сільськогосподарських підприємств у 2014 році в результаті їхньої передачі в законодавчу комісію для впровадження в чинне законодавство.

Зниження ПДВ для сільгосптоваровиробників до 2% до 2018 року згідно з пропонованою стратегією розвитку оподаткування і фіксація ставки на даному рівні до 2027 року дозволить зробити реалізовану продукцію сільського господарства більш конкурентноздатної. При покупці промислових товарів для використання в сільськогосподарському виробництві пропонується використовувати компенсаційний механізм перерахування загальної ставки ПДВ (20%) у нульову ставку ПДВ, що дозволить зберегти і збільшити розмір фінансових ресурсів аграрних підприємств.

У результаті з 2014 року, після припинення дії фіксованого сільськогосподарського податку, пропонується сільськогосподарським підприємствам сплачувати наступні податки: податок із прибутку, ПДВ, податок з доходів фізичних осіб, єдиний соціальний внесок, акцизний збір, податок на дивіденди, державний збір, мито, збір за спеціальне використання природних ресурсів (крім користування водою для нестатків сільського господарства), збір за використання радіочастотного ресурсу, збір за забруднення навколишнього природного середовища, збір на розвиток виноградарства, садівництва і хмільництва, податок на рекламу, збір за видачу дозволу на розміщення об'єктів торгівлі і сфери послуг, ринковий збір. При цьому сільськогосподарські підприємства не будуть платити податок із власників транспортних засобів і інших самохідних машин та механізмів, плату за торговий патент на деякі види підприємницької діяльності, збір за геолого-розвідницькі роботи, виконані за рахунок державного бюджету, комунальний податок, збір за спеціальне використання природних ресурсів (щодо користування водою для потреб сільського господарства).

У податкову стратегію по розвитку аграрних підприємств пропонуємо включати пункти по підвищенню рентабельності підприємств і на основі цього давати прогноз розвитку податкової системи аграрних формувань. Важливим кроком у цьому напрямку є удосконалювання і розширення інфраструктури Аграрного фонду, що займається допомогою в просуванні сільськогосподарської продукції споживачу на вигідних умовах, минаючи посередників. Дана міра спрямована на збільшення оподаткованої бази і податкоспроможності сільськогосподарських підприємств у перспективі, що дозволить сільгоспвиробнику реалізовувати продукцію на вигідних умовах минаючи посередників-перекупників і в результаті значно збільшувати прибуток. Саме системний підхід до оподаткування дозволить оптимізувати як фіскальну, так і регулюючу функції податків, тому що в даний час існує велика кількість неподаткових факторів, що істотно впливають на платоспроможність підприємств, у тому числі щодо податкової дисципліни, у напрямку яких необхідно проводити роботу з їх виявлення і нейтралізації.

ВИСНОВКИ

1. Існуюча система оподаткування вимагає визначення послідовної концепції її реформування, тому що основними проблемами податкової політики залишаються нестабільність і недосконалість податкового законодавства, нерівномірність податкового навантаження. Ключовим напрямком реформування податкової системи є орієнтація на стабільний економічний зріст, формування сприятливого середовища для ефективного розвитку агропромислового комплексу, превалюванні дії регулюючої функції податків над фіскальною.

2. Механізм функціонування оподаткування аграрних підприємств - це сукупність економічних, законодавчих і соціально-психологічних взаємин держави і платника податків, що забезпечують ефективне виконання функцій податків, у вигляді системи податкових і обов'язкових неподаткових платежів, з урахуванням об'єкта, суб'єкта оподаткування, ставок податків, пільг, санкцій, термінів і умов платежів, стосовно до сільськогосподарських підприємств. У результаті проведеного дослідження вважаємо за доцільне виділення двох функцій оподаткування: фіскальної і регулюючої.

3. Комплексний методичний підхід дослідження оподаткування передбачає використання методики податкового аналізу діяльності підприємств, методики визначення податкового навантаження на підприємства, методів статистичних угруповань, порівняльного економічного аналізу, кореляційно-регресійного аналізу й експертних оцінок. Оцінка ефективності оподаткування сільськогосподарських підприємств робиться за допомогою зіставлення показників абсолютного і відносного податкового навантаження з показниками результативності економічної діяльності аграрних підприємств.

4. Виділено декілька періодів розвитку спеціалізованого оподаткування аграрних підприємств. Період до введення фіксованого сільськогосподарського податку характеризувався визначеними пільгами і специфікою вичислення і сплати податку з прибутку, податку на землю і податку з власників транспортних засобів. З прийняттям Закону України "Про фіксований сільськогосподарський податок" поступово стало зменшуватися податкове навантаження. Надалі, з продовженням терміну його дії, введено додаткове оподаткування прибутку від несільськогосподарських видів діяльності. Позитивними є зміни, якими встановлені зменшені ставки фіксованого сільськогосподарського податку, але одночасно підняті критерії реєстрації платників фіксованого сільськогосподарського податку і додатково встановлена сплата всіх соціальних внесків і відрахувань у пенсійний фонд, що впливає на діяльність підприємств. В черговий раз припинений спеціальний режим оподаткування діяльності в сфері сільського господарства, який би поліпшив фінансове положення сільгосппідприємств.

5. Система оподаткування в аграрній сфері з прийняттям фіксованого сільськогосподарського податку позитивно відбилася на функціонуванні підприємств - скорочується кількість збиткових підприємств, поступово стало падати податкове навантаження (до набуття чинності даного закону сума сплачених податкових і обов'язкових неподаткових платежів перевищіла 158,8 млн. гривень збитку, що зазнали сільськогосподарські підприємства Криму в 1998 році), але податкомісткість не досягла оптимального рівня – по колишньому висока частка збиткових підприємств, низький рівень рентабельності і відсоток сплати нарахованих податків, що обумовлює подальше вдосконалення