КАФКА Софія Михайлівна

УДК 657.471.1:622.32

ОБЛІК І АНАЛІЗ ВИТРАТ НАФТОГАЗОВИДОБУВНИХ ПІДПРИЄМСТВ: ТЕОРІЯ ТА МЕТОДИКА

Спеціальність 08.00.09 – бухгалтерський облік, аналіз та аудит

(за видами економічної діяльності)

АВТОРЕФЕРАТ

дисертації на здобуття наукового ступеня

кандидата економічних наук

Тернопіль – 2008

Дисертацією є рукопис

Робота виконана в Тернопільському національному економічному університеті Міністерства освіти і науки України

Науковий керівник доктор економічних наук, професор,

заслужений діяч науки і техніки України

Литвин Богдан Миронович,

Тернопільський національний економічний університет, завідувач кафедри економіки і управління інвестиціями

Офіційні опоненти: доктор економічних наук, професор,

заслужений діяч науки і техніки України

Бутинець Франц Францович

Житомирський державний технологічний університет,

завідувач кафедри бухгалтерського обліку і контролю

кандидат економічних наук, доцент

Пилипів Надія Іванівна

Прикарпатський національний університет імені Василя Стефаника, доцент кафедри обліку і аудиту

Захист відбудеться “8” лютого 2008 р. о 1100 годині на засіданні спеціалізованої вченої ради Д.58.082.03 Тернопільського національного економічного університету за адресою: 46004, м. Тернопіль, вул. Львівська, 11, корпус 11, зал засідань

З дисертацією можна ознайомитись у бібліотеці Тернопільського національного економічного університету за адресою: 46020, м. Тернопіль, вул. Львівська, 6

Автореферат розісланий “4” січня 2008 р.

Вчений секретар

спеціалізованої вченої ради

кандидат економічних наук, доцент М.П.Шаварина

ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ

Актуальність теми. Глибокі зміни, що відбуваються в економіці України, спрямовані на становлення і розвиток усіх галузей матеріальної сфери, головною з яких є нафтогазовий комплекс – основа стабільного функціонування та економічної самостійності держави.

Вирішення проблем ефективної діяльності та нарощування виробничого потенціалу нафтогазовидобувних підприємств вимагає раціонального управління витратами. Прийняття управлінських рішень для виконання намічених завдань базується на всебічному, глибокому аналізі облікових даних і залежатиме від повноти і достовірності вихідної інформації про витрати.

З’ясуванню природи, умов виникнення, форм, видів, оцінки, механізмів формування і відображення в обліку операційних витрат діяльності підприємств приділили значну увагу у своїх працях як вітчизняні, так і зарубіжні вчені. Зокрема вагомий внесок у дослідження сутності, організації і методики обліку та аналізу витрат, управління ними внесли українські вчені Ф. Бутинець, Б. Валуєв, Я. Витвицький, С. Голов, М. Данилюк, З. Задорожний, Б. Литвин, В. Орлова, М. Пушкар, Н. Пилипів, В. Рудницький, В. Сопко, М. Чумаченко, Ю. Цал-Цалко та ін., зарубіжні економісти О. Аксьоненко, І. Басманов, П. Безруких, К. Друрі, В. Івашкевич, Р. Мюллендорф, В. Палій, Дж. Ріс, Ч. Хорнгрен, А. Яругова та ін.

Водночас слід зазначити, що в системах обліку та аналізу витрат нафтогазовидобувних підприємств ще залишається низка невирішених проблем. Йдеться про ознаки класифікації витрат відповідно до завдань обліку й управління ними; методику обліку витрат і калькулювання собівартості продукції з урахуванням організаційно-технологічних особливостей; налагодження організації обліку витрат на нафтогазовидобувних підприємствах; методику аналізу собівартості видобутку нафти та газу. Необхідність подальшого дослідження зазначених питань та вироблення пропозицій щодо їх практичного застосування обумовили актуальність теми.

Зв’язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертаційна робота виконана згідно з тематикою науково-дослідних робіт Тернопільського національного економічного університету і є складовою держбюджетної теми „Дослідження виробничо-інвестиційної діяльності та напрями підвищення її ефективності” (номер державної реєстрації № 0105U000862). В межах теми автором підготовлено підрозділ „Організація і методика обліку та аналізу витрат підприємств”.

Мета і завдання дослідження. Метою дисертаційної роботи є обґрунтування теоретичних і методичних положень та розробка науково-практичних рекомендацій щодо удосконалення обліку й аналізу витрат операційної діяльності підприємств нафтогазовидобувної промисловості.

Для досягнення поставленої мети в роботі визначено такі завдання:– 

дослідити економічний зміст понять “витрати” і “собівартість продукції” для об’єктивного відображення інформації стосовно них у системі бухгалтерського обліку;– 

уточнити чинну класифікацію витрат з метою її використання в обліковому процесі та отримання достовірної інформації для прийняття ефективних управлінських рішень;– 

визначити основні напрями удосконалення обліку витрат на видобуток нафти і газу;– 

уточнити процес формування собівартості нафти та газу на нафтогазовидобувних підприємствах України;– 

обґрунтувати порядок формування внутрішньогосподарської звітності, пов’язаної з видобутком нафти і газу, з метою підвищення достовірності та аналітичності облікової інформації для прийняття управлінських рішень;– 

розробити методику аналізу собівартості продукції на нафтогазовидобувних підприємствах для об’єктивного визначення динаміки та рівня операційних витрат з використанням комп’ютерних технологій;– 

визначити резерви зниження собівартості видобутку нафти і газу.

Об’єкт дослідження – витрати операційної діяльності підприємств нафтогазовидобувної промисловості.

Предметом дослідження є комплекс теоретичних, методичних і практичних питань, пов’язаних з обліком та аналізом витрат нафтогазовидобувних підприємств.

Методи дослідження. У процесі дослідження теоретичних аспектів обліку і калькулювання застосовувалися методи індукції та дедукції, за допомогою яких визначено місце витрат виробництва в процесі управління діяльністю підприємств. При визначенні змісту витрат як об’єктів обліку використовувалися методи теоретичного узагальнення, порівняння та групування. Застосування абстрактно-логічного методу та методу причинно-наслідкового зв’язку дозволило сформувати пропозиції щодо удосконалення класифікації витрат.

У дисертаційному дослідженні використано балансовий метод (для дослідження операційних витрат як об’єктів обліку й аналізу), кореляційно-регресійний аналіз (для вимірювання взаємозв’язку між собівартістю видобутку нафти та природними факторами), графічний метод (для визначення динаміки показників, їх структури) та ін.

Наукова новизна одержаних результатів полягає у розвитку та поглибленні теоретичних положень, удосконаленні методики обліку й аналізу витрат нафтогазовидобувних підприємств. У процесі дослідження отримано такі наукові результати:

вперше одержано:– 

розроблено модель формування собівартості нафти з використанням оціночних коефіцієнтів, які враховують якісні характеристики продукції, для одержання достовірної інформації про витрати;

удосконалено:– 

класифікацію витрат з орієнтацією на завдання обліку та управління за трьома напрямами: 1) для визначення собівартості нафти та газу (витрати за калькуляційними статтями, економічними елементами, технологічними процесами (переділами) виробництва); 2) для аналізу та прийняття рішень (за калькуляційними статтями та економічними елементами, за відношенням до обсягів виробництва, для прийняття управлінських рішень за їх варіантами); 3) для використання в системі планування та контролю (за центрами відповідальності, місцями виникнення витрат, калькуляційними статтями та економічними елементами);– 

чинну номенклатуру калькуляційних статей видобутку нафти і газу, яка визначена в нормативних документах (деталізовано статті „матеріали” – на „матеріали” і „транспортно-заготівельні витрати”; „паливо і енергія на технологічні цілі” – на „паливо і енергія на технологічні цілі” та „витрати на транспортування енергії”; „загальновиробничі витрати” – на „витрати на утримання та експлуатацію виробничого обладнання” та „інші загальновиробничі витрати”; зі статті „інші прямі витрати” виокремлено „збір за геологорозвідувальні роботи” та „рентну плату”; перелік доповнено статтею „втрати продукції”), що дасть змогу одержати більш достовірну інформацію про собівартість продукції нафтогазовидобувних підприємств для цілей управління;– 

методичні підходи до організації внутрішньогосподарської звітності (систематизовано її перелік, визначено терміни подання та окреслено відповідальні особи) для забезпечення її впорядкованості, підвищення достовірності та аналітичності відображеної у ній облікової інформації;

набули подальшого розвитку: – 

методичні аспекти аналізу витрат нафтогазовидобувних підприємств, які забезпечують реальну оцінку величини витрат, їх складу та структури, а також враховують вплив зовнішніх чинників на основі стратегічних карт;– 

підходи до побудови комп’ютерних програм з аналізу витрат підприємств, а саме, алгоритмізована система прийняття управлінських рішень шляхом формування модуля стратегічних карт в умовах автоматизованої форми обліку, що дає ефективний інструмент для пошуку шляхів зниження витрат.

Практичне значення одержаних результатів полягає в розробці науково-практичних рекомендацій щодо удосконалення облікової та аналітичної підсистем управління підприємством, які сприятимуть підвищенню достовірності, оперативності та аналітичності облікової інформації, забезпечать посилення контролю за формуванням і динамікою собівартості продукції, і позитивно вплинуть на вияв внутрішньовиробничих резервів господарювання.

Результати дисертаційного дослідження застосовуються в практиці бухгалтерського обліку НГВУ „Надвірнанафтогаз”, НГВУ „Полтаванафтогаз”, ВАТ „Укрнафта”, що підтверджується довідками (№ 2-30/2094 від 21.06.06 р., № /3157 від 23.06.06 р., № /01-12-486 від 12.06.07 р.). Окремі результати знайшли застосування у Науково-дослідному і проектному інституті ВАТ „Укрнафта” та в навчальному процесі Івано-Франківського національного технічного університету нафти і газу при викладанні курсів “Бухгалтерський облік”, “Організація бухгалтерського обліку, аналізу та контролю” (довідки № /1268а від 26.05.06 р. та № .117 від 27.10.06 р.).

Особистий внесок здобувача. Наукові результати, що виносяться на захист, одержано автором особисто. З наукових праць, опублікованих у співавторстві, в дисертації використано тільки ідеї та положення, котрі становлять індивідуальний внесок.

Апробація результатів дисертаційного дослідження. Основні положення дисертації доповідались автором на міжнародних науково-практичних конференціях: “Динаміка наукових досліджень 2004” (2004 р., м. Дніпропетровськ,); “Удосконалення системи обліку, аналізу і аудиту як складової інформатизації суспільства” (2004 р., м. Тернопіль – м. Мукачеве); „Розвиток бухгалтерського обліку і контролю в контексті Європейської інтеграції” (2005 р., м. Житомир – м. Краматорськ); „Фінансові ресурси регіону: організація та управління” (2006 р., м. Івано-Франківськ); „Соціально-економічні, політичні та культурні оцінки і прогнози на рубежі двох тисячоліть” (2007 р., м. Тернопіль); „Менеджмент малого та середнього бізнесу: управління знаннями” (2007 р., м. Севастополь) та всеукраїнських науково-практичних конференціях: „Ефективність інвестиційного процесу в Україні: стан, проблеми і перспективи” (2005 р., м. Тернопіль); „Стан та перспективи підвищення творчого потенціалу молодих спеціалістів ВАТ „Укрнафта” (2006 р., м. Івано-Франківськ).

Публікації. За результатами дисертаційного дослідження опубліковано 19 наукових праць (наукові статті, доповіді) загальним обсягом 4,36 друк. арк. (особисто автору належить 3,96 друк. арк.), з них 7 статей у фахових виданнях обсягом 2,7 друк. арк.

Структура дисертації. Дисертаційна робота складається зі вступу, трьох розділів, висновків, списку використаних джерел, додатків. Повний обсяг дисертації викладено на 227 сторінках друкованого тексту, в тому числі 30 таблиць на 13 сторінках, 37 рисунків, що займають 15 сторінок. Список використаних джерел включає 224 найменування на 16 сторінках. Робота містить 11 додатків на 32 сторінках.

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ ДИСЕРТАЦІЇ

У вступі обґрунтовано доцільність розробки наукової проблеми, її актуальність, сформульовані мета, завдання і наукова новизна дослідження, визначено практичне значення отриманих результатів.

У розділі 1 “Теоретико-методичні засади обліку витрат підприємств” досліджено теоретичні аспекти сутності та класифікації витрат підприємств; розкрито тенденції розвитку нафтогазовидобувної галузі України. Визначено особливості процесу видобутку нафти та газу, котрі впливають на організацію і методику обліку витрат та калькулювання собівартості продукції.

Аналіз літературних джерел засвідчує відсутність єдиного підходу до використання термінів „витрати” і „собівартість продукції”. Витрати у дисертації характеризуються з позиції їх впливу на кінцеві результати діяльності підприємств і визначаються як величина вираженої у грошовій формі вартості ресурсів, використаних у процесі діяльності підприємства, які у зіставленні з доходами, формують фінансовий результат за звітний період. З цієї ж позиції собівартість продукції – це вартісна оцінка ресурсів на одиницю випуску продукції, використаних для отримання відповідних результатів діяльності.

Послідовний перехід від абстрактного до конкретного при з’ясуванні змісту витрат дав змогу удосконалити класифікацію, що забезпечило виокремлення конкретних груп відповідно до завдань обліку і цілей управління на нафтогазовидобувних підприємствах (рис.1).

Рис. . Класифікація витрат відповідно до завдань обліку та цілей управління на нафтогазовидобувних підприємствах.

З метою забезпечення користувачів повною і неупередженою інформацією для виявлення резервів зниження собівартості продукції, автором систематизовано номенклатуру статей витрат, що використовується у процесі калькулювання 1 т нафти та 1 тис. м3 газу. Зокрема пропонується деталізувати статті „матеріали” на дві самостійні статті „матеріали” та „транспортно-заготівельні витрати”; „паливо та енергія на технологічні цілі” – на „паливо та енергія на технологічні цілі” та „витрати на транспортування енергії”; „загальновиробничі витрати” – на „витрати на утримання та експлуатацію виробничого обладнання” й „інші загальновиробничі витрати”; зі статті „інші витрати” виокремлено „збір на геологорозвідувальні роботи” та „рентна плата”; доповнено статтею „втрати продукції”. В результаті цього забезпечується об’єктивний розрахунок витрат, розподіл їх за окремими видами продукції і одночасно посилюється контроль фактичних витрат виробництва та розширюється інформаційна база для аналізу витрат з метою пошуку резервів їх зниження.

Для прийняття ефективних управлінських рішень акцентовано увагу на змінних та постійних витратах залежно від рівня завантаженості виробничих потужностей, складності технології, асортименту продукції; релевантних та нерелевантних, які виникли в результаті раніше прийнятого рішення і не можуть бути змінені майбутніми діями.

Для оцінки та контролю діяльності виробничих підрозділів запропоновано витрати диференціювати за динамікою і ступенем урегульованості, тобто здатністю впливати на них на конкретному сегменті управлінської діяльності та враховувати елементи витрат, їх калькуляційні статті. Запропонована автором класифікація створює передумови для вибору методу обліку витрат та його впорядкування шляхом зведення всіх управлінських рішень до оптимально можливих варіантів.

Природні, технологічні та організаційні особливості діяльності нафтогазовидобувних підприємств суттєво впливають на організацію обліку і аналізу витрат, що відображено на рис. 2.

Найважливіші з них полягають у наступному. Основна діяльність характеризується безперервністю видобування нафти і газу та забезпечується допоміжними виробництвами. Продукцію нафтовидобування отримують без значних матеріальних витрат, що впливає на структуру собівартості видобутих нафти та газу. Останні відвантажують як готову продукцію, що обумовлює майже повну відсутність незавершеного виробництва та незначні залишки готової продукції. Важливою ознакою нафтогазовидобувної промисловості є її енергоємність, оскільки підняття рідини на поверхню зі значних глибин в умовах вітчизняного нафтогазовидобутку пов’язане з додатковими витратами електроенергії, стиснутого повітря, газу, пари. Значна питома вага цих витрат зумовлює потребу у віднесенні їх до окремої статті калькуляції нафти.

Рис. 2. Вплив особливостей видобутку нафти і газу на методику та організацію обліку і аналізу витрат.

У розділі 2 “Організація і методика обліку витрат нафтогазовидобувних підприємств” дано оцінку положень чинної нормативно-правової бази обліку витрат виробництва нафтогазовидобувних підприємств, розроблено модель формування собівартості продукції з використанням оціночних коефіцієнтів, запропоновано порядок організації внутрішньогосподарської звітності. Аналіз існуючої практики обліку виробничих витрат нафтогазовидобувних підприємств дав можливість виявити низку суттєвих недоліків у документуванні та узагальненні витрат, у відображенні їх на рахунках обліку, а також нераціональний механізм розподілу непрямих виробничих витрат.

Облік витрат, пов’язаних з видобутком нафти та газу, а також калькулювання виробничої собівартості 1 т нафти і 1 тис. м3 газу ведеться на рахунку 23 “Виробництво”. Для обліку витрат з видобутку рекомендовано виділити окремий субрахунок 231 “Видобуток нафти та газу” (рахунок другого порядку) та відкрити аналітичні рахунки (третього порядку) 2311 – видобуток нафти, 2312 – видобуток нафтового газу, 2313 – видобуток природного газу, що на початковому етапі дасть змогу сконцентрувати витрати за об’єктами обліку і спростить процес калькулювання виробничої собівартості продукції.

В роботі удосконалено методику калькулювання собівартості готової продукції на нафтогазовидобувних підприємствах, за результатами якої систематизовано такі етапи:

• перший – витрати, що склалися на допоміжних виробництвах, та загальновиробничі витрати підлягають перенесенню з накопичувальних відомостей та включенню до відповідних статей звітної калькуляції основної продукції видобування;

• другий – розподіляються витрати інших основних виробництв, що супроводжують процес видобування нафти та газу (витрати підрозділів з підтримання пластового тиску, внутрішньовиробничого транспортування продукції, її підготовки та стабілізації, зовнішнього транспортування);

• третій – визначаються фактичні витрати за видами продукції та собівартість її одиниці.

З метою отримання достовірної інформації щодо умов експлуатації та зносу насосних штанг і труб дисертантом доведено, що комбінування виробничого та прямолінійного методу амортизації залежно від умов їх експлуатації і зберігання дасть змогу більш реально переносити вартість основних засобів на витрати підприємства. Та частина насосно-компресорних труб та штанг, яка знаходиться в експлуатації, амортизується виробничим методом згідно з П(С)БО  ”Основні засоби”. При цьому норма амортизації визначається як співвідношення вартості насосів та штанг до кількості видобутих запасів. Амортизаційні відрахування визначаються шляхом множення норми амортизації на обсяг видобутку нафти за звітний період, що дає можливість вирахувати реальну вартість їх зношеної частини. За насосними штангами та трубами, не спущеними в свердловину, але зібраними у комплекти, амортизація проводиться за прямолінійним методом, оскільки в процесі їх зберігання вони поступово втрачають свої властивості внаслідок корозії та інших факторів.

Облік витрат із забезпечення нафтогазовидобувних підприємств енергетичними ресурсами рекомендовано здійснювати за схемою обліку витрат на придбання енергії; обліку витрат на транспортування та внутрішнє переміщення енергії; розподілу витраченої енергії за місцями її споживання (підрозділами підприємства).

Значне місце у формуванні собівартості видобутку нафти та газу займають витрати на ремонт свердловин. З цією метою їх рекомендується планувати та обліковувати на рахунку 39 „Витрати майбутніх періодів”, субрахунку 391 „На ремонт свердловин”. Рівні частини таких витрат рекомендується списувати щомісячно на витрати основної діяльності впродовж року, а аналітичний облік вести за видами ремонтів.

Результати дослідження дали змогу автору визначити переваги та недоліки зарубіжних систем обліку витрат та впровадити елементи системи АВС у практику роботи нафтогазовидобувних підприємств для забезпечення ефективних методів розподілу непрямих витрат. В нафтогазовидобувних підприємствах актуальним є вдосконалення механізму розподілу непрямих витрат, оскільки в процесі калькулювання вони відносяться на окремий об’єкт за довільно обраними базами розподілу (валовий видобуток нафти, газу в тоннах та тис. м3, загальна сума витрат). Водночас кінцевий результат розрахунку собівартості продукції отримують шляхом неодноразового перерозподілу витрат між основними її видами. Так, витрати прокатно-ремонтного цеху експлуатаційного обладнання та цеху науково-дослідних робіт розподіляються на витрати основних виробництв пропорційно до валового видобутку продукції. Однак вони не мають жодного зв’язку з вищеназваним показником – базою розподілу. Витрати прокатно-ремонтного цеху електрозаглиблювальних установок можуть бути виокремлені лише в процесі використання цих установок у свердловинах.

За результатами дослідження особливостей системи АВС автором обґрунтовано ефективні напрями розподілу непрямих витрат за рахунок вибору оптимальних баз (табл. 1).

Таблиця 1

Бази розподілу непрямих витрат нафтогазовидобувних підприємств

Непрямі виробничі витрати | Традиційні бази розподілу | Запропоновані бази розподілу

1 | 2 | 3

Інженерно-технологічної служби | Прямі витрати цеху видобутку нафти і газу | Прямі витрати цехів основного і допоміжних виробництв

Виробничих підрозділів | Прямі витрати цеху видобутку нафти і газу | Прямі витрати на основну заробітну плату

Цеху поточного ремонту свердловин | Кількість годин, відпрацьованих бригадами | Кількість год. свердловино-ремонту

Цеху капітального ремонту свердловин | Кількість годин, відпрацьованих бригадами | Кількість год. свердловино-ремонту

Цеху електропостачання | Валовий видобуток продукції в тоннах* | Кількість спожитої електроенергії підрозділом за лічильниками

Продовження табл. 1

1 | 2 | 3

Прокатно-ремонтного цеху експлуатаційного обладнання | Валовий видобуток продукції в тоннах* | Вартість замовлень на виконання робіт або кількість верстато-днів роботи експлуатаційного обладнання

Прокатно-ремонтний цех контрольно-вимірювальних приладів | Валовий видобуток продукції в тоннах*, вартість замовлень | Кількість відпрацьованих годин або вартість замовлення

Прокатно-ремонтного цеху електрозаглибних установок | Валовий видобуток продукції в тоннах* | Кількість верстато-днів роботи установок

Цеху паро-водопостачання | Планові обсяги виробництва теплової енергії | Обсяг спожитої пари, води

Цеху науково-дослідних робіт | Валовий видобуток продукції в тоннах* | Прямі витрати на основну заробітну плату

* прирівнюється 1т нафти та 1 тис. м3 газу до 1 умовної тони продукції

Застосування попроцесного методу калькулювання собівартості продукції на нафтогазовидобувних підприємствах дасть змогу визначати, контролювати та аналізувати виробничу собівартість на рівні кожного етапу технологічного процесу і собівартість кінцевих об’єктів, тобто 1 т нафти та 1 тис. м3 газу.

З метою забезпечення достовірного визначення вартості різних груп нафти у зв’язку з неоднорідністю їх споживчої вартості запропоновано здійснювати оцінку продукції нафтогазовидобувних підприємств з урахуванням її якісних характеристик, а витрати диференційовано розподіляти за процесами видобутку з урахуванням різних типів нафти. В дисертації доведено, що при побудові оціночних коефіцієнтів важливо враховувати теплотворну здатність нафти різних типів у порівнянні з нафтою нижчої якості (4-го типу), оскільки теплотворна здатність залежить від якості нафти відповідно до вимог державних стандартів.

З урахуванням цього підходу роль оціночних коефіцієнтів в обліку і калькулюванні нафти полягає в тому що: а) за допомогою таких коефіцієнтів нафта нульового, першого, другого, третього та четвертого типу прирівнюється до продукції низької якості (умовного типу); б) визначається собівартість продукції нижчої якості шляхом розподілу фактичних витрат на кількість нафти умовного типу; в) розраховується собівартість інших типів нафти множенням відповідних оціночних коефіцієнтів на собівартість умовного продукту. Запропонована методика формування собівартості окремих видів продукції нафтогазовидобувних підприємств, яка складається з послідовних етапів, може ефективно застосовуватись в умовах автоматизації обліку.

Внутрішньогосподарська звітність повинна будуватись за ієрархічною структурою, впорядкованою за ступенем деталізації інформації для прийняття обґрунтованих управлінських рішень. Необхідною умовою забезпечення якості управлінської звітності є узгоджене вирішення методичних і технологічних питань її підготовки в умовах автоматизації обліку.

В роботі доказано, що нафтогазовидобувним підприємствам для обліку витрат з видобутку продукції за кожним центром відповідальності (бригада) дані з видобутку доцільно заносити до Журналу обліку видобутку нафти, а на вищий рівень управління (цех) подавати добовий звіт із зведеною інформацією.

Для забезпечення достовірного калькулювання продукції нафтогазовидобувних підприємств, контролю за якістю видобутої нафти рекомендовано використовувати розроблену автором форму „Журналу обліку якості нафти”, а на кожну її партію оформляти „Сертифікат” з повним спектром фізико-хімічних і технологічних критеріїв продукції видобування.

З метою отримання інформації про рух нафти для забезпечення її збереження та перевірки достовірності залишків запропоновано використовувати узагальнений „Звіт про рух нафти”, який доцільно вести наростаючим підсумком з початку року. Складання звіту рекомендується проводити кожного місяця одночасно зі звіркою залишків у журналах відповідних виробничих цехів. Основні показники звіту розкривають інформацію про рух нафти по підприємству та підтверджують правильність визначення залишків нафти в сховищах та резервуарах.

У фінансовому звіті “Примітки до річної фінансової звітності” інформацію про витрати запропоновано деталізовувати у Розділі ХІV „Склад витрат за 200_ рік” у таблиці, запропонованій автором, яка включає більш широкий перелік витрат підприємства, їх склад та обсяги, що дасть змогу приймати оперативні та стратегічні рішення.

У розділі 3 “Аналіз витрат нафтогазовидобувних підприємств та напрями його вдосконалення” розкрито зміст аналітичних систем та визначено напрями вдосконалення методики аналізу витрат. Аналіз витрат та собівартості продукції рекомендовано здійснювати за такою схемою: а) аналіз загальної величини витрат на виробництво продукції у зіставленні з плановими показниками і фактично досягнутими за попередній період; б) оцінка динаміки структури витрат за елементами витрат та статтями калькуляції; в) дослідження динаміки співвідношень змінних і постійних витрат; г) аналіз собівартості окремих видів продукції; д) оперативний аналіз витрат на виробництво з метою прийняття ефективних управлінських рішень.

Автором запропоновано інтегральну модель аналізу операційних витрат нафтогазовидобувних підприємств, що дає можливість виявляти і реалізовувати невикористані резерви (рис. ).

У роботі доказано, що орієнтація підприємства лише на оцінку витрат діяльності на основі ретроспективного аналізу є недостатньою, оскільки не враховується вплив на величину витрат як зовнішніх, так і внутрішніх факторів. У зв’язку з цим рекомендовано використовувати модуль стратегічних карт, який у поєднанні з даними бухгалтерського обліку враховує нефінансові фактори середовища, в якому функціонує підприємство.

Рис.3. Інтегральна модель аналізу операційних витрат нафтогазовидобувних підприємств

Стратегічна карта для аналізу витрат формується за визначений період (місяць, квартал, рік). Вона включає інформацію про обсяги видобутку нафти та газу, їх використання на власні потреби, планові та фактичні витрати за економічними елементами та калькуляційними статтями. Важливими є додаткові інформаційні показники: частка продукції на ринку, якість продукції, світові та вітчизняні ціни на продукцію, ситуація на ринку, стан у галузі, постачальники, покупці, конкуренти за сферою діяльності, відповідність потенціалу підприємства світовим стандартам. Така система показників дає змогу: а) провести порівняльний аналіз діяльності різних підрозділів підприємства; б) зіставити їх із середньогалузевими показниками; в) здійснювати аналіз за різні періоди часу; г) давати адекватну характеристику витратам підприємства, його стратегічним планам щодо оптимізації їх величини; д) оцінювати на перспективу фінансовий стан підприємства.

Для дослідження структури витрат, пов’язаних з видобутком нафти та газу, в роботі проведено аналіз за трьома рівнями:

• перший – розрахунок зміни загальної величини витрат на виробництво продукції на нафтогазовидобувних підприємствах;

• другий – визначення основних напрямів економії (перевитрат) за статтями калькуляції;

• третій – виявлення резервів зниження витрат на виробництво та собівартості одиниці продукції з врахуванням впливу на них основних факторів.

З цією метою досліджено вплив факторів на собівартість продукції нафтогазовидобувних підприємств з використанням спеціальних методів факторного аналізу, економіко-математичного моделювання, кореляційно-регресійного аналізу. Оцінку резервів зниження собівартості продукції нафтогазовидобувних підприємств за результатами дослідження наведено в табл. 2.

Таблиця 2

Розрахунок резервів зниження собівартості продукції підприємств за 2006 р.

Показник | НГВУ „Долинананафтогаз” | НГВУ „Надвірнанафтогаз” | НГВУ „Полтаванафтогаз” | НГВУ „Охтирканафтогаз”

млн. грн. | % до обсягу випуску продукції | млн. грн. | % до обсягу випуску продукції | млн. грн. | % до обсягу випуску продукції | млн. грн. | % до обсягу випуску продукції

Резерви зниження собівартості, всього | 7,8 | 5,7 | 3,8 | 2,2 | 12,2 | 4,5 | 20,6 | 3,2

У тому числі за рахунок:

1) удосконалення процесу використання ресурсів:

а) матеріальних

б) енергетичних |

7,3

2,8

4,5 |

5,3

2,1

3,2 |

1,2

0,2

1,0 |

0,7

0,2

0,5 |

11,2

5,4

5,8 |

4,1

2,0

2,1 |

3,2

0,6

2,6 |

0,5

0,1

0,4

2) організаційних факторів, спрямованих на вдосконалення управління виробництвом | 0,5 | 0,4 | 2,6 | 1,5 | 1,0 | 0,4 | 17,4 | 2,7

В результаті визначено, що величина резервів зниження собівартості продукції досліджуваних підприємств коливається від 2 до 5% як за рахунок поліпшення використання ресурсів, так і організаційних факторів, пов’язаних з удосконаленням управління виробництвом.

Для підвищення оперативності процесу прийняття управлінських рішень, його інформаційної наповнюваності автором розроблено рекомендації щодо інтеграції облікових, аналітичних та нефінансових даних, запропоновано враховувати одночасно результативні показники та вплив факторів середовища, де здійснює діяльність підприємство.

Рис. . Алгоритм побудови стратегічної карти для аналізу витрат підприємства

Розроблений алгоритм побудови стратегічної карти, який при перекладі на мову програмування використовується у середовищі автоматизації обліку („1С: Бухгалтерія”, „Парус-Бухгалтерія”, КІС „Галактика”, „ДЕБЕТ Плюс” та ін.), що відображено на рис. 4. Для побудови стратегічних карт на основі даних за рахунками обліку, бюджетних даних, показників фінансової та статистичної звітності, довідників, та визначено джерела їх формування.

Системний підхід в управлінні вимагає, щоб кожен об’єкт або завдання розглядалися у взаємозв’язку та розв’язувалися у єдиній системі, що враховує обліково-аналітичну інформацію.

ВИСНОВКИ

У дисертації здійснено теоретичне узагальнення та запропоновано вирішення наукового завдання, що полягає в удосконаленні теоретичних і методичних положень і розробці науково-практичних рекомендацій з питань обліку та аналізу витрат підприємств нафтогазовидобувної промисловості. За результатами дослідження зроблено наступні висновки.

1. Витрати характеризуються з позиції їх впливу на кінцеві результати діяльності підприємств і визначаються як величина вираженої у грошовій формі вартості ресурсів, використаних в процесі діяльності підприємства, які у зіставленні з доходами визначають фінансовий результат за звітний період. З цієї ж позиції собівартість продукції слід розглядати як вартісну оцінку ресурсів на одиницю випуску продукції, використаних для отримання відповідних результатів діяльності.

2. Витрати підприємств є неоднорідними за складом та за значенням у процесі господарської діяльності. Запропонована класифікація витрат нафтогазовидобувних підприємств дає можливість виокремити найбільш характерні ознаки їх групування за трьома напрямами:

1) витрати, які використовуються для калькулювання 1 т нафти та 1 тис. м3 газу (за статтями калькуляції та економічними елементами, технологічними процесами (переділами) виробництва);

2) витрати на виробництво, дані про які є основою для прийняття рішень та аналізу (за калькуляційними статтями, економічними елементами, за співвідношенням до обсягів виробництва, для прийняття управлінських рішень за їх варіантами);

3) витрати, які використовуються в системі планування та контролю (за центрами відповідальності, місцями виникнення витрат, калькуляційними статтями, економічними елементами).

3. Розрахунок виробничої собівартості видобутку 1 т нафти та 1 тис. м3 газу доцільно здійснювати за калькуляційними статтями: матеріали, транспортно-заготівельні витрати, паливо та енергія на технологічні цілі, витрати на транспортування енергії, прямі витрати на оплату праці, відрахування на соціальні заходи, втрати продукції, послуги виробничого характеру, збір за геологорозві-дувальні роботи, рентна плата, інші прямі витрати, витрати на утримання та експлуатацію виробничого обладнання, інші загальновиробничі витрати.

4. Результати дослідження діючої системи обліку витрат на нафтогазовидобувних підприємствах дали можливість визначити напрями вдосконалення методики нарахування амортизації насосно-компресорних труб та насосних штанг, яка базується на комбінуванні виробничого і прямолінійного методу залежно від умов їх експлуатації та зберігання. На труби і штанги, що безпосередньо задіяні у виробництві, рекомендується нараховувати амортизацію виробничим методом, а на ті, що лише зібрані в комплекти та ще не перебувають у роботі – прямолінійним. Це дасть змогу більш точніше формувати інформацію за елементом „амортизація”.

5. Облік витрат на використання енергоресурсів доцільно здійснювати за такою схемою: формування фактичних витрат на придбання енергії; облік витрат на її транспортування, внутрішнє переміщення та розподіл витраченої енергії – за місцями її споживання (виробничими підрозділами). Це зумовлено тим, що витрати на зазначений вид ресурсу у галузі є суттєвими.

6. Застосування попроцесного методу калькулювання на нафтогазовидобувних підприємствах дає можливість визначати, контролювати та аналізувати собівартість нафти та газу на рівні кожного етапу технологічного процесу і собівартість конкретних об’єктів калькулювання. З метою об’єктивного визначення витрат на видобуток різних типів нафти доцільно використовувати підхід, в основі якого лежить оцінка продукції нафтогазовидобувних підприємств і розподіл витрат за процесами видобутку диференційовано між виробленими продуктами з урахуванням їх якісних характеристик. При побудові оціночних коефіцієнтів якості нафти слід враховувати створення теплотворної здатності нафти в порівнянні з нафтою нижчої якості, відповідно до вимог державних стандартів. За допомогою таких коефіцієнтів нафта нульового, першого, другого, третього та четвертого типу прирівнюється до продукту низької якості (умовного типу). Визначається собівар-тість продукту нижчої якості шляхом ділення загальної величини фактичних витрат на кількість нафти умовного типу. Розраховується собівартість інших типів нафти множенням відповідних оціночних коефіцієнтів на собівартість умовного продукту.

7. Для прийняття обґрунтованих управлінських рішень система внутрішньогосподарської звітності повинна мати ієрархічну, впорядковану за ступенем деталізації інформації структуру та задовольняти потреби управлінського персоналу в інформації, чітко розмежованій за галузями діяльності та сферою компетенції і відповідальності кожного менеджера. Для обліку витрат з видобутку нафти запропоновано за кожним центром відповідальності (бригада) дані про видобуток заносити до „Журналу обліку видобутку нафти”, а на вищий рівень управління (цех) подавати добовий звіт зі зведеною інформацією.

8. У фінансовому звіті № “Примітки до річної фінансової звітності” інформацію про витрати доцільно деталізувати у Розділі ХІV „Склад витрат за 200_ рік”, котра передбачає вичерпний перелік витрат підприємства, їх склад та обсяг, що дасть змогу користувачам звітності приймати оперативні рішення.

9. В умовах ринку аналіз повинен набути нових якісних характеристик для формування єдиного підходу щодо дослідження витрат на виробництво та своєчасного отримання якісних й оперативних результатів. Запропонована інтегральна модель аналізу витрат нафтогазовидобувних підприємств дає можливість оцінювати ефективність використання усіх ресурсів, виявляти резерви зниження витрат на виробництво. За рахунок мобілізації наявних резервів по досліджуваній групі підприємств забезпечується зниження собівартості продукції від 2 до 5 % до обсягу випуску продукції.

10. Для підготовки управлінських рішень на основі даних обліку слід використовувати модуль формування стратегічних карт. Це дає аналітику ефективний інструмент для пошуку шляхів зниження витрат і контролю собівартості продукції, який базується на використанні як обліково-економічної інформації, так і нефінансових показників роботи підприємств та враховує вплив зовнішніх факторів. Розроблений алгоритм побудови стратегічної карти з визначенням джерел вхідної та вихідної інформації доцільно використовувати із застосуванням сучасних прикладних комп’ютерних програм („1С: Бухгалтерія”, „Парус-Бухгалтерія”, КІС „Галактика”, „ДЕБЕТ Плюс” ін).

СПИСОК ОПУБЛІКОВАНИХ ПРАЦЬ ЗА ТЕМОЮ ДИСЕРТАЦІЇ

У наукових фахових виданнях:

1. Кафка С.М. Аналіз витрат на виробництво як складова системи управління витратами нафтогазовидобувних підприємств // Вісн. ЖДТУ. Екон. науки. – 2004. – № 2 (28). – С. –106.

2. Кафка С.М. Аналітичні елементи системи управління витратами на підприємстві // Вісн. ЖДТУ. Екон. науки. – 2004. – № 3 (29). – С. –75.

3. Кафка С.М. Особливості обліку витрат на нафтовидобувних підприємствах // Вісн. ЖДТУ. Екон. науки. – 2004. – № 4 (30). – С. –93.

4. Кафка С.М. Необхідність аналізу витрат для цілей управління підприємством // Вісн. Львівської комерційної академії. – Сер. економічна. – 2004. – Вип.16. – С. 50–254.

5. Кафка С.М. Формування інформації про витрати нафтовидобувних підприємств у бухгалтерському обліку // Наукові записки: Зб. наук. пр. каф. екон. аналізу. -2004.- Вип.16. Ч.2. – Тернопіль: Екон. думка. – С.180–183.

6. Кафка С.М. Системи і методи обліку виробничих витрат нафтогазовидобувних підприємств Економіка: проблеми теорії та практики: Зб. наук. пр. – Вип.228: В 4 т. – Т.ІV. – Дніпропетровськ: ДНУ, 2007.– С. –906

7. Кафка С.М., Смачило Д.С. Моніторинг діяльності нафтогазовидобувних підприємств та оцінка впливу їх особливостей на організацію обліку витрат // Науковий збірник. – Івано-Франківськ: ВДВ ЦІТ ПНУ ім. В.Стефаника, 2007. – Вип. ІІІ. –Т.1. – С. –438. (Особистий внесок – визначено особливості нафтогазового комплексу та оцінено їх вплив на облік витрат підприємств) (0,1 друк. арк.).

В інших виданнях:

8. Перевозова І., Кафка С. Використання фінансовий коефіцієнтів та стратегічних карт в процесі аналізу фінансово – господарської діяльності підприємств // Зб. наук. пр. ІЕМІ. – 2004. – Вип.2. – Тернопіль: Екон. думка. – С.74-84. (Особистий внесок – сформовано принципи та методи побудови стратегічних карт аналізу господарської діяльності підприємств) (0,1 друк. арк.).

9. Кафка С.М. Проблеми розвитку нафтодобувних підприємств в Україні та шляхи їх вирішення // Динаміка наукових досліджень 2004: Мат. ІІІ міжнар. наук.-практ. конф. – 2004р.- Дніпропетровськ : Наука і освіта. - С.9-12.

10. Кафка С.М. Особливості методики аналізу фінансових результатів із урахуванням національних стандартів обліку // Зимові читання присвячені ідеям П.П.Німчинова та І.В.Малишева.: Зб. нак. пр. ІІ всеукр. конф. – Житомир: ЖДТУ. – 2004.- С. 43-45.

11. Кафка С.М. Аналіз як інструмент підвищення ефективності діяльності підприємств // Удосконалення системи обліку, аналізу та аудиту як складової інформатизації суспільства: Зб. мат. міжнар. наук.-практ. конф. – Тернопіль – Мукачеве. – 2004. – С. 

12. Кафка С.М. Методика управління витратами як один із базових елементів системи управління витратами // Розвиток бухгалтерського обліку в контексті європейської інтеграції: Зб. мат. IV міжнар. наук.-практ. конф. – Житомир-Краматорск: Рута. – 2005. – С. .

13. Кафка С.М. Методика обліку витрат нафтодобувних підприємств: проблеми та новації // Ефективність інвестиційного процесу в Україні: стан, проблеми і перспективи: Зб. мат. Всеукр. наук.-практ. конф. – Тернопіль: Принтер - інформ. - 2005.- С.264-273.

14. Перевозова І., Кафка С. Аналіз витрат на виробництво продукції нафтодобувних підприємств із використанням стратегічних карт в умовах сучасних комп’ютерних технологій // Збірник наукових праць ТДЕУ. – 2005. – Вип.9. – Тернопіль: Екон. думка. – С.151–156. (Особистий внесок – розроблено методику використання стратегічних карт в комп’ютерному середовищі) (0,1 друк. арк.).

15. Кафка С., Побігун С. Аналіз резервів зниження собівартості продукції нафтодобувних підприємств під впливом природних умов видобування // Наукові записки: Зб. наук. пр. ФЕМІ. –2006. – Вип.1. – С.80–92. (Особистий внесок – побудовано та проаналізовано моделі собівартості видобутку нафти під впливом природних факторів) (0,1 друк. арк.).

16. Кафка С.М. Сучасний стан та проблеми вдосконалення обліку витрат та калькулювання собівартості видобування нафти і газу // Нафт. і газ. пром-сть. – 2007. – № 3. – С.8–9.

17. Кафка С.М. Класифікація витрат нафтогазовидобувних підприємств для цілей обліку // Фінансові ресурси регіону: організація та управління: Мат. міжнар. наук.-практ. конф. – Івано-Франківськ: ПП Курилюк. – 2007. – С. .

18. Кафка С.М. Фінансова та внутрішньогосподарська звітність в системі управління витратами підприємств // Соціально-економічні, політичні та культурні оцінки на рубежі двох тисячоліть: Тез. доп. V між нар. наук.-теор. конф. – Тернопіль. – 2007.– С.120-121.

19. Кафка С.М. Особливості комп’ютеризації обліку і аналізу витрат нафтогазовидобувних підприємств // Менеджмент малого та середнього бізнесу: управління знаннями: Тез. доп. VI міжнар. наук.-практ. конф., Севастополь: вид-во СевНТУ. – 2007.– С. .

АНОТАЦІЯ

Кафка С.М. Облік і аналіз витрат нафтогазовидобувних підприємств: теорія і методика. – Рукопис.

Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук за спеціальністю 08.00.09 – бухгалтерський облік, аналіз та аудит (за видами економічної діяльності). – Тернопільський національний економічний університет Міністерства освіти і науки України, Тернопіль, 2008.

У дисертації досліджено сутність витрат та собівартості продукції як основних факторів формування фінансових результатів діяльності підприємств, удосконалено класифікацію витрат для цілей обліку та управління на нафтогазовидобувних підприємствах. Розроблено й аргументовано рекомендації щодо удосконалення обліку витрат на видобуток нафти і газу. Запропоновано принципово нову методику формування собівартості продукції нафтогазовидобувних підприємств з використанням оціночних коефіцієнтів, за допомогою яких здійснюється оцінка нафти з урахуванням її якісних характеристик. Розроблено інтегральну модель аналізу собівартості продукції на нафтогазовидобувних підприємствах, яка дає змогу оцінювати ефективність використання ресурсів, виявляти резерви зниження витрат на виробництво.

Ключові слова: нафтогазовидобувні підприємства, нафта, газ, витрати, собівартість, управління витратами, калькуляція, метод обліку витрат, аналіз собівартості продукції.

АННОТАЦИЯ

Кафка С.М. Учет и анализ затрат нефтегазодобывающих предприятий: теория и методика. – Рукопись.

Диссертация на соискание научной степени кандидата экономических наук по специальности 08.00.09 – бухгалтерский учет, анализ и аудит (за видами экономической деятельности). – Тернопольский национальный экономический университет Министерства образования и науки Украины, Тернополь, 2008.

В диссертации исследована сущность затрат и себестоимости продукции как основных факторов формирования финансовых результатов деятельности предприятий, усовершенствовано классификацию затрат для потребностей учета и управления на нефтегазодобывающих предприятиях. Разработано и аргументировано конкретные рекомендации по усовершенствованию учета затрат на добычу нефти