Інститут законодавства

Верховної ради України

Проценко Тарас Олександрович

УДК 351.713 (477)

Правове регулювання адміністрування

податків і митних платежів

12.00.07 – адміністративне право і процес;

фінансове право; інформаційне право

Автореферат дисертації на здобуття наукового ступеня

доктора юридичних наук

Київ 2008

Дисертацією є рукопис

Робота виконана в Національному університеті Державної податкової служби України

Науковий консультант

доктор юридичних наук, професор, заслужений юрист України

Білоус Віктор Тарасович,

Академія управління Міністерства внутрішніх справ (м. Київ), професор

Офіційні опоненти:

доктор юридичних наук, професор,

академік Академії правових наук України, заслужений юрист України

Бандурка Олександр Маркович,

член наукової ради МВС України

доктор юридичних наук, професор,

член-кореспондент Академії правових наук України,

заслужений юрист України

Нижник Ніна Романівна,

Інститут законодавства Верховної Ради України (м. Київ), завідувач відділу

доктор юридичних наук, професор

Савченко Леся Анатоліївна,

Київський міжнародний університет, проректор з наукової роботи

Захист відбудеться 19 березня 2008 року о 12.00 годині на засіданні спеціалізованої вченої ради Д .867.01 в Інституті законодавства Верховної Ради України за адресою: 04053, м. Київ, пров. Несторівський, 4

З дисертацією можна ознайомитись у бібліотеці Інституту законодавства Верховної Ради України за адресою: 04053, м. Київ, пров. Несторівський, 4

Автореферат розіслано 18 лютого 2008 р.

Вчений секретар

спеціалізованої вченої ради О.М. Биков

Загальна характеристика роботи

Актуальність теми. Аналіз демократичних за змістом соціально-політичних, економічних, правових та організаційних заходів перебудови економіки держави та механізмів господарювання, які вживаються останнім часом, свідчить про те, що державні владні інститути прагнуть розвивати ринкові відносини на основі застосування світового досвіду оподаткування та митної справи.

Одним з основних завдань щодо вирішення зазначеної проблеми є зближення національного законодавства з сучасною європейською системою права. Та не тільки вступ до міжнародного співтовариства вимагає перегляду податкового законодавства. Українські підприємці, економісти та юристи наполегливо вимагають привести законодавче забезпечення адміністрування податків та митних платежів до цивілізованого рівня, що сприяло б розвиткові бізнесу в державі, в тому числі притоку іноземних інвестицій. Крім того, багато законів та відомчих нормативних актів, прийнятих у ситуаціях необхідності покращання бюджетних показників за рахунок посилення податкового тягаря, створили несприятливі умови економічного розвитку. У державі не розроблений механізм досудового забезпечення захисту прав платників податків, а також реалізації податкової політики, спрямованої на забезпечення законності в діяльності фіскальних органів. До цього часу не прийнято Податковий кодекс України.

При розробці правового забезпечення адміністрування податків і митних платежів важливо враховувати співвідношення права наднаціонального та національного рівнів, виходячи з практики законодавчого процесу Європейських Співтовариств. Роль податкової політики в загальній політиці Європейського Союзу та Європейських Співтовариств фактично визначає місце наднаціонального податкового права в правовій системі Європейських Співтовариств.

Не зважаючи на важливе значення в регулюванні економіки податків на майно та капітал, головну роль у перерозподілі доходів суб’єктів підприємництва в Україні відіграють податки на доходи, однак зазначена проблема законодавчо не розв’язана. Крім того, існує ряд факторів, які негативно впливають на багатьох платників податків та чесне виконання ними своїх обов’язків. До таких факторів можна віднести численні випадки ухилення від сплати податків; недостатню ефективність податкових положень, які дозволяють окремим категоріям платників податків уникати жорстких санкцій, у результаті чого в багатьох громадян виникає переконання, що можна уникнути відповідальності; відсутність поваги до податкових і митних органів у більшості підприємців.

Теоретичним і практичним проблемам і функціонування податкової та митної служби, в тому числі окремим аспектам правового забезпечення адміністрування податків та митних платежів, в юридичній літературі традиційно приділяється значна увага. Особливо необхідно відмітити плідну працю вітчизняних учених різних галузей юридичних знань, серед яких: В.Б. Авер’янов, О.Ф. Андрійко, О.О. Бандурка, О.М. Бандурка, Д.М. Бахрах, Ю.П. Битяк, А.С. Васильєв, Л.К. Воронова, С.Б. Гавриш, П.Т. Гега, І.П. Голосніченко, Є.В. Додін, Р.А. Калюжний, В.В. Коваленко, В.К. Колпаков, М.П. Кучерявенко, Н.Р. Нижник, В.П. Пєтков, П.С. Пацурківський, В.М. Попович, Д.М. Притика, Н.Ю. Пришва, В.Й. Развадовський, О.П. Рябченко, Л.А. Савченко, А.О. Селіванов, С.Г. Стеценко, М.П. Стрельбицький, М.М. Тищенко, В.В. Цвєтков, В.К. Шкарупа, а також російських учених: О.Ю. Бакаєвої, Д.В. Вінницького, О.Ю. Грачової, А.А. Мамедова та ін.

Проте нині концепція адміністративно-правового підходу до цієї проблеми потребує значних коректив щодо застосування комплексної методології дослідження. Забезпечення високого рівня адміністрування податків та митних платежів, усунення наявних недоліків, є одним із головних завдань сучасної теорії адміністративного, фінансового й інформаційного права.

Посилення в сучасних умовах соціальної значущості та ролі держави вимагає розробки єдиного логічного і наукового підходу, спрямованого на активізацію діяльності фіскальної системи.

З урахуванням зазначеного в роботі зроблено спробу переосмислити і науково пояснити процеси, які відбуваються в економіці України в теперішній час її розвитку, сформулювати концептуальні засади й організаційно-правові основи оновленої системи адміністрування податків і митних платежів, вирішити актуальні проблеми управління у цій сфері та опрацювати прикладні наукові рекомендації щодо формування нової стратегії і тактики діяльності податкової та митної служби. Саме цим і визначається актуальність теми дисертаційного дослідження.

Зв’язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертаційне дослідження виконано відповідно до плану реалізації вимог Програми Кабінету Міністрів України щодо реформування правоохоронних органів (2003–2006 рр.) та відповідної резолюції Парламентської Асамблеї Ради Європи № (2005 р.). Напрями дослідження дисертаційної роботи визначені також відповідно до Стратегічного плану розвитку Державної податкової служби України на період до 2013 року та Концепції модернізації Митної служби України.

Мета і завдання дослідження. Мета дослідження – розробка на основі узагальнення напрямів реформування адміністративно-правових інститутів і оновлених уявлень про адміністративну культуру, що сформульовані Концепцією адміністративної реформи в Україні і основними положеннями проекту Податкового кодексу України, концептуальних засад теорії адміністрування бюджетних надходжень, визначення пріоритетних шляхів удосконалення норм фінансового та інформаційного права в зазначеній сфері.

Для досягнення поставленої мети перед дисертантом постали такі завдання:– 

визначити теоретико-прикладне поняття адміністрування податків і митних платежів, дослідити в динаміці виконання зазначеної функції податковою і митною службою;– 

проаналізувати правові основи діяльності податкової і митної служби за такими дослідницькими напрямами, що відповідають основним сферам нормативно-правової регламентації, а саме у сфері: функціонування фіскальних органів, господарського, фінансового, адміністративного та міжнародного права;– 

встановити місце, роль, зміст і сутність адміністрування податків і митних платежів у системі фіскальних заходів;– 

проаналізувати проблемні питання організації управління впровадженням нових інформаційних технологій взаємодії з платниками податків при адмініструванні бюджетних надходжень;– 

визначити і вивчити існуючий рівень організації адміністрування податків і митних платежів, дослідити об’єкт і предмет управлінського впливу на ефективність зазначеного процесу;– 

проаналізувати основні методи адміністрування податків і митних платежів, застосовувані податковою і митною службою, а також проблемні питання організації взаємодії між ними, зокрема щодо обміну інформацією;– 

вивчити позитивний світовий досвід діяльності фіскальних органів, сформулювати комплекси прикладних рекомендацій, спрямованих на удосконалення теоретико-прикладних засад і практики організації адміністрування податків і митних платежів;– 

розробити концептуальні засади теорії адміністрування, принципи, поняття адміністрування податків та митних платежів;– 

визначити шляхи і засоби удосконалення норм, що регулюють адміністрування податків та митних платежів.

Об’єктом дослідження є суспільні відносини у сфері регулювання адміністрування податків та митних платежів.

Предметом дослідження є сукупність теоретико-методологічних засад, нормативно-правових основ, організаційно-правових процесів і процедур адміністрування податків та митних платежів.

Методи дослідження. Методологічну основу становить сукупність методів та прийомів наукового пізнання як загальнонаукових (діалектичного, історичного, логічного та системного аналізу), так і спеціальних (документального аналізу, порівняльно-правового аналізу тощо). Діалектичний метод дав можливість розглядати співвідношення норм адміністративного і фінансового права з іншими юридично-галузевими утвореннями в умовах постійного розвитку, взаємодії матеріального й ідеального, забезпечуючи всебічний підхід до зазначених явищ та ін. Метод абстрагування дозволив не зважати на багатство змісту конкретного явища, свідомо не брати до уваги його численні сторони і риси, але виявити типове, найбільш характерне й істотне в ньому, визначити закони, за якими воно існує, тобто розкрити його наукову сутність. За основу структурного методу взято дослідження існуючої структури як сукупності відносин у сфері оподаткування. Метод структуралізму використано при дослідженні правових норм щодо відповідальності за несплату податків і митних платежів, норм права, що врегульовують взаємовідносини між працівниками податкової і митної служби та підприємцями. Системний метод (системний аналіз або системний підхід) застосовано як універсальний інструмент пізнавальної діяльності, що відкривав шлях до подолання неузгодженостей між окремими нормами права та відомчими нормативними документами. Використання порівняльно-правового методу дозволило врахувати в ході дослідження тенденції розвитку відповідного законодавства в державах з близькими до України правовими системами, уникнути некоректних рішень, запозичити позитивний досвід законотворення.

Науково-теоретичне підґрунтя дисертаційного дослідження склали наукові праці фахівців у галузі філософії, соціології, психології та низки галузевих юридичних наук: загальної теорії держави і права, історії держави і права, адміністративного права, фінансового та господарського права тощо.

Положення та висновки дисертації базуються на приписах Конституції України, чинних нормативно-правових актів, у тому числі відомчих, які регламентують питання організації адміністрування податків і митних платежів. Інформаційну й емпіричну основу дисертації склали узагальнення практики діяльності підрозділів податкової та митної служби України щодо адміністрування податків і митних платежів, політико-правова публіцистика, довідкові видання, статистичні матеріали, дані анкетування службовців і громадян.

Наукова новизна одержаних результатів визначається, в першу чергу, тим, що дисертація є комплексним дослідженням, в якому з використанням сучасних методів пізнання, урахуванням новітніх досягнень юридичної науки досліджено проблему організації адміністрування податків і митних платежів та сформульовано авторське бачення шляхів її вирішення.

У результаті проведеного дослідження сформульовано концептуальний підхід до сучасної організації адміністрування податків і митних платежів, а також ряд нових положень і висновків, які відповідають ознакам наукової новизни. Основні з них такі:– 

уперше досліджено:

- поняття адміністрування податків і митних платежів як системну категорію із застосуванням комплексної теоретико-управлінської методології, зокрема: на цій основі розроблено прикладне поняття адміністрування, його значення в ефективній діяльності податкових та митних органів;

- динаміку розвитку податкового та митного законодавства, яке стало правовою основою діяльності фіскальних органів, та систематизовано напрями удосконалення окремих правових норм;

- місце, роль і зміст адміністрування податків і митних платежів у бюджетному процесі України; конкретизовано функції митної та податкової служби щодо ефективності бюджетних надходжень;– 

поглиблено вивчено підходи до організації впровадження нових інформаційних технологій, правового забезпечення процесів виконання завдань мобілізації доходної частини бюджету;– 

концептуально узагальнено та систематизовано правові основи забезпечення прав платників податків, зафіксовано проблемні питання робочих стосунків податківців, митників і підприємців, знайдено шляхи їх розв’язання;– 

обґрунтовано теоретико-методологічні та праксеологічні засади управлінських підходів до розробки комплексної системи правового забезпечення ефективної управлінської діяльності фіскальних органів щодо адміністрування податків та митних платежів;– 

по-новому, в теоретичному аспекті висвітлено й оцінено принципи, системно подано функції і методи діяльності фіскальних органів щодо адміністрування податків і митних платежів (прогнозування, координація, перспективне планування, організація, взаємодія та партнерство, мотивація, контроль);– 

розкрито механізм системи взаємодії митної та податкової служби в інформаційній сфері та спільних заходах щодо контролю за переміщенням і реалізацією підакцизних товарів, а також боротьби з незаконним обігом товарів та послуг;– 

уточнено правову характеристику статусу податкової та митної служби, подано юридичну оцінку людського виміру їх працівників, при цьому визначено необхідність удосконалення роботи з кадрами на основі запровадження єдиної концепції підготовки, перепідготовки та підвищення кваліфікації кадрів для фіскальних органів;– 

дістали подальшого розвитку підходи щодо здійснення процедур по прийняттю колегіальних рішень із взаємодії податкової та митної служби, обґрунтування оптимальної системи методів координації їх діяльності, удосконалення методології формування правових, управлінських рішень шляхом застосування базових підходів, прогнозування, планування тощо;– 

удосконалено систему обміну інформацією, використання спільних банків даних, корпоративних інформаційних мереж, формування проблемно орієнтованих, нормативно-правових та оперативних баз даних шляхом укладання угод між податковою та митною службами, в тому числі закордонними;– 

теоретично обґрунтовано доцільність підпорядкування державної податкової служби України та державної митної служби України Міністерству фінансів України.

Практичне значення одержаних результатів полягає в тому, що основні результати дослідження впроваджено у вигляді змін і доповнень до чинного законодавства та враховано при розробці заходів податкової та митної служби щодо удосконалення адміністрування податків і митних платежів. Зокрема, вони використані: при усуненні протиріч ст. Указу Президента України „Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва” від 03.07.1998 р.; ст. Закону України „Про патентування деяких видів підприємницької діяльності в частині придбання спеціального патенту та в частині придбання торгового патенту на здійснення операцій з надання послуг у сфері грального бізнесу”; для узгодження порядку проведення адміністративного арешту активів платника податку, передбаченого ст. Закону України „Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами” від 21.12.2003 р. у зв’язку з прийняттям Цивільного кодексу України (ст. ); при визначенні розміру неоподаткованого мінімуму, який необхідно застосовувати при винесенні органами ДПС постанов про адміністративне правопорушення платниками податків, що вирішило проблему, яка виникла у зв’язку з неоднозначним тлумаченням норм Закону України „Про податок з доходів фізичних осіб” від 22.05.2003 р. (Акт впровадження № від 28.09.2004 р.).

Крім того, результати дослідження використано при розробці:– 

Програми дій Державної митної служби з реалізації положень Указу Президента України „Про заходи щодо підвищення ефективності діяльності митної служби України”;– 

Програми реформування наукової та науково-технічної діяльності в системі правоохоронних органів (МВС, Держкомкордону, Держмитслужби, СБУ та ДПА України), затвердженої спільним наказом № /78/122/102/138 від 28.02.2003 р.;– 

створенні системи моніторингу всіх видів розрахунків по платежах та руху цих коштів, особливо щодо сплати ПДВ у вексельній формі;– 

запровадженні моніторингу виконання інвестиційних та інноваційних проектів технологічними парками;– 

підготовці двох чинних урядових постанов та відомчого наказу з питань нормативно-правового забезпечення реалізації положень Митного кодексу України, який набув чинності з 1 січня 2004 року (Акт впровадження № /1-4
від 05.01.2005 р.).

Утілення в практику результатів дослідження сприяло підвищенню ефективності діяльності правоохоронних органів щодо викриття кримінальних схем відшкодування податку на додану вартість та пов’язаних з ними розкрадань бюджетних коштів (Довідка РНБО України № /43-к від 22.03.2006 р.).

Особистий внесок здобувача полягає в розробці теоретико-методологічних і правових засад формування системи, принципів, методів і форм адміністрування податків і митних платежів в Україні. Наукові положення, розробки, висновки та рекомендації, які виносяться на захист, одержані автором самостійно.

Особистий внесок у працях, опублікованих у співавторстві, визначено в списку публікацій окремо.

Апробація результатів дисертації. Основні теоретичні та практичні положення дослідження оприлюднено автором на науково-практичних, у тому числі міжнародних, конференціях: „Проблеми правового забезпечення партнерських відносин у системі Єдиного Економічного Простору” (м. Київ, 2004 р.); „Запорізькі правові читання” (м. Запоріжжя, 2005 р.); „Проблеми європейського податкового права” (м. Київ, 2005 р.); „Актуальні проблеми державного управління на новому етапі державотворення” (м. Київ, 2005 р.); „Актуальні проблеми протидії економічній злочинності, тінізації та корупції в умовах формування ринкової економіки в Україні” (м. Львів, 2005 р.); „Професійна етика працівника державної податкової служби як складова етики державного службовця України” (м. Ірпінь, 2005 р.); „Стан та перспективи розвитку юридичної науки та освіти” (м. Київ, 2006); „Актуальні проблеми управління та службово-оперативної діяльності органів внутрішніх справ у сучасний період розвитку державності України” (м. Київ, 2007).

Публікації. Основні положення та зміст дисертації відображено у двох одноосібних і двох колективних монографіях, 23 статтях у збірниках наукових праць і наукових журналах загальним обсягом 98 друк. арк., з яких автору належать 62 друк. арк., а також надруковано 8 тез доповідей на наукових конференціях та 3 інші публікації (підручник і два навчальних посібники).

Структура та обсяг дисертації. Дисертація складається із вступу, п’яти розділів, висновків, списку використаної літератури (231 найменування). Повний обсяг дисертації – 390 сторінок, з яких обсяг основного тексту роботи становить 371 сторінку.

Основний зміст

У вступі обґрунтовується актуальність теми дисертаційного дослідження, ступінь наукової розробки проблеми, вказується зв’язок роботи з науковими програмами, темами, визначається мета і завдання дослідження, його об’єкт, предмет, методи дослідження, відзначається наукова новизна роботи, її наукове та практичне значення, особистий внесок здобувача, наводяться дані щодо апробації.

Розділ перший „Теоретико-методологічні основи адміністрування податків та митних платежів” складається з чотирьох підрозділів і присвячений стану дослідженості теми, повноти визначення понять і сутності діяльності, пов’язаної з адмініструванням податків та митних платежів як правової процедури державного регулювання розвитку економіки.

На підставі здійсненого аналізу проведених досліджень у галузі реалізації фіскальної політики встановлено, що в них недостатньо розроблені окремі теоретичні положення, деякі питання потребують розкриття та подальшого правового закріплення, оскільки комплексне дослідження правових проблем адміністрування податків та митних платежів в Україні не здійснювалося.

Крім того, дослідження теоретико-методологічних основ адміністрування податків дозволило зробити низку висновків, наприклад про недосконалість законотворчого процесу в галузі фінансового права в Україні та негативне реагування платників податків.

Сучасний рівень трансформації адміністрування процесів оподаткування не відповідає науково обґрунтованим критеріям і тенденціям розвитку фінансово-економічних процесів в Україні. Методологічні розробки щодо адміністрування процесів оподаткування та прийняття управлінських рішень органами податкової служби не містять достатньо обґрунтованої і чіткої позиції, відсутні організаційно-функціональний механізм адміністрування процесів оподаткування та прозорість висвітлення адміністрування процесів оподаткування як фактора стабілізації руху фінансових потоків.

Встановлено, що недосконалість окремих правових норм, які врегульовують систему відносин між працівниками податкової служби та платниками податків, наявність інших об’єктивних та суб’єктивних причин часто призводить до виникнення певних непорозумінь, конфліктних ситуацій з того чи іншого приводу, який має правові підстави.

За час існування податкової та митної системи, поряд з позитивним розвитком правового забезпечення адміністрування податків та митних платежів, виникло немало проблем.

Аналіз показав, що законодавство зобов’язує податкові органи забезпечити застосування та своєчасне стягнення сум фінансових санкцій, передбачених чинними правовими нормами, а також стягнення адміністративних штрафів
за допущені посадовими особами порушення (п. ст. Закону України
„Про державну податкову службу в Україні”). Тому є підстави виділити дві функції такої діяльності: діяльність податкових органів щодо правової оцінки виявлених у процесі проведення перевірок фактів правопорушень та прийняття рішень у результаті цієї оцінки і правомочності щодо самостійного застосування санкцій на підставі зробленої правової оцінки.

Вирішуючи питання на вільний розсуд, органи податкової служби отримують можливість у конкретній ситуації реалізувати певний ступінь автономії волі у своїй діяльності і тим самим зробити вибір при відшукуванні та прийнятті найбільш корисного, доцільного, на їх думку, рішення, здійснення або нездійснення тієї чи іншої дії. Водночас немає гарантій проти свавілля працівників державного апарату щодо громадян. Наявні можливості виявлення юридичного свавілля, особливо коли розсуд посадових осіб був зумовлений їх матеріальною заінтересованістю. Ураховуючи таку обставину, при наділенні органів податкової служби дискреційними повноваженнями потрібно передусім виходити з позиції їх доцільності, тобто ставити запитання: наскільки потрібні та реальні в межах закону надані дискреційні повноваження.

Для розв’язання перелічених проблем пропонується вжити ряд заходів: створити єдину систему податкових понять, де б кожному поняттю було присвоєно код, який би застосовувався при обґрунтуванні рішень і наданні роз’яснень та не допускав можливості підміни понять; заборонити надавати неофіційні роз’яснення в засобах масової інформації працівникам податкових органів, які не пройшли спеціальні курси з вивчення Єдиної системи понять; передбачити в проекті Податкового кодексу України відповідальність посадових осіб податкових органів за умисну підміну понять при прийнятті рішень про накладення фінансових санкцій та при наданні офіційних роз’яснень. Доцільним є також досягнення синхронності норм, що складають дискреційні повноваження органів податкової служби, та норм, які регулюють об’єкти їх управлінського впливу.

Накладаючи адміністративні штрафи та застосовуючи заходи адміністративного примусу за адміністративні правопорушення, органи податкової та митної служби діють як органи адміністративної юрисдикції. Це означає, що, поряд зі здійсненням контрольно-наглядових функцій, їх наділено у відповідних межах адміністративно-юрисдикційними повноваженнями, а саме: вони можуть виявляти правопорушення, припиняти їх, вирішувати питання про притягнення за їх вчинення до відповідальності. У такому випадку статус органів податкової служби має певні особливості. Так, на відміну від статусу суду в кримінальних і цивільних справах, органи адміністративної юрисдикції зобов’язані підпорядковуват-ися не тільки закону, а й актам органів виконавчої влади вищого рівня.

Для забезпечення належної організації здійснення своїх функцій фіскальним органам доцільно поряд з ринковими важелями впливу на суспільно-економічні процеси в системі оподаткування з її механізмами формування собівартості продукції, алгоритмами розподілу валового доходу фінансово-господарського обороту сформувати правові механізми контролю за обігом фінансових потоків, які будуть сприяти: детінізації економіки; зниженню собівартості продукції; інвестиційній мотивації населення та іноземних інвесторів та іншим позитивним наслідкам.

Найсуттєвішим чинником державності і незалежності країни, яскравим свідченням владного і фінансового суверенітету має стати митниця. Тому доведено доцільність перетворення діючої митної системи на механізм впровадження науково обґрунтованої, практично вивіреної державної митної політики.

Нині кожна держава намагається контролювати процеси переміщення товарів через свої кордони з метою захисту економічних інтересів і забезпечення національної безпеки. Для забезпечення такого контролю необхідна наявність певного механізму його здійснення, що включає об’єкти та суб’єкти такого регулювання та певні правові норми, які регулюють відносини в цій сфері. Суб’єктом у цьому разі виступають відповідні інститути держави, об’єктом – правові відносини, що виникають у зв’язку з переміщенням через митний кордон товарів і валютних цінностей, а регулювання здійснюється на основі відповідних нормативно-правових актів, які повинні бути зрозумілими для громадян.

Для розв’язання питань суто митної політики доцільно вжити заходи спрощення порядку транзиту через територію України, встановлення єдиного збору за митне оформлення, приєднання до ряду міжнародних конвенцій та уніфікації і гармонізації митних процедур.

У більшості країн світу фіскальні органи мають незрівнянно більші повноваження, ніж органи державної податкової та митної служби в Україні. Проте їх роботу організовано на досить високому рівні, і ніхто не нарікає на порушення прав людини, суб’єктів господарювання та обмеження демократії.

Доцільно врахувати досвід податкової реформи, наприклад, проведеної у США останніми роками, в результаті якої відбулося посилення норм законів щодо платників податків, які приховують свої доходи, а також упровадження заходів щодо вдосконалення механізму контролю за правильністю сплати податків і митних платежів.

Пропонується розробити та внести суттєві зміни до чинного податкового законодавства, яке посилило б координацію дій податкової та митної служби з метою забезпечення ефективної роботи з наповнення дохідної частини бюджету,
і при цьому врахувати наявний досвід організації такої взаємодії.

Визнано доцільним налагодити належний обмін інформацією і взаємодію щодо викриття злісного ухилення від оподаткування силами податкової та митної служби, Держфінмоніторингу, підрозділів Державної служби по боротьбі з економічною злочинністю, відповідних підрозділів по боротьбі з організованою злочинністю МВС та СБ України.

Розділ другий “Управління діяльністю податкової і митної служби в Україні” складається з трьох підрозділів, в яких досліджено негативний вплив соціально-економічних факторів на адміністрування податків і митних платежів, стан правового забезпечення діяльності фіскальних служб та шляхи їх модернізації. Констатується, що одним із основних факторів, що негативно впливають на наповнення бюджету, стан адміністрування податків та митних платежів залишається тіньова економіка, масштабність якої стала важливою домінантою не тільки економічного, але й усього суспільного життя України. Зазначені процеси постійно негативно впливають на управлінську діяльність державних органів.

Значна тінізація економічного обороту, недостатність державних зусиль щодо її подолання призвели до викривлення принципів громадянського суспільства, сформували негативний міжнародний імідж України, стримують надходження іноземних інвестицій.

Незважаючи на активні дії, які вживаються протягом останніх років у сфері протидії тінізації економіки та відмиванню коштів, здобутих злочинним шляхом, значно знизити рівень тінізації економіки, злочинності і корупції та зменшити їх вплив на соціально-економічну ситуацію в державі поки що не вдалося. Тіньова економіка дедалі набуває більш організованих форм, використовує більш професійні методи і форми протиправної діяльності.

Тому нинішня податкова система під впливом факторів тіньової економіки фактично зосереджена на виконанні одного завдання – максимального залучення надходжень до бюджету, без урахування можливих негативних наслідків надлишкового фіскального тиску на легальних суб’єктів господарювання та громадян, що спонукає їх до приховування результатів економічної діяльності.

Очевидно, що обрані заходи впливу не враховували значної частини факторів, від яких залежить вихід з тіні частини економіки держави. Тому потрібен більш предметний пошук нових важелів адміністративного впливу і розуміння того, що зазначену проблему не можна розв’язати без комплексного підходу одноразовими заходами та кампаніями.

Доведено, що подальше обмеження впливу чинників тінізації економіки не може базуватися лише на силових методах, які дають тимчасовий ефект. Це має бути цілісна система дій, спрямована передусім на подолання та викорінення причин і передумов цих явищ та процесів. Необхідна нова стратегія детінізації економіки. Вона має полягати у створенні сприятливих умов для легальної економічної діяльності на основі максимального врахування інтересів суб’єктів господарювання. Доцільне розроблення і впровадження засобів правового й організаційного характеру, які б значно обмежили кримінальний сектор тіньової економіки.

Проблеми правового статусу ДПА України потребують комплексного вирішення з урахуванням основних положень Концепції адміністративної реформи України, затвердженої Указом Президента України від 22.07.1998 р. № , що сприятиме удосконаленню організації функціонування податкових та митних органів.

Закономірно, що вдосконалення системи оподаткування суб’єктів господарювання в цілому пов’язано зі змінами щодо основних податків, сфер і напрямів підприємницької діяльності. У той же час існує проблема відсутності законодавчого врегулювання всіх елементів оподаткування.

У зв’язку з тим, що елементи податку мають різний правовий статус, пропонується класифікувати їх та згрупувати в три основні групи. До першої групи доцільно віднести основні (обов’язкові) елементи податку, визначені в законодавчому акті за умови запровадження податкового зобов’язання, зокрема ті, які перелічені в Законі України „Про систему оподаткування” від 18.02.1997 р. (платник податку, об’єкт оподаткування, податкова база, податковий період тощо). До другої – елементи податків, які можуть бути визначені законодавчими актами по податках та зборах, тобто факультативні елементи. Ця група представлена лише одним елементом – податковою пільгою. У необхідних випадках при встановленні у законодавчому акті по податках та зборах також можуть передбачатися податкові пільги та підґрунтя для їх використання платником податків. Відсутність хоча б одного елемента податку може зробити просто неможливим його сплату або значно ускладнити обчислення, сплату і відповідно надходження податкових сум до бюджету.

Запропоновано включити до Закону України „Про систему оподаткування” третю групу елементів податків – додаткові елементи податку: предмет податку; масштаб податку; одиниця податку; джерело податку; податковий оклад.

Це істотно покращить і спростить процес стягнення податків, причому кожен платник податку точно знатиме, які податки та збори, коли та в якому порядку він повинен платити.

З метою удосконалення управління для державної податкової служби України запропоновано законодавчо визначити такі функції:– 

визначення розрахунку й узагальнення податкового потенціалу суб’єктів підприємницької діяльності як єдиної юридичної бази оподаткування;– 

розробка нормативних актів і правового захисту таких категорій, як право на власність, право на судовий захист, правові умови настання відповідальності, процесуальні права заставника при реалізації майна, юридичне розуміння реорганізації, правові умови позасудової реалізації майна тощо;– 

визначення концепції соціально-економічного розвитку держави та юридичних і фізичних суб’єктів суспільства, яка передбачала б нейтралізацію наслідків кризового стану, формування соціально орієнтованого ринкового середовища відкритого типу, підвищення рівня конкурентоспроможності вітчизняних товарів і послуг з метою поступового входження до світової економічної системи як її складової;– 

правовий захист платника податків як наповнювача бюджету, користувача бюджету і гаранта розвитку бюджету;– 

стимулювання інвестиційної діяльності як за пріоритетними напрямами державних потреб, так і за вигідними напрямами приватної діяльності юридичних і фізичних суб’єктів суспільства.

Для виконання завдань з наповнення бюджету держави, особливо коли держава має перехідну економіку, необхідно перевіряти всі складові митної вартості, яка є основою для нарахування митних платежів (зборів, мита податку на додану вартість та акцизного збору). Виходячи з цього, митні органи зосереджують зусилля для визначення митної вартості товарів, що імпортуються та підлягають митному оформленню для випуску у вільний обіг. Збільшення митної вартості на момент її обчислення приводить до збільшення надходжень до державного бюджету за результатами митного оформлення імпортованих товарів, одночасно збільшуючи вартість імпортного товару, роблячи його неконкурентоспроможним за ціною, що відповідає аналогічним чи подібним вітчизняним товарам. Заниження митної вартості призводить до недоборів митних платежів та зменшує ціну імпортованих товарів на внутрішньому споживчому ринку.

Виходячи із зазначеного, основні напрями реформування податкової та митної служби передбачають такі заходи, як: 

участь у вдосконаленні податкового та загального законодавства, спрямованого на його спрощення шляхом зменшення кількості податків, спрощення механізму обчислення податків, насамперед для фізичних осіб, зменшення податкової звітності, уніфікацію бухгалтерського обліку у різних галузях господарської діяльності та приведення його до світових стандартів; 

ініціювання ухвалення законів, які б встановлювали, що після прийняття законодавчих актів про оподаткування їх потрібно вводити в дію лише через рік, тобто з початком наступного фінансового року, при цьому стабільність ставок, пільг і правил оподаткування протягом трьох років з моменту введення в дію податкового законодавства має закріплюватися на законодавчому рівні; 

забезпечення безумовного виконання протягом усього періоду дії податкового законодавства щодо платників податків, які беруть участь у цільових державних інвестиційних програмах; 

введення регулюючих основ при оподаткуванні шляхом делегування податковим адміністраціям права надання відстрочок і кредитів залежно від фінансового стану платника податку та перспектив розвитку на термін до трьох років, у тому числі на правах податкового кредиту; 

забезпечення застосування непрямих методів визначення бази оподаткування фізичних осіб шляхом створення системи контролю за їх витратами; 

вирішення питання щодо доцільності створення комп’ютерної системи, яка б дозволила накопичувати відомості про витрати громадян на дорогі покупки, проведення цивільних угод (біржові, нотаріальні тощо) та подальше порівняння цих даних із даними про доходи, що вказані в деклараціях громадян; 

приведення відповідно до загального податкового та митного законодавства шляхом виявлення та усунення суперечностей між законами і нормативними актами.

Розділ третій “Стан правового регулювання адміністрування податків і митних платежів в Україні” складається з трьох підрозділів, в яких визначено проблеми та напрями удосконалення правового забезпечення діяльності податкової та митної служби. Доведено, що напрями діяльності суб’єктів суспільних відносин у сфері оподаткування є однією з основних соціальних властивостей державної влади. Правове регулювання адміністрування податків та митних платежів визначено як особливий формалізований метод державної регламентації дій суб’єктів права з метою спрямувати їх поведінку відповідно до інтересів громадян, суспільства і держави. Правове регулювання досліджено шляхом комплексного вивчення складових у їх нерозривній взаємодії як цілісної системи. Показано, що воно складається з певних ланок, що взаємодіють між собою: кожна з них випливає з попередньої. Тому правове регулювання розглянуто через системний аналіз, а також запропоновано систему юридичних категорій, що відображають багатогранний процес регулювання.

Поглиблено висновок щодо необхідності розрізнення таких понять, як „правове регулювання” та „правовий вплив”, тому що вони збігаються в окремих частинах у цілому в часі, оскільки відображають один і той самий процес.

Розглядається як необхідна властивість правового регулювання здатність регламентувати відносини на основі юридичних норм, які, вказуючи суб’єктам права вид і межі дії, передбачають правові наслідки (позитивні і негативні), та забезпечене силою державного примусу.

Доведено, що норми податкового права регулюють відносини, що є фінансовими за своєю суттю і становлять окрему групу суспільних відносин, які виникають з приводу формування доходів держави і є різновидом окремого виду фінансових відносин.

Конкретизовано місце податкового права в системі фінансового права як структурного елементу, що виступає його інститутом, який входить до складу такого структурного підрозділу фінансового права, як доходи держави, що, у свою чергу, об’єднує кілька правових інститутів.

Розгляд загальної характеристики податкового законодавства визнано неможливим без аналізу податкового законодавства і джерел податкового права як ідентичних понять.

Конкретизується проблема значної кількості нормативно-правових актів, що регулюють оподатковування, занадто їх частих зміни, а також нівелювання дієвості законів, що призводить до того, що у податковому законодавстві України надзвичайно багато колізій, а це, поза сумнівом, применшує можливості платників податків відстоювати свої законні інтереси в суді. Тому, перш ніж наближати українське податкове законодавство до європейського, потрібно уникнути колізій всередині національного податкового законодавства, а лише потім можна говорити про адаптацію національного законодавства до законодавства Європейського Союзу.

Не заперечуючи важливості європейського вибору та євроінтеграції, визнано, що сьогодні для України є більш важливе завдання адаптації національного податкового законодавства, пов’язаного зі вступом до єдиного економічного простору, утвореного з Росією, Білорусією та Казахстаном.

Перш за все це стосується сплати податку на додану вартість, податку на прибуток, акцизного збору та митних платежів. Очевидно, що у вирішенні зазначеного завдання необхідно використати досвід правового забезпечення економічної діяльності країн – учасниць Європейського Союзу.

Нині надходження до місцевого бюджету від місцевих податків і зборів не забезпечують його потреби повною мірою, хоча саме ці надходження повинні були б становити найбільшу частину від загальної суми доходів бюджетів на місцях. Розв’язання цієї проблеми дасть можливість збільшити суми видатків на фінансування соціальних, культурних та інших програм.

Вирішення всіх питань щодо спрямування місцевих податків і зборів на розвиток регіонів стане можливим лише за умови прийняття нового Податкового кодексу і реформування чинного законодавства.

Підвищення ефективності оподаткування безпосередньо залежить від збільшення обсягів податкових надходжень за рахунок розширення бази оподаткування, яка формується переважно у виробничій сфері.

Активізація злочинної діяльності з незаконного переміщення через митний кордон держави товарів, історичних і культурних цінностей, отруйних, сильнодіючих, вибухових речовин, зброї та боєприпасів, стратегічно важливих сировинних товарів також змушує вдосконалювати законодавство, спрямоване на боротьбу з цим явищем, і вдаватися до його аналізу та змін у ньому. Визнано за доцільне приділити увагу розробленню таких правових норм, які б дозволили запобігти новим злочинним явищам у цій сфері та порушенню митного законодавства. Однією з причин недостатнього використання правоохоронними органами правових методів боротьби з контрабандою, що передбачають кримінальну відповідальність за злочини у цій сфері, є складність та суперечливість митного законодавства, до якого потрібно звертатися при застосуванні бланкетних норм про контрабанду (ст. , 305 КК України).

Аналіз норм нового Митного кодексу України від 11 липня 2002 року свідчить про те, що й він не позбавлений недоліків. Деякі положення МК від
12 грудня 1991 року, що були об’єктом зауважень, повністю продубльовано в новому кодексі. Узгодженість таких норм права набуває особливого значення саме сьогодні, в умовах реформування законодавства.

У зв’язку з тим, що останніми роками значно знизилися ставки імпортного мита, роль непрямих податків як регулятора цін зростає. Диференційовані методи стягнення непрямих податків, різниця в їх величині і структурі перетворює податкову систему на могутній, добре замаскований бар’єр, який доповнює і посилює митне регулювання зовнішньоекономічної діяльності, сприяє розвиткові національної економіки (обмежує імпорт і форсує експорт) та тісно переплітається з іншими нетарифними бар’єрами.

Світовий досвід свідчить, що протекціоністська дія непрямих податків наочно відобразилася у відносинах між країнами ЄС. Скасування імпортного мита на торгівлю між державами – членами Співдружності зробило податки головним засобом протекціонізму і висунуло їх на перший план у конкурентній боротьбі.

Сучасна ринкова економіка вимагає від України нелегких і досить жорстких фіскальних зобов’язань. Відбувається законодавче забезпечення зовнішньоекономічної діяльності як прагматичного компромісу між дієвим заохоченням господарчої ініціативи і достатнім фіскальним забезпеченням державної діяльності.

У сучасних умовах необхідність збільшення податків та їх справедливого розподілу ставить Україну перед складною дилемою  вибору економічної ефективності або соціальної справедливості.

Досліджуючи проблему впливу змін у податковому та митному законодавстві України та способи ухилення від сплати податків суб’єктами підприємницької діяльності при ввезенні товарно-матеріальних цінностей через митну територію України, варто зазначити, що правопорушники дедалі удосконалюються у своїй діяльності, використовуючи нові способи ухилення від оподаткування. Тому існує необхідність все більше уваги приділяти активній боротьбі з ухиленням від сплати податків, зборів та інших обов’язкових платежів, що включає застосування кримінальної або адміністративної відповідальності до порушників податкового та митного законодавства.

Застосування спеціальних режимів адміністрування ПДВ на практиці призводить до подвійних утрат Державного бюджету, оскільки платники, які їх застосовують, не сплачують до бюджету податок на додану вартість, а залишають його у своєму розпорядженні. Водночас вони виписують податкові накладні,
за якими їх покупці – платники податку включають ці суми до податкового кредиту, зменшуючи таким чином суми сплачуваного податку або збільшуючи суми, заявлені до відшкодування з бюджету. Тобто держава, не отримавши податку від продавця продукції, ще й повинна відшкодовувати його покупцям цієї ж продукції.

Саме неналежна організація роботи та взаємодії між митними, податковими й іншими правоохоронними органами певним чином сприяє здійсненню злочинної діяльності, пов’язаної з незаконним відшкодуванням податку на додану вартість з державного бюджету під виглядом експорту товарів за завищеними цінами.

Потребує перегляду чинна законодавча та підзаконна база як одна з першочергових складових розробки єдиної державної політики у сфері оподаткування як у цілому, так і адміністрування податку на додану вартість.

Заінтересованим відомствам необхідно розробити та впровадити єдину методику прогнозування і планування надходжень до бюджету податку на додану вартість, яка передбачатиме: використання розширеного переліку макропоказників як бази прогнозування; деталізацію макропоказників за видами економічної (господарської)