супутні). Хоча, звичайно, у термінології Закону про ЗЕД, Закону № 351 і розроблених під них документів експорт (імпорт) робіт, послуг існує. Однак порядок обкладення ПДВ при наданні послуг у сфері ЗЕД тепер повністю залежить від того, де місце їх поставки. Якщо воно знаходиться на митній території України, то послуги, що надаються платником податку нерезиденту, за пп. 3.1.1 Закону про ПДВ оподатковують за повною ставкою, якщо ж за її межами, то об'єкт обкладення ПДВ не виникає зовсім. Аналогічно – і при одержанні послуг від нерезидента.
При імпорті дату виникнення податкових зобов'язань встановлює пп. 7.3.6 Закону про ПДВ [3]. А саме:
1) при імпорті товарів – це день подання ввізної ВМД із зазначенням у ній суми податку, що підлягає сплаті;
2) при імпорті робіт (послуг) – день оформлення документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) нерезидентом, місце поставки яких – митна територія України (при бартері іншої події оплати немає).
Базу обкладення встановлює п. 4.3 Закону про ПДВ [3]. Причому визначену за його вимогами вартість перераховують в українські гривні за валютним (обмінним) курсом НБУ на кінець операційного дня, що передує тому, в якому:
а) товари вперше підпадають під режим митного контролю відповідно до митного законодавства – при імпорті товарів;
б) склали акт, що посвідчує одержання послуг, – при одержанні послуг, що надаються нерезидентами, з місцем поставки в Україні (його визначає п. 6.5 Закону про ПДВ).
Суттєво: імпорт лікарських засобів та виробів медичного призначення звільнений від сплати цього податку (п. 5.5, пп. 5.1.7 Закону про ПДВ).
Що ж стосується податкового кредиту, то пп. 7.5.2 Закону про ПДВ дозволяє збільшувати його на дату сплати податкових зобов'язань (згідно з пп. 7.3.6 Закону про ПДВ), що виникли при імпорті товарів (супутніх послуг), і при одержанні послуг, що постачаються нерезидентом на митній території України. У декларації з ПДВ таке право на кредит відображають, відповідно, у рядках 12.1 і 12.4 (останній заповнюють у звітному періоді, наступному після того, в якому був заповнений рядок 7 декларації) [24].
При експорті товарів, як відомо, ПДВ нараховують за нульовою ставкою (п. 6.2 Закону про ПДВ). Посвідчують експорт належним чином оформленою ВМД, де на п'ятому основному аркуші має бути відповідна позначка митниці.
Нульову ставку не застосовують, якщо експортовані товари (супутні послуги) звільнені від оподаткування за п. 5.1 (крім пп. пп. 5.1.2, 5.1.7) і п. 5.2 Закону про ПДВ (п. 6.3 Закону про ПДВ) [3].
Говорити ж про експорт робіт (послуг) ми, повторюємо, уже не можемо. Тут все вирішуватиме місце поставки. Хоча окремо стоять послуги, що оподатковуються за нульовою ставкою:
1) роботи з рухомим майном, попередньо ввезеним на митну територію України і потім вивезеним за кордон платником податку, який виконував роботи, або одержувачем-нерезидентом (пп. 6.2.1 Закону про ПДВ);
2) перевезення залізничним, автомобільним, морським і річковим транспортом за межами державного кордону, а авіаційним – включаючи ще й внутрішні митниці (пп. 6.2.4 Закону про ПДВ) [24].
До речі, згадаємо норму абз. 2 ст. 9 Закону про Держбюджет-2005: "При вивезенні (експорті) товарів (робіт, послуг) за межі митної території України шляхом бартерних (товарообмінних) операцій сума податку на додану вартість, сплачена (нарахована) у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), не відноситься на збільшення податкового кредиту, а включається до складу валових витрат виробництва (обігу) платника податку" [7].
Треба сказати, що її з року в рік встановлював Закон про Держбюджет. І фактично вона перекривала дорогу до податкового кредиту тим, хто експортує товари (роботи, послуги) за бартерним договором та застосовує нульову ставку ПДВ.
За товарами у нас зберігся експорт і нульова ставка ПДВ. Тому, швидше за все, цим положенням слід скористатися. Чому ми все-таки сумніваємося? Та тому, що є п. 11.4 Закону про ПДВ. Він передбачає: зміни порядку обкладення ПДВ можуть здійснювати тільки шляхом їх внесення до Закону про ПДВ окремим законом з питань обкладення ПДВ. Якщо інший закон незалежно від часу його прийняття пропонує правила обкладення ПДВ, відмінні від закріплених у Законі про ПДВ, пріоритет має останній. Але, на жаль, на практиці це не завжди так. І податківці навряд чи погодяться з тим, що при експорті товарів у рамках бартерного контракту вхідний ПДВ за даними товарами збільшить податковий кредит [24].
Зовсім інша картина з податковим кредитом при експорті послуг. Як було сказано, такої термінології в Законі про ПДВ уже немає (як, втім, і нульової ставки за послугами для нерезидента). Залежно від місця поставки послуг нерезиденту їх можуть:
1) взагалі не обкладати ПДВ, якщо місце поставки – зарубіжжя (оскільки немає об'єкта обкладення). Отже, права на податковий кредит тут немає в силу пп. 7.4.2 Закону про ПДВ і тому посилання на Закон про Держбюджет-2005 зовсім не потрібне;
2) або обкладати 20-відсотковим ПДВ, якщо місце поставки – митна територія України. Тут Закон про Держбюджет-2005 теж не підійде. Адже у ньому згадується про експортні (нульові) операції, а у нас поставка відбувається на митній території України. Значить, коли розрахунок за названі послуги відбувається за бартерним договором у ЗЕД, право на вхідний ПДВ, на наш погляд, зберігається [3].
А ось якщо негрошовий розрахунок йде за послуги, названі в пп. 6.2.1 і пп. 6.2.4 Закону про ПДВ, право на податковий кредит за витратами, яких ви зазнали при їх наданні, відстояти буде важко [3].
3.2.2. Податок на прибуток
Усі ті особливості, які