За боргами, що стали безнадійними після стро-ку оплати за договором, застосовується розбивка за періодами. Звичайно періодизація простроченої заборгованості здійснюється таким чином: окремо підсумовується заборгованість, що стала безнадій-ною протягом місяця після настання строку оплати за договором, у строк від 1 до 2 місяців, від 2 до З місяців, і заборгованість, що стала безнадійною більше ніж через три місяці після настання строку оплати за договором.

Оскільки заборгованість може стати безнадій-ною не тільки в результаті визнання покупця бан-крутом, але й після закінчення строку позовної давності (тобто трьох років з дати оплати забор-гованості, передбаченої договором), підприємству доведеться враховувати також дебіторську забор-гованість, що виникла три роки тому.

За кожною групою заборгованості визначається коефіцієнт сумнівності. Формули для розрахунку величини зазначеного коефіцієнта не існує, він визначається приблизно на підставі спостережень і досвіду, а також даних бухгалтерського обліку за минулі періоди. Смисл розрахунку коефіцієнта сум-нівності полягає в тому, щоб визначити для кожної групи дебіторської заборгованості (розподіленої за періодами) відсоток списаних неоплачених ра-хунків, тобто відсоток непогашення заборгованості. Звичайно коефіцієнт сумнівності зростає зі збільшенням періоду непогашення.

Резерв сумнівних боргів визначається як сума/ добутків заборгованості за кожною групою на відповідні коефіцієнти сумнівності.

4. Порядок обліку дебіторської заборгованості

4.1. Актив у вигляді заборгованості

Жодне діюче підприємство не може обійтися без заборгованості, тим більше поточної (короткострокової). Але, як відомо, заборгованість може бути різна й, природно, вона по-різному відображається в обліку та звітності підприємства. Як здійснюється облік поточної дебіторської заборгованості, і як вона відображається у фінансовій звітності, визначає П(С)БО 10, вивченням якого ми сьогодні й займемося.

Активом, звичайно ж, може бути визнана тільки дебіторська заборгованість1 і тільки в тому випадку, якщо:

1) існує ймовірність того, що підприємство одержить майбутні економічні вигоди від такої дебіторської заборгованості2;

2) сума дебіторської заборгованості може бути вірогідно оцінена.

Про те, як здійснюється облік такої заборгованості, і як вона відображається у фінансовій звітності відповідно до вимог П(С)БО 103, ми сьогодні й спробуємо розібратися.

Насамперед визначимося з тим, як визначена дебіторська заборгованість у П(С)БО 10:

Дебіторська заборгованість - сума заборгованості дебіторів підприємству на певну дату.

У свою чергу:

Дебітори - юридичні та фізичні особи, які внаслідок минулих подій заборгували підприємству певні суми коштів, їх еквівалентів або інших активів.

До появи в 1999 році П(С)БО4 зі здійсненням обліку та відображенням у звітності дебіторської заборгованості особливих проблем у бухгалтерів не виникало. А з прийняттям П(С)БО та запозичених із МСБО таких понять, як "вартість грошей у часі"5 та "безнадійна заборгованість", такі проблеми з’явилися. В основному вони пов’язані з оцінкою дебіторської заборгованості на певну дату.

4.2. Оцінка дебіторської заборгованості

Перш ніж перейти до оцінки тієї або іншої дебіторської заборгованості, необхідно зазначити, що дебіторська заборгованість ділиться на:

Поточну дебіторську заборгованість - сума дебіторської заборгованості, що виникає в ході нормального операційного циклу або буде погашена протягом дванадцяти місяців з дати балансу.

Довгострокову дебіторську заборгованість - сума дебіторської заборгованості, що не виникає в ході нормального операційного циклу та буде погашена після дванадцяти місяців з дати балансу.

Необхідно зазначити, що під датою балансу мається на увазі не дата балансу, що подається разом з іншою щоквартальною або річною фінансовою звітністю підприємства, а дата балансу, який складається підприємством щомісяця. Простіше говорячи, короткостроковою вважається заборгованість, що повинна бути погашена протягом найближчих дванадцяти місяців, наступних за місяцем виникнення такої заборгованості.

Причому із часом статус заборгованості може змінитися. Наприклад, поточна заборгованість має бути переведена в довгострокову, якщо по цій заборгованості відстрочена дата погашення та в зв’язку із цим вона наступає після закінчення строку, що перевищує дванадцять місяців з дати балансу. За довгостроковою заборгованістю з часом відбувається природний процес переходу в короткострокову, оскільки рано чи пізно строк погашення такої заборгованості (у повному обсязі або частково) стає менше дванадцяти місяців з дати балансу. В бухгалтерському обліку, як правило, таке переведення дебіторської заборгованості з довгострокової в короткострокову або навпаки не відображається, оскільки дебіторська заборгованість відображається на рахунках Плану рахунків за її видами, а не за строками погашення6.

Щодо оцінки довгострокової дебіторської заборгованості та відображення її в балансі підприємства в П(С)БО 10 сказано небагато:

Довгострокова дебіторська заборгованість, на яку нараховуються відсотки, відображається в балансі за їхньою теперішньою вартістю. Визначення теперішньої вартості залежить від вигляду заборгованості та умов її погашення.

Не зрозуміло, як все-таки визначати теперішню вартість такої заборгованості і як у такому випадку оцінювати довгострокову дебіторську заборгованість, за якою не нараховуються відсотки.

А от щодо оцінки короткострокової дебіторської заборгованості інформації надано значно більше. От з неї ми й почнемо.

Оцінка поточної дебіторської заборгованості залежить від причини її виникнення та її вигляду.

Наприклад, поточна дебіторська заборгованість, що виникла в результаті реалізації продукції, товарів, робіт або послуг (далі - товарів) на умовах наступної оплати 7, оцінюється за первісною вартістю.

Звертаємо вашу увагу на те, що під первісною вартістю, у цьому випадку, розуміється вартість, за якою такий товар був реалізований, а не його собівартість.

За такою первісною вартістю поточна дебіторська заборгованість, що виникла із зазначеної вище причини, враховується доти, поки не відбудеться одна з двох подій:

1) буде здійснене її погашення, і вона перестане існувати як така;

2) виникне різниця між справедливою вартістю даної дебіторської заборгованості та номінальною сумою коштів або (і) їхніх еквівалентів, які підлягають одержанню за реалізований товар.

Нагадаємо, що відповідно до П(С)БО 19 справедлива вартість -